Основы ведения учета на предприятии. Проведение аудиторской проверки

- Развитие международных контактов с целью повышения квалификации и обмена опытом

- Совет по аудиту по поручению Министерства финансов Кыргызской Республики организовывает независимую экспертную оценку законопроектов, положений, финансово-экономической обоснованности проектов государственных программ и решений, проводит анализ экономического положения по отраслям народного хозяйства.

- В установленном законом порядке вносит предложения по совершенствованию аудита и бухгалтерского учета, аналитические и нормативные документы в Жогорку Кенеш и Правительство Кыргызской Республики.

- Совет по аудиту разрешает разногласия, возникающие между аудиторами и их заказчиками по вопросам толкования статей годового баланса или положений годового отчета.

- Совет по аудиту имеет специальный казначейский счет и производит затраты согласно утвержденной сметы.

- Решение других вопросов, входящих в компетенцию Совета по аудиту Кыргызской Республики

Потом вышло постановление №120 от 2 марта 1999 года «О Госкомиссии по аудиторской деятельности при Правительстве КР».

Следующим законодательным актом было - положение «О Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту», утвержденное постановлением Правительства Кыргызской Республики от 28 февраля 2001 года №67 по которому определены основные функции ГКА:

а) разработка проектов нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Кыргызской Республике;

б) обеспечение реализации Закона "Об аудиторской деятельности", обобщение практики его применения и подготовка для Правительства Кыргызской Республики предложений по совершенствованию правового регулирования аудиторской деятельности;

в) организация публикаций в средствах массовой информации сведений о выдаче (аннулировании) лицензий на осуществление аудиторской деятельности, а также о зарегистрированных аудиторах и аудиторских организациях;

г) организация ведения государственных реестров аудиторов, аудиторских организаций;

д) осуществление в установленном порядке деловых контактов с международными организациями, действующими в сфере аудиторской деятельности, участие в подготовке проектов международных договоров и соглашений по аудиторской деятельности с представлением интересов Кыргызской Республики по вопросам аудита;

е) рассмотрение, утверждение, издание и публикация национальных стандартов бухгалтерской и финансовой отчетности для хозяйствующих субъектов, соответствующих по форме и содержанию Международным стандартам финансовой отчетности, разрабатываемым Комитетом по Международным стандартам финансовой отчетности (далее - международные стандарты финансовой отчетности);

ж) работа по совершенствованию и гармонизации стандартов учета, процедур, связанных с представлением бухгалтерской и финансовой отчетности, в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности;

з) утверждение в установленном порядке стандартов аудиторской деятельности, соответствующих международным стандартам аудита, разрабатываемым Международным комитетом по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров (далее - международные стандарты аудита);

и) разработка и утверждение программы реформирования системы бухгалтерской и финансовой отчетности в Кыргызской Республике;

к) обеспечение баланса интересов пользователей и подготовителей стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита.

Для решения поставленных задач Государственная комиссия выполняет следующие функции:

- разрабатывает основные направления работы по совершенствованию национальных стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- осуществляет координацию деятельности в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита в Кыргызской Республике в целях устранения противоречий нормативным актам и методическим указаниям по бухгалтерской, финансовой отчетности и аудиту Государственной комиссии нормативных актов и методических указаний следующих государственных органов Кыргызской Республики: Национального банка Кыргызской Республики, Министерства финансов Кыргызской Республики, Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по рынку ценных бумаг;

- разрабатывает и утверждает Концепцию национальной системы бухгалтерского учета в Кыргызской Республике, Концепцию развития аудита в Кыргызской Республике;

- утверждает национальные стандарты бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита, соответствующие по форме и содержанию международным стандартам финансовой отчетности и аудита;

- разрабатывает проекты нормативных правовых актов, регулирующих бухгалтерскую, финансовую отчетность и аудиторскую деятельность в Кыргызской Республике;

- обеспечивает реализацию Закона Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности";

- дает разъяснения по вопросам применения национальных стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- выдает лицензию на осуществление аудиторской деятельности, приостанавливает (аннулирует) указанные лицензии в соответствии с требованиями законодательства Кыргызской Республики;

- ведет реестр и вносит в него сведения обо всех нормативных правовых актах, принимаемых государственными органами Кыргызской Республики в области бухгалтерской и финансовой отчетности;

- совершенствует нормативные правовые акты в области бухгалтерской и финансовой отчетности на основе национальных стандартов бухгалтерской и финансовой отчетности;

- ведет государственный реестр аудиторов и аудиторских организаций;

- публикует в средствах массовой информации сведения о выданных, приостановленных (аннулированных) лицензиях на осуществление аудиторской деятельности;

- оказывает содействие в разработке образовательных программ в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- осуществляет в установленном порядке профессиональные контакты с международными и профессиональными отечественными организациями бухгалтеров и аудиторов, международными комитетами по стандартам финансовой отчетности и аудиторской практике, а также участвует в подготовке проектов международных договоров, соглашений в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудиторской деятельности с представлением интересов Кыргызской Республики.

Кроме того, Постановлением коллегии Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту утверждено положение о Консультативном совете Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту№3 от 10 мая 2001 года. Согласно которому, Совет является консультативно-совещательным органом, созданным для рассмотрения нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита, представляемых Совету Госкомиссией. Совет является постоянно действующим органом Госкомиссии.

