Особливості обліку фінансових інвестицій на підприємствах України

Витратний підхід базується на визначенні суми витрат на відтворення або заміщення об'єкта оцінки на дату оцінки з подальшим її коректуванням на суму його зносу і знецінення. Основними методами витратного підходу є: метод відтворення і метод заміщення функціональним аналогом. Практично обидва методи цього підходу ідентичні і розрізняються лише процедурою визначення або валової вартості відтворення, або валової вартості заміщення об'єктом аналогом. Витратний підхід рекомендується застосовувати, коли заміщення об'єкта оцінки шляхом його відтворення фізично можливо й економічно доцільно, а також для оцінки спеціалізованих об'єктів, ринок купівлі-продажу яких відсутній.

Порівняльний підхід базується на порівняльному аналізі цін продажу об'єктів, подібних до об'єкта оцінки, і внесенні відповідних коректувань з метою обліку відмінностей між об'єктами аналогами й об'єктом оцінки, у результаті чого визначається вартість оцінюваного об'єкта.

Порівняльний підхід рекомендується для визначення вартості при наявності активного ринку даного виду об'єктів. Вибір підходів і методів є прерогативою оцінювачів. Міжнародні й українські нормативні документи з оцінки рекомендують застосовувати при оцінці конкретного об'єкта якнайбільше підходів і методів у кожному підході, а при неможливості застосування того або іншого підходу і методу давати чіткі пояснення таких обмежень. Замовник повинний знати ці положення і вимагати від оцінювача їхнього строгого дотримання.

Формування ціни. Оцінка нерухомості є найпоширенішим видом оцінної діяльності і включає визначення вартості об'єкта (юридичних прав на нього) для подальшої операції між продавцем і покупцем. Є безліч класифікацій діяльності на ринку нерухомості.

Оцінка - складний процес, який вимагає високої кваліфікації оцінювача, розуміння принципів і методів оцінки, вільної орієнтації на ринку нерухомості, знання стану і тенденцій попиту і пропозицій на різних сегментах ринку, обумовлений наявністю великої кількості індивідуальних характеристик оцінюваного об'єкта, а також численних факторів, що впливають на оцінку нерухомості. Процес оцінки можна визначити як послідовність процедур, що використовуються для одержання оцінки. Процес звичайно завершується складанням звіту про оцінку, який і надає доказову силу оцінці вартості.

Ціна нерухомості є інтегральним показником. Вона є об'єктивною ринковою реальністю, що має багато складових, серед яких може бути і спекулятивна, і навіть психологічна складова. Як правило, залежить від таких факторів: тип об'єкта нерухомості; розташування об'єкта нерухомості; вартість будівництва аналогічних об'єктів; загальний рівень цін, ринкова ситуація. В першу чергу оцінка часто виконується для таких об'єктів, як квартири, кімнати, офісні приміщення і будівлі під офіси, приміські житлові будинки із земельними ділянками. Об'єкти нерухомості можуть входити в цілісні майнові комплекси підприємств та організацій, що суттєво відображається на їхній вартості.

Ринкова вартість земельної ділянки (її частини), що не містить земельних поліпшень, земельної ділянки (її частини), що містить земельні поліпшення та розглядається як умовно вільна від земельних поліпшень, або земельної ділянки, що містить земельні поліпшення, найбільш ефективним використанням яких є ліквідація, визначається на підставі проведення аналізу найбільш ефективного використання.

Найбільш ефективне використання земельної ділянки, що містить земельні поліпшення і розглядається як умовно вільна від земельних поліпшень, може не збігатися з найбільш ефективним використанням земельної ділянки, що містить земельні поліпшення. У цьому разі визначення ринкової вартості земельної ділянки ґрунтується на припущенні про умовну зміну способу її використання з метою досягнення найбільш ефективного використання. При цьому можуть бути враховані витрати на відновлення такої земельної ділянки (без урахування витрат, пов'язаних з ліквідацією земельних поліпшень). Якщо при застосуванні такої процедури отриманий результат розрахунку становить від'ємну величину, ринкова вартість земельної ділянки береться такою, що дорівнює одній гривні.

У разі коли найбільш ефективним використанням земельних поліпшень є їх ліквідація і витрати, пов'язані з нею, перевищують вартість земельної ділянки, що містить земельні поліпшення, вартість таких земельних поліпшень дорівнює вартості ліквідації, визначеної з урахуванням вимог Національного стандарту № 1, а ринкова вартість земельної ділянки визначається як умовно вільна від земельних поліпшень.

