Учет товаров в розничной, оптовой и комиссионной торговле

При этом под комиссионером понимается розничная торговая организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи.

Под комитентом понимаются граждане (физические лица), сдающие товары на комиссию с целью их продажи комиссионером за вознаграждение.

В то же время для целей бухгалтерского учета и налогообложения данная деятельность будет квалифицироваться не как розничная торговля, а как посредническая. Соответственно и регулируется она изложенными выше положениями гражданского законодательства о комиссионных договорах (гл.51 ГК).

3.2 Бухгалтерский учет у комиссионера

Торговым организациям - комиссионерам бухгалтерский учет посреднических операций целесообразно вести на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», выделив для конкретных расчетов отдельные субсчета к этому счету. Например (нумерация и названия субсчетов даны условно, каждая организация самостоятельно решает вопросы о вариантах ведения аналитического учета такого рода операций):

- 76-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках комиссионного договора»;

- 76-2 «Расчеты с комитентом по отчету комиссионера»;

- 76-3 «Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению»;

- 76-4 «Расчеты с комитентом по возмещаемым расходам»;

- 76-5 «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора»;

- 76-НДС «Расчеты по НДС, неоплаченному покупателями».

В том случае, если комиссионер принимает товары от комитента на ответственное хранение в целях их последующей реализации, стоимость этих товаров подлежит отражению на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в оценке, согласованной сторонами сделки (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов)).

Если же продажа товара осуществляется, минуя склад комиссионера (к примеру, комиссионер находит только покупателя, а товары отгружаются этому покупателю непосредственно со склада комитента), то забалансовый учет таких товаров у комиссионера не ведется.

Поскольку для целей бухгалтерского учета и налогообложения посредническая деятельность является самостоятельным видом деятельности, отличным от торговой, для учета прямых расходов комиссионера целесообразно применять счет 20 «Основное производство», а для учета косвенных затрат (управленческих расходов) - счет 26 «Общехозяйственные расходы».

Законодательством не ограничен строгими рамками предмет комиссионного договора. По поручению комитента комиссионер может осуществлять как приобретение для него материальных ценностей у третьих лиц, так и заключение договоров с покупателями на реализацию товаров комитента.

На практике нередки случаи, когда предмет договора комиссии включает в себя и ту и другую функции.

Поэтому рассмотрим возможные варианты отражения посреднических операций в бухгалтерском учете комиссионера.

Пример 1.

На основании договора комиссии одна торговая организация (Комитент) поручает другой торговой организации (комиссионеру) реализовывать его товары на внутреннем рынке по цене, установленной Комитентом. Комиссионное вознаграждение согласно договору составляет 10 процентов стоимости реализованных покупателям товаров Комитента (включая НДС). Договором комиссии предусмотрено удержание вознаграждения из причитающейся Комитенту выручки. Дополнительная выгода, получаемая от продажи товаров по цене, выше установленной Комитентом, делится согласно условиям договора поровну между Комиссионером и Комитентом.

В течение отчетного периода Комиссионеру от Комитента поступили товары для их последующей реализации на сумму 2 360 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 360 000 руб.). Стоимость товара определена Комитентом как минимальная цена продажи, включающая в себя транспортные расходы до пункта назначения (местонахождения покупателя).

По истечении отчетного периода, предусмотренного договором, Комиссионер представил Комитенту отчет с указанием произведенных операций, к числу которых относились:

- реализовано и оплачено товаров по цене Комитента на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 180 000 руб.) согласно отчету комиссионера;

- получена дополнительная выгода от реализации некоторых товаров по цене, выше установленной Комитентом в размере 295 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов -- 45 000 руб.);

- поступили денежные средства от покупателей в счет предстоящих поставок товаров Комитента (авансовые платежи) на сумму 472 000 руб.;

- Комиссионером произведены дополнительные расходы на транспортировку реализованных товаров до местонахождения покупателя в размере 106 200 руб. (в том числе НДС 18 процентов -- 16 200 руб.).

