Виды и значение резервов предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Основой рыночной экономики является предпринимательская деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими самостоятельно за свой счет и на свой риск. Любая предпринимательская деятельность связана, как известно, с неожиданностями, степень которых зависит от способности экономического субъекта прогнозировать экономическую ситуацию, рассчитывать финансовую окупаемость проекта, выбирать партнеров для своей деятельности, быстро реагировать на изменения рынка и принимать эффективные управленческие решения. Однако заранее предугадать результат принятого решения практически невозможно, поэтому всегда существует риск, который по своей сущности является событием с отрицательными последствиями.

Как свидетельствует мировая практика, одним из способов зашиты от рисков является наличие системы резервов. Для обеспечения устойчивого развития и сопротивляемости внешним воздействиям, а также для своевременной нейтрализации и компенсации вероятных негативных последствий предназначены создаваемые в организации резервы. Формируемые и используемые в соответствии с законодательными, нормативными и учредительными документами, резервы предназначены, как мы считаем, прежде всего, для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для подстраховки рисков, т. е. для будущих расходов. Резервы имеют совершенно разный экономический смысл. Но в любом случае основная цель резервов -- повышение финансовой устойчивости организации, нивелирование и страхование рисков.

В период поступательного становления и развития рыночных отношений в российской экономике, интеграции отечественных предприятий в мировую систему хозяйствования возникает острая необходимость уменьшения неопределенности и рисков во взаимоотношениях с партнерами, инвесторами, контрагентами. Становится актуальной задача создания мобильной системы страхования от непредвиденных ситуации в деятельности хозяйствующих субъектов, от производственных и финансовых рисков, неплатежеспособности дебиторов. Реализация на практике действенной системы страхования (хеджирования) тесно связана с резервированием производственных и финансовых ресурсов, что в общеэкономическом смысле означает сохранение ресурсов про запас, в резерве, т.е. страхование от рисков непременно сопутствует активно участвующим в конкурентной среде коммерческим организациям.

В данной курсовой работе описываются различные виды резервов, методы их использования, создания и восстановления, наиболее оптимальные приемы их использования для получения коммерческой выгоды, т.е. прибыли.

Виды и значение резервов предприятия

Резерв - понятие, часто употребляемое в научных экономических изданиях и в практической деятельности хозяйствующих субъектов. Этот термин несет значительную смысловую нагрузку. Каждый автор научной работы и статьи, а также разработчик практических рекомендаций пытается раскрыть смысл слова «резервы» в соответствии со специфической своей отрасли знаний, в процессе реализации прикладных задач рыночной системы хозяйствования. В настоящее время пока еще остаются дискуссионными многие положения определения резервов. В первую очередь само понятие резервов трактуется по-разному. Существование различий в понятиях резервов во многих случаях приводит к заблуждению в оценке их экономического смысла, так как резервы рассматриваются с различных точек зрения, с разных позиций: с позиции государства; региона; отдельной отрасли; организации. Понятие резервов, таким образом, раскрывается с разных сторон, ибо каждый автор вкладывает свой смысл в него, исходя из специфики предмета и объекта исследования, т. е. говорит о своем, а не об общем понимании смысла этого слова.

Слово «резерв» происходит от французского «reserve», что в переводе на русский язык означает «запас», или от латинского «reservo» -- «сберегаю, сохраняю». Так, в Большой Советской энциклопедии: резерв -- это запас чего-либо на случай надобности; источник, откуда черпаются необходимые новые ресурсы.

Большой бухгалтерский словарь дает наиболее емкое определение резерва, указывая, что это запас чего-либо на случай надобности; обособленная часть активов, которая концентрируется в резервных «(страховых) фондах -- как централизованных, так и децентрализованных - и предназначается для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для подстраховки рисков».

Следует отметить, что понятие «резервы», применяемое в экономической специальной литературе и практике, обычно используется в двояком смысле. Во-первых, резервами считаются запасы ресурсов, которые необходимы для бесперебойной работы организации. Они создаются целенаправленно на случай дополнительной потребности в них. Резервы могут быть выражены и в конкретных материально-вещественных элементах процесса производства, принимая форму резервных (страховых) запасов сырья, материалов, топлива и полуфабрикатов, резервного неустановленного оборудования, свободных производственных площадей и мощностей. Эти резервы вовлекаются в производство при нарушении графиков поставок средств и предметов труда, изменении ассортимента выпускаемой продукции, сверхнормативном расходе сырья, материалов и топлива. В масштабах единого народнохозяйственного комплекса создаются общегосударственные резервы средств производства и ведется подготовка трудовых резервов, т. е. молодых рабочих и дипломированных специалистов, научных кадров. В процессе анализа хозяйственной деятельности организаций резервы исследуются с точки зрения соответствия их размеров реальной потребности. Это имеет важное значение для расчета обоснованных норм резервных запасов, их ограничения размерами, действительно необходимыми для обеспечения непрерывности производства.