К задачам Консультативного совета относятся:

- рассмотрение нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита;

- представление рекомендаций по вопросам, входящим в его компетенцию для рассмотрения на заседаниях коллегии Госкомиссии;

- оказание консультативной помощи Госкомиссии по вопросам совершенствования системы бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита.

Еще одним нормативным документом является Закон Кыргызской Республики «Об аудиторской деятельности» № 82, принятый 26 июня 1998 года, который состоял из 9 разделов и 40 статей (большая часть которых требовала радикальных изменений).

29 сентября 2001 года Правительство Кыргызской Республики издало постановление № 594 о проекте Закона Кыргызской Республики «Об аудиторской деятельности».

Последующий Закон Кыргызской Республики «Об аудиторской деятельности» № 134, был принят 30 июля 2002 года и причиной этого явились следующие факторы (именно они то и инициировали разработку нового закона):

_ 12 апреля 2000 года были зарегистрированы Кыргызские стандарты аудита (КСА) в Министерстве юстиции Кыргызской Республики. В связи с принятием появилась необходимость исключения статей закона, дублирующих КСА;

_ в предшествующем Законе Кыргызской Республики «Об аудиторской деятельности» были статьи, предусматривающие «Гражданско-правовую ответственность аудиторов и аудиторских организаций» и «имущественную ответственность аудиторов». Однако имущественная ответственность - это составная часть гражданско-правовой ответственности, которая отражена в Гражданском Кодексе Кыргызской Республики (глава 20 «Ответственность за нарушение обязательств», глава 31 «Возмездное оказание услуг»).

_ нормы закона зачастую дублируют другие законы, например, статьи, определяющие права и обязанности аудиторов и заказчиков, порядок заключения договоров. Все эти взаимоотношения регулируются нормами Гражданского Права и не требуют повторения в Законе «Об аудиторской деятельности»

_ статьи о лицензировании аудиторской деятельности дублировали статьи Закона Кыргызской Республики «О лицензировании» и Положения «О лицензировании отдельных видов предпринимательской деятельности» и др.

Проведя анализ нормативно-правовой базы в области аудита, Национальная комиссия по стандартам финансовой отчетности и а аудиторской деятельности при Президенте Кыргызской Республики (в последующем преобразованная в Государственную комиссию при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту) в ноябре 2000 года приняла решение об образовании Рабочей группы по работе над новым проектом закона. В состав Рабочей группы вошли ведущие специалисты: руководители профессиональных аудиторских объединений, известных аудиторских компаний, юристы, преподаватели ВУЗов, специалисты государственных учреждений - Министерства финансов Кыргызской Республики, Национального Банка Кыргызской Республики, госкомиссии по рынку ценных бумаг и др.

Организационная работа над проектом закона строилась следующим образом:

_ были изучены законы Казахской Республики, Узбекской Республики, Российской Федерации, нормативные правовые акты Кыргызской Республики и др., составляющие правовое поле аудиторской деятельности;

_ были организованы встречи с аудиторами республики по изучению их предложений и замечаний;

_ были учтены предложения и замечания международных доноров (Азиатского Банка Развития и др.), а также профессиональных аудиторских объединений и аудиторских компаний.

Наряду с вышеперечисленными факторами, побудившими к активной работе по совершенствованию законодательства в области аудита, были - принятие в Кыргызской Республике Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), подготовительная работа по принятию Международных стандартов аудита (МСА) и высокие требования, предъявляемые в настоящее время к аудиторской профессии.

Так принятый закон предполагает, что квалификационный сертификат, единожды полученный аудитором после прохождения всех необходимых сертификационных процедур (обучение, сдача экзамена), не имеет срока действия (бессрочен), тогда как предшествующий закон ограничивал срок действия квалификационного сертификата аудитора. Такое положение полностью согласуется с практикой сертификации аудиторов в странах, имеющих многолетний опыт и хорошие, признанные во всем мире традиции. Безусловно, знания, полученные аудиторами и подтвержденные сдачей квалификационного экзамена, в области бухгалтерского учета, налогов, права, теории и практики аудита, требуют постоянного обновления. Однако этот процесс должен решаться путем ежегодного поддерживающего образования, обязательного для сертифицированных аудиторов. Требование о прохождении ежегодного обучения определены в статье 9 принятого закона 7 августа (28 июня) прошлого года.

Предшествующий закон предусматривал три типа сертификатов, в принятом законе предусматривается единый квалификационный сертификат, дающий право аудитору на получение лицензии на осуществление аудита любых субъектов. Это правильное решение, так как стандарты бухгалтерского учета и стандарты аудита едины для всех видов деятельности, и аудиторы обязаны их знать.

Предшествующий закон позволял международным транснациональным аудиторско-консалтинговым компаниям работать на нашем рынке не регистрируясь и не имея лицензии, а подтверждая свои аудиторские заключения местными аудиторами.

Статья 5 нового закона предусматривает, что «иностранные аудиторские организации могут осуществлять аудиторскую деятельность Кыргызской Республике только при образовании соответствующих организаций-резидентов Кыргызской Республики». Любая иностранная компания должна ознакомится с требованиями законодательства и провести все предписанные регистрационные процедуры для того, чтобы осуществлять деятельность на рынке Кыргызской Республики. В связи с этим иностранные компании поставлены в равные условия, как и отечественные аудиторские компании, соблюдая и неся ответственность согласно кыргызскому законодательству.

В прежнем законе была статья, согласно которой более половины голосов при принятии решений в органах управления компаний должно было принадлежать аттестованным аудиторам. Это противоречило интересам компании «большой четверки» и они не могли принять этого. В новом законе этих ограничений нет.

Статья 5 закона обязывает тому, что «не менее 50% кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Кыргызской Республики, постоянно проживающие на территории Кыргызской Республики, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75 %».

Иностранные компании, желающие направлять свои инвестиции в Кыргызстан, как правило, пользуются услугами надежных аудиторов, которыми чаще всего являются представители «большей четверки». Крупные международные аудиторские организации не только проводят аудит, но и приводят инвестиции. Сняв ограничения для прихода иностранных аудиторских компаний в нашу республику, это тем самым способствует привлечению в республику и крупных инвесторов и создает благоприятную среду для привлечения инвестиций из-за рубежа.

Напряженная работа на протяжении нескольких лет Госкомиссии в области разработок национальных стандартов аудита увенчалась успехом, и Кыргызские стандарты аудита были утверждены приказом Госкомиссии по аудиторской деятельности при Правительстве Кыргызской Республики от 4 апреля 2000 года под № 5.

13. Сущность и принципы аудита

В давние времена в школах учитель, объяснив урок, поручал старшему ученику перед началом следующего урока проверить, как младшие выучили задание. Этот ученик назывался «аудитор» -- выслушивающий.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствами:

1) возможность необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между нею и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

2) зависимость последствий принятых решений (а они могут быть весьма значительны) от качества информации;

3) необходимость специальных знаний для проверки информации;

4) частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки ее качества.

Все эти предпосылки привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги - это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации.

Бухгалтеры-аудиторы появились в Великобритании в середине XIX века (в 1862 г. вышел закон об обязательном аудите), во Франции - в 1867г., в США - в 1937г.

До начала ХХ века независимый аудит в США строился по английской модели, предусматривающей детальные исследования данных баланса. Три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и составление бухгалтерских книг. Первое официальное постановление об аудите в США было опубликовано в 1917г. и посвящено «аудиту балансов». Оно было подготовлено Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время - Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров - AICPA).

Стандартизация аудита в США началась с 1939г., когда AICPA учредила Комитет по аудиторским процедурам, и он издал Положение об аудиторской процедуре (SAP).

В 1880г. был основан Институт присяжных бухгалтеров в Англии и Уэльсе. Этот институт проводит большую методическую работу, разрабатывает учетные и аудиторские стандарты, издает журнал.

Но датой рождения аудита принято считать 1844 год, когда в Англии приняли закон об акционерных компаниях, согласно которому их правления должны были ежегодно отчитываться перед акционерами, причем отчет должен был быть проверен и подтвержден специальным человеком - независимым аудитором.

С этого времени до наших дней аудит прошел несколько этапов своего развития. Он перешагнул границы Англии и стал частью хозяйственной жизни Франции, Германии, Италии, США, других развитых стран. От проверки бухгалтерских счетов акционерных компаний отдельными профессиональными аудиторами аудит развился до комплексного понятия, включающего в себя ряд услуг (проверку бухгалтерской отчетности, финансовый анализ, консультирование), оказываемых профессиональными аудиторами и аудиторскими фирмами.

Одним из преобладающих направлений развития аудита в мире в настоящее время является стандартизация аудиторской деятельности, унификация всех существенных моментов проведения аудита, представления аудиторской информации.

В России должность аудитора была введена указом Петра I. Аудитор в его время был воинским чином. Позднее эта должность была упразднена, и в современном понимании этого слова аудит появился в России в 1987г. с образованием акционерного общества «Инаудит». Это общество было создано для осуществления проверок финансово-хозяйственной деятельности, прежде всего совместных предприятий (предприятий с иностранными инвестициями).

Аудит - это предпринимательская деятельность, заключающаяся, прежде всего, в проверке бухгалтерской отчетности экономического субъекта, осуществляемая независимой аудиторской организацией. Результатом аудита при этом является выражение мнения о степени достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта.

Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - это деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Кроме проверки бухгалтерского учета и финансовой отчетности аудиторские фирмы (аудиторы) могут осуществлять иные услуги:

- постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

- автоматизацию бухучета;

- составление деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности;

- оценку активов и пассивов экономического субъекта;

- консультирование в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства;

- разработку и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- обучение, в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и др.

История развития аудита выявила ряд профессиональных принципов, без соблюдения которых аудит теряет всякий смысл.

К таким принципам относятся:

1) независимость;

2) честность, объективность, добросовестность;

3) профессиональная компетентность;

4) конфиденциальность;

5) профессионализм поведения.

Независимость - основной принцип. Соблюдение именно этого принципа является необходимым условием аудита. Очевидно, что аудит теряет всякий смысл, если пользователи информации не будут доверять мнению аудитора. Не вызывает доверия аудитор зависимый, формирующий свое мнение под чьим-то влиянием. Независимость предполагает свободу аудитора от влияния, давления, контроля, как со стороны проверяемого субъекта, так и со стороны любых третьих лиц.

