-отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции) по товарообменному договору;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

-списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции).

Начислите налог на добавленную стоимость, если товары (готовая продукция) облагаются этим налогом:

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

-начислен НДС с выручки от продажи.

В конце месяца определите финансовый результат от продажи:

ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99

-отражена прибыль от продажи;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9

-отражен убыток от продажи.

Выручка по товарообменному договору определяется исходя из цены полученных ценностей, по которой они покупаются организацией в обычных условиях.

Пример 11:

ЗАО «Актив» и ООО «Пассив» заключили договор мены. ЗАО «Актив» передает по договору партию товаров. Себестоимость товаров - 20 000 руб. В обычных условиях ЗАО «Актив» реализует такую же партию товаров за 36 000 руб. (в том числе НДС - 5491руб.).

В обмен на товары ЗАО «Актив» получает от 000 «Пассив» партию материалов. В обычных условиях ООО «Пассив» покупает такую же партию материалов за 36 000 руб. (в том числе НДС - 5491 руб.).

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- 20 000руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

-30 509 руб. (36 000 - 5491) - оприходованы материалы, полученные по товарообменному договору;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

-5491 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

-36 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

-20 000руб. - списана себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообменному договору;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

-36 000 руб. - проведен зачет задолженностей;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

-5491 руб. - НДС по материалам списан в зачет из бюджета (произведен налоговый вычет). себестоимость затраты бартерный учет

4. Учет выручки от продажи

Выручка - это сумма средств, которую вы получили или должны получить от покупателей (заказчиков) за проданные им товары (продукцию, выполненные работы, оказанные услуги).

Сумма выручки отражается на субсчете 90-1, если она получена от обычных видов деятельности вашей организации, то есть от продажи продукции и товаров, выполнения работ или оказания услуг. На счете 90 «Продажи» также ведут учет всех доходов и расходов, связанных с осуществлением обычных видов деятельности организации.

Все организации к счету 90 должны открыть субсчета:

-90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Также необходимо открыть субсчета, которые предназначены для учета налогов, являющихся составной частью цены, а именно:

90-3 «Налог на добавленную стоимость»,

90-4 «Акцизы»,

90-5 «Экспортные пошлины»,

Такие субсчета вы должны открыть, если ваша организация является соответственно плательщиком НДС, акцизов, экспортных пошлин или налога с продаж.

Итак, сумма выручки, полученная от продажи продукции и товаров, выполнения работ и оказания услуг, отражается на субсчете 90-1 «Выручка».

Для учета операционных и внереализационных доходов используйте субсчет 91-1 «Прочие доходы» счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Как правило, обычные виды деятельности организации указаны в ее уставе (в разделе «Виды деятельности»). Однако часто в этом разделе устава бывает записано, что организация может осуществлять «любую деятельность, не запрещенную законодательством».

В таком случае доходы считаются полученными от обычных видов деятельности, если ваша организация получает те или иные доходы регулярно и их сумма превышает 5 процентов от общей суммы выручки за отчетный период.

При отражении в учете выручки от обычных видов деятельности вы должны сделать запись по кредиту субсчета 90-1:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

-признана сумма выручки от продажи товаров (продукции, выполнения работ, оказания услуг).

Отразить выручку в учете следует сразу после того, как право собственности на продаваемые вашей организацией товары (продукцию) перешло к покупателю (работа принята заказчиком, услуга оказана).

Как правило, это происходит в момент отгрузки товаров (продукции) или в момент передачи заказчику результатов выполненных работ (оказанных услуг).

Одновременно с отражением выручки вам следует списать себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг) в дебет субсчета 90-2:

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41 (43, 45, 20,...)

-списана себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг).

По дебету субсчета 90-2 вы должны указать себестоимость только тех товаров (продукции, работ, услуг), доход от продажи которых учтен по кредиту субсчета 90-1.

В договоре купли-продажи вы можете предусмотреть, что право собственности переходит к покупателю не в момент отгрузки товара, а позже (например, после того, как товар будет, оплачен). Договор, в котором содержится такое условие, называют еще «договором с особым переходом права собственности».

В этом случае вы должны отразить выручку только после получения денег от покупателя.