Во-вторых, в широком смысле этого слова резервами считаются неиспользованные возможности повышения эффективности производства. Выявление резервов в таком понимании и определение реальных путей и сроков их мобилизации является одной из главных задач экономического анализа деятельности всех хозяйственных звеньев. Такого понятия «резервы» придерживаются многие авторы. Из этого следует, что резервы как запасы и как возможности повышения эффективности производства -- разные понятия. Характеристику резервов давали и многие экономисты-бухгалтеры, касаясь разных аспектов этой проблемы и вкладывая в понятие «резерв» иной смысл, а именно -- особый объект учета. Приведем ряд их определений. Так, Я. В. Соколов считает, что «резервы есть накопления для покрытия ожидаемых и строго определенных расходов предприятия» ; Ю. А. Бабаев полагает, что «резервы создаются для уточнения оценки отдельных статей бухгалтерского учета и покрытия предстоящих расходов и платежей». И. Бетге утверждает, что «резервы -- это пассивные статьи для отражения определенных обязанностей организации, которые точно не установлены по величине или содержанию на отчетную дату, а лежащие в их основе расходы должны (или могут) быть отнесены к периоду возникновения этих обязанностей.

Таким образом, резерв представляет собой скрытый, неявный расход. Но именно расход, потому что резервные средства нельзя использовать на другие цели, а скрытый -- по той причине, что денежные средства при этом не расходуются немедленно, а временно остаются в распоряжении организации и используются только в экстремальных случаях (при форс-мажорных обстоятельствах) для ее самофинансирования и пополнения кассовой наличности (в этом различие между затратами и расходами). Однако резерв используется также для покрытия реальных и отраженных в бухгалтерском учете затрат, которые тем не менее можно назвать неявными, потому что они связаны не столько с возникновением прямых издержек, сколько с сокращением актива организации. Все виды резервов должны строго регламентироваться (порядок образования и использования на предусмотренные цели).

Следовательно, из вышесказанного можно сделать общий вывод, что резервы предприятия представляют собой расходы предприятия, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов.

Среди всей совокупности видов резервов особое место занимают финансовые резервы - как объект бухгалтерского и налогового учета, в числе которых выделяют:

- уставные резервы;

- резервы предстоящих расходов;

- оценочные резервы.



1. Создание и использование резервов

Создание резервов предусмотрено п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Приказ N 34н). Организация имеет право создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.

В Приказе N 34н указывается, что резервы создаются организацией с целью равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода. Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в установленном порядке в целях равномерного включения расходов и платежей в издержки производства или обращения, предназначен счет 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей". Создание резервов должно относиться на счета учета затрат:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (25, 26),

К-т сч. 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей"

- образован резервный фонд;

Д-т сч. 89 " Резервы предстоящих расходов и платежей",

К-т сч. 10 "Материалы" (12, 70)

- произведены расходы за счет резервного фонда.

В соответствии с отраслевыми методическими рекомендациями по формированию себестоимости организации могут создавать за счет себестоимости ряд дополнительных резервов. Например, строительные организации имеют право создавать резервы : на возведение временных (титульных) зданий, гарантийный ремонт, перебазирование строительных машин и механизмов.

Решение о создании резервных фондов должно быть зафиксировано в учетной политике организации. Если же организация не создает резервных фондов, то этот факт можно не оговаривать в учетной политике.

Организации формируют себестоимость в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. Согласно п.2 данного Положения расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). При образовании резервных фондов выбытие активов организации не происходит. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не может рассматриваться как расходы организации.

Согласно п.9 ПБУ 10/99 для целей формирования организацией финансового результата определяется себестоимость, которая формируется на базе расходов организации. Следовательно, начисленный и неиспользованный резервный фонд не должен участвовать в формировании финансового результата и отражаться в отчете о прибылях и убытках.

Согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, отражение в учете фактов хозяйственной деятельности должно осуществляться исходя из их экономического содержания (требование приоритета содержания перед формой). Следовательно, организация имеет право внести в свою учетную политику положение о том, что резервные фонды формируются за счет себестоимости и в текущей отчетности начисление данных фондов рассматривается как расходы организации. В этом случае сумма начисленного резерва будет правомерно отнесена на счета затрат и в общей сумме себестоимости отражаться в отчете о прибылях и убытках.