Независимость обеспечивается рядом законодательно установленных ограничений в аудиторской деятельности:

а) аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и связанной с ней;

б) аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права проверять организации, с которыми они связаны финансовыми или иными имущественными интересами, с руководством которых они находятся в служебных отношениях, в родстве или свойстве.

Объективность предполагает беспристрастность аудитора при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выводов, заключений. Честность аудитора заключается в приверженности профессиональному долгу, добросовестность - в выполнении аудитором своих профессиональных услуг с должной тщательностью, усердием, вниманием, надлежащим использованием своих способностей. Принцип объективности отчасти обеспечивается законодательно установленным ограничением на аудиторскую деятельность: аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права проверять организации, на которых они восстанавливали или вели учет, составляли бухгалтерскую отчетность.

Профессиональная компетентность. Аудитор должен быть профессионально подготовлен лучше, чем главный бухгалтер, составляющий отчетность проверяемой организации. Аудитор должен обладать достаточным объемом знаний, умением квалифицированно применять эти знания при рассмотрении конкретных ситуации. Профессиональная компетентность аудитора обеспечивается законодательно установленными требованиями к образованию и стажу работы специалиста, решившего стать аудитором, системой подготовки и повышения квалификации аудиторов, системой аттестации и лицензирования.

При проведении аудиторской проверки аудитору может стать известна информация, содержащаяся практически в любом документе организации, в том числе и в тех, содержание которых составляет коммерческую тайну. Принцип конфиденциальности заключается в том, что аудиторы обязаны обеспечивать сохранность документов, как получаемых, так и составляемых в ходе аудита, обязаны не передавать эти документы каким-либо третьим лицам, не разглашать содержащуюся в них информацию без согласия проверяемого субъекта. Этот принцип может быть нарушен только в случае, прямо предусмотренном действующим законодательством. Принцип конфиденциальности не имеет ограничения во времени, т. е. он должен соблюдаться аудитором независимо от того, продолжаются или прекращены отношения с клиентом.

Профессионализм поведения - принцип аудита, заключающийся в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии, воздерживаться от совершения поступков, способных (особенно в глазах потенциальных клиентов и пользователей аудиторской информации) подорвать доверие и уважение к аудитору, доверие и уважение к аудиторской профессии.

14. Виды аудита

Цели и задачи аудиторской деятельности весьма многогранны. Общая классификация аудиторской деятельности представлена на рис. 1.

По виду деятельности проверяемого экономического субъекта аудит подразделяется на:

- банковский аудит (проверяемые организации - банки и другие кредитные учреждения);

- страховой аудит (проверяются страховые организации и общества взаимного страхования); - аудит инвестиционных институтов и бирж (проверяются инвестиционные институты, товарные и фондовые биржи);

- общий аудит (проверяемые субъекты - организации прочих видов деятельности).



Рис. 1. Общая классификация аудиторской деятельности

Данная классификация введена потому, что аудиторские аттестаты и лицензии выдаются отдельно по каждому из перечисленных видов аудита.

По степени обязательности аудит подразделяется на:

- обязательный аудит;

- инициативный аудит.

Обязательный аудит осуществляется на основе требований законодательных и нормативных актов РФ, устанавливающих обязательность проверки годовой бухгалтерской отчетности для отдельных категорий экономических субъектов. Он проводится ежегодно.

В статье 5 Федерального закона № 307-ФЗ установлены основные критерии деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. К экономическим субъектам относятся:

- открытые акционерные общества независимо от числа их участников (акционеров) и размера уставного капитала;

- банки и другие кредитные учреждения;

- бюро кредитных историй;

- страховые организации и общества взаимного страхования;

- товарные и фондовые биржи;

- инвестиционные институты (инвестиционные и чековые фонды, холдинговые компании);

- внебюджетные фонды;

- благотворительные и иные (не инвестиционные) фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц;

- организации, у которых объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, предшествующий отчетному, превышает 50 млн. руб. или сумма активов балансов на конец года, предшествующего отчетному, превышает 20 млн. руб.

Инициативный аудит осуществляется по решению экономического субъекта. Инициативный аудит может иметь место, например, в следующих случаях:

- руководство организации хочет удостовериться в том, что бухгалтерия правильно ведет учет и исчисляет налоги;

- собственник не доверяет директору организации и хочет проконтролировать его работу;

- банк выдает организации кредит и хочет быть уверенным в достоверности баланса и отчета о прибылях и убытках.

По составу и объему проверяемой документации аудит подразделяется на:

1) аудит годовой бухгалтерской отчетности;

2) специальный аудит.

Аудит годовой бухгалтерской отчетности осуществляется независимой аудиторской фирмой (независимым аудитором) и имеет своей целью выражение аудитором профессионального мнения о степени достоверности проверяемой отчетности организации. Мнение это выражается в аудиторском заключении.

Специальный аудит - это проверка интересующих экономического субъекта конкретных вопросов, касающихся его деятельности. Целью специального аудита может быть:

- подтверждение законности совершенных хозяйственных операций;

- подтверждение правильности исчисления налогов и составления налоговых деклараций (налоговый аудит);

- проверка правильности организации производства, эффективности методов управления (управленческий аудит);

- проверка соответствия отдельных показателей деятельности предприятия установленным требованиям, например экологическим (экологический аудит) и т. д.

По аудиту годовой бухгалтерской отчетности составляется официальное аудиторское заключение. Результат специального аудита может быть обобщен в ином документе (экспертном заключении, заключении по результатам проверки и т. д.).

По виду исполнителя аудиторских услуг аудит разделяют на:

* внешний аудит;

* внутренний аудит.

Под внешним аудитом понимают оказание аудиторских услуг (проведение проверки, оказание сопутствующих услуг) независимой аудиторской фирмой (независимым аудитором).

Главная цель внешнего аудита - дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте.

Заказчиками внешнего аудита могут являться государственные, собственники предприятия: акционеры, инвесторы, государство, частные лица, банки и другие кредитные учреждения.

Внутренний аудит (финансовый контроллинг) - это элемент системы внутреннего контроля на предприятии. Службы внутреннего аудита создаются, как правило, на крупных предприятиях, имеющих разветвленную сеть филиалов. Цель внутреннего аудита - помочь сотрудникам организации эффективно выполнять свои функции.

Задачами служб внутреннего аудита могут быть:

1) подтверждение достоверности информации, предоставляемой руководству;

2) контроль за состоянием и сохранностью активов;

3) исполнительский контроль;

4) оценка эффективности управления, производства, финансовых вложений и т. д.

15. Аудиторские стандарты

Аудит должны выполнять лицо или лица, имеющие соответствующую техническую подготовку и профессиональные качества аудитора.

Во всех вопросах, связанных с заданием, аудитор или аудиторы должны сохранять независимость.

.Проводя проверку и подготавливая заключение, необходимо проявлять должную профессиональную тщательность.

.Работа должна быть адекватно спланирована, а ассистентов, если они есть, нужно контролировать надлежащим образом

Аудитор должен разбираться в системе внутрихозяйственного контроля достаточно для того, чтобы планировать аудит и определить характер, временные рамки и объем необходимых проверок.

Путем проверок, наблюдений опросов и подтверждений нужно получить достаточный объем свидетельств, чтобы создать необходимую основу для формирования мнения об аудируемой финансовой отчетности.

Заключение должно содержать сообщение, представлена ли финансовая отчетность в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами.

В заключении должны быть определены обстоятельства, при которых такие принципы не соблюдались последовательно в отчетном периоде по сравнению с предшествующим периодом.

Раскрытие информации в финансовой отчетности следует рассматривать как в полнее адекватное, если в заключении нет другой формулировки.

Заключение должно включать в себя либо мнение о финансовой отчетности в целом, либо утверждение о том, что мнение не может быть выражено. Если итоговое мнение не может быть выражено, то должны быть сформулированы соответствующие причины. Во всех случаях, когда имя аудитора связано с финансовой отчетностью, заключение должно включать в себя четко сформулированное описание характера аудиторской проверки, если таковая имела место, а также данные об уровне ответственности, которую принимает на себя аудитор.

Хотя GAAS (общепринятые стандарты аудита) и SAS (положения по стандартам аудита) авторитетные руководства по аудиту для профессионалов, они оказывают аудитору помощь меньшую, чем можно было бы предполагать. Почти нет специальных аудиторских процедур, требуемых стандартами; и нет специальных требований к решениям, принимаемым аудитором (таким как определение объема выборки, отбор элементов выборки для проверок, оценка результатов). Многие практики считают, что стандарты должны давать более четкие руководящие указания для определения объема накапливаемых свидетельств. Это исключило бы необходимость принимать некоторые аудиторские решения и обеспечило бы аудиторским фирмам линию обороны в случае обвинений в неправильном аудите. Однако излишне детализированные специфические требования могли бы превратить аудит в механический сбор свидетельств, не подкрепленный профессиональными суждениями. Чрезмерная детализация требований принесла бы гораздо больше вреда, чем пользы, и с точки зрения специалистов-аудиторов, и сточки зрения пользователей аудиторских услуг.

GAAS и SAS должны рассматриваться практиками, как минимально необходимые стандарты их работы, а не максимально необходимые стандарты и идеал. Любой профессионал-аудитор, ищущий средства для уменьшения объема аудита только на базе стандартов, а не в оценке сущности ситуации, не сможет отвечать их требованиям. Однако существование аудиторских стандартов не означает, что аудитор должен слепо следовать им. Если аудитор считает, что требованию стандартов невозможно следовать, то будут оправданы его альтернативные действия. Если вопрос количественно не существенный, также не обязательно следовать стандарту.

Стандарты представляют собой принципиальные рекомендации по процедуре проведения и порядку составления заключений. Они не содержат детализированных инструкций применения и определяют в основном направление, порядок и цель того или иного вида деятельности аудитора. Тем самым они рассчитаны на высокий профессионализм, компетентность и самостоятельность аудитора. Каждая отдельная страна, используя их, должна разработать свои национальные стандарты, разумеется значительно приближенные к международным нормативам аудита.

Принимая во внимание национальные стандарты аудита, надо учитывать и то, что зарубежные стандарты не могут быть заимствованы полностью. Слишком велики различия в экономике, истории, традициях и образе мышления - менталитете наших людей и народов стран с давно сложившимся рыночным хозяйством.