Пример 12:

ЗАО «Актив» отгрузило покупателю товар. Согласно договору, покупатель приобретает право собственности на товар после его оплаты. Цена товара - 120 000 руб., себестоимость -60 000 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

-60 000 руб. - отгружен товар покупателю;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

-120 000 руб. - получены деньги от покупателя в оплату товара;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

-120 000руб. - отражена выручка от продажи;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

-60 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров.

Учёт выручки организации, если цена установлена в условных денежных единицах.

В настоящее время покупатель по разным причинам задерживает оплату товаров и перечисляет деньги продавцу гораздо позже, чем предусмотрено в договоре. Для этого, чтобы избежать подобных ситуаций на практике, очень часто продавец товара устанавливает цену в условных денежных единицах или любой иностранной валюте. Так как на территории Российской Федерации расчёты должны производиться только в рублях, то данные суммы пересчитываются в рубли.

Если в договоре предусматривается условие, что товар оплачивается только в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем, то в учёте вы должны:

отразить выручку в день перехода права собственности на товары к покупателю (по курсу иностранной валюты, действующему в этот день);

скорректировать (увеличить или уменьшить) выручку исходя из суммы денежных средств, фактически поступивших от покупателя.

Так как в договоре не зафиксирована конкретная сумма оплаты в рублях, то в бухгалтерском учёте согласно ПБУ №3/2000, возникают разницы, между оценкой товаров (работ, услуг) на дату их фактической отгрузки и фактической оплаты по договору суммы. Такие разницы получили название - суммовых. Различают положительные и отрицательные суммовые разницы.

Положительная суммовая разница возникает в учёте , если курс валюты на дату оплаты товара (работ, услуг) будет больше, чем на день его отгрузки. В этом случае Вам необходимо доначислить выручку, что отражается на счетах бухгалтерского учёта следующей бухгалтерской записью:

Дебет 62 Кредит 90 - 1

- доначислена выручка на сумму положительной курсовой разницы.

Положительная курсовая разница по субсчёту 90 -1 включаются в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость.

Отрицательная курсовая разница возникает, если курс валюты на дату оплаты товаров меньше, чем на дату их отгрузки, на эту сумму Вам необходимо уменьшить выручку.

Для этого в учёте Вы должны сделать сторнировочную бухгалтерскую запись:

Дебет 62 Кредит 90 - 1

- уменьшена выручка на сумму отрицательной курсовой разницы.

Отрицательные курсовые разницы уменьшают оборот, облагаемый НДС.

Пример 13:

ЗАО «Актив» продаёт товар, цена которого согласно договора составляет 25 000 долларов США. Оплатить товар покупатель должен в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты.

Курс доллара США составил:

на дату передачи товара покупателю - 27, 68руб./ USA;

на дату оплаты товара - 28,05 руб./USA.

Бухгалтер должен в учёте сделать следующие бухгалтерские записи:

Дебет 62 Кредит 90 - 1

692 000 руб. (25 000 USA х 27,68 руб./ USA) отражена выручка от продажи товаров (по курсу на день передачи товаров покупателю);

Дебет 51 Кредит 62

701 250 руб.(12 000 х 28,05 руб./USA) - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

Дебет 62 Кредит 90 - 1

- 9 250 (701 250 - 692 000) - доначислена выручка от продажи (отражена положительная суммовая разница).

5. Налоговые аспекты учета готовой продукции

5.1 Какие налоги надо заплатить с выручки

Сразу после того, как вы отразили в учете выручку и списали себестоимость проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), необходимо сделать проводки по начислению налогов, являющихся составной частью цены (налог на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж).

Налог на добавленную стоимость (НДС).

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость определен в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ (часть II).

Для учета сумм НДС, которые вы должны получить от покупателей в составе выручки, к счету 90 откройте субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость».

Как известно, для целей налогообложения выручку от продаж вы должны учитывать, используя один из двух методов:

по моменту отгрузки продукции;

по моменту оплаты отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

При учете выручки по отгрузке налоги с выручки начисляются после того, как право собственности на отгруженные товары перешло к покупателю (после того, как работы выполнены, услуги оказаны). Если ваша организация исчисляет налоги по отгрузке, при начислении НДС сделайте запись в дебет субсчета 90-3:

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

-начислен НДС к уплате в бюджет.