Таким образом, организации, образующие такие фонды (например, фонд на предстоящую оплату отпусков работникам), должны производить корректировку налогооблагаемой прибыли на неизрасходованный остаток средств каждого фонда.

Для определения прибыли в целях налогообложения на себестоимость относится только использованная часть резерва. Неиспользованная часть резерва на конец отчетного периода определяется по данным бухгалтерского учета и корректируется по установленной форме. На счетах бухгалтерского учета операция по корректировке не отражается, поэтому нет необходимости в формировании первичных учетных документов. Достаточно произвести расчет в произвольной форме и рассматривать его как регистр внесистемного учета.

Формирование и учет резервов

Резервы создаются для уточнения оценки отдельных статей бухгалтерского учета и покрытия предстоящих расходов и платежей.

В бухгалтерском учете используется четыре вида резервов:

1. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Синтетический учет ведется на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Он предназначен для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и других ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости. Этот счет применяется также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т. п.

Этот резерв создается за счет доходов организации. При этом делается проводка:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т 14 «Резервы под снижение стоимости ценностей».

Увеличение или создание резерва происходит по кредиту счета 14, а уменьшение по дебету счета 14.

Аналитический учет по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" ведется по каждому резерву.

2. Резервы по сомнительным долгам.

Синтетический учет ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».

В современных условиях, когда вероятность банкротства субъектов хозяйственной деятельности достаточно высока, практически каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью получения оплаты от дебитора. В результате на балансе предприятия формируется задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнение, -- так называемая сомнительная задолженность.

Сомнительным долгом может быть признана дебиторская задолженность предприятия, которая, вo-первых, не погашена в срок (установленный договором или законодательством, а если он не установлен -- в течение нормально необходимого для этого времени) и, во-вторых, не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв по сомнительным долгам создается предприятиями, которые ведут учет реализации продукции (работ, услуг) по мере ее отгрузки (выполнения работ, оказания услуг) и предоставления покупателю расчетных документов.

Создание резерва по сомнительным долгам происходит за счет дохода организации и отражается бухгалтерской проводкой Д-т 91 К-т 63.

До 1 января 1999 г. резерв мог создаваться только в конце отчетного года по итогам проведения годовой инвентаризации дебиторский задолженности. Теперь допускается образование резерва сомнительных долгов не только на конец отчетного года, но и при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности.

Для предприятий такое изменение в порядке формирования резерва сомнительных долгов существенно, поскольку сумма созданного резерва учитывается в составе внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Если предприятие уплачивает налог на прибыль ежеквартально, то проводить инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообразно по окончании квартала. Предприятиям, исчисляющим налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задолженности также следует проводить ежемесячно. При этом порядок и сроки создания резерва сомнительных долгов должны быть предусмотрены учетной политикой.

При оценке финансового состояния (платежеспособности) должника могут быть использованы внешние признаки несостоятельности (банкротства). К таким признакам, в частности, относится неисполнение должником обязательств по оплате в течение трех месяцев с момента наступления даты их исполнения.

Обязательным условием создания резерва является истечение сроков погашения задолженности. Если в договоре этот срок не предусмотрен, то он определяется в порядке, установленном законодательством.

В активе бухгалтерского баланса дебиторская задолженность, по которой созданы резервы сомнительных долгов показывается в нетто-оценке, т.е. за вычетом резерва, в пассиве сумма не отражается. Списанная сумма дебиторской задолженности учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Списание безнадежной к получению дебиторской задолженности за счет резерва отражается проводкой: Д-т 63 К-т 62,76.

Установление контроля за списанной задолженностью: Д-т 007.

Сумму резерва надо рассчитать перед началом того периода, на который он будет сформирован. Для этого организация должна провести инвентаризацию дебиторской задолженности. В процессе инвентаризации все сомнительные долги делят на три группы:

- долги, срок погашения которых истек более чем за 90 дней до конца квартала (года);

- долги, срок погашения которых истек в период от 90 до 45 дней до конца квартала (года);

- долги, срок погашения которых истек менее чем за 45 дней до конца квартала (года).

В резерв могут войти все долги первой группы и 50 процентов каждого долга второй группы. Долги третьей группы в резерв не включают. Величина резерва не может превышать 10 процентов выручки от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, полученной за отчетный период.

Инвентаризация резервов, созданных на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, усыновленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.