В бухгалтерском учете вышеуказанные операции будут отражены следующими проводками:

Дебет счета 002 - 2 360 000 рублей - Принят на ответственное хранение от Комитента товар, подлежащий реализации в рамках посреднического договора;

Дебет счета 62 Кредит счета 76/5 - 1 475 000 рублей - часть товаров Комитента реализована покупателям;

Дебет счета 62 Кредит счета 19 - 1 180 000 рублей;

Дебет счета 51 Кредит счета 62 - 1 475 000 рублей - Реализованные товары оплачены покупателями;

Дебет счета 51 Кредит счета 62 АП - 472 000 рублей - Поступила от покупателей предварительная оплата за товары;

Дебет счета 76/5 Кредит счета 76/2 - 1 180 000 рублей - Комиссионером представлен отчет комитенту;

Дебет счета 76/3 Кредит счета 90/1 - 118 000 рублей - Комиссионером начислено комиссионное вознаграждение на основании Акта об оказании услуг;

Дебет счета 76/2 Кредит счета 76/3 - 118 000 рублей - Комиссионером удержано комиссионное вознаграждение из причитающейся комитенту выручки;

Дебет счета 76/5 Кредит счета 76/2 - 147 500 рублей - дополнительная выгода от продажи товаров (1/2 приходится комитенту);

Дебет счета 76/5 Кредит счета 90/1 - 147 000 рублей - дополнительная выгода от продажи товаров (1/2 приходится комиссионеру);

Дебет счета 76/4 Кредит счета 51 - 106 200 рублей - комиссионером произведены дополнительные расходы, связанные с реализацией товаров Комитента;

Дебет счета 51 Кредит счета 76/4 - 106 200 рублей - дополнительные расходы, произведенные Комиссионером, возмещены Комитентом (перечислено комитентом на счет Комиссионера);

Дебет счета 76/2 Кредит счета 76/4 - 106 200 рублей - дополнительные расходы, произведенные Комиссионером, возмещены Комитентом (удержано Комиссионером из выручки, причитающейся Комитенту)

Дебет счета 76/2 Кредит счета 51 - 1 209 500 рублей - Комиссионером перечислена Комитенту причитающаяся ему выручка за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет счета 90/3 Кредит счета 68 НДС - 40 500 рублей - Начислен НДС у комиссионера с величины комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды;

Дебет счета 90/9 Кредит счета 99 - 225 000 рублей - Прибыль комиссионера от посреднической деятельности.

Аналогичным порядком отражаются в бухгалтерском учете операции, связанные с комиссионной торговлей товарами, полученными на комиссию от граждан (физических лиц).

Договором может быть предусмотрено, что дополнительные расходы, произведенные комиссионером при реализации товаров, ему не будут возмещаться комитентом. В этом случае такого рода расходы будут являться затратами комиссионера по обеспечению выполнения поручений клиента (комитента).

Отражение в учете подобных операций должно производиться следующим образом:

Дебет счета 76 РПД Кредит счета 51- 90 000 рублей - Комиссионером произведены дополнительные (транспортные) расходы, связанные с исполнением договора комиссии;

Дебет счета 19 Кредит счета 51 -16 200 рублей - отражен в учете НДС, уплаченный за транспортные услуги;

Дебет счета 20 Кредит счета 76 РПД - 90 000 рублей - Дополнительные (транспортные) расходы (без учета НДС) отнесены на затраты посреднической организации;

Дебет счета 68 НДС Кредит счета 19 - 16 200 рублей - Комиссионером принят к вычету НДС, уплаченный за транспортные услуги

Пример 2.

На основании договора комиссии одна торговая организация (Комитент) поручает другой торговой организации (Комиссионеру) найти покупателя для реализации товара Комитента. При этом отгрузка товара производится со склада последнего, а все расчеты (поступление выручки, оплата дополнительных расходов) осуществляется через расчетный счет Комитента.

За оказанные услуги Комитент обязан перечислить Комиссионеру вознаграждение в размере 10 процентов величины выручки (включая НДС).

За отчетный период с помощью Комиссионера (на основании его Отчета) реализовано товаров Комитента на сумму 1 180 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 180 000 руб.).

В бухгалтерском учете комитента следует сделать проводки:

Дебет счета 51 Кредит счета 90/1 - 118 000 рублей - на счет Комиссионера поступило вознаграждение от Комитента;

Дебет счета 90/3 Кредит счета 68 НДС - 18 000 рублей - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет счета 90/9 Кредит счета 99 - 100 000 рублей - прибыль от оказания посреднических услуг.