Внедрение стандартов _ систематизация аудиторской деятельности. Вышеперечисленные общие стандарты _ это определенные качества и степень квалификации, которыми должен обладать аудитор, чтобы эффективно и профессионально выполнять задачи, стоящие перед ним. В общих стандартах приведены основные требования, предъявляемые к аудиторам: независимость и объективность; надлежащее внимание при подготовке к аудиторской проверке, сбору и оценке информации, составлению отчетов, выводов и рекомендаций. С тремя общепринятыми стандартами тесно связаны следующие постулаты: вероятные столкновения интересов; ограничение на другие виды деятельности, которыми может заниматься аудитор, профессиональные обязательства.

В соответствии с общими стандартами аудиторские организации комплектуют штат профессиональными и компетентными специалистами, т.е. компетентность аудитора выражается в соответствии с уровнем подготовки и опыта специалиста в сфере, масштабности и сложности аудиторских задач при высоком качестве выполняемой работы.

Обязательное требование общих стандартов - это в независимости, аудитор должен не иметь ни предубеждений, ни пристрастия в отношении клиента. Она выражается, в том, что аудиторские фирмы проявляют самостоятельность в планировании работы в соответствии со своими полномочиями и методикой проведения аудиторской проверки. Никто не может задержать аудитора, задержать проводимую им проверку или изменить ее результаты. Ограждение аудитора от какого-либо давления и влияния позволяет проводить проверку беспристрастно и непредвзято. Для фактора независимости значительную роль имеет полный и свободный доступ аудитора ко всем документам предприятия и его право получать необходимую информацию от лиц или организаций, обладающих такими документами.

Аудитор обязан действовать с надлежащим вниманием и тщательностью в соответствии с аудиторскими стандартами при планировании процедур, сборе и оценке информации, составлении отчетов и представлении сведений, выводов и рекомендаций. Аудитору необходимо быть готовым к выявлению различных нарушений, выражающихся в недостаточном внутреннем контроле, неправильном ведении документации, ошибках или даже подделках, нечестных операциях. Это требует от аудитора хорошего знания финансовых систем, финансовых документов и отчетов, бухгалтерии, смежных дисциплин, законодательных актов, а также приказов и инструкций, в соответствии с которыми функционирует проверяемый объект.

Стандарты проведения ревизий определяют общие критерии качества аудиторской проверки. Аудиторы не могут соблюдать общий стандарт, требующий профессионализма, без соблюдения и выполнения рабочих стандартов. В то же время квалификация и независимость аудиторов являются необходимыми предпосылками соблюдения рабочих стандартов - правил, которыми руководствуется аудитор при выполнении задач аудита. Они включают в себя подготовку к аудиторской проверке, надзор, сбор достоверных сведений, соответствующее изучение и оценку средств внутреннего контроля. Если основные правила - схема целенаправленных действий, которыми руководствуется аудитор для достижения определенного результата, то рабочие стандарты применимы во всех типах аудиторских проверок, определяют основу для проведения аудиторской работы и управления ей, а также связаны с другими стандартами.

В основе вышеприведенного первого рабочего аудиторского стандарта лежит концепция профессионализма. Адекватное планирование и должный контроль служат показателями профессионализма, а их отсутствие свидетельствует о некачественном выполнении работы. Второй и третий рабочие аудиторские стандарты посвящены процессу сбора данных. Таким образом, концептуальной основой рабочих аудиторских стандартов являются профессионализм и доказательность, чтобы работа аудитора была хорошо спланирована, включала в себя различные этапы подготовки ревизии, которая нашла отражение в четвертом стандарте. При разработке плана особое внимание уделяется определению величины аудиторского риска. Это напоминает ранее используемую методику предварительного изучения результатов хозяйственной деятельности предприятия. Такой предварительный анализ способствует выработке верного направления ревизии и степени аудиторского риска

По пятому стандарту аудитор изучает и оценивает организацию системы внутрихозяйственного контроля, включая обследование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Подобная оценка содержит фактор риска аудиторской ошибки, так как в случае положительной оценки систем бух учета и внутреннего контроля аудитор может принять решение ограничить свои собственные обследования и положиться на информацию служб внутреннего контроля предприятия.

Требование проведения обследования, проверки и наблюдения под которым понимается изучение деловой среды: достаточное количество компетентных свидетельств, анализ и заключения финансовой отчетности является вопросом шестого рабочего стандарта.

На завершающем этапе аудита - сообщение о результатах, регулируют составляющие аудиторских отчетов, являющихся основной целью деятельности независимых аудиторов. Этот стандарт представляет собой правила, касающиеся формы, содержания, размещения и подачи материалов по результатам аудиторской проверки.

Цель отчетов состоит в том, чтобы прокомментировать те недостатки в учетных записях, системах учета и контроля, которые могут привести к значительным ошибкам; дать конструктивные советы; определить, что может иметь значение для будущих аудиторских проверок.

Аудиторские стандарты являются элементом теории аудита и их не следует путать с аудиторскими процедурами. Так они определяют качество деятельности аудиторов и они не меняются в зависимости от времени аудиторской проверки.

Высокое качество аудита возможно обеспечить при выполнении требований предварительного, текущего и последовательного контроля на каждом этапе.

Предварительный контроль выполняется на стадии аттестации и лицензирования аудиторов и аудиторских фирм.

Текущий контроль - контроль отдельных аудиторских проверок и общий контроль качества аудита. Контроль отдельных аудиторских проверок предполагает обеспечение независимости, профессионализма и компетентности аудиторов, проверку выполненной работы с точки зрения ее соответствия стандартам, достижение целей аудита. Общий контроль качества аудита обеспечивает требуемый уровень личных качеств аудитора (честность, объективность, независимость, конфиденциальность и профессионализм).

Последующий контроль за качеством работы аудиторов, в соответствии с законодательством, выполняет государственный уполномоченный орган, выдавший лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Вообще необходимо очень большое значение придавать профессиональной этике в аудите. Этика важна для аудитора, как ни для кого другого. Принято считать, что соблюдение этических норм делает честь любому бизнесу и бизнесмену. Да и вообще, клиент не станет доверять беспринципному услугодателю, будь это продавец или аудитор.

Все верно, но в отношении аудита ситуация несколько другая. Чтобы понять это, необходимо философски взглянуть на сущность аудиторской деятельности и аудитора.

У нас пока не до конца осознают место аудита в обществе. Аудитор - это публичная профессия, потому что общество доверяет аудитору выразить собственное мнение о финансовой отчетности хозяйствующего субъекта. При этом понятие «общество» можно сузить до акционерного общества или компании, а можно расширить до региона или страны. Общество должно верить заключению аудитора, а аудитор, в свою очередь, должен каждый день, каждым своим заключением подтверждать доверие общества. Чем выше доверие, тем выше репутация, и наоборот. Причем, чем больше общество доверяет и прислушивается к аудитору, тем выше уровень его собственного развития. Насколько общество хорошо относится к аудитору, настолько развит и цивилизован рынок.

Уровень аудита зависит от уровня потребностей и развития общества. Мы же имеем то, что имеем. Не все аудиторы имеют сегодня хорошие знания о современных аудит-технологиях, хотя и справляются с текущими задачами на уровне своих знаний. Следовательно, таков уровень потребности общества.

Но аудиторы и сами в некотором смысле виноваты в этом. Очень часто они недооценивают свою роль общественной, публичной фигуры, не осознают всю степень ответственности за свои профессиональные действия, поступки, заключения, не соблюдают этики. Многие, к тому же, не стремятся повысить свою квалификацию. А между тем лозунг аудитора - независимость и профессионализм.

Получается, если и не замкнутый круг, то очень сильно скругленная кривая. И выход из этой ситуации возможен только эволюционным путем, вместе с ростом сознания, цивилизованности, культуры самого общества будут расти фигуры, его аудирующие. Общество в меру сил пытается решать эти задачи через общественные организации, побуждающие аудитора к постоянному повышению профессионализма и строгому соблюдению профессиональной этики, например, через Палату бухгалтеров и аудиторов Кыргызской Республики.

Определенный уровень гарантии адекватности результатов аудиторской проверки достигается соблюдением аудиторских стандартов, которые формируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита. Основная цель аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских служб единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. Стандарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выражении мнения.

Переход Кыргызской Республики на международные стандарты учета и аудита потребовал дополнительных средств на их разработку, апробацию, создание условий для внедрения и непосредственное внедрение стандартов. Было предусмотрено постепенное создание научно-методического и информационного обеспечения существенной реорганизации учета, и в этом плане к середине90-х гг. тоже намечались серьезные сдвиги.

Работа по разработке отечественных стандартов по учету и аудиту замышлялась как весомая и значительная. Стране нужны подготовка и переподготовка специалистов, организация международного сотрудничества (определенный опыт в этом плане уже накоплен и продолжает накапливаться).

Как свидетельствует уже упоминавшийся нами опыт Китая, часть таких расходов (наряду с расходами по кадровому, техническому и программному оснащению молодых кыргызских аудиторских фирм), если к этому приложат усилия Комиссия и Правительство Кыргызской Республики, может осуществляться при финансовом содействии ООН или МВФ, а также международных и национальных бухгалтерских, аудиторских и компьютерных фирм и организаций.

Разработка стандартов аудита в Кыргызской Республике была начата в первой половине 90-х гг.

Мировая практика показала, что контроль, осуществляемый профессиональными аудиторскими объединениями за качеством аудиторских услуг, оказываемых их членами, достаточно эффективен. Следовательно, избранный нами путь (делать все по команде сверху) не лишен недостатков.

Законы об учете, контроле и аудиторской деятельности являлись бы юридической (правовой) основой действующей системы бухгалтерского учета, государственного и ведомственного контроля, аудиторской деятельности. Они должны установить и устанавливают обязательность ведения учета, составления, представления и аудиторской проверки отчетности всеми субъектами предпринимательской деятельности и предприятиями независимо от формы собственности и сферы деятельности, включая юридических лиц, граждан СНГ и иностранных государств. Внедрение стандартов учета и аудита (после их изучения, обсуждения и практической апробации) приведет к существенному реформированию действующей практики бухгалтерского учета на всех уровнях его организации.

Многоцелевое назначение, новизна и сложность решаемых задач обусловливали необходимость поэтапной разработки и внедрения стандартов, на которых настаивали их разработчики, разработки стандартов учета и нормативов аудита. Определяется состав, и изучаются методология разработки стандартов, зарубежный опыт в этой области, устанавливается область стандартизации учета на предприятиях Кыргызской Республики.

На втором этапе проводятся разработка и уточнение важнейших стандартов, обеспечивающих единство учетных показателей в балансе, в отчетности о финансовых результатах и их использовании, приложении к балансу предприятия за год. Проводится необходимая международная экспертиза проекта стандартов, ведутся работы по пересмотру классификаторов учетных данных. Определяется состав и изучается методология расчетов показателей, ранее не использовавшихся в учетной практике российских предприятий, приводится в соответствие с мировой практикой методика учета и расчета действующих показателей.

На последнем этапе завершается комплекс работ по стандартизации учета и аудита, разрабатываются новый план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкция по его применению, производятся обучение и переподготовка кадров. Затем осуществляется внедрение разработанных и прошедших международную экспертизу стандартов учета и аудита.

Весьма характерно для нашей страны с ее всемогущим, но не имеющим достаточных представлений об аудите Госстандартом, что данные документы, практически имеющие статус аудиторских стандартов в западном понимании, были озаглавлены не этим словом, а словами «правило», «порядок» и др. Слово «стандарты» в их заголовках было употреблено только в скобках.

По мере создания в Кыргызской Республике профессиональных аудиторских объединений (например, ПБА) основная работа по созданию и самое главное - по качественному обновлению аудиторских стандартов, профессиональной подготовке и аттестации специалистов, осуществлению контроля за профессиональной деятельностью аудиторов может лечь на них. ПБА, представляя корпоративные интересы представителей нашей профессии, также подключилась к работе в данном направлении.

Осуществляя комплекс работ по адаптации важнейших из международных аудиторских стандартов применительно к условиям национальной экономики, нужно и в дальнейшем исходить из того, что общепризнанные теория и практика аудита рассматривают стандарты профессионального аудита весьма противоречиво. Прежде всего нужно сказать, что соблюдение действующих в той или иной стране аудиторских стандартов - это всего лишь тот минимальный уровень, ориентируясь на который можно с известной приближенностью судить о качестве осуществляемого аудита. В тех случаях, когда профессиональное аудиторское обслуживание хозяйственных систем осуществляется без нарушения общепринятых аудиторских стандартов, достигается необходимое и достаточное качество такого обслуживания.

Вместе с тем реальные условия выполнения той или иной хозяйственной системой ее функций намного богаче и разнообразнее подобных схематических, в общем-то, построений, которые могут быть предусмотрены в аудиторских стандартах. Реальные условия с этой точки зрения заставляют практических аудиторов ориентироваться на общепринятые стандарты как на вспомогательный материал, который не должен довлеть над аудитором, но который должен помогать ему при проведении специальных тестов и проверок информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности и в данных учета исследуемых хозяйственных систем.

Специалисты высокой квалификации в области учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности, осуществляя комплекс работ по проведению аудита, часто убеждаются на практике, что основная масса требований по профессионально высокому качеству оказываемых ими услуг не всегда может полностью уложиться в такие нормативные ограничения. Как правило, конкретика и разнообразие обслуживаемых хозяйственных систем выходят за рамки, очерченные общепринятыми аудиторскими стандартами, а специфика этих систем может изобиловать такими фактами, которые нелегко втиснуть в требования указанных стандартов.

Таким образом, осуществляя возложенную на него функцию засвидетельствования, аудитор не просто слепо ориентируется только на общепринятые аудиторские стандарты. В их контексте он совершенствует свое профессиональное мастерство и приобретает необходимый опыт.

Эти обстоятельства в совокупности позволяют ему накапливать прямые и косвенные аудиторские свидетельства, чтобы безоговорочно (безусловно положительное аудиторское заключение) или с определенными оговорками (условно положительное аудиторское заключение) высказать свое мнение относительно достоверности и эффективности результатов деятельности тех хозяйственных систем, которые были подвергнуты аудиту. Точное и чрезмерно скрупулезное соблюдение всех существующих общепризнанных аудиторских стандартов в соответствии с точкой зрения большинства аудиторов либо чрезвычайно затруднительно, либо принципиально неосуществимо.

Причины таких выводов заключаются, прежде всего, в возможной противоречивости некоторых из этих стандартов и большой степени сложности исследуемых хозяйственных (социально-экономических) систем. Кроме того причины можно усмотреть и в том, что чрезмерно скрупулезное соблюдение существующих аудиторских стандартов либо намного удорожает стоимость аудиторского обслуживания и делает его невыгодным для потенциальных клиентов, либо, наконец, чрезвычайно обедняет роль самого аудитора как специалиста, обладающего весьма специфическими знаниями и опытом и способного на профессиональные суждения, но стесненного в эффективном использовании своего опыта при непосредственном выполнении созданных для него аудиторских стандартов.

16. Организация аудиторской деятельности

Аудиторская проверка - достаточно сложный процесс, к тому же она ограничена во времени. Поэтому для обеспечения высокого качества работы к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является всесторонне продуманное планирование, которое создавало бы уверенность у исполнителей в том, что используются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Четкое планирование необходимо также для выбора предполагаемых подходов к достижению целей аудита; выполнения и контроля работы; убежденности в том, что внимание привлечено к главным аспектам, что работа выполнена полностью.

От того, какие процедуры, в каком объеме и в какой последовательности применяет аудитор, зависит многое: будут ли результаты проверки достаточно объективными или нет, будет ли проверка более или менее трудоемкой, более или менее рискованной и т. д.

Нормативное регулирование этапа планирования аудита установлено международными стандартами МСА 300 «Планирование», а также Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002г. №696. Согласно п. 3 данного правила планирование предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.