В аудиторской практике применяются четыре вида аудиторского заключения:

* безусловно положительное, т.е. заключение без замечаний;

* условно положительное - подтверждающее финансовую отчетность с определенными ограничениями;

* отрицательное - когда аудитор не может с полной уверенностью подтвердить достоверность финансовой отчетности;

* отказ в аудиторском заключении от выражения мнения - если аудитор не может дать никакого из перечисленных заключений.

Безусловно, положительное аудиторское заключение подтверждает, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта подготовлена таким образом, что обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность.

Безусловно, положительное заключение выдается, если аудитор убежден, что:

финансовая отчетность подготовлена добросовестно, на основе достоверных и объективных данных бухгалтерского учета;

бухгалтерский учет соответствует установленным принципам и требованиям, а учетная политика организации выбрана правильно;

своевременно и полностью внесены налоги и другие обязательные платежи;

соответствующим образом в приложениях и пояснениях к отчетам раскрыты все вопросы, имеющие отношение к финансовой отчетности;

внутренний контроль надежно подтверждает эффективность и целесообразность хозяйственных операций;

данные финансовой отчетности не противоречат известным аудитору сведениям об организации.

Условно положительное аудиторское заключение подтверждает достоверность финансовой отчетности с ограничениями, если неуверенность и несогласие аудитора имеют значимое, но не существенное значение.

Аудитор не может сделать безоговорочный положительный вывод, если существует:

* неуверенность в возможности его сформулировать;

* несогласие, при котором мнение аудитора расходится или противоречит содержанию финансовой отчетности.

Неуверенность аудитора возникает, если он не может:

аудиторское заключение проверка

получить всей необходимой информации и объяснений из-за отсутствия удовлетворительных учетных записей;

выполнить необходимые аудиторские процедуры;

проверить систему внутреннего контроля из-за ее недостаточности или полного отсутствия.

Неуверенность возникает также, если есть подозрения в сокрытии отдельных документов и фактов.

Несогласие аудитора могут вызывать:

расхождения во мнении с руководством организации по отдельным фактам хозяйственной деятельности и показателям финансовой отчетности;

несогласие с методами оценки объектов учета, правильности расчетов амортизации и других расчетных значений;

несоответствие корреспонденции счетов экономическому и правовому содержанию проведенных хозяйственных операций;

различие в толковании и применении законодательных актов, положений и других нормативных документов;

неадекватная учетная политика организации, влияющая на достоверность финансовой отчетности.

Во всех случаях ограничения не должны оставлять у пользователей сомнений относительно их смысла и значения для понимания содержания финансовой отчетности. Аудитор должен отразить в заключении все вопросы, которые, по его мнению, влияют на состояние финансовой отчетности. Оговорка по одному вопросу не является причиной пропуска условий по другим.

Применение условных заключений не только снижает риск внезапного банкротства и снимает ответственность с аудитора, но и заставляет руководство организации принимать необходимые меры для улучшения финансового положения.

Отрицательное аудиторское заключение выдается в тех случаях, когда неуверенность аудитора в достоверности финансовой отчетности имеет настолько существенное значение, что, по его мнению, может ввести в заблуждение пользователей, и его несогласие не позволяет сделать вывод о правильности и объективности финансовой отчетности.

Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность, не устанавливают более жестких требований.

В аудиторском заключении необходимо четко сформулировать причины, по которым аудитор считает финансовую отчетность не соответствующей действующему законодательству и нормативным актам бухгалтерского учета.

Отказ аудитора (аудиторской фирмы) от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности означает, что в результате определенных обстоятельств аудитор (аудиторская фирма) не может выразить такого мнения в одной из рассмотренных форм.

Часто трудно определить границу между отрицательным аудиторским заключением и отказом от выражения мнения.

В первом случае возникает ситуация, когда аудитор сталкивается с финансовой отчетностью, по которой не может четко сформулировать положительное или отрицательное мнение, так как, например, экономическим субъектом не предоставлены необходимые бухгалтерские документы по существенным аспектам учета.

Во втором случае аудитор не может сделать положительного вывода, так как, по его мнению, финансовая отчетность не представляет верной и точной информации, хотя при этом могут быть представлены к проверке все необходимые документы.

В аудиторском заключении, кроме безусловно положительного, должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудитором (аудиторской фирмой) аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта.

Если в результате аудита экономический субъект произвел необходимые поправки в бухгалтерской отчетности до представления ее заинтересованным пользователям, аудиторское заключение не должно содержать указаний на эти поправки, а аудитор может заменить первоначальное отрицательное или условно положительное заключение соответственно на условно положительное (или даже положительное) и безусловно положительное.

Замене аудиторского заключения должна предшествовать проверка исправлений, уточнений и дополнений, внесенных в бухгалтерский учет, во внутренний контроль и в финансовую отчетность экономического субъекта. Об этой проверке составляется отдельный отчет аудитора.

Аудиторское заключение не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность, не существуют.

Глава 2. Заключительная аудиторская проверка

2.1 Обзор событий, произошедших до даты подписания аудиторского заключения