Величина резерва определяется по каждому виду дебиторской задолженности с учетом финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга полностью или частично.

Создание резерва непосредственно влияет на налогооблагаемую прибыль предприятия, исчисляющего налоги в соответствии с учетной политикой «по отгрузке», позволяя предприятию не исчислять налог на прибыль, фактическое получение которой находится под вопросом. Вместе с тем создание резерва никак не влияет на НДС, подлежащий уплате с суммы отгруженной продукции (выполненной работы, оказанной услуги).

Если не израсходованы суммы резервов сомнительных долгов, созданных в предыдущем периоде, то они присоединяются к доходам отчетного года, при этом делается запись: Д-т 63 К-т 91.

Увеличение резерва происходит по кредиту счета 63, а уменьшение по дебету счета 63.

Аналитический учет резервов по сомнительным долгам ведется по каждой задолженности, по которой создан резерв.

3. Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.

Синтетический учет ведется на счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются по факту установления превышения учетной стоимости акций, оценка которых подлежит уточнению над их рыночной стоимостью. Формирование резервов происходит за счет дохода организации: Д-т 91 К-т 59 на сумму выявленного падения стоимости акций.

При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, сумма резервов уменьшается и доход увеличивается на эту разницу: Д-т 59 К-т 91.

При увеличении бухгалтерской прибыли за счет уменьшения резерва под обесценение вложений в ценные бумаги не влечет за собой увеличение налогооблагаемой прибыли.

Перед составлением годовой отчетности резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, начисленный в предшествующем году, списывается в полном объеме. Затем, в случае превышения учетной стоимости акций, оценка которых подлежит уточнению в годовом балансе, над их рыночной стоимостью, создается новый резерв на величину превышения.

Если на дату составления годовой бухгалтерской отчетности по акциям, по которым в предыдущие годы был образован резерв под обесценение, не проводятся котировки и они исключены из котировочного списка фондовой биржи, а также если не публикуются их котировки, то указанный резерв не образуется, акции отражаются в годовом бухгалтерском балансе по стоимости принятия их к бухгалтерскому учету, а ранее созданный резерв относится на финансовый результат.

Синтетический учет по счету 59 в части образованных резервов под обесценение вложений в ценные бумаги следует вести по двум субсчетам: «Резерв под обесценение вложений в долгосрочные ценные бумаги» и «Резерв под обесценение вложений в краткосрочные ценные бумаги». Такое деление позволяет распределять резервы между статьями долгосрочных и краткосрочных вложений в годовом бухгалтерском балансе.

Увеличение резерва происходит по кредиту счета 59, а уменьшение по дебету счета 59.

Аналитический учет по субсчету 59 ведется по каждому виду ценных бумаг.

4. Резервы предстоящих расходов.

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства отчетного периода организация может образовывать резервы на покрытие каких-либо предполагаемых расходов.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н (ред. от 24.03.2000), разрешено создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.

Для отражения создания резервов предстоящих расходов на счетах бухгалтерского учета в новом Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предназначен счет 96 "Резервы предстоящих расходов".

Резервирование тех или иных сумм отражается по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами: 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" -- на суммы оплаты труда работникам, включая платежи на социальное страхование и обеспечение, за время отпуска, ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год; 23 "Вспомогательные производства" -- на стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации, и т. д.

Аналитический учет по счету 96 "Резервы предстоящих расходов" ведется по отдельным резервам.

В соответствии с п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н, информация о составе резервов предстоящих расходов, наличии их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Критерии образования резервов.

Создание резервов необязательно.

Начисление резервов предстоящих расходов является предметом рассмотрения учетной политики организации.

Предстоящие расходы равномерно включаются в издержки производства отчетного периода.

Резервы предстоящих расходов создаются сроком на один отчетный год.

Инвентаризация резервов предстоящих расходов.

6) При списании затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) при наличии на балансе источников их финансирования (резервов предстоящих расходов) данные затраты не принимаются для целей налогообложения.

Рассмотрим способы учета и методы формирования некоторых резервов предстоящих расходов.

Резервы на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на выплату вознаграждений по итогам работы за год создаются организацией по усмотрению, она же и определяет способ резервирования тех или иных сумм, отразив это в своей учетной политике.

Для формирования резерва на предстоящую оплату отпусков работников расчет размера ежемесячных отчислений можно производить исходя из предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков, суммы единого социального налога (взноса) и суммы страховых тарифов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Можно образовывать ежемесячный резерв на предстоящую оплату отпусков работников путем умножения фактически начисленной оплаты труда на соотношение годовой плановой суммы на оплату отпусков и общего планового фонда оплаты труда работников.