Вартість природних об'єктів нерухомого майна визначається на основі результатів аналізу їх корисності для власника (балансо-утримувача, користувача) та з урахуванням обмежень, установлених законодавством щодо використання цих об'єктів.

Вартість передавальних пристроїв визначається із застосуванням витратного та дохідного підходів. Дохідний підхід ґрунтується на урахуванні плати за використання подібного нерухомого майна або фактичної плати за використання об'єкта оцінки з урахуванням вимог Стандарту № 2 "Оцінка нерухомого майна".

Звіт про оцінку майна у стислій формі може складатися під час проведення оцінки квартир, дачних та садових будинків, гаражів (гаражних місць), земельних ділянок для дачного та гаражного будівництва, присадибних земельних ділянок.

У разі проведення оцінки земельних ділянок державної та комунальної власності та з метою викупу земельних ділянок приватної власності у зв'язку із суспільною необхідністю до звіту про оцінку обов'язково додаються витяг із затвердженого відповідним органом державної влади, відповідною радою або уповноваженим ним органом переліку земельних ділянок, що підлягають продажу на конкурентних засадах, або рішення відповідного органу державної влади, відповідної ради або уповноваженого ними органу про викуп земельної ділянки, а також технічний паспорт земельної ділянки, правовстановлюючі документи на земельні поліпшення, ситуаційний план і план земельної ділянки, виписка із земельно-облікових документів установленого зразка.

3. Оцінка інвестиційної нерухомості за МСБО

Цей Стандарт, серед іншого, слід застосовувати для оцінки часток інвестиційної нерухомості, відображеної у фінансових звітах орендарів, які утримуються за угодою про фінансову оренду, та оцінки інвестиційної нерухомості, відображеної у фінансових звітах орендодавців, яка надана в оренду за угодами про операційну оренду.

Цей Стандарт не застосовується до питань, охоплених МСБО 17 "Оренда", включаючи такі:

а) класифікація оренди на операційну оренду та фінансову оренду;

б) визнання доходу від оренди, заробленого від інвестиційної нерухомості;

в) оцінка у фінансових звітах орендаря нерухомості, яка утримується за угодою про операційну оренду;

г) оцінка у фінансових звітах орендодавця його чистих інвестицій у фінансову оренду;

ґ) облік продажу та операцій зворотного лізингу (продаж майна з його подальшою орендою);

д) розкриття інформації про фінансову оренду та операційну оренду.

Цей Стандарт не застосовується до:

а) біологічних активів, пов'язаних із сільськогосподарською діяльністю;

б) прав на корисні копалини та родовища корисних копалин, таких як нафта, природний газ та подібні невідновлювані ресурси.

Відповідно до МСБО 40 інвестиційну нерухомість слід оцінювати або за її собівартістю, або за справедливою вартістю. Витрати на операцію слід включати до первісної оцінки. Собівартість придбаної інвестиційної нерухомості включає:

o ціну її придбання

o видатки, які безпосередньо віднесені до придбання.

Безпосередньо віднесені видатки охоплюють, наприклад, гонорари за надання професійних юридичних послуг, податки, пов'язані з передачею права власності, та інші витрати на операцію.

Собівартістю інвестиційної нерухомості, яка збудована самим підприємством, є собівартість на дату завершення її будівництва або поліпшення. До цієї дати підприємство застосовує МСБО 16. Із цієї дати нерухомість стає інвестиційною та застосовується МСБО 40.

Собівартість інвестиційної нерухомості не збільшується на суму:

а) витрат, пов'язаних із введенням її в дію (якщо вони не є необхідними для приведення нерухомості до робочого стану відповідно до намірів управлінського персоналу);

б) операційних збитків, понесених до того, як інвестиційна нерухомість досягає запланованого рівня експлуатації, або

в) наднормативних сум відходів матеріалів, оплати праці або інших ресурсів, витрачених під час будівництва або поліпшення цієї нерухомості.

Якщо оплату за інвестиційну нерухомість відстрочено, її собівартістю є грошовий еквівалент ціни. Різниця між цією сумою та загальною сумою платежів визнається як витрати на відсотки за період надання кредиту.