Помимо услуг по реализации товаров комитента посреднические организации могут также выполнять его поручения, связанные с приобретением для комитента товаров (заказом и оплатой работ или услуг).

При этом комиссионное вознаграждение за подобные услуги может быть получено комиссионером одним из следующих вариантов:

1) сумма вознаграждения удерживается из выручки, причитающейся комитенту (если одновременно комиссионер осуществляет продажу товаров комитента);

2) величина вознаграждения удерживается из сумм, перечисленных комиссионеру комитентом для выполнения поручения по приобретению товаров (работ, услуг);

3) данная сумма перечисляется комиссионеру комитентом на основании представленного им отчета и (или) акта об оказании посреднических услуг.

Вариант оплаты вознаграждения должен быть обязательно предусмотрен комиссионным договором.

Пример 3.

Одновременно с реализацией товаров комитента комиссионер выполняет также его поручения по приобретению других товаров от поставщиков.

В соответствии с представленным комитенту отчетом комиссионером были произведены следующие расходы по приобретению товаров:

1) оплачена поставщику стоимость товаров на сумму 236 000 руб. (включая НДС 18 процентов - 36 000 руб.);

2) оплачены услуги сторонней организации по доставке товаров на склад в размере 11 800 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 1 800 руб.).

Согласно условиям комиссионного договора величина вознаграждения (5 процентов от стоимости приобретенного товара и расходы, связанные с приобретением товаров (включая дополнительные затраты), удерживается комиссионером из сумм, причитающихся комитенту.

В зависимости от того, поступают приобретенные от поставщика товары на склад комитента или комиссионера, данные операции будут отражаться в учете комиссионера так:

Товары отправляются комитенту, минуя склад комиссионера:

Дебет счета 76/1 Кредит счета 51 - 236 000 рублей - произведена оплата поставщику за товары для комитента;

Дебет счета 76/1 Кредит счета 51 - 11 800 рублей - оплачены транспортные услуги по доставке товаров;

Дебет счета 76/2 Кредит счета 76/1 - 247 800 рублей - по отчету комиссионера расходы, связанные с приобретением товаров, удержаны из выручки, причитающейся к перечислению комитенту;

Дебет счета 76/3 Кредит счета 90/1 - 12 390 рублей - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет счета 76/2 Кредит счета 76/3 -12 390 рублей - комиссионное вознаграждение удержано за выручки, причитающейся комитенту;

Дебет счета 90/3 Кредит счета 68 НДС - 1 890 рублей - начислен НДС с суммы вознаграждения;

Дебет счета 90/9 Кредит счета 99 - 10 500 рублей - прибыль комиссионера от посреднической операции.

Товары приходуются на склад комиссионера:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 - 236 000 рублей - произведена оплата поставщику за товары для комитента;

Дебет счета 60 Кредит счета 51 - 11 800 рублей - оплачены транспортные услуги по доставке товаров;

Дебет счета 76/1 Кредит счета 60 - 236 000 рублей - получены товары от поставщика;

Дебет счета 76/1 Кредит счета 60 - 11 800 рублей - оказаны услуги по доставке товаров на склад;

Дебет счета 76/2 Кредит счета 76/1 - 247 800 рублей - по отчету комиссионера расходы, связанные с приобретением товаров, удержаны из выручки, причитающейся к перечислению комитенту.

3.3 Бухгалтерский учет у комитента

Для расчета с комиссионером в учете комитента также может использоваться счет 76. В этих целях к нему следует открыть субсчет 76-1 «Расчеты с комиссионером».

Используя данные предыдущих примеров, рассмотрим, как отражаются такие операции в бухгалтерском учете комитента.

§ 3.3.1 Реализация товаров комитента (при условии передачи товаров комиссионеру).

Комитентом передано товаров комиссионеру на сумму 2 360 000 руб. (по продажным ценам комитента, включая НДС). Себестоимость этих товаров составляет 1 500 000 руб.

Согласно отчету комиссионера им осуществлены за счет комитента следующие операции:

- реализованы и оплачены товары комитента на сумму 1 180 000 руб. (включая НДС 18 процентов - 180 000 руб.);

- получена дополнительная выгода от продажи товаров - 295 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 45 000 руб.). Из данной величины причитается комиссионеру 147 500 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 22 500 руб.);

- получены авансы от покупателей в счет предстоящих поставок товаров - 472 000 руб.;

- комиссионером произведены дополнительные расходы, связанные с реализацией товаров на сумму 106 200 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 16 200 руб.);

- вознаграждение комиссионеру -- 118 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 18 000 руб.).

Себестоимость реализованных товаров составляет 750 000 руб.

Учетной политикой комитента для целей налогообложения момент возникновения налоговых обязательств по НДС установлен "по оплате".

В бухгалтерском учете комитента следует сделать проводки:

Дебет счета 45 Кредит счета 41 - 1 500 000 рублей - отражена в учете стоимость переданных комиссионеру товаров (по фактической себестоимости);

Дебет счета 76/1 Кредит счета 90/1 - 1 180 000 рублей - реализация товаров по ценам комитента;

Дебет счета 76/1 Кредит счета 90/1 - 295 000 рублей - получена дополнительная выгода;

Дебет счета 90/2 Кредит счета 45 -750 000 рублей - списана себестоимость реализованных товаров;

Дебет счета 90/3 Кредит счета 68 НДС - 225 000 рублей - начислен НДС с выручки от продажи товаров;

Дебет счета 44 Кредит счета 76/1 - 90 000 рублей - отражены дополнительные расходы, связанные с реализацией товаров (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 76/1 -16 200 рублей - отражен в учете НДС, уплаченный комиссионером сторонней организации;

Дебет счета 68 НДС Кредит счета 19 -16 200 рублей - принят к вычету НДС, уплаченный комиссионером сторонней организации;

Дебет счета 44 Кредит счета 76/1 -100 000 рублей - отражено в учете комиссионное вознаграждение (без учета НДС);

Дебет счета 44 Кредит счета 76/1 - 125 000 рублей - отражена в учете дополнительная выгода от продажи товаров сверх цен, установленных комитентом (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 76/1 - 40 500 рублей - отражен НДС по комиссионному вознаграждению (включая дополнительную выгоду);

Дебет счета 90/2 Кредит счета 44 - 315 000 рублей - списаны издержки обращения торговой организации;

Дебет счета 68 НДС Кредит счета 19 -40 500 рублей - принят к вычету НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет счета 90/9 Кредит счета 99 - 185 000 рублей - прибыль от реализации товаров;

Дебет счета 76/1 Кредит счета 62 АП -472 000 рублей - получены авансы от покупателей (по отчету комиссионера);

Дебет счета 76 РА Кредит счета 68 НДС -72 000 рублей - начислен НДС с авансовых платежей;

Дебет счета 51 Кредит счета 76/1 - 1 103 300 рублей - перечислена выручка от комиссионера за вычетом вознаграждения, 50 % дополнительной выгоды и дополнительных расходов, произведенных комиссионером.

Реализация товаров комитента (при отгрузке товаров со склада комитента).

В данной ситуации все проводки останутся прежними за исключением передачи товаров комиссионеру на комиссию и списания фактической стоимости проданных товаров:

проводки по передаче товаров комиссионеру не будет, так как товары отгружались покупателям со склада комитента;

Дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит счета 41 "Товары" - 750 000 руб. - списана себестоимость реализованных товаров.

Как видно из приведенного примера, в последнем случае комитентом счет 45 "Товары отгруженные" не применяется.

3.4 Приобретение комиссионером товаров для комитента

Согласно отчету комиссионера им были произведены следующие расходы, связанные с приобретением товаров по поручению комитента:

- оплачена стоимость товаров поставщику - 236 000 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 36 000 руб.);

- оплачено сторонней организации за доставку товаров на склад (комитента или комиссионера) - 11 800 руб. (в том числе НДС 18 процентов - 1 800 руб.);

- вознаграждение комиссионеру - 12 390 руб. (включая НДС 18 процентов - 1 890 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены так:

Дебет счета 60 Кредит счета 76/1 - 236 000 рублей - оплачены товары поставщику;

Дебет счета 60 Кредит счета 76/1 - 11 800 рублей - оплата услуг сторонней организации по доставке товаров;

Дебет счета 41 Кредит счета 76/1 - 10 500 рублей - отражено в учете вознаграждение комиссионеру (без учета НДС);

Дебет счета 41 Кредит счета 60 - 200 000 рублей - получены и оприходованы товары от поставщика или комитента (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 36 000 рублей - отражен в учете НДС, уплаченный за товар;

Дебет счета 41 Кредит счета 60 - 10 000 рублей - отражены услуги по доставке товаров на склад (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 1 800 рублей - отражен в учете НДС, уплаченный за транспортные услуги;

Дебет счета 68 НДС Кредит счета 19 - 39 690 рублей - принят к вычету НДС, уплаченный за товары, транспортные услуги и комиссионное вознаграждение.

В соответствии с п.6 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость товаров, приобретенных за плату, складывается из всех расходов, связанных с их приобретением (сумм, уплачиваемых поставщику, транспортных расходов по доставке товаров на склад, вознаграждений посреднической организации и т.п.). При этом торговая организация имеет право расходы по доставке товаров на склад отражать в составе издержек обращения (на счете 44) (п.13 ПБУ 5/01). При этом свой выбор она должна зафиксировать в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, с учетом данных предыдущего примера, комитенту будет перечислено (за вычетом расходов, связанных с приобретением товаров):

1 103 300 - 236 000 руб. - 11 800 руб. - 12 390 руб. = 843 110 руб.

Заключение

товарооборот розничный бухгалтерский комиссионер

Торговля - это вид предпринимательской деятельности, где объектом деятельности является товарообмен, купля-продажа товаров, а также обслуживание покупателей в процессе продажи товаров, их доставки, хранения и подготовки к продаже, поэтому бухгалтерский учет на торговом предприятии должен вестись очень грамотно и детально.

Изучив методы ведения бухгалтерского учета, рассмотрев методологию учета товаров и их реализации, можем сделать выводы о позитивном влиянии, при правильном применении полученных навыков, на организацию складского хозяйства. Учет не только способен обеспечивать сохранность товарно-материальных ценностей, но и дает предпосылки для анализа запасов с целью более плодотворного управления ими. На основании данных бухгалтерского учета, а учет товаров одна из составляющих его, делается анализ финансового состояния предприятия, который отображает как недостатки хозяйственной деятельности, так и ее положительные моменты.

Учет поступления товаров, их отражение в бухгалтерском учете является одним из наиболее важных участков работы бухгалтера. Это объясняется тем, что от правильного оформления первичных документов, своевременности, полноты и правильности отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций по ним - зависит финансовое состояние и стабильность данной организации. Рациональная организация контроля за расчетами между организацией, поставщиками и покупателями способствует укреплению договорной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам в организацию товаров в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдением платежной дисциплины.

Литература

1. Н.В. Брыкова Автоматизация бухгалтерского учета. Москва - ПрофОбрИздат. 2002 г.

2. Г.А. Николаева Бухгалтерский учет в розничной торговле. Москва - ПРИОР - 2002 г.

3. Положения по бухгалтеркому учету. Москва - Юрайт-М - 2002 г.

4. Ланина И.Б. «Основы учета в оптовой торговле» журнал «Справочник экономиста», №12-2007.

5. Джаарбеков С.М. «Расчеты по договорам комиссии», журнал. «Консультант», №13-98.

6. Кондраков Н.П. "Бухгалтерский учет", изд. Инфра - М, Москва 2002.

7. Налоговый кодекс РФ. Часть 1, 2. Издательство «Экзамен». Москва 2004;

8. Ивашкин Б.Н. Бухучет в торговле. Учебно-практический курс. Москва. Дело и Сервис, 2002.

9. Карзаева Н.Н. Учет товарных операций. «Финансы и статистика», 2000.

10. Гражданский кодекс РФ. Издательский центр. Март, 2002.

11. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29.07.98 № 34-Н.

12. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129 - ФЗ.

13. Изадилова С.Н. Основы бухучета. Учебное пособие. Москва. «Дело и сервис», 2003. - 574с.

14. План счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности и инструкция по его применению от 31.10.2000 № 944.

Размещено на Allbest.ru