При учете выручки по оплате налоги с выручки начисляются после того, как покупатель оплатил товары (работы, услуги). Если ваша организация исчисляет налоги по оплате, а на момент признания выручки оплата от покупателей еще не поступила, сделайте проводку:

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС»

-учтен НДС по неоплаченной выручке.

После того как будут получены деньги от покупателя, сделайте проводку:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

-начислен НДС к уплате в бюджет.

Выбранный вами метод учета выручки для целей налогообложения должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Акцизы.

Порядок исчисления и уплаты акцизов определен в главе 22 «Акцизы» Налогового кодекса РФ (часть II).

Для учета сумм акцизов, которые вы должны получить от покупателей в составе выручки, к счету 90 откройте субсчет 90-4 «Акцизы».

Начисление акциза отражают по дебету субсчета 90-4:

ДЕБЕТ 90-4 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по акцизам»

-начислен акциз к уплате в бюджет.

Независимо от того, как ваша организация определяет выручку для целей налогообложения (по оплате или по отгрузке), акциз к уплате в бюджет вы должны начислить в день передачи товара покупателю.

Исключение по уплате акцизов предусмотрено лишь для некоторых категорий подакцизных товаров (п. 1 ст. 195 НК РФ). По этим товарам начисление акцизов производится после их оплаты.

Начисление акциза после оплаты товаров отражается в учете следующим образом.

В день отгрузки товаров: ДЕБЕТ 90-4 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченным акцизам»

-учтен акциз по неоплаченной выручке.

В день поступления оплаты:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по неоплаченным акцизам» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по акцизам»

-начислен акциз к уплате в бюджет.

Пример 13:

ЗАО «Актив» продало товаров на общую сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 70 000 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать следующие бухгалтерские записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

-120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

-70 000руб. - списана себестоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

-18 305 руб. - начислен НДС;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

-120 000руб. - поступили деньги от покупателей в оплату товаров.

Заключительной записью будет проводка:

ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99

-31 695 руб. (120 000 - 70 000 - 18 305) - отражена прибыль отчетного месяца.

Таким образом, у ЗАО «Актив» будут следующие остатки по субсчетам счета 90 «Продажи»:

кредитовое сальдо по субсчету 90-1 - 120 000 руб.;

дебетовое сальдо по субсчету 90-2 - 70 000 руб.;

дебетовое сальдо по субсчету 90-3 - 20 000 руб.;

дебетовое сальдо по субсчету 90-9 - 30 000 руб. Сальдо по счету 90 «Продажи» равно нулю.

Теперь рассмотрим, как закрыть субсчета к счету 90 по итогам года.

31 декабря (после того, как вы определили финансовый результат за декабрь) все субсчета, открытые к счету 90, вы должны закрыть. Делается это так:

а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывается бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 90-1 КРЕДИТ 90-9

-закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

б)дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 закрываются бухгалтерскими записями:

ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2 (90-3, 90-4, 90-5, 90-6)

-закрыты субсчета 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 по окончании года.

В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны.

5.2 Налоговый учет готовой продукции

В налоговом учете организации, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья и которые исчисляют налог на прибыль методом начисления, отражают готовую продукцию только по прямым фактическим расходам. Закрытый перечень таких расходов приведен в п.1 ст.318 Налогового кодекса РФ.

Необходимо отметить, что исчислять себестоимость единицы продукции в налоговом учете не надо. Дело в том, что стоимость реализованной продукции списывается не пропорционально проданной продукции, а по особому порядку. Этот порядок для предприятий, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, установлен п.2 ст.318 и п.1 ст.319 Налогового кодекса РФ.

Разберем эти правила. Для начала определим стоимость незавершенного производства. Для этого его остатки на начало периода сложим с прямыми расходами текущего периода.

Затем полученный результат умножим на количество сырья, оставшегося на конец периода, и поделим на количество сырья, которое использовалось в отчетном периоде. Делая такой расчет, учтите следующее:

Во-первых, сырье нужно брать за минусом технологических потерь;

Во-вторых, количество сырья исчисляется в натуральном выражении;

В-третьих, используемое в отчетном периоде сырье - это то, которое приходится на начало месяца и отпущенное в производство (в течение месяца).

В результате этих вычислений получаем стоимость незавершенного производства. Чтобы определить стоимость произведенной готовой продукции, необходимо из используемого в отчетном периоде сырья вычесть сумму незавершенное производство.

Пример 14.

ЗАО “Корбина ” выпускает строительные шлако-блоки из керамзита. По данным учета на 1 июня в незавершенном производстве числится:

- керамзита - 1000 кг;

- сумма прямых расходов - 40 000 руб.

В июне в производство отпущено 20 000 кг керамзита. Прямые расходы за месяц составили 1 000 000 руб. Сырья в незавершенном производстве на конец месяца - 2100 кг керамзита.

Доля сырья в незавершенном производстве на конец июня - 0,1 (2100 кг / (1000 кг + 20 000 кг)). Таким образом, сумма прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство на эту дату:

(40 000 руб. + 1 000 000 руб.) x 0,1 = 104 000 руб.

Следовательно, по данным налогового учета стоимость готовой продукции, изготовленной в июне:

40 000 руб. + 1 000 000 руб. - 104 000 руб. = 936 000 руб.

На 1 июня на складе ЗАО “Корбина ” находится 6000 шлако-блоков, стоимость которых по данным налогового учета составляет 100 000 руб. В течение июня на склад поступило еще 50 000 шлако-блоков. Стоимость этой готовой продукции - 936 000 руб.

В течение месяца покупателям отгружено 53 760 изделий.

Исходя из данных примера, на конец месяца на складе останется 2240 шлако-блоков (6000 + 50 000 - 53 760).

Доля остатка готовой продукции на складе на конец месяца в количественном выражении равна 0,04 (2240 шт. : (6000 шт. + 50 000 шт.)). Поэтому стоимость готовой продукции на складе на конец июня - 41 440 руб. ((100 000 руб. + 936 000 руб.) x 0,04).

Следовательно, стоимость готовой продукции, отгруженной покупателям в июне:

100 000 руб. + 936 000 руб. - 41 440 руб. = 994 560 руб.

На 1 июня по данным налогового учета у ЗАО “Корбина ” в составе отгруженной, но не реализованной готовой продукции числится 5000 шлако-блоков. Их стоимость по прямым расходам - 90 000 руб. В июне покупателям из отгруженной готовой продукции реализовано 57 000 изделий.

Всего в составе отгруженной готовой продукции в количественном выражении - 58 760 изделий (5000 + 53 760). Прямые расходы на них составляют 1 084 560 руб. (90 000 + 994 560).

Поэтому стоимость отгруженной и реализованной готовой продукции в июне равна 1 052 074,88 руб. (1 084 560 x 57 000 : 58 760).

Отметим, что именно стоимость отгруженной и реализованной готовой продукции - та величина прямых расходов, которая учитывается в текущем (налоговом) периоде при налогообложении по налогу на прибыль. Это установлено п.2 ст.318 Налогового кодекса РФ.

6. Раскрытие информации о готовой продукции и товарах в отчетности

6.1 Раскрытие информации о готовой продукции и товарах в бухгалтерском балансе

В Бухгалтерском Балансе раскрытие информации о готовой продукции и товарах отражается по следующим строкам.

По строке 213 приводят затраты на незавершенное производство и незаконченные работы (услуги). Для торговых фирм это сальдо по счету 44 "Расходы на продажу", а для остальных организаций - несписанный остаток счетов 20, 21, 23, 29, 46.

По строке 214 указывают фактическую или нормативную себестоимость готовой продукции. А торговые организации здесь же приводят покупную стоимость своих товаров. Покупная стоимость товара складывается из фактических затрат на его приобретение.

Особое внимание следует уделить ситуации, когда цена товаров выражена в условных единицах. В этом случае, если оплата произошла после того, как товары были приняты к учету, образуется суммовая разница. Ее показывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Ведь покупную стоимость оприходованного товара менять нельзя (п.12 ПБУ 5/01).

По дебету счета 91 отражают отрицательные суммовые разницы (когда курс условной единицы на день оплаты выше курса на день оприходования). При этом делают проводку:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

- отражена отрицательная суммовая разница.

Если же курс условной единицы на дату оплаты (но не предоплаты!) выше курса на день оприходования, то образуется положительная суммовая разница. В учете ее надо отразить таким способом:

Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- отражена положительная курсовая разница.

Пример 15.

ООО "Колосс" приобрело 200 банок тушёнки. Согласно договору поставки цена одной банки - 0,62 условной единицы с учетом НДС. За условную единицу принят доллар США.

Курс доллара США, установленный Центральным банком РФ, составил:

- на дату отгрузки - 2 июня 200_ г. - 29,0053 руб.;

- на день оплаты - 11 июня 200_ г. - 29,0424 руб.

Таким образом, из-за разницы в курсах доллара на дату оприходования товара и на дату его оплаты образовалась отрицательная суммовая разница в размере 4,6 руб. (200 шт. х 0,62 USD х (29,0424 руб/USD - 29,0053 руб/USD)). В этой же сумме "сидит" НДС - 0,70 руб. (4,6 руб. х 18% : 118%). Поскольку горошек уже принят к учету, суммовую разницу бухгалтер отнес на прочие расходы.

В учете бухгалтер ООО "Колосс" отразил эту поставку так.

2 июня 200_ г.:

Дебет 41 Кредит 60

- 3596,66 руб. (200 шт. х 0,62 USD х 29,0053 руб/USD) - отражена стоимость товара исходя из курса условной единицы, действующего на дату отгрузки;

Дебет 19 Кредит 60

- 548,64 руб. (3596,66 руб. х 18% : 118%) - выделен НДС по поступившему товару.

11 июня 200_ г.:

Дебет 60 Кредит 51

- 3601,26 руб. (200 шт. х 0,62 USD х 29,0424 руб/USD) - оплачена поставка тушенки;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

- 3,90 руб. - отражена отрицательная суммовая разница;

Дебет 19 Кредит 60

- 0,70 руб. - выделен НДС с отрицательной суммовой разницы.

Таким образом, если ООО "Колосс" не продаст горошек до 30 июня 200_ г., то в балансе по строке 214 бухгалтер покажет 3596,66 руб.

Кроме того, по строке 214 надо показать себестоимость готовой продукции или товаров, уменьшенную на сумму созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

По строке 215 записывают стоимость отгруженной продукции в случае, если право собственности на нее переходит не в момент отгрузки, а позже, например, после оплаты.

В Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах:

По строке 920 приводят стоимость товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение.

По строке 930 бухгалтер показывает стоимость товаров, взятых на комиссию.

6.2 Раскрытие информации о готовой продукции и товарах в Отчете о прибылях и убытках

Выручку (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) показывают по строке 010. По данной строке показывают выручку от обычных видов деятельности организации. Что считать обычным предпринимательством, фирма определяет самостоятельно (п.4 ПБУ 9/99). По общему правилу в Отчете выручка отражается в общей сумме, без расшифровок. Расшифровывают только существенные доходы. Выручку берут с учетом суммовых разниц, различных скидок или наценок, а также процентов, которые причитаются с покупателя за рассрочку платежа. А вот сумму НДС, акцизов, экспортных пошлин из величины выручки исключают. Кроме того, не являются доходами деньги, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю), полученные авансы и суммы, поступившие в качестве залога, задатка и т.д.

По строке 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражают затраты по обычным видам деятельности. Это расходы на изготовление и реализацию продукции, приобретение и продажу товаров, а также траты, связанные с выполнением работ и оказанием услуг.

Как было отмечено, торговые фирмы в бухгалтерском учете также могут распределять коммерческие и управленческие расходы между проданными и оставшимися товарами. Тогда часть затрат, приходящаяся на реализованные товары, списывается в дебет счета 90 (субсчет "Себестоимость продаж"). В этом случае указанные расходы будут приведены по строке 020, а строки 030 и 040 заполнять не следует.

Коммерческие расходы (строка 030). Эту строку заполняют только те фирмы, которые коммерческие расходы не распределяют, а списывают полностью на себестоимость продукции или товаров, реализованных в отчетном периоде (п.9 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Торговые компании здесь же приводят и издержки обращения. К ним относят зарплату продавцов, амортизацию основных средств, плату за аренду торговых площадей и складов, стоимость услуг по охране и т.д.

Управленческие расходы (строка 040) списывают на себестоимость продукции аналогично коммерческим - в отчетном периоде, в котором они имели место (тогда по строке 040 отражаются управленческие расходы в полном объеме), либо пропорционально доле реализованной продукции (товаров) - в этом случае расходы будут показаны в составе себестоимости по строке 020, а строку 040 не заполняют.

7. Основные аспекты учета готовой продукции и товаров по МСФО

7.1 Понятие и классификация ТМЦ в соответствие с МСФО

В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), что согласуется с российской системой бухгалтерского учета, товарно-материальными ценностями считаются активы, которые:

· хранятся для перепродажи при нормальном ходе деятельности

· находятся в процессе производства для дальнейшей продажи; или

· существуют в форме материалов или запасов, которые будут потреблены в процессе производства или оказания услуг

Исходя из данного определения, товарно-материальные ценности подразделяются на три категории: сырье, незавершенное производство и готовая продукция. К незавершенному производству относятся товары, производство которых завершено частично, а готовая продукция - это законченные товары, готовые к продаже.

Согласно МСФО, товарно-материальные ценности, отражаемые в финансовой отчетности, как правило, классифицируются в соответствии с приведенными выше категориями ("Сырье", "Незавершенное производство" и "Готовая продукция").

Для целей МСФО, принятая в российском бухгалтерском учете классификация, за исключением товаров отгруженных, может быть сгруппирована по следующим категориям: сырье, незавершенное производство и готовая продукция. Товары отгруженные следует исключить из классификации товарно-материальных ценностей для целей МСФО эта категория будет учитываться как дебиторская задолженность в соответствии с учетом по методу начислений..

Различия между МСФО и российской системой бухгалтерского учета применительно к готовой продукции и товарам проявляются в оценке предметов по наименьшему из себестоимости и чистой цены возможной реализации, оценке незавершенного производства и готовой продукции с учетом производственных затрат и использовании различных систем учета себестоимости, а также распределения накладных расходов. Ниже рассмотрим наиболее общие моменты учета товаров и готовой продукции по МСФО.

7.2 Незавершенное производство и готовая продукция - оценка, основанная на производственных издержках

Издержки производства - это затраты, понесенные в связи с приобретением товарно-материальных ценностей (ТМЦ) для перепродажи, или с их производством. Согласно МСФО, издержки промышленного предприятия, связанные с производством, - это такие затраты, которые связаны с продукцией и включаются в оценку незавершенного производства и готовой продукции; затем они включаются в себестоимость реализованной продукции при расчете результата от реализации.

Расходы отчетного периода - это такие издержки, которые не включаются в оценку товарно-материальных ценностей и, следовательно, рассматриваются как расходы того периода, в течение которого они были произведены. Таким образом, периодические издержки не включаются в запасы.

Согласно МСФО, незавершенное производство и готовая продукция включают в себя все производственные издержки. Издержки производства включают три компонента затрат: прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и накладные производственные расходы.

Прямые материальные затраты имеют три характеристики: (1) они включаются в себестоимость готовой продукции, (2) они используются исключительно для производства продукции, (3) между ними и продукцией существует четкая и легко прослеживаемая связь. Некоторые материалы могут образовывать часть готовой продукции, но установление связи между такими материалами и продукцией может чрезвычайно дорогостоящим и трудоемким делом. По этой причине такие материалы учитываются как непрямые материальные затраты, и включаются в состав накладных производственных расходов.

Прямые трудовые затраты включают трудозатраты всех работников, непосредственно участвующих в процессе переработки материалов в готовую продукцию. Как и в случае с прямыми материальными затратами, прямые затраты на оплату труда по выпуску производственной продукции включают только трудозатраты, непосредственно связанные с такой продукцией. Косвенные трудозатраты состоят из стоимости услуг, которые принципиально или практически невозможно соотнести с производимой продукцией, и которые включаются в накладные производственные расходы.

Накладные производственные расходы включают все производственные расходы, за исключением тех, которые учитываются как прямые материальные затраты и прямые трудозатраты. Накладные производственные расходы представляют собой расходы, которые необходимо произвести, но которые принципиально или практически невозможно соотнести с конкретными единицами произведенной продукции.

7.3 Оценка товарно-материальных ценностей - варианты учета себестоимости

Внутри систем учета себестоимости, используемых предприятиями, идентификация затрат, связанных с процессом производства, основывается либо на учете фактических затрат, либо на учете нормативных затрат. При учете фактических затрат, в системе собираются данные по фактическим затратам материалов, труда и накладным производственным расходам, в то время как при учете по методу нормативных затрат, система собирает как фактические, так и нормативные затраты по этим элементам производства. Нормативные затраты вводятся в систему учета для того, чтобы определить стандартную, или "нормативную", себестоимость готовой продукции. Затраты, фактически произведенные в течение периода, затем сравниваются с нормативными значениями для облегчения процесса принятия решений руководством и определения того, осуществляется ли должный контроль за производственными издержками.

Нормативная себестоимость - это тщательно выверенная величина затрат, действующая при определенных условиях. Существует множество способов расчета нормативов, но реальную ценность представляют собой только те, которые являются не просто расчетами, основанными на экстраполяции тенденций предыдущих периодов. Как правило, для определения количества материалов, труда и других услуг, необходимых для производства продукции, предпринимаются технологические и производственные исследования. При установке стандартов необходимо также учитывать общие экономические условия, поскольку такие условия влияют на себестоимость материалов и других услуг, которые предприятию приходится закупать.

В конце учетного периода отклонения от нормы должны быть отражены в учете. Такие отклонения можно рассматривать как убытки, возникшие по причине низкой эффективности, и списать на себестоимость реализованной продукции, или распределить корректирующими проводками на себестоимость незавершенного производства или готовой продукции. Альтернатива, избираемая руководством для списания отклонений, должна зависеть от того, насколько установленные нормативы являются разумно выполнимыми, и осуществляется ли контроль за отклонениями со стороны сотрудников предприятия.

Сложности, с которыми сталкиваются российские предприятия, применяющие систему учета нормативных затрат, заключаются в экономических условиях, результатом воздействия которых являются постоянно меняющиеся нормативы и несвоевременный учет отклонений. Поскольку из-за инфляции цены стремительно меняются, устанавливаемые предприятиями нормативы зачастую бывают неточными. Если в системе учета затрат применяются неправильные нормативы, в учете возникают значительные отклонения, которые необходимо распределять. Поскольку наиболее вероятным источником возникновения отклонений являются меняющиеся цены, отклонения следует относить на стоимость запасов (незавершенное производство и готовая продукция), и себестоимость реализованной продукции.

7.4 Требования к предоставлению информации в финансовой отчетности

Согласно МСФО, в отношении товарно-материальных (в том числе и готовой продукции) ценностей должна предоставляться следующая информация:

· учетная политика, применяемая для оценки товарно-материальных ценностей, включая формулу расчета себестоимости;

· итоговый остаток товарно-материальных ценностей, а также остатки согласно классификации, принятой на предприятии;

· остаток товарно-материальных ценностей, учитываемых по чистой цене возможной реализации;

· суммы любых обратных проводок или уценок, которые отражены как доходы соответствующего периода вследствие повышения чистой цены возможной реализации;

· обстоятельства или события, обусловившие обратные проводки или уценку товарно-материальных ценностей вследствие повышения чистой цены возможной реализации; остаток товарно-материальных ценностей, переданных в залог как обеспечение обязательств.

В том случае, если себестоимость товарно-материальных ценностей определяется по последним по времени закупок ЛИФО, в финансовой отчетности должна быть отражена разница между суммой остатка товарно-материальных ценностей, отраженной в балансе и:

· наименьшим из суммы, полученной путем расчетов либо по себестоимости первых по времени закупок ФИФО, или методу средней себестоимости, и чистой цены возможной реализации; либо

· наименьшим из себестоимости на дату баланса и чистой цены возможной реализации.

В финансовой отчетности также должна содержаться информация по себестоимости товарно-материальных ценностей, списанных в течение периода; или операционным расходам (с классификацией по типам), влияющим на прибыль, отраженным как расходы соответствующего периода.

Размещено на Allbest.ru