Якщо частка нерухомості, утримувана на умовах оренди, класифікується як інвестиційна нерухомість, тоді статтею, яка відображається в обліку за справедливою вартістю, є саме ця частка, а не нерухомість, що лежить у її основі.

Одна або кілька інвестиційних нерухомостей можуть бути придбані в обмін на нематеріальний актив чи активи або ж в обмін на поєднання монетарних і немонетарних активів. Наведене далі обговорення стосується обміну одного негрошового активу на інший, але воно також поширюється на всі види обміну, наведені в попередньому реченні. Оцінювати собівартість такої інвестиційної нерухомості треба за справедливою вартістю за винятком випадків, коли:

а) операція обміну за сутністю не є комерційною операцією або

б) справедливу вартість ані отриманого, ані відданого в обмін активу не можна достовірно оцінити.

Придбаний актив оцінюють саме так, навіть якщо суб'єкт господарювання не може негайно припинити визнання відданого активу. Якщо придбаний актив не оцінюють за справедливою вартістю, його оцінюють за балансовою вартістю відданого в обмін активу.

Підприємство визначає комерційну сутність операції обміну, розглядаючи зміни у своїх майбутніх грошових потоках, які відбудуться в результаті цієї операції. Операція обміну за сутністю є комерційною, якщо:

а) конфігурація (ризик, час і суми) потоку грошових коштів за отриманим активом відрізняється від конфігурації потоку грошових коштів за переданим активом;

б) у результаті обміну вартість частки діяльності, на яку вплинула ця операція, змінюється для конкретного суб'єкта господарювання;

в) різниця між а) і б) є суттєвою відносно справедливої вартості обміняних активів.

Для визначення комерційної сутності операції вартість частки діяльності для конкретного підприємства, на яку вплинула ця операція, має відображати грошові кошти після оподаткування. Результат такого аналізу може бути цілком очевидним і не вимагати від підприємства детальних обчислень.

Справедливу вартість активу, для якого немає зіставних ринкових операцій, можна достовірно оцінити, якщо:

а) відхилення в діапазоні достовірних оцінок справедливої вартості для цього активу не є суттєвими або

б) можна достовірно визначити різні оцінки в межах такого діапазону і застосувати їх для оцінки справедливої вартості. Якщо підприємство може достовірно оцінити справедливу вартість отриманого або відданого активу, для оцінки собівартості використовується справедлива вартість відданого активу, якщо тільки справедлива вартість отриманого активу не є більш чітким свідченням.

Підприємство може:

а) обирати модель справедливої вартості або модель на основі собівартості для оцінки всієї інвестиційної нерухомості, яка забезпечує доходні зобов'язання і безпосередньо пов'язана зі справедливою вартістю або ж з доходами від конкретних активів, включаючи цю інвестиційну нерухомість;

б) обирати модель справедливої вартості або ж модель собівартості для всієї іншої інвестиційної нерухомості, незалежно від вибору, зробленого в а).

4. Визначення та визнання за МСБО

Відповідно до МСБО 40 сформовано порядок визначень основних термінів при обліку і оцінці інвестиційної нерухомості та наведено в табл. 1.

Таблиця1. Визначення термінів, які використовуються при обліку і оцінці інвестиційної нерухомості

Наведу приклади інвестиційної нерухомості:

а) земля, утримувана для довгострокового збільшення капіталу, а не для короткострокового продажу під час звичайної діяльності;

б) земля, утримувана для майбутнього, але ще не визначеного використання. (Якщо підприємство ще не визначив, чи буде він використовувати землю як нерухомість, зайняту власником, чи для короткострокового продажу під час звичайної діяльності, тоді така земля вважається утриманою для збільшення капіталу);

в) будівля, яка є власністю суб'єкта господарювання, що звітує (або утримується підприємством, що звітує, згідно з угодою про фінансову оренду) та надана в оренду згідно з однією чи кількома угодами про операційну оренду;

г) будівля, яка не зайнята, але утримується для надання в оренду згідно з однією чи кількома угодами про операційну оренду.

А також зверну увагу на приклади статей, які не є інвестиційною нерухомістю, а тому виходять за межі сфери застосування МСБО 40:

а) нерухомість, утримувана для продажу під час звичайної діяльності або яка перебуває в процесі будівництва чи поліпшення для такого продажу (МСБО 2 "Запаси"), наприклад, нерухомість, яка була придбана виключно з метою подальшого продажу в найближчому майбутньому або для поліпшення та перепродажу;

б) нерухомість, яка будується або поліпшується за дорученням третіх сторін (МСБО 11 "Будівельні контракти");

в) нерухомість, зайнята власником (МСБО 16 "Основні засоби"), включаючи (серед іншого) нерухомість, утримувану для майбутнього використання як нерухомість, зайняту власником; нерухомість, утримувану для майбутнього поліпшення та подальшого використання як нерухомість, зайняту власником; нерухомість, зайнята працівниками (незалежно від того, чи сплачують ці працівники, чи не сплачують орендну плату за ринковими ставками), та нерухомість, зайнята власником, вибуття якої очікується;

г) нерухомість, що перебуває в процесі будівництва чи поліпшення для майбутнього використання як інвестиційної нерухомості. МСБО 16 "Основні засоби" застосовується для такої нерухомості доти, поки будівництво або поліпшення не завершаться, після чого така власність стає інвестиційною нерухомістю та застосовується цей Стандарт. Однак, МСБО 40 застосовується до існуючої інвестиційної нерухомості, яка перебуває в процесі реконструкції для тривалого майбутнього використання як інвестиційної нерухомості;

ґ) нерухомість, яка надана в оренду іншому суб'єктові господарювання за угодою фінансової оренди.

Певні види нерухомості включають одну частку, яка утримується з метою отримання орендної плати або для збільшення капіталу, та другу частку, яка утримується для використання у виробництві або для постачання товарів чи надання послуг, або для адміністративних цілей. Якщо ці частки можуть бути продані окремо (або окремо надані в оренду згідно з угодою про фінансову оренду), то підприємство обліковує ці частки окремо. Якщо ці частки не можуть бути продані окремо, нерухомість є інвестиційною нерухомістю, якщо тільки незначна її частка утримується для використання у виробництві або в постачанні товарів чи наданні послуг, або для адміністративних цілей.

Коли підприємство надає допоміжні послуги клієнтам, що займають нерухомість, утримувану підприємством, то підприємство вважає таку власність інвестиційною нерухомістю, якщо ці послуги є відносно незначним компонентом угоди в цілому. Наприклад, якщо власник офісної будівлі забезпечує надання послуг з охорони та технічного обслуговування для тих клієнтів, які орендують офіси.

В інших випадках, коли надані послуги є більш суттєвим компонентом. Наприклад, якщо підприємство володіє та управляє готелем, послуги, що надаються клієнтам, є значним компонентом угоди в цілому. Таким чином, готель, що управляється власником, є нерухомістю, що зайнята власником, а не інвестиційною нерухомістю.

Інколи досить важко визначити, чи є допоміжні послуги настільки значними, щоб нерухомість не можна було би віднести до інвестиційної нерухомості. Наприклад, власник готелю іноді може передоручати деякі обов'язки третім сторонам згідно з контрактом на управління готелем. Діапазон умов таких контрактів може бути доволі широким - від позиції власника, яка може, по суті, бути позицією пасивного інвестора, до передачі виконання щоденних функцій зовнішнім підрядникам, при цьому грошові потоки, генеровані від функціонування готелю, залишаються значно доступними змінам.

Щоб визначити, чи відповідає нерухомість вимогам, підприємство розробляє певні критерії для послідовного застосовування цього судження відповідно до визначення інвестиційної нерухомості та до відповідних керівництв.

Іноді підприємство володіє нерухомістю, наданою в оренду материнському чи дочірньому підприємству та зайнятою ними. Така нерухомість не вважається інвестиційною нерухомістю в консолідованих фінансових звітах, оскільки з точки зору групи вона є нерухомістю, що зайнята власником. Але якщо її розглядати з погляду окремого суб'єкта господарювання, який нею володіє, то така нерухомість є інвестиційною нерухомістю. Отже, орендодавець розглядає таку нерухомість як інвестиційну нерухомість у своїх окремих фінансових звітах.

Висновок

Пожвавлення української економіки неможливе без припливу у виробничу сферу реального капіталу. Інвестиції є найважливішим чинником економічного зростання, а інвестиційна політика держави - реальною ланкою всього комплексу заходів, проведених у фінансовій, грошово-кредитній, зовнішньоекономічній галузях, що спрямовані на забезпечення зростання економіки країни. Незважаючи на той факт, що Україна займає стратегічне географічне положення, має багаті природні ресурси, відносно дешеву професійну робочу силу, яка робить її ринок привабливим інвестиційним середовищем, країна все ще не досягла очікуваного потенціалу в залученні іноземного капіталу.

Причини інвестиційної кризи різноманітні, глибокі і важкі для подолання без активного втручання держави. Для цих цілей держава повинна створити спеціальні економічні механізми, умови і фінансові інструменти, за допомогою яких об'єкти господарювання та населення, реалізуючи власні інтереси, змогли б вирішувати завдання, що стоять перед економікою.

Загалом для вдосконалення обліку інвестиційної нерухомості необхідно в першу чергу, вдосконалити нормативно-правове забезпечення з даного питання, але не за рахунок західних аналогів, а в першу чергу, використання набутого досвіду, специфіки економіки, менталітету та особливостей інвестиційної діяльності нашої країни.

Таким чином, у зв'язку з прийняттям П(С)БО 32 в бухгалтерському обліку з'явилось нове поняття «інвестиційна нерухомість». Вище вказаним нормативним актом передбачено, що у фінансовій звітності та у примітках до фінансової звітності вартість об'єктів інвестиційної нерухомості відображається окремо. І хоча П(С)БО 32 набрав чинності 01.01.08 р., відповідні зміни в інших нормативно-правових актах з бухгалтерського обліку тільки-но розпочалися. Так, відповідно до П(С)БО 2 у вписуваних рядках 055-057 Балансу відображається вартість об'єктів Інвестиційної нерухомості, відповідно до Плану рахунків введено нові субрахунки 100 та 135. Але цього не достатньо для повного та всебічного висвітлення інформації про інвестиційної нерумості в обліку.

Список використаної літератури

1. Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій. Затверджено наказом Міністерства Фінансів України 31.11. 1999р. №291.

2. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій. - К.: КНТ, 2008. - 136 с.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку “Баланс”. Затверджено наказом Міністерства Фінансів України 31.03. 1999р. №87.

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати”. Затверджено наказом Міністерства Фінансів України 21.06.1999р. №398/3691.

5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку “Інвестиційна нерухомість”. Затверджено наказом Міністерства Фінансів України 02.07.2007р. №779.

6. Бондар М.І., Бондар Т.А. Відображення інвестиційної нерухомості в поточному обліку // Інвестиції: практика та досвід. - 2009. - №2. - С. 9-11.

7. Верхогляд В. Фін. звітність за I квартал: вже за новими правилами! // Баланс. - № 30 (755) від 14 квітня 2008 р. - С. 19-21.

8. Єфременко О.В. Особливості обліку інвестиційної нерухомості // Економіка і регіон. - 2008 - №2. - С. 106-109.

9. Золотухін О. Основи обліку інвестиційної нерухомості // Вісник податкової служби України. - 2009. - №33. - С. 7-11.

10. Бухгалтерський облік і фінансова звітність в Україні / За ред. С.Ф. Голов. - Дн., Лібра 2001.

11. Бухгалтерський облік та звітність в Україні: Збірник нормативно-правових актів / Уклад. М. І. Камлик. -- К.: Атіка, Літера ЛТД, 2001. - 752 с.

12. Бухгалтерський податковий облік / За ред. Ф.Ф. Бутинця. - Ж., Рута, 2004.

13. Бухгалтерський фінансовий облік / За ред. Ф.Ф. Бутинця. - Ж., Рута, 2003.

14. Голов С.Ф. Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами. - К.: Лібра 2001.

15. Гусакова О.С. Податковий облік.. - К., Професіонал, 2006.

16. Журавель Г.П., Хомин П.Я. Звітність підприємств. - К, 2006.

17. Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”: Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV.

18.Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»: Закон України №283/97-ВР в редакції від 22.05.97 р.

19. Кондратов Н.П. Бухгалтерський учет. - М., 1996.

20.Корчажникова Л.П. Бухгалтерський облік. - Дн., 2003.

21. Кулаковська Л.П., Піча Ю.В. Основи аудиту. - Л., 2002.

22.Лишиленко О.В. Бухгалтерський облік. - К., 2003.

23.Мидлтон Д. Бухгалтерский учет и принятие финансовых решений. - М., 1997.

24.Панасюк В.М., Ковальчук Є.К., Бобрівець С.В. Податковий облік. -- Т., 2002.

25.Пилипко І.І. Основи бухгалтерського обліку за міжнародними стандартами. - К., 2001.

Размещено на Allbest.ru