Для формирования резерва на выплату ежегодного единовременного вознаграждения за выслугу лет размер ежемесячных отчислений в резерв можно рассчитать исходя из установленного размера выплат за стаж работы соответствующим категориям работников.

При образовании резервов на выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год помимо записи в учетной политике организации следует коллективным соглашением обязательно предусмотреть факт ежемесячного или квартального начисления указанных вознаграждений.

Если организация выплачивает указанные вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год за счет прибыли, полученной организацией и оставшейся после уплаты налогов, резервы на выплату данных вознаграждений не создаются.

На рис.1.9 показаны корреспонденции счетов при проведении перечисленных выше операций.

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит счетов	Дебет	Кредит	Дебет счетов
70 -	Использование сумм резервов на оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на выплату вознаграждений по итогам работы за год	Сначальное -- сумма созданного резерва на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на выплату вознаграждений по итогам работы за год (на начало года)
		Поступление сумм отчислений на формирование резерва	08, 20, 23, 25, - 26

Рис 1.9 Отражение операций по учёту движения средств резервов на оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на выплату вознаграждений по итогам работы за год

При резервировании предстоящих расходов на проведение всех видов ремонтов основных средств производственного назначения (в том числе арендованных) организации могут создавать: ремонтный фонд (резерв) и резерв расходов на ремонт основных средств.

Отчисления в указанные резервы определяются исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в учетной политике самими организациями.

На рис.1.10 показаны корреспонденции счетов при проведении операций, связанных с ремонтными работами основных средств как собственными силами, так и сторонними организациями (остаток на начало года допускается лишь в том случае, если ремонтные работы были начаты в текущем периоде, но не закончены).

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит счетов	Дебет	Кредит	Дебет Счетов
23 -	Использование сумм резервов на оплату ремонта основных средств	Сначальное -- сумма созданного резерва на проведение всех видов ремонтов основных средств производственного назначения
60, 76 -	Использование сумм резервов на оплату ремонта основных средств, произведенного сторонними организациями	Поступление сумм отчислений на формирование резерва	20, 23, 25, - 26

Рис 1.10 Отражение операций по учёту движения средств резервов на оплату ремонта основных средств

Создание резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства непосредственно связано с сезонным характером производства, т. е. когда производство напрямую зависит от сезонных (природно-климатических) условий, например, переработка сельскохозяйственной продукции или летний оздоровительный сезон в пионерском лагере.

На рис.1.11 приведена корреспонденция счетов связанная с данным видом резерва.

Если организация несет затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание продукции, на которую установлен гарантийный срок, то она может создавать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

При образовании резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание организации должны учитываться Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденное приказом Минфина России от 25.11.98 № 57н, которое применяется при установлении особенностей расчета резервов по последствиям условных фактов хозяйственной деятельности.

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит Счетов	Дебет	Кредит	Дебет счетов
02, 10, 51, 60, 70, 76, 69, 71-	Использование сумм резервов на оплату производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства	Сначальное -- сумма созданного резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства
97 -	Отражение разницы между фактическими затратами и плановыми отчислениями	Поступление сумм отчислений на формирование резерва	20, 23, 25, - 26
		Сторно излишне зарезервированных сумм	20, 23, 25, 26, - 44

Рис 1.11 Отражение операций по учёту движения средств резервов на оплату производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства

2. Организация учета резервов в ООО «Багульник»

В современных условиях рыночной экономики существует много нюансов по созданию и использованию резервов, при этом есть много противоречий между различными видами законодательств. Поэтому бухгалтер должен хорошо ориентироваться во всей системе хозяйственной деятельности предприятия и следить за всеми изменениями, происходящими как в сфере бухгалтерского учета, так и в других сферах. Он должен знать и уметь заполнять документы используемые при создании и ликвидации резервов, а также знать все нововведения в соответствующие документы.

Бухгалтер должен знать какие виды прибыли от резервов подлежат налогообложению, а какие нет, и в процессе работы на предприятии должен преследовать главную цель организации: максимизация прибыли и минимизация затрат.

В соответствии с международными стандартами учета и финансовой отчетности резервы -- это статьи пассива баланса, которые не могут быть определены с достаточной точностью, а потому формируются по нормативу. Соответственно, расходы, лежащие в их основе, должны быть отнесены к периоду возникновения определенных обязательств.

Необходимость создания резервов организации вытекает из неопределенных обязательств либо в случаях угрозы убытков по незавершенным сделкам.

Они должны быть созданы для отложенных (не произведенных в отчетном году) расходов на ремонт, для создания гарантий, предоставленных без правового обязательства со стороны организации, и др.

Организация имеет право создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.

Как показывает мировая практика, отдельные резервы возникают на основе внешних и внутренних обязательств. Внешние обязательства связаны с обязательствами перед третьими лицами, например резервы на дополнительное пенсионное обеспечение, гарантийные резервы.

В российской практике действующий План счетов отражает мировую практику создания соответствующих резервов. Это прежде всего, резервный капитал (счет 82), резервы под обесценение вложений в ценные бумаги (счет 59), резервы по сомнительным долгам (счет 63), резервы предстоящих расходов (счет 96). Указанные резервы создаются в целях минимизации потерь предприятий в процессе финансово-хозяйственной деятельности, т. е. в целях сохранения имущества и капитала организаций, и основываются на принципе осторожности.

Резервный капитал формируется за счет чистой прибыли и включает резервный фонд, создаваемый в соответствии с законодательством, и резервы, создаваемые в соответствии с учредительными документами. Например, в акционерных обществах в соответствии с Федеральным законом РФ «Об акционерных обществах» создается по уставу резервный фонд, величина которого должна составлять не менее 5 % уставного капитала. Целевое использование фонда определяется уставом общества и связано с покрытием его убытков, погашением и выкупом облигаций общества. Для учета резервного капитала используется счет 82 «Резервный капитал». Он формируется за счет чистой прибыли и используется в соответствии с уставом организации.

Таким образом, создание резервов является отражением действующей в мировой практике системы минимизации рисков, связанных с разнообразными хозяйственными операциями как на товарных, так и на фондовых рынках.



Список литературы

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями от 03 ноября 2006 г.).

2. Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (с изменениями от 24 июля 2007 г.).

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н с изменениями от 26 марта 2007 г.).

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н с изменениями от 18 сентября 2006 г.).

5. Базарова А.С. Возникновение расходов на формирование резервов и их отражение в бухгалтерском учете // Консультант бухгалтера. 2007. № 3. С. 16-19.

6. Бехтерева Е.В. Отчет об изменения капитала. Общие положения составления Отчета об изменениях капитала // Горячая линия бухгалтера. 2007. № 2. С. 41-42.

7. Камалова Е. «Побочные явления» при увеличении уставного капитала «Московский бухгалтер». 2007. № 3. С. 22.

8. Карпович Л.В. Резервы на оплату отпусков, выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год // Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение. 2007. № 3. С. 26-28.

9. Карпович Л.В. Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2007. № 5. С. 17-19.

10. Киселева И.А. Особенности формирования и учет резервов. Возможные ошибки // Консультант бухгалтера. 2007. № 1. С. 13-18.

11. Киселева Г.И. Резерв на ремонт основных средств. Бухгалтерский и налоговый учет // Консультант бухгалтера. 2007. № 1. С. 16-19.

12. Курбатова С.Ф. Оплата доли в УК имуществом. Бухгалтерский учет вклада в уставный капитал неденежным имуществом // Горячая линия бухгалтера. 2007. № 14. С. 15-18.

13. Курбатова С.Ф. Оплата доли денежными средствами // Горячая линия бухгалтера. 2007. № 14. С. 16-18.

14. Курбатова С.Ф. Основные моменты учета участником (акционером) вкладов в уставный капитал // Горячая линия бухгалтера. 2007. № 14. С. 7-9.

15. Кыштымова Е.А. Понятие собственного капитала в международных и российских стандартах учета и отчетности // Аудиторские ведомости. 2007. № 3. С. 16-18.

16. Липчиу Н.В., Шевченко Ю.С. Проблемы формирования конечных финансовых результатов деятельности организаций // Экономический анализ. Теория и практика. 2007. № 7. С. 35-37.

17. Никандрова Л.К., Никандров К.Л. Учет собственного капитала организации // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2007. № 6. С. 14-15.

18. Никандрова Л.К., Никандров К.Л. Учет образования и использования резервов под снижение стоимости материальных ценностей // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2007. № 3. С. 14-15.

19. Подкопаев М.В. Формирование и изменение уставного капитала // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. 2007. № 9. С. 14-15.

20. Понокова Д.И. Идентификация и классификация резервов в российской и международной практике // Международный бухгалтерский учет. 2007. № 1. С. 14-15.

21. Фролова Т.С. Правильность учета финансовых результатов // Горячая линия бухгалтера. 2007. № 4. С. 15-18.



1. Теоретические основы бухгалтерского учета резервов и резервных фондов организации

1.1 Необходимость и сущность резервов, их виды и порядок создания

Резерв - понятие, неотъемлемо присущее экономике в целом и требующее адекватного отражения в бухгалтерском учете. Обычно под резервом понимают некий запас чего-либо на случай необходимости. В бухгалтерском учете понятие резерв применяется в совершенно ином смысле. Причем понятие резерва достаточно быстро эволюционирует в связи с реализацией Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6.03.98 г. N 283. ¹

Так, Я.В. Соколов в 2000 г. указывал, что резервы есть накопления для покрытия ожидаемых и строго определенных расходов предприятия. Ю.А. Бабаев утверждал, что резервы создаются для уточнения оценки отдельных статей бухгалтерского учета и покрытия предстоящих расходов и платежей.

В.Б. Ивашкевич дает следующее определение резервов, выделяя при этом только один их вид: резерв предстоящих расходов - составная часть устойчивых пассивов предприятия, которая образуется путем заблаговременного включения определенных видов расходов в себестоимость продукции или в издержки обращения до того, как они произведены.

Л.Т. Гиляровская и Л.А. Мельникова утверждают, что финансовые резервы организаций представляют собой расходы организации, равные величине отчислений в связи с образованием уставных, предстоящих расходов.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы») определяют резервы как текущие обязательства, в отношении которых существует неопределенность по времени или сумме.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и другим нормативным документам число резервов, которые могут создавать организации, ограничено. К ним относятся:

- уставные резервы;

- резервы предстоящих расходов;

- оценочные резервы.²

К уставным резервам относятся резервы, предусмотренные законодательством РФ и соответствующими учредительными документами, в частности уставом юридического лица.

Резервы предстоящих расходов формируются для равномерного включения резервированных средств в затраты на производство и расходы на продажу.

К оценочным резервам, создаваемым для уточнения и реальной оценки балансовых активов организации, относятся резервы:

· по сомнительным долгам;

· под обесценение финансовых вложений;

· под снижение стоимости материальных ценностей.

Таким образом, перечень резервов можно считать закрытым: состав резервов, относящихся к первой группе, ограничен требованием закона или устава организации; относящихся ко второй и третьей группам - нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Резервный капитал - это часть собственного капитала, выделяемого решением руководства предприятия из его прибыли для покрытия вероятных убытков и потерь. Величина резервного капитала и порядок его образования определяются законодательством и уставом предприятия.

Обязательно создают резервный капитал акционерные общества и совместные предприятия. Добровольно могут создавать резервный капитал другие общества. Общества создают резервный фонд в порядке и размерах, предусмотренных уставом общества. В акционерном обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5 % от его уставного капитала (Федеральный закон N 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).³

Порядок использования резервного капитала регламентируется несколькими нормативными актами (Приложение 1). Серьезных разногласий в отношении использования резервного капитала в нормативных документах нет.

Неизбежные расходы, которые организации придется нести в будущем, составляют сущность резервов предстоящих расходов. Согласно п. 70 и 72 Положения по ведению бухгалтерского учета, коммерческие организации вправе создавать следующие резервы:

· по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;

· предстоящих расходов на оплату отпусков;

· на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год;

· на ремонт основных средств;

· на предстоящие расходы на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

· на ремонт предметов проката;

· на затраты по подготовительным работам к сезонному производству;

· на покрытие непредвиденных затрат.⁴

В отличие от резервов предстоящих расходов непосредственно с активами, точнее с состоянием этих активов, связаны оценочные резервы. Их перечень ограничен нормативными документами по бухгалтерскому учету:

· резерв по сомнительным долгам, формируемый против такого актива как дебиторская задолженность;

· резерв под обесценение финансовых вложений, формируемый против такого актива, как финансовые вложения;

· резерв под снижение стоимости материальных ценностей, формируемый против такой группы активов, как материальные ценности.

Виды резервов предстоящих расходов, предусмотренные российскими правилами бухгалтерского учета и МСФО, представлены в Приложении 2.

По итогам вышесказанного можно сделать вывод, что резервы являются объектом бухгалтерского учета и неоднородны по своему составу. Создаваемые в учете и раскрываемые в финансовой отчетности резервы существенно уточняют ее показатели, повышают информационно-аналитическую ценность, позволяют пользователям принимать обоснованные экономические решения.

1.2 Цели, задачи и нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета резервов и резервных фондов организации

Основной целью бухгалтерского учета резервов и резервных фондов является обеспечение полной, достоверной и своевременной информацией об их составе, дате образования, размерах и использовании всех заинтересованных пользователей: в первую очередь собственников, учредителей и акционеров, а также внутренних пользователей. В вязи с этим, основными задачами бухгалтерского учета резервов и резервных фондов являются:

· обеспечение соответствия порядка формирования и использования резервов и резервных фондов действующему законодательству и учредительным документам;

· рациональное формирование учетной политики в части формирования и использования резервов и резервных фондов;

· организация эффективного аналитического учета по каждому виду резервов и резервных фондов;

· достоверное отражение резервов и резервных фондов на счетах синтетического учета, в бухгалтерской и налоговой отчетности.⁵

Для того, чтобы правильно осуществлять бухгалтерский учет резервов и резервных фондов, бухгалтер должен знать нормативные акты, регулирующие данный участок бухгалтерской работы, и соблюдать установленные ими требования. Основные документы, регулирующие бухгалтерский учет резервов и резервных фондов, отражены в приложении 3.

Первый уровень документов составляют законы и законодательные акты (Указы Президента РФ, постановления Правительства РФ), регулирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организации, а также представление бухгалтерской отчетности.

Особое место в первой группе документов занимают Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, где закреплен ряд важных принципов и правил бухгалтерского учета резервов и резервных фондов, изложены основы его ведения.

Весьма важным документом системы первого уровня является Налоговый кодекс РФ, в котором изложен порядок налогообложения операций с резервными фондами.

Порядок формирования резервного капитала акционерного общества установлен Федеральным законом от 26.12.95 г. N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (с изм. и доп.). Для обществ с ограниченной ответственностью данный порядок установлен Федеральным законом от 8.02.98 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (в ред. от 29.12.04 г.).

В соответствии с приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» и Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), в состав годовой бухгалтерской отчетности включается Отчет об изменениях капитала (форма № 3). В данном отчете отражается движение резервного капитала. В бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резервов, переходящие на следующий год, исчисленные в соответствии с нормативным регулированием бухгалтерского учета.

Важным документом третьего уровня является План четов бухгалтерского учета и инструкция по его применению. В соответствии с Планом счетов, счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство.

Для отражения оценочных резервов используются специальные счета:

· Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;

· Счет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;

· Счет 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств устанавливают порядок инвентаризации резервов. Так, п. 3.50 устанавливает, что резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве.

К документам четвертого уровня относятся внутренние документы организации. К ним относятся Устав и Учредительный договор, где изложен порядок формирования и использования резервов и резервных фондов. В учетной политике устанавливается порядок создания резервов, рабочий план счетов для учета резервов и резервных фондов, а также формы бухгалтерского учета.

Таким образом, можно сделать вывод, что бухгалтерский учет резервов и резервных фондов организуется в соответствии с требованиями многочисленных нормативно-правовых актов как в сфере бухгалтерского учета, так и в соответствии с нормами гражданского законодательства. В настоящее время нет специального стандарта, посвященного порядку бухгалтерского учета резервов и резервных фондов. Однако в законодательстве сформулирована цель создания резервов - равномерное включение предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода.



2. Бухгалтерский учет резервов и резервных фондов на примере ОАО «Квант»

2.1 Организационно-экономическая характеристика и учетная политика организации

Открытое акционерное общество «Квант» создано 15 января 2000 г. Юридический адрес предприятия - г. Москва, ул. Комсомольская, д. 70. Правовое положение ОАО «Квант», порядок его реорганизации и ликвидации, а также права и обязанности участников определяются Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом «Об открытых акционерных обществах», а также Уставом.

Компания «Квант» осуществляет оптовую и розничную поставку компьютеров и оргтехники, которые предварительно собираются из комплектующих изделий специалистами компании.

Основные технико-экономические показатели, характеризующие хозяйственную деятельность ОАО «Квант» в 2005-2007 г.г, приведены в Приложении 7. Как видно из приведенных данных, эффективность деятельности ОАО «Квант» увеличивается. Объем продаж в 2007 г. увеличился по сравнению с прошлым годом на 6193 тыс. руб., или на 13.59 %. Увеличилась как прибыль от продажи товаров (на 6695 тыс. руб., или на 163.53 %), так и чистая прибыль (на 4463 тыс. руб., или на 137.28 %). По итогам анализа можно сделать вывод, что ОАО «Квант» - относительно крупное предприятие, оно развивается и расширяется.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», ОАО «Квант» разработало и утвердило на 2007 г. учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета. В соответствии с принятой учетной политикой: