Аудиторское заключение: его виды и роль в бухгалтерской отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru/

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

КУРСОВАЯ РАБОТА

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ЕГО ВИДЫ И РОЛЬ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Оглавление

Введение

1. Аудит бухгалтерской отчетности

1.1 Обоснованность аудита бухгалтерской финансовой отчетности

1.2 Критерии обязательности аудита

2. Аудиторское заключение. Структура и содержание

3. Виды аудиторских заключений

3.1 Безоговорочно положительное

3.2 Модифицированное

3.3 Заведомо ложное

4. События после отчетной даты

5. Практическая часть

Заключение

Список использованной литературы

Введение

В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" в состав годовой бухгалтерской отчетности наряду с бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках и приложениями к ним, пояснительной записки включается аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Цель аудита отчетности состоит в выражении мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемых лиц и о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

В ходе аудиторской проверки проверяются бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложения к балансу, бухгалтерские регистры, первичная документация (договоры, накладные, акты выполненных работ, счета-фактуры, и т.д.).

Аудит планируется и проводится таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений.

По итогам проверки аудиторы готовят аудиторское заключение, которое является официальным документом, предназначенным для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В аудиторском заключении по бухгалтерской (финансовой) отчетности Аудиторы выражают свое мнение о достоверности финансового положения аудируемой организации по состоянию на 31 декабря проверяемого периода и результатах ее финансово-хозяйственной деятельности за проверяемый период в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки бухгалтерской (финансовой).

Мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности может способствовать большему доверию к этой отчетности со стороны заинтересованных пользователей. Таким образом, аудит способствует снижению предпринимательского риска и может рассматривать как процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов.

Поэтому темой для написания данной курсовой работы стала «Аудиторское заключение, его виды и роль в бухгалтерской финансовой отчетности».

Предметом исследования курсовой работы является аудиторское заключение по бухгалтерской финансовой отчетности и принципы его построения.

Основными целями данной работы стали:

- получение теоретических знаний о разновидностях аудиторских заключений и порядке включения его в состав бухгалтерской финансовой отчетности;

- изучение состава аудиторского заключения и его формулировок;

- выполнение практической части курсовой работы.

Для реализации данных целей был поставлены следующие задачи:

- определение критериев обязательности аудита для организации и необходимости его проведения, а также включения результатов аудита в годовую бухгалтерскую финансовую отчетность;

- знакомство со структурой и содержанием аудиторского заключения;

- изучение видов аудиторских заключений и условий, влияющих на их составление;

- определение влияния на бухгалтерскую финансовую отчетность событий после отчетной даты.

Теоретической и методологической основой исследования данной темы являются работы таких авторов как Подольский В.И., Бабаев Ю.А., Юдина Г.А., Сотникова Л.В., Рогуленко Т.М., Скобара В.В., Ларионов А.Д., Федоренко И.А., Стуков Л.С.

Информационная база исследования включает официальные документы законодательных и нормативных актов, научные публикации и книги, российские специализированные периодические и справочные издания, ресурсы Интернета.

Теоретическая и практическая значимость работы заключается в получении знаний в области состава бухгалтерской финансовой отчетности предприятия, в частности особенности включения в данную отчетность аудиторского заключения.

1. Аудит бухгалтерской отчетности

1.1 Обоснованность аудита бухгалтерской финансовой отчетности

Бухгалтерская отчетность организации должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверность информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, подтверждается независимым экспертом - аудитором. Поэтому, согласно Федеральному закону от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», составной частью бухгалтерской отчетности является аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской финансовой отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. [2]

Необходимость подтверждения бухгалтерской отчетности обусловлена тремя важными обстоятельствами:

- во-первых, показатели бухгалтерской отчетности являются информационной базой для принятия решений заинтересованными пользователями, в том числе руководством, участниками и собственниками имущества экономического субъекта, реальными и потенциальными инвесторами, работниками, кредиторами, поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, органами власти и общественности в целом;

- во-вторых, бухгалтерская отчетность может быть подвержена искажениям в силу ряда факторов, в частности, применения оценочных знаний, возможности неоднозначной интерпретации фактов хозяйственной жизни, возможной пристрастности ее составителей;

- в-третьих, степень достоверности бухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересованных пользователей из-за затрудненности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Поэтому для подтверждения показателей бухгалтерской отчетности привлекается независимый специалист, который может произвести оценку информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности. [4, с. 626]

Бухгалтерская отчетность экономического субъекта, предоставляемая пользователям, может быть признана достоверной, если формирование показателей бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах соответствует нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность в Российской Федерации.

Независимая проверка, осуществляемая аудиторской организацией или индивидуальным аудитором и имеющая своим результатом выражение мнения о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, является аудитом бухгалтерской отчетности.

С точки зрения аудита, под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. При этом под существенностью информации понимается свойство, которое делает ее (информацию) способной влиять на экономические решения разумного пользователя такой информации.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. [9, с. 325]

Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования.

1.2 Критерии обязательности аудита

Обязательный аудит - это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций.

С 1 января 2009 г. вступил в силу Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности".

Организации, подпадающие под обязательный аудит, должны определиться своевременно с аудиторской компанией, заключить с ней договор и представить в налоговый орган аудиторское заключение в составе годовой бухгалтерской отчетности.

За отсутствие аудиторского заключения в составе бухгалтерской отчетности на организацию может быть наложен штраф, уплата которого все равно не освобождает ее от обязанности проведения аудита.

Успешно проведенный обязательный аудит показывает поставщикам и покупателям, инвесторам и кредиторам, прочим заинтересованным лицам, что у проверенной компании хорошо отлажена система учета, что основным показателям результатов ее деятельности можно доверять, что расчеты с бюджетом ведутся корректно и отсутствует риск возникновения конфликта с фискальными органами.

При заключении договора на обязательный аудит руководство компании должно быть уверено, что экспертиза системы учета будет проведена в соответствии с внутрифирменными стандартами, которые разработаны на основании российских и международных стандартов аудиторской деятельности.

Для проведения обязательного аудита компания-аудитор должна соответствовать следующим требованиям:

1) иметь лицензию, разрешающую данный вид деятельности;

2) 1 января 2010 г. быть членом СРО (саморегулируемой организации);

3) ее профессиональная ответственность подлежит обязательному страхованию;

4) аудиторская компания не должна быть аффилирована клиенту, то есть не должно наблюдаться прямой зависимости между аудитором и аудируемыми организациями;

5) компания-аудитор не должна иметь договоров с клиентами о ведении бухгалтерского учета или составлении финансовой отчетности, датируемых менее чем трехлетним сроком до начала проверки;

6) в случае проведения обязательного аудита на предприятии, контролируемом государственным ведомством, аудитор должен быть аккредитован (признан) данным ведомством, то есть собственник предприятия имеет некоторую свободу выбора аудиторских компаний. [16, с. 207]

Обязательный аудит - это не только необходимость, вызванная соблюдением требований законодательства, но и инструмент сбора данных для принятия важных управленческих решений.

Обязательный аудит позволяет:

- получить достоверное представление о соответствии реальности финансовой и бухгалтерской отчетности;

- выявить факты некомпетентности сотрудников и умышленного искажения отчетности;

- выполнить обязательные требования закона, банка, контрагента;

- получить представление о соответствии бухгалтерского и налогового учета нормативным требованиям;

- оценить систему внутреннего контроля клиента на соответствие нормативным требованиям, масштабу и характеру его деятельности;

- выявить существенные риски в налоговой сфере и во взаимоотношениях с другими предприятиями и физическими лицами;

- использовать все законные возможности оптимизации налогообложения;

- на основе полученной информации разработать предложения по устранению выявленных недостатков и проконтролировать результаты их реализации. [9, с. 329]

По результатам проведения обязательного аудита выдается официальное заключение в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".

Обязательная аудиторская проверка может быть распределена во времени на несколько этапов. По запросу клиента аудиторы, например, консультируют бухгалтерскую службу в течение года, а также проводят аудит квартальной отчетности. После подготовки годового баланса выдается аудиторское заключение.

Проведение поэтапного аудита позволяет вовремя обнаружить или предупредить ошибки, распределять и планировать расходы на аудит в течение года.

В соответствии с требованиями ст. 5 Закона N 307-ФЗ с 1 января 2009 г. обязательному аудиту подлежат:

1) организации, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) кредитные организации, бюро кредитных историй, страховые организации, общества взаимного страхования, товарные и фондовые биржи, инвестиционные фонды, государственные внебюджетные фонды, фонды, источником образования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

3) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов), объем выручки которых от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн руб. Для муниципальных унитарных предприятии законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть снижены;

4) иные организации в случаях, установленных федеральными законами. [1]

Обязательный аудит проводится ежегодно. Причем обязательный аудит бухгалтерской отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями. Кроме того, федеральными законами установлены иные случаи, в которых обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями, например аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ряда государственных корпораций. [1]

Организации, для которых проведение аудита является обязательным, должны пройти проверку и включить в состав своей годовой бухгалтерской отчетности аудиторское заключение. Но это не означает, что те организации, для которых аудит не является обязательным, не могут в добровольном порядке проходить аудиторскую проверку и прилагать к годовому отчету аудиторское заключение для подтверждения достоверности своей бухгалтерской отчетности.

Главным изменением, внесенным в Закон N 307-ФЗ, является то, что критерии, по которым организация должна провести обязательный аудит, определяются не по отчетному году, а по предшествующему. Например, если организация в 2008 г. превысила предельные значения выручки или активов бухгалтерского баланса, то она подлежит обязательному аудиту в соответствии с ранее действовавшим законом, то есть в 2009 г. Если такое превышение произойдет в 2009 г., то на организацию распространяются положения нового Закона об аудите. [16, с. 210]

Если компания подлежит обязательному аудиту, то аудиторское заключение является обязательной составляющей бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

За отсутствие аудиторского заключения в составе бухгалтерской отчетности на компанию может быть наложен штраф в размере 50 руб., который согласно ст. 126 НК РФ взыскивается за каждый не представленный в налоговый орган документ. За эти же действия могут быть оштрафованы и должностные лица компании. Размер штрафа в этом случае составит от 300 до 500 руб. В любом случае уплата штрафов не освободит организацию от обязанности проведения аудита и представления налоговикам аудиторского заключения. [4, с. 630]

Немаловажным при проведении аудиторской проверки является и то, что выявляются все ошибки и недочеты при ведении налогового и бухгалтерского учета. В устной и письменной форме специалисты аудиторской фирмы обязательно укажут на них, а также проконсультируют по сложным вопросам. Конструктивная совместная работа позволяет исправить выявленные ошибки до передачи отчетности в налоговые органы, улучшить организацию ведения учета.

Таким образом, положительное заключение от фирмы с надежной репутацией становится доказательством отсутствия существенных налоговых и финансовых рисков у экономического субъекта.

2. Аудиторское заключение. Структура и содержание

Основным нормативным документом для составления аудиторского заключения по результатам обязательного аудита является федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. Большая часть этих требований может быть использована для подготовки аудиторских заключений по бухгалтерской информации, которая не является бухгалтерской (финансовой) отчетностью.

Аудиторское заключение является официальным документом о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. [3]

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Для оценки соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите». [3]

Аудиторское заключение включает в себя:

- наименование;

- адресат;

- следующие сведения об аудиторской организации (аудиторе): организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилию, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место нахождения; номер и дату свидетельства о государственной регистрации; номер, дату предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

- следующие сведения об аудируемом лице - организационно-правовую форму и наименование; место нахождения; номер и дату свидетельства о государственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

- вводную часть;

- часть, описывающую объем аудита;

- часть, содержащую мнение аудитора;

- дату аудиторского заключения;

- подпись аудитора. [3]

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.

Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава. [12]

В заключении отмечается, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление бухгалтерской (финансовой) отчетности возложена на аудируемое лицо. Ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

В вводной части аудиторского заключения отмечается следующее: «Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации «…» за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» состоит из: бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, пояснительной записки. Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации «…». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита». [9, с. 332]

В части, описывающей объем аудита, указывается, что аудит был проведен в соответствии с федеральным законам, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен в целях обеспечения разумной уверенности в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений.

При описании объема необходимо отметить, что аудит проводился путем сплошной проверки документов и системы внутреннего контроля или на выборочной основе.

Если аудит проводился на выборочной основе, то он включает в себя:

- изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

- оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- оценку общего представления о бухгалтерской (финансовой) отчетности. [13, с. 713]

В части, содержащей мнение аудитора, должно быть отмечено, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Помимо мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Изложение информации в части, содержащей аудиторское мнение, может быть примерно следующим: «По нашему мнению, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(…) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно». [9, с. 334]

Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на бухгалтерскую (финансовую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности руководством аудируемого лица.

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае, если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.

К аудиторскому заключению прилагается бухгалтерская (финансовая) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности.

Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете.

Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности. [4, с. 629]

3. Виды аудиторских заключений

3.1 Безоговорочно положительное

Безоговорочно положительное заключение означает, что бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации.

Ниже приводится пример аудиторского заключения с выражением безоговорочно положительного мнения.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ)

ОТЧЕТНОСТИ

Адресат:______________________________________________________

Аудитор:_____________________________________________________

Наименование: Общество с ограниченной ответственностью «…»

Место нахождения: _________________________________________________________

(индекс, город, улица, номер дома и др.)

Государственная регистрация: __________________________________

(номер и дата регистрационного свидетельства)

Лицензия: ____________________________________________________

(номер, дата, наименование органов, предоставивших аудируемому лицу лицензии на осуществление лицензируемых видов деятельности, срок их действия)

Является членом _____________________________________________

(указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения)

Аудируемое лицо: ____________________________________________

Наименование: Открытое акционерное общество «…»

Место нахождения: ____________________________________________

(индекс, город, улица, номер дома и др.)

Государственная регистрация: _______________________________

(номер и дата регистрационного свидетельства)

Лицензия (если имеется): ____________________________________

(номер, дата, наименование органов, предоставивших аудируемому лицу лицензии на осуществление лицензируемых видов деятельности, срок их действия)

Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации «…» за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации «…». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии:

с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать наименование и дату утверждения);

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о бухгалтерской (финансовой) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

По нашему мнению, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(…) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно.

«___» ____________ 20(…) г.

Руководитель

(или иное уполномоченное лицо)

аудиторской организации либо

индивидуальный аудитор _________________________________

(ФИО, подпись, должность)

Руководитель

аудиторской проверки _________________________________

(ФИО, подпись, номер, тип квалификационного аттестата и срок его действия)

Печать аудитора [9, с. 335]

3.2 Модифицированное

Модифицированное аудиторское заключение может:

- содержать привлекающую внимание часть;

- содержать оговорку;

- содержать отказ от выражения мнения;

- быть отрицательным.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

- факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

- факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения или отрицательному мнению. [9, с. 336]

При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на бухгалтерскую (финансовую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В случае необходимости аудитор должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.

Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (не соблюдение принципа непрерывности деятельности, а иную), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

Пример модифицированного аудиторского заключения в части, привлекающей внимание.

Первая часть аналогична безоговорочно положительному до абзаца «по нашему мнению» и далее.

После этого абзаца указывается: «Не изменяя мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, мы обращаем внимание на информацию, изложенную в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности, а именно на то, что до настоящего времени не закончено судебное разбирательство между организацией «…» (ответчик) и налоговым органом (истец) по вопросу правильности исчисления налоговой базы по налогам на прибыль и на добавленную стоимость за 20(…) год. Сумма иска составляет …. тыс. рублей. Бухгалтерская (финансовая) отчетность не предусматривает никаких резервов на выполнение обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда не в пользу организации «…»».[9, с. 338]

Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее в некоторых случаях, например в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.

Аудитор также должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на отчетность и не раскрытой (недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить либо дополнить какие-либо пояснения, содержащиеся в бухгалтерской (финансовой) отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие изменения или дополнения, аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. Такая часть также может быть включена при наличии дополнительных установленных законодательством Российской Федерации требований в отношении подготовки аудиторского заключения.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности:

а) имеется ограничение объема работы аудитора;

б) имеется разногласие с руководством относительно: допустимости выбранной учетной политики; метода ее применения; адекватности раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. [9, с. 339]

Обстоятельства, указанные в подпункте «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

Обстоятельства, указанные в подпункте «б», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения мнения возможен в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для бухгалтерской (финансовой) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности. [9, с. 340]

К выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным, могут привести следующие обстоятельства.

Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми). Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания, когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора. [8]

Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов).

Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.

Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.

Аудиторское заключение в части, содержащей мнение с оговоркой из-за ограничения объема, включает примерно следующую информацию:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «…» за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации «…». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

* Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

* федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать наименование и дату утверждения);

* внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

* правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

* нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о бухгалтерской (финансовой) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Вместе с тем мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31 декабря 20(…) г., так как эта дата предшествовала дате привлечения нас в качестве аудиторов организации «…».аудит бухгалтерский заключение финансовый

По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(…) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно». [9, с. 340]

Аудиторское заключение в части, содержащей отказ от выражения мнения из-за ограничения объема, включает следующую информацию:

«Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации «…» за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации «…». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

* Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

* федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать наименование и дату утверждения);

* внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о бухгалтерской (финансовой) отчетности.

(Часть, описывающую объем аудиторской проверки, следует либо опустить, либо изменить в соответствии с конкретными обстоятельствами.)

Мы не смогли присутствовать при инвентаризации товарно-материальных запасов из-за ограничений, установленных организацией «…» (кратко указать обстоятельства).

Мы также не получили достаточных доказательств (кратко указать причины) в отношении:

дебиторской задолженности;

выручки от реализации товаров, работ, услуг;

кредиторской задолженности;

нераспределенной прибыли (и т.п.).

Вследствие существенности указанных обстоятельств мы не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации «…» и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации». [9, с. 342]

Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

Аудиторское заключение в части, содержащей отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержит следующую информацию:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «…» за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации «…». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

* Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

* федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать наименование и дату утверждения);

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудиторской организации;

* нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(Описание разногласий.)

По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств бухгалтерская (финансовая) отчетность организации «…» недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20(…) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(…) г. включительно». [9, с. 343]

Структура приведенных в общем виде заключений в основном одинакова.

К аудиторскому заключению прилагается полный комплект бухгалтерской отчетности экономического субъекта за соответствующий финансовый год, в отношении которой проводился аудит.

3.3 Заведомо ложное

Заведомо ложное аудиторское заключение -- аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда. [6, с. 107]

Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторской организации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

4. События после отчетной даты

Термин «события после отчетной даты» используется для обозначения как событий, происходящих с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, так и событий, обнаруженных после даты подписания аудиторского заключения. Эти вопросы нашли отражение в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 10 «События после отчетной даты».

Аудитору следует принимать во внимание влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность и аудиторское заключение событий, произошедших после отчетной даты, как благоприятных, так и неблагоприятных. В бухгалтерской (финансовой) отчетности необходимо отражать следующие благоприятные и неблагоприятные события, происходящие после отчетной даты:

события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность;

события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность. [3]

Аудитор должен выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в бухгалтерскую (финансовую) отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. Данные процедуры выполняются в дополнение к обычным процедурам, которые могут быть применимы к конкретным операциям, происходящим после окончания отчетного периода, в целях получения аудиторских доказательств в отношении остатков на счетах бухгалтерского учета на конец периода (например, оценка правильности отнесения операций по товарно-материальным запасам к отчетным периодам или тестирование платежей кредиторам). От аудитора не требуется проведения последующей проверки всех вопросов, по которым в результате ранее проведенных процедур были получены удовлетворительные выводы. [9, с. 344]

Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в бухгалтерскую (финансовую) отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения и обычно включают: