Стратегічні аспекти обліку в системі управління великого машинобудівного підприємства

Размещено на http://www.allbest.ru/

Східноукраїнський національний університет імені Володимира Даля

УДК 657.52:621

Спеціальність 08.06.04 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат дисертації

на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Стратегічні аспекти обліку в системі управління великого машинобудівного підприємства

Канурна Зінаїда Федорівна

Луганськ - 2002

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Донецькій державній академії управління Міністерства освіти та науки України (м. Донецьк).

Науковий керівник - академік НАН України, доктор економічних наук, професор Чумаченко Микола Григорович, Донецька державна академія управління Міністерства освіти і науки України, завідувач кафедри обліку і аудиту.

Офіційні опоненти:

- доктор економічних наук, професор Сопко Василь Васильович, Київський національний економічний університет Міністерства освіти і науки України, професор кафедри обліку в промисловості (м. Київ);

- кандидат економічних наук, доцент Чиж Віра Іванівна, Східноукраїнський національний університет імені Володимира Даля Міністерства освіти і науки України, доцент кафедри обліку і аудиту (м. Луганськ).

Провідна установа - Харківський державний економічний університет Міністерства освіти і науки України, кафедра бухгалтерського обліку (м. Харків).

Захист відбудеться 17 жовтня 2002 р. о 15 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 29.051.01 у Східноукраїнському національному університеті імені Володимира Даля Міністерства освіти і науки України за адресою: 91034, м. Луганськ-34, кв. Молодіжний, 20-а.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля за адресою: 91034, м. Луганськ-34, кв. Молодіжний, 20-а.

Автореферат розісланий 12 вересня 2002 року.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради Г.В. Козаченко

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми дослідження. В сучасних умовах господарювання для прийняття ефективних управлінських рішень необхідна інформація як про виробничий потенціал підприємства, так і про те конкурентне середовище, у якому здійснюється виробнича діяльність. Розширення сфери облікового процесу веде до перехрещення традиційного бухгалтерського обліку з елементами планування, прогнозування, економічного аналізу, ціноутворення. Об'єднання різних сфер економічної роботи обумовило появу самостійної галузі знань за назвою "Управлінський облік". Розширення облікових рамок не тільки істотно підвищує роль обліку в управлінні виробництвом, але й висуває ряд задач щодо удосконалення методології його ведення для досягнення стратегічних цілей розвитку виробничої сфери, особливо в умовах великого машинобудівного виробничого комплексу. Дані виробничі формування випускають складну, наукомістку техніку й устаткування і відрізняються тривалістю виробничого циклу, складним технологічним ланцюжком, багатобічною внутрішньою та зовнішньою кооперацією. Забезпечити поступальний розвиток таких могутніх виробничих комплексів можливо лише шляхом розробки системи ефективної інформаційної підтримки менеджменту, адаптивної сучасним вимогам за рахунок створення розвиненої інформаційної інфраструктури підприємства. Перспективним напрямом удосконалювання інформаційної бази, досягнення її відповідності сучасному світовому рівню є кардинальна реорганізація традиційної системи бухгалтерського обліку та її перетворення на базі сучасних інформаційних технологій у комплексну систему стратегічного управлінського обліку.

В існуючих наукових розробках зарубіжних та вітчизняних учених викладаються загальнотеоретичні проблеми управлінського обліку. В них не розроблено конкретні практичні методики адаптації закордонних рекомендацій щодо особливостей вітчизняних підприємств. Тому проблема залишається практично мало вивченою і багато в чому невирішеною в області відображення в обліку виробничого потенціалу, нагромадження витрат і використання облікової інформації для розробки стратегії підприємства.

Таким чином, значимість досліджуваної проблеми, відсутність системних розробок щодо її вирішення стосовно великих машинобудівних комплексів обумовили вибір теми дисертаційної роботи, її цільову спрямованість і задачі.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Донецької державної академії управління Міністерства освіти і науки України (м. Донецьк) за темою: "Стратегія антикризового управління промисловим підприємством в умовах реформування економіки" (номер державної реєстрації 00197U001599), у рамках якої автором розроблено методичні рекомендації щодо адаптації і практичного впровадження стандартів бухгалтерського обліку в систему господарської діяльності підприємств важкого машинобудування та використання облікової інформації для забезпечення прийняття управлінських рішень і розробки стратегічних напрямів розвитку.

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційної роботи є теоретичне обґрунтування облікової політики підприємства, адекватної ринковим умовам господарювання та вимогам національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, розробка на основі системного підходу методичного забезпечення стратегічного управлінського обліку у великому машинобудівному комплексі.

Для досягнення поставленої мети були вирішені такі теоретичні та практичні задачі:

- досліджено основні проблеми та тенденції розвитку бухгалтерського обліку на сучасному етапі;

- уточнено поняття й аргументовано об'єктивну необхідність переходу до стратегічного управлінського обліку у великому машинобудівному виробничому комплексі;

- обґрунтовано концептуальні підходи та розроблено науково-методичні рекомендації щодо удосконалювання організаційної структури бухгалтерської служби великого машинобудівного підприємства;

- обґрунтовано комплексно-цільовий підхід до організації управлінського обліку;

- розроблено методичне забезпечення організації стратегічного управлінського обліку на основі використання сучасних комп'ютерних технологій;

- дано рекомендації щодо обліку виробничого потенціалу великого машинобудівного комплексу;

- теоретично обґрунтовано концептуальну схему нагромадження та калькуляції витрат у прийнятті управлінських рішень і розробці стратегічних напрямів діяльності;

- розроблено порядок обліково-інформаційного забезпечення процесу стратегічного управління витратами;

- забезпечено промислове впровадження результатів дослідження в процес управління великого машинобудівного виробничого комплексу.

Об'єктом дослідження є процес бухгалтерського управлінського обліку у великому машинобудівному виробничому комплексі. Предметом дослідження є теоретичні та методичні аспекти бухгалтерського обліку в забезпеченні стратегічних управлінських рішень.

Методи дослідження. Теоретичною основою проведених у роботі досліджень стали методологія і загально наукові принципи проведення комплексних досліджень. Теоретичне обґрунтування побудови стратегічного управлінського обліку здійснено із застосуванням комплексно-цільового системного підходу та логічного моделювання. В роботі використано методи логічного аналізу (при визначенні проблем і тенденцій розвитку обліку), функціонального аналізу (при розробці принципів облікової політики в забезпеченні прийняття управлінських рішень), спостереження й угрупування (при узагальненні інформації про доходи і витрати на рахунках бухгалтерського обліку), факторного аналізу (при розробці стратегії управління витратами), економіко-математичні методи та пакети сучасних прикладних програм, що дозволяють формувати і надавати користувачам необхідну облікову інформацію в режимі реального часу.

Інформаційною базою дисертаційної роботи стали теоретичні та методичні розробки вітчизняних і закордонних учених, офіційні статистичні матеріали, законодавчі та нормативні документи, що регламентують діяльність суб'єктів підприємницької діяльності, дані бухгалтерської фінансової і статистичної звітності ЗАТ "Ново-Краматорський машинобудівний завод".

Наукова новизна отриманих результатів. Основний науковий результат роботи полягає в поглибленні та розвитку теоретичних і науково-методичних основ комплексної системи стратегічного управлінського обліку і впровадження її в практику роботи великого машинобудівного виробничого комплексу.

Наукова новизна найбільш суттєвих одержаних результатів дослідження, що виносяться на захист, полягає у такому:

уточнено поняття стратегічного управлінського обліку, як комплексної економічної системи, сформованої на базі сучасних інформаційних технологій, яка охоплює в єдиному інформаційному полі всі блоки і бізнес - процеси виробничо-господарської діяльності великого машинобудівного комплексу;

уперше на концептуальному рівні розроблено підходи до формування облікової політики великих заводів важкого машинобудування щодо організації і впровадження комплексної системи стратегічного управлінського обліку, що характеризуються технологією обробки облікової інформації;

розроблено принципову нову організаційну структуру бухгалтерської служби великого машинобудівного комплексу в ринкових умовах роботи, що відповідає вимогам створення та розвитку системи стратегічного управлінського обліку і забезпечує потреби управління будь-якого рівня;

уточнено, з урахуванням специфіки машинобудівного підприємства, що випускає наукомістку техніку й устаткування, підходи до визначення складу виробничих витрат і розроблено модель їхньої класифікації за місцями виникнення і центрами відповідальності і формування контрактної, нормативної і фактичної собівартості продукції, що випускається;

уперше на вітчизняному підприємстві застосовано принципи виробничої логістики для нагромадження та калькуляції витрат на основі видів діяльності і руху продуктів, що дозволяють оцінити можливості кожного виробничого підрозділу й ефективно контролювати ресурси, які будуть використані при реалізації цих можливостей;

теоретично обґрунтовано стратегію системного підходу до автоматизації облікових робіт на основі застосування сучасних комп'ютерних технологій.

Практичне значення отриманих результатів. Розроблені в дисертації підходи, способи й отримані результати являють собою методичну основу стратегічного управлінського обліку, що дозволяє забезпечити інформаційні потреби будь-якої управлінської ланки в режимі реального часу для прийняття оперативних рішень і розробки стратегії.

Практична цінність результатів дослідження обумовлена таким:

у контексті проблем посилення управлінської орієнтації бухгалтерського обліку у великому машинобудівному комплексі удосконалено схему організації облікових робіт, порядок і графік документообігу в розрізі структурних підрозділів підприємства і всіх категорій споживачів обліково-аналітичної інформації;

за допомогою запропонованого підходу щодо аналізу відхилень від плану прибутку можна здійснювати стратегічне управління витратами та забезпечити досягнення стійкої конкурентної переваги шляхом позиціонування підприємства на ринку;

практично реалізовано стратегію системного підходу до автоматизації облікових робіт у великому машинобудівному комплексі на основі застосування сучасних комп'ютерних технологій, які функціонують у режимі "клієнт-сервер", що дозволяє уніфікувати інформаційні потоки для потреб управління;

розроблено комплект методичних положень і практичних рекомендацій щодо організації стратегічного управлінського обліку на великому машинобудівному підприємстві з урахуванням специфіки його діяльності.

Отримані результати дисертаційного дослідження підготовлено до практичного використання у формі методичних рекомендацій і одержали практичну реалізацію та промислове впровадження на підприємствах машинобудівного комплексу України й організаціях, підтвердженням чого є відповідні документи, що містяться в додатку до дисертації: ЗАТ "Ново-Краматорський машинобудівний завод" (довідка №015/1721 від 12.12.2001р.); ВАТ "Славтяжмаш" (довідка №71/2022 від 18.10.2001р.); Краматорська філія Донецької обласної організації Українського союзу промисловців і підприємців (довідка №01-68 від 09.10.2001р.); Державна податкова інспекція в місті Краматорську (довідка №22885/10/28-013 від 04.10.2001р.).

Матеріали дисертаційного дослідження використовуються в навчальному процесі Донбаської державної машинобудівної академії Міністерства освіти і науки України, м. Краматорськ (довідка №13115/164 від 09.10.2001р.), а також у системі постійнодіючої виробничо-економічної освіти ЗАТ "Ново-Краматорський машинобудівний завод" (в подальшому ЗАТ НКМЗ).

Особистий внесок здобувача. Положення, результати, висновки та рекомендації дослідження є особистим здобутком автора. Конкретний особистий внесок автора в наукові праці, написані у співавторстві, показано в переліку основних опублікованих за темою дисертації праць.

Апробація результатів дисертації. Основні положення проведеного дослідження доповідалися і схвалені на міжнародній конференції "Наука і освіта, 98" (м. Дніпропетровськ, 1998 р.); на науково-практичній конференції "Проблеми технології, управління й економіки" (Краматорськ, 1999 р.); на науково-практичній конференції "Економіка України на порозі третього тисячоліття" (Краматорськ, 2000 р.); на Всеукраїнській науково-практичній конференції "Теорія і практика управління в трансформаційний період" (Донецьк, 2000 р.); на Міжнародній науково-практичній конференції "Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні" (Київ, 2000 р.); неодноразово обговорювалися на засіданнях техніко-економічної ради при Правлінні ЗАТ НКМЗ.

Публікації. Основні результати виконаного дисертаційного дослідження опубліковано в 16 наукових працях, серед яких - 1 монографія, 7 статей у збірниках наукових праць, 6 статей у наукових журналах і 2 публікації у матеріалах наукових конференцій. Загальний обсяг публікацій - 11,2 д.а., з них 5,7 д.а. належать особисто автору.

Структура й обсяг роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, що викладені на 171 сторінці машинописного тексту. Матеріали дисертації містять 6 таблиць і 10 рисунків, які наведено на 16 сторінках. Список використаних джерел з 156 найменувань подано на 13 сторінках, 5 додатків - на 27 сторінках.

Основний зміст дисертаційної роботи

У дисертаційній роботі на основі проведених автором досліджень захищаються такі основні положення.

Розділ 1. Науково-теоретичні основи облікової політики підприємства в ринкових умовах господарювання. Динамічність внутрішнього розвитку підприємства та зовнішнього середовища в ринкових умовах визначають постійні зміни в системі обліку. Здійснюваний в Україні перехід на національні облікові стандарти, які засновані на міжнародних правилах, спрямований на залучення інвестицій. Але він не вирішує проблем внутрішнього управління підприємством, інформаційну основу якого складає управлінський облік. Законодавче закріплення управлінського (внутрішньогосподарського) обліку як складового бухгалтерського обліку призвело до виникнення полеміки в наукових колах з приводу розподілу обліку на складові і сутності, як єдиного облікового процесу, так і кожної його частини. Аналіз різних тлумачень показує, що їхні автори дають різне в нюансах, але близьке по суті трактування управлінського бухгалтерського обліку, наділяючи його однаковими функціями і ставлячи перед ним ідентичні задачі. Широкий розвиток і впровадження в практику обліку засобів автоматизованого накопичення й обробки даних спричинило виникнення дилеми: на вході в інформаційну облікову систему використовується одна і та ж первинна документація, процедура обробки якої регламентована бухгалтерським обліком, на виході із системи задоволення потреб різних користувачів потребує її поділу за різними ознаками. Це призводить до суперечливої єдності обліку, з одного боку якої є інтеграція, а з другого - диференціація. Причому інтеграційні й диференційні процеси здійснюються в різних напрямках. Постійні зміни в діяльності підприємства обумовлені його адаптацією до зовнішнього середовища, що потребує необхідності відображення в обліку не тільки фактів, що відбулися, але й складання прогнозів подальших змін. Це інтегрує систему обліку з іншими складовими системи управління - плануванням, прогнозуванням, аналізом, контролем. Різні рівні управління й зовнішні користувачі ставлять різні вимоги до підготовки інформації для задоволення своїх потреб у досягненні мети, що обумовлює поділ облікового процесу на складові. Виходячи із цього в дисертації уточнено зміст поняття "управлінський облік", який розглядається як ієрархічна піраміда. Основу цієї піраміди складає вузьке розуміння управлінського обліку, як внутрішньовиробничого, що полягає у формуванні інформації про собівартість продукції для відображення у фінансовій звітності. Ця ж інформаційна база використовується і для управління собівартістю. На цій стадії управлінський облік знаходиться в рамках бухгалтерського обліку.

Підготовка інформації з альтернативних варіантів дій для поточного управління перетворює виробничий облік в управлінський. Ця стадія облікового процесу знаходиться в середині піраміди, частина якої функціонує в рамках бухгалтерського обліку, а частина - поза нею, зливаючись із плануванням, бюджетуванням, прогнозуванням. Чим ближче до вершини піраміди управління, тим ширшим стає поняття управлінського обліку, що розширює не тільки свої функції, перетворюючись у систему управління, але і сферу впливу, охоплюючи й зовнішнє середовище бізнесу. Такі прогнозні моделі розвитку формуються в рамках стратегічного управлінського обліку, основною задачею якого є надання інформації вищій управлінській ланці для розробки концепцій стратегічного розвитку.

Аналіз результатів досліджень з управлінського обліку дозволив зробити висновок про неможливість створення єдиної уніфікованої його підсистеми. У той же час ця облікова система повинна генерувати інформацію, яка використовується в різних цілях. Відповідно до видів цієї інформації і підсистему управлінського обліку в дисертації представлено у вигляді чотирьох складових: облік повної собівартості продукції; диференційований облік; облік по центрах відповідальності; стратегічний управлінський облік.

Кожна складова управлінського обліку має певні ознаки, використовує власну класифікацію витрат, різний ступінь їхньої деталізації й оперативність представлення, обумовлену інформаційними потребами управління.

Для розмежування витрат по центрах витрат і витратах на продукт у роботі запропоновано використовувати матрицю витрат, рядки якої являють собою центри відповідальності, а графи - види виробленої продукції. В підсумку матриця відбиває витрати у тривимірній розмірності за складом витрат, за місцями виникнення, за видами продукції, що дає змогу задовольнити управлінські потреби, розрахувати ціну замовлення та оцінити рентабельність його виконання.

Обліково-інформаційна система, забезпечуючи потреби управління, органічно зв'язана з його організаційною структурою. В роботі розроблено модель інформаційної бухгалтерської служби, що відбиває організаційну структуру великого машинобудівного підприємства.

Місце стратегічного управлінського обліку в системі управління великого машинобудівного підприємства наочно визначене на схемі основних компонентів інформаційної корпоративної системи, яка представлена на рис. 1. Такий підхід до формування системи управлінського обліку забезпечує повну порівнянність планової, облікової та аналітичної інформації про ресурсні потоки та витрати в розрізі технологічних процесів, видів виготовленої продукції, центрів прибутку, відповідальності та витрат.

Розділ 2. Методичне забезпечення організації управлінського обліку.

Досягнення органічного взаємозв'язку функцій менеджменту з обліковим процесом можливе із застосуванням комплексно-цільового підходу. Його використання у формуванні стратегічного управлінського обліку дає можливість охоплення обліковою системою всієї сукупності об'єктів управлінського впливу. А саме: виробничих ресурсів - основних засобів, нематеріальних активів, матеріальних ресурсів, обліку їх стану та ефективності використання, а також усіх виробничо-господарських процесів, які спрямовані на виконання місії та пріоритетних цілей підприємства, забезпечення високих кінцевих результатів роботи трудового колективу.

Найбільш важливою складовою процесу організації системи стратегічного управлінського обліку є розробка методичного забезпечення. Враховуючи специфіку організаційної структури та системи управління великим машинобудівним комплексом, у роботі запропоновано три комплекти модифікованих форм внутрішньої звітності: цехів; виробництв - центрів прибутку; відділів загальногосподарського призначення. Структура і зміст модифікованих форм внутрішньої звітності дає можливість узагальнювати інформацію за рівнями управління. Постійне відстеження в режимі реального часу співвідношення результатів і витрат на їхнє досягнення є головною задачею стратегічного управлінського обліку доходів і витрат. Необхідність здійснення діючого контролю всіх без винятку витрат виробництва безпосередньо в місцях їхнього виникнення, об'єктивно вимагає індивідуального підходу до розробки методичного забезпечення обліку. Особливості структури управління великого машинобудівного підприємства і діючі у його складі виробництва-центри прибутку обумовили необхідність відкриття для обліку витрат на їхнє утримання й управління окремого субрахунку 912 "Загальновиробничі витрати по виробництвах". Витрати, які відображені по дебету цього субрахунку, не включаються ні до виробничої собівартості продукції цехів, які належать до центрів прибутку, ні до адміністративних витрат, так як до складу останніх, згідно із затвердженими методиками, відносять витрати на утримання відділів загальновиробничого призначення. Вони списуються безпосередньо на собівартість реалізованої продукції звітного періоду.

Аналіз результатів дослідження дозволяє зробити висновок про те, що поглиблення управлінського обліку не тільки забезпечує базу для точного розрахунку виробничих витрат, але й надає діючий інструментарій для вдосконалення управління витратами виробництва і насамперед планування собівартості. З цією метою запропоновано використовувати метод обліку нормативних витрат. Нормативна собівартість, яка розрахована по кожному етапу виробничого циклу виготовлення продукції - конструкторському, металургійному, зварювальному, комерційному, - не повинна перевищувати контрактну собівартість, яка розрахована у відділі цін за даними інженерних служб на стадії обробки кожного замовлення. Можливість калькулювання собівартості продукції тільки за змінними витратами дозволяє визначити вклад кожного місця виникнення витрат у загальні результати діяльності за рахунок їхніх власних зусиль. Розроблений у процесі дисертаційного дослідження і впроваджений у систему стратегічного управлінського обліку ЗАТ НКМЗ комплект методичних положень, рекомендацій та інструкцій з організації обліку доходів і витрат за всіма видами діяльності, з їхньою докладною деталізацією по економічних елементах, центрах прибутку, центрах відповідальності і центрам витрат дозволив не тільки створити прозору систему управління виробничими витратами та собівартістю продукції по всьому технологічному ланцюжку її виготовлення, але й вирішити надзвичайно складну для великих машинобудівних підприємств задачу формування та обліку валового прибутку як у цілому по заводу, так і по виробництвах - центрах прибутку за підсумками роботи за будь-який звітний період.

Розв'язання стратегічних задач управління знаходиться в безпосередній залежності від наявного виробничого потенціалу й ефективності його використання. Однією з найбільш мобільних систем управління у великому машинобудівному підприємстві є підсистема управління необоротними активами. Виконаний у процесі дисертаційного дослідження аналіз методів нарахування амортизації об'єктів основних засобів відповідно до П(С)БО 7 і проведені прогнозні порівняльні розрахунки дозволили зробити висновок про те, що найбільш доцільними для умов великого виробничого комплексу методами нарахування амортизації є прямолінійний для будівель та споруд і кумулятивний для всіх інших об'єктів основних засобів. Такий підхід до нарахування амортизації відповідає їх фізичному зносу. Облікова система оперативно надає керівництву, менеджерам і фахівцям дані про формування, використання й амортизацію активів по підприємству в цілому, у розрізі видів діяльності, структурних підрозділів, економічних елементів. На основі цієї інформації відповідні керівники можуть проводити детальний аналіз формування та використання активів і приймати необхідні управлінські рішення. облік машинобудівний стратегічний управлінський

Розділ 3. Концепція і принципи управлінського обліку в стратегічному аспекті. Система нагромадження виробничих витрат відбиває визначену взаємозалежність прийомів і способів узагальнення витрат за складом, змістом, призначенням, місцями виникнення і центрами відповідальності, за видами продукції чи робіт і способами контролю використання виробничих ресурсів у зіставленні з нормативними показниками. Вибір системи нагромадження витрат обумовлений вирішенням двох проблем: перша - необхідністю виявлення тих аспектів виробництва, що вимагають визначених витрат; друга - необхідністю визначення часу виконання виробничих процесів, за якими варто накопичувати витрати. В роботі доведено, що реєстрацію витрат слід здійснювати на підставі вивчення типів впливу на виготовлену продукцію і зв'язку витрат із цими впливами. В основі даної системи лежить рух продукції, що дозволяє керівникам аналізувати ресурси підприємства, які належать до продукції, та виявляти точки найбільш ефективного контролю витрат.

Визначення собівартості одиниці продукції на основі її руху виходить з того, що кінцева продукція і зв'язані з нею витрати складаються з набору визначених ресурсів, послідовності впливів на ці ресурси і тимчасових витрат, які обумовлені наявністю незавершеного виробництва.

Серед ресурсів, що залучаються у виробництво, виділяється основний чи вихідний ресурс. Під впливом розуміється елемент діяльності, початої для перетворення вихідного фізичного ресурсу в кінцеву продукцію, що відпускається покупцеві. У процесі впливу може змінюватися фізичний вид ресурсів, трансформуватися їхня конфігурація, змінюватися фізичне місце розташування якого-небудь ресурсу; а також перевіряється відповідність вихідних ресурсів проектним умовам; збільшуються додаткові вигоди від використання продукції покупцем.

З позицій покупця всі впливи розглядаються як такі, що збільшують цінність продукції, так і такі, що не являються цінністю з його погляду. Останні обумовлені змінами у виробництві з метою його вдосконалювання і сприяння переходу продукції до покупця, який згоден за неї платити. Ці впливи з погляду покупця є нульовими, а з погляду підприємства вони являють собою частину операційних витрат. Ще однією складовою операційних витрат при такому підході до їхнього нагромадження по замовленнях є тимчасові витрати. Вони виникають у результаті перебування продукції в процесі виробництва. Щоб оцінити тимчасові витрати на виконувану роботу, використовується формула дисконтування за часом.

Система нагромадження витрат на основі руху продукту складається з ряду послідовних елементів дій. На першому етапі визначається послідовність виготовлення чи руху продукції, на другому етапі - основний ресурс. Третій етап складається з визначення маршруту руху продукції з мінімальними витратами на виробництво. На четвертому етапі відбувається визначення впливів, що підвищують цінність продукції для покупців, і розраховуються тимчасові витрати. П'ятий етап полягає в нагромадженні витрат на виробництво на кожній його стадії до готової продукції. На заключному етапі здійснюється розрахунок коефіцієнту продуктивності ресурсу, визначення витрат по елементах і шляхів їхнього зниження.

Така система нагромадження витрат дає можливість створити алгоритм калькуляції витрат, який дозволяє оцінити повні витрати виробництва з урахуванням реальної вартості ресурсів та організаційного потенціалу, необхідних для створення певного виду продукції. В цій системі використовуються прості засоби нагромадження витрат на різних стадіях виробництва продукції. Застосування коефіцієнту продуктивності ресурсу, розрахованого як відношення витрат на ресурси до вартості готової продукції, дозволяє керівництву визначати області зниження витрат й оцінювати вигоду в результаті змін якості продукту.

Калькуляція собівартості замовлення по стадіях руху вихідного ресурсу складається із стадії прийняття замовлення і до його виконання. Специфіка продукції, що виготовляється ЗАТ НКМЗ, полягає в тому, що вихідним ресурсом для всіх її видів є метал у чорновій вазі. Кожне виробництво спеціалізоване на випуску однорідної продукції, але схема виготовлення продукції може бути різна. У виконанні замовлення можуть брати участь різні структурні підрозділи. Для вибору оптимального рішення по виробництву, що відповідає стратегії підприємства, розробляють логічні ланцюжки виготовлення замовлення за участю різних цехів. Відповідно до просування продукції у процесі її виготовлення розраховують витрати кожного підрозділу, зайнятого у виробничому циклі, щодо обробки металу в чорновій вазі, його руху, змін і контролю. Оскільки в різних варіантах ланцюжка виготовлення замовлення беруть участь різні підрозділи, сумарні витрати руху продукту будуть різні. Оцінивши кожен варіант за допомогою коефіцієнту продуктивності ресурсу можна вибрати оптимальний з точки зору обсягу витрат.

Для управління витратами підприємства важливе значення має проведення аналізу відхилень від прибутку в стратегічному контексті, який складається зі складових. У першу чергу аналізується фактичний сукупний ринок по кожному виду продукції окремо з метою встановлення його тенденцій. Потім обчислюється частка ринку, що займається підприємством по кожному виду продукції фактично та у відповідності з кошторисом. Порівняння фактичних цін реалізації по кожному виду продукції з кошторисними цінами дає можливість установити поведінку підприємства на ринку стосовно видів реалізованої продукції. Це може бути зниження цін для розширення частки ринку чи їхнє підвищення з метою обмеження попиту на даний продукт. У другу чергу проводиться порівняльний аналіз цін і витрат підприємства на вироблену продукцію із середньогалузевими показниками. Зіставлення дає можливість установити співвідношення продукції і ринку, визначити очевидну стратегічну орієнтацію та конкурентну стратегію і на цій основі виробити ймовірну подальшу стратегію і ключові фактори успіху.

Реалізація запропонованих методик нагромадження й аналізу витрат здійснюється в автоматизованій обліковій системі, модель якої представлена на рис. 2. Як видно з рис. 2, облік охоплює всі рівні ієрархії менеджменту великого виробничого комплексу. Дані обліку активно використовується в системі регулювання виробничо-господарської діяльності на кожнім рівні управління - оперативному, тактичному та стратегічному.

Висновки

Одержані в ході дослідження результати в сукупності вирішують важливе науково-практичне завдання щодо побудови управлінського обліку стратегічного напряму великого машинобудівного комплексу.

Основні висновки теоретичного та науково-практичного характеру і результати, які одержано в ході проведених досліджень, такі.

1. Наявність різних поглядів на управлінський облік і його сутність не заперечує саме його існування як економічного явища. Функціонування цієї облікової системи особливо актуальне в умовах великих машинобудівних комплексів, що випускають наукомістку продукцію за індивідуальними замовленнями та серіями. В таких організаційних структурах бізнесу потреби управління в інформації дуже різноманітні і торкаються як внутрішньої сфери діяльності виробничого комплексу, так і конкурентного середовища. В ході адаптації облікової системи до реалій економічного буття трансформуються і видозмінюються традиційні системи обліку, виникають нові його види.

2. Облік можна поділити на складові в залежності від призначення створюваних у бухгалтерському обліку моделей. У ході створення моделей використовують різні способи обробки економічної інформації. Так, модель, що відповідає відображенню реального господарського життя суб'єкта підприємництва, представлена у вигляді фінансової бухгалтерської чи податкової звітності в залежності від призначення та користувачів інформації. Створення таких моделей підлягає регламентації з боку держави шляхом затвердження законодавчих актів і підзаконних інструкцій. Ці моделі являють собою узагальнені показники діяльності підприємства і дозволяють судити про його виробничий і податковий потенціал. Їхнє створення знаходиться в рамках бухгалтерського і податкового обліку. Поточне управління діяльністю має потребу в деталізованих моделях, створенням яких і займається управлінський облік. Це моделі формування витрат і доходів за місцями їхнього виникнення і сферами відповідальності, виконуваними функціями і видами діяльності. В підсистемі управлінського бухгалтерського обліку знаходиться і контроль фактичних результатів у порівнянні з кошторисними показниками. Стратегічна лінія поведінки підприємства в умовах конкурентного середовища розробляється на основі аналізу й оцінки реального стану і прогнозу майбутніх подій як для підприємства, так і для зовнішнього середовища. Об'єктивність прогнозу знаходиться у прямій залежності від кількісної інформації про ринки збуту, ціни, попит на продукцію, що випускається, конкурентів. Інформаційні потреби управління збільшуються, що веде до розширення сфери безпосередньо бухгалтерського обліку та залученню до нього елементів планування, прогнозування, аналізу не тільки показників роботи підприємства, але і його конкурентів. Розширення функцій викликає появу самостійної підсистеми управління. Відмінність цієї підсистеми від управлінського бухгалтерського обліку полягає в інтеграції внутрішніх аспектів діяльності підприємства з навколишнім середовищем бізнесу, у якому діє підприємство. Такі прогнозні моделі розробляються в системі стратегічного управлінського обліку.

3. Ефективно управляти будь-якою господарською системою можна лише за наявності діючого механізму зворотного зв'язку, інформаційною основою якої служать дані управлінського обліку і відповідний організаційно-методичний інструментарій їхнього збору й обробки.

4. Для побудови підсистеми управлінського обліку, що забезпечує інформаційні потреби стратегічного менеджменту великого виробничого комплексу, треба вирішити триєдину комплексно-цільову задачу: реструктуризацію апарату й організаційної структури бухгалтерської служби підприємства; удосконалювання облікової політики підприємства, розробку і впровадження в систему управління підсистеми стратегічного управлінського обліку; створення високоефективних автоматизованих засобів роботи з об'єктами обліку, активне розширення сфери застосування сучасних інформаційних технологій у систему обліку, контролю й аналізу.

5. Створення системи обліку, адекватної організаційній структурі, дозволяє зв'язати діяльність і відповідальність конкретних керівників з результатами роботи підприємства в цілому. Вивчення організаційної структури великих виробничих комплексів дозволило виділити фактори формування облікової інформації в різних центрах прибутку.

6. Доведено, що при вдосконаленні облікового процесу, обумовленого впровадженням у великому машинобудівному виробництві стратегічного управлінського обліку, нової схеми організації облікових робіт, порядку документообігу і внутрішньої звітності структурних підрозділів, повинні бути максимально враховані зміни в організаційно-управлінській структурі підприємства, специфічні особливості, характер і тип виробництва, складність продукції, що випускається, терміни її виготовлення, система внутрішньої комунікації, можливості забезпечення оперативного прямого і зворотного зв'язку.

7. Специфіка виробництва і структури управління великого машинобудівного підприємства впливає на відображення в системі рахунків господарських операцій, що формують доходи, витрати і фінансові результати діяльності. Для забезпечення єдиного підходу до формування показників звітності центрів відповідальності розроблено методичні матеріали щодо формування статей доходів і витрат, що враховують як вимоги стандартів обліку, так і інформаційні потреби системи управління.

8. Методологія обліку витрат підприємства та калькулювання собівартості продукції за виробничою собівартістю, у яку включаються тільки ті витрати, що прямо залежать від діяльності цехів, дозволяє оцінити ефективність роботи внутрішньозаводських підрозділів підприємства, обумовлену тільки їхніми власними зусиллями.

9. Запропоновано використовувати систему нагромадження витрат за стадіями руху виготовленої продукції, основану на дослідженні типів впливів на вироблену продукцію і зв'язку витрат з цими впливами. При цьому досліджуються лише впливи, що підвищують цінність виробленої продукції. Це дозволяє керівникам аналізувати ресурси організації, що належать до продукції, і виявляти точки найбільш ефективного контролю витрат. Виробництво розглядається як послідовність впливів людини на визначені ресурси у визначеному місці, певним чином і у визначений час. Така система нагромадження витрат складається з ряду послідовних елементів дій. Вона дає можливість створити алгоритм калькуляції витрат, що дозволяє оцінити повні витрати виробництва з урахуванням реальної вартості ресурсів та організаційного потенціалу, необхідних для створення визначеного виду продукції.

10. Показано необхідність проведення стратегічного аналізу витрат, що складається з аналізу ланцюжка цінностей, аналізу позиції підприємства на ринку, аналізу витратоутворюючих факторів. Такий аналіз дає можливість виявити конкурентні переваги підприємства та виробити стратегію його поведінки.

11. Аргументовано необхідність принципово нового системного підходу до автоматизації облікових робіт, а саме: створення єдиної інформаційної моделі обчислень у локальній мережі головної бухгалтерії за технологією "клієнт-сервер" на основі системи управління базами даних СУБД ORACAL. Розробка і впровадження такої системи в ЗАТ НКМЗ і її введення в промислову експлуатацію удосконалили організацію облікових робіт, що забезпечує надійну, високоефективну інформаційну підтримку управлінських рішень.

Перелік основних опублікованих автором праць

Еськов А.Л., Канурная З.Ф. Управление издержками производства в АО Ново-Краматорский машиностроительный завод на основе коммерческой логистики // Вісник Харківського державного технічного університету. Вип. 107.- 2000. - С. 113-117. Особистий внесок автора: запропоновано принципові положення обліку витрат на виробництво в акціонерному товаристві.

Еськов А.Л., Канурная З.Ф. Оценка финансового состояния в АО НКМЗ // Вестник Международного Славянского университета. - Серия Экономика и Социология. Том ІІІ. - 2000. - №5. - С. 27-29. Особистий внесок автора: викладено методику аналізу фінансового стану акціонерного товариства.

Еськов А.Л., Канурная З.Ф. Повышение роли учетной информации в принятии управленческих решений по управлению экономикой предприятия // Вісник Харківського державного технічного університету. - Технічний прогрес та ефективність виробництва. Вип. 96. - 2000. -- С. 42-45. Особистий внесок автора: обґрунтована роль облікової інформації у прийнятті управлінських рішень.

Канурная З.Ф. Реформирование учетной политики на АО "НКМЗ" с внедрением национальных стандартов // Економіка України на порозі третього тисячоліття. Зб. наук. праць .- Донецьк: ІЕП НАНУ, 2000. - С. 62-72.

Канурная З.Ф. Автоматизація бухгалтерського обліку в сучасних умовах // Продуктивність. - Краматорськ. - 1998. - №4. - С. 20-21.

Канурная З.Ф. Система внутрифирменного бюджетирования в АО НКМЗ // Менеджер. Вісник Донецької державної академії управління. - 2001. -№4(16). -С. 66-70.

Канурная З.Ф. Концептуальные основы построения бухгалтерского учета в условиях рыночных отношений // Економіка розвитку. Вісник Харківського державного технічного університету. - 2001. - №1 (21). - С. 76-80.

Канурная З.Ф. Совершенствование нормативной базы бухгалтерского учета - позитивный шаг в развитии стратегического управленческого учета // Вісник Східноукраїнського державного університету. - 2001. - №12(46). - С. 95-98.

Канурная З.Ф. Повышение эффективности управления активами - важнейший фактор устойчивого развития предприятия // Матер. Всеукраїнськ. наук.-практ. конф. "Теорія та практика управління у трансформаційний період". - Донецьк: ІЕП НАН України, 2001. - С. 120-124.

Канурная З.Ф. Переход на новые национальные стандарты бухгалтерского учета // Проблемы технологии, управления и экономики. Ч.1. - Краматорск. - 1999. - С. 125-127.

Канурная З.Ф. Проблемы и пути повышения эффективности информационного обеспечения корпоративного менеджмента // Актуальные проблемы стабилизации и развития экономики. Сб. науч. тр. НАН Украины. - Ин-т экономико-правовых исследований. - Донецк. - 1999. - С. 258-268.

Канурная З.Ф., Еськов А.Л. К вопросу о совершенствовании информационной базы системы корпоративного управления // Вісник Харківського державного економічного університету. - 2000. - №1(13). - С. 33-35.

Особистий внесок автора: розглянуто напрямки вдосконалення інформаційної бази системи корпоративного управління.

13. Канурная З.Ф., Храменко Ю.Д. Реструктуризация бухгалтерского аппарата крупного машиностроительного предприятия на примере АО НКМЗ // Матер. Міжнар. наук.-технічн. конф. "Проблеми і практика управління в економічних системах". - Донецьк, 1998. - №108 (175). - С. 8-14.

Особистий внесок автора: розглянуто основні напрями реструктуризації бухгалтерського апарату великого машинобудівного підприємства.

14. Скударь Г.М., Канурная З.Ф. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности по центрам затрат крупного машиностроительного предприятия // "Проблеми формування ринкової економіки". Спец. випуск "Проблеми трансформації бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту в системі міжнародних стандартів". - Київ: КНЕУ. - 2001. - С. 247-258. Особистий внесок автора: обґрунтовано механізм формування центрів витрат великого машинобудівного підприємства.

15. Скударь Г.М., Канурная З.Ф. Управленческий учет в системе внутрифирменного менеджмента // Економіка промисловості. - 1999. - №4(6). - С. 31-39. Особистий внесок автора: розглянуто роль управлінського обліку в системі внутрішнього менеджменту підприємства.

16. Скударь Г.М., Панков В.А., Канурная З.Ф. Приватизация крупных промышленных предприятий. - К.: Техника, 1995. - 117 с. Особистий внесок автора: розглянуто основні питання обліку при приватизації великих промислових підприємств.

Анотація

Канурна З.Ф. Стратегічні аспекти обліку в системі управління великого машинобудівного підприємства. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 - Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. - Східноукраїнський національний університет імені Володимира Даля Міністерства освіти і науки України, Луганськ, 2002.

Проаналізовано стан обліку на сучасному етапі економічного розвитку України, виявлено основні проблеми та тенденції його розвитку в умовах великого машинобудівного комплексу. Досліджено зміст управлінського обліку та встановлено існуючі розходження в підходах до його сутності. Виявлено специфіку організаційної структури великого машинобудівного підприємства та її вплив на побудову облікового процесу і задоволення інформаційних потреб управління різного рівня. Визначено складові умови комплексно-цільового підходу до організації облікових робіт. Розроблено методичні підходи до організації управлінського обліку витрат, доходів і фінансових результатів з розмежуванням по центрах прибутку та відповідальності. Розроблено комплекти внутрішньої звітності для кожного рівня управління підприємства. Сформовано принципи нагромадження витрат на основі руху продукції. Запропоновано розрахунок коефіцієнту продуктивності основного ресурсу. Подано послідовність здійснення стратегічного аналізу витрат та відхилень фактичного прибутку від показників бізнес-плану. Розроблено організаційний супровід упровадження системи стратегічного управлінського обліку на ЗАТ "Ново-Краматорський машинобудівний завод".

Ключові слова: управлінський облік, стратегічний облік, витрати, доходи, нагромадження витрат, документообіг, облікова політика, автоматизована система обробки інформації.

Аннотация

Канурная З.Ф. Стратегические аспекты учета в системе управления крупного машиностроительного предприятия. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - Восточноукраинский национальный университет имени Владимира Даля Министерства образования и науки Украины, Луганск, 2002.

Проанализированы основные тенденции развития учета на современном этапе в условиях крупного машиностроительного комплекса. Показано, что учетная система находится в противоречивом единстве, с одной стороны которого находится интеграция или глобализация, а с другой - дифференциация. Постоянные изменения в деятельности предприятия обусловлены его адаптацией к изменениям окружающей среды, что вызывает необходимость отражения в учете не только уже состоявшихся фактов хозяйственной жизни, но и разработки прогнозов дальнейших изменений. Это интегрирует учетную систему с другими составляющими процесса управления - планированием, прогнозированием, анализом, контролем. Предъявление различных требований разными уровнями управления к подготовке информации для удовлетворения своих потребностей в достижении поставленных целей вызывает деление учета на составляющие. Проанализированы существующие различия в подходах к определению сущности управленческого учета. На основе использования моделирования, как элемента методологии учета, обозначены рамки бухгалтерского финансового, налогового, управленческого и стратегического учета. Специфика управленческого учета исследована на основе рассмотрения его в виде иерархической пирамиды.

Показано, что соответственно видам информации, используемой управлением в различных целях, систему управленческого учета следует представлять в виде четырех составляющих: учет полной себестоимости продукции, дифференцированный учет, учет по центрам ответственности, стратегический управленческий учет. Каждой составляющей присуща различная степень детализации информации и оперативности ее представления, определяемая потребностями управления. Разграничение затрат по центрам затрат и расходам на продукт предложено осуществлять на основе использования матрицы затрат. Строки матрицы представляют собой центры ответственности, колонки - виды производимой продукции.

Обоснована необходимость создания системы стратегического управленческого учета, которая обеспечивается решением триединой комплексно-целевой задачи, состоящей из реструктуризации аппарата и организационной структуры бухгалтерской службы предприятия; совершенствования учетной политики предприятия; создания высокоэффективных автоматизированных средств работы с объектами учета и расширения сферы применения современных информационных технологий в системе учета, контроля, анализа. Показано, что учетно-информационная система, обеспечивающая потребности управления, органично связана с организационной структурой предприятия.

Разработаны три комплекта модифицированных форм внутренней отчетности для цехов, производств - центров прибыли и отделов общехозяйственного назначения. Каждый комплект имеет целевую направленность информации по различным уровням управления, что обеспечивает разграничение информационных потоков в соответствии с организационной структурой управления ЗАО НКМЗ. Для обеспечения единого подхода к формированию показателей отчетности центров ответственности предложены принципы формирования статей доходов и расходов, отражающие как требования стандартов учета, так и информационные потребности системы управления.

Доказана важность учета производственного потенциала как основы повышения эффективности управления активами. Выявлены наиболее рациональные методы начисления амортизации для различных видов необоротных активов, что обеспечивает возможность проведения детального анализа формирования и использования активов.

Установлено, что выбор системы накопления затрат обусловлен решением двух проблем. Первая проблема обусловлена необходимостью выявления тех аспектов производства, которые требуют определенных затрат, вторая - необходимостью определения времени выполнения производственных процессов, по которым следует накапливать расходы. Решение этих проблем заключается в использовании разработанной системы накопления издержек по стадиям движения продукции. В этой системе накопления затрат производство рассматривается как последовательность воздействий человека на определенные ресурсы, в определенном месте, определенным образом и в определенное время. Формализованы элементы действий в системе накопления затрат на основе движения продукции. Выбор варианта изготовления продукции осуществляется на основе коэффициента продуктивности ресурсов, расчет которого предложен в работе.

Представлена модель анализа отклонений от прибыли в стратегическом контексте, позволяющая определить стратегическую ориентацию и конкурентную стратегию предприятия.

Разработана автоматизированная система учета, реализованная в архитектуре "клиент-сервер", позволяющая управлять производственными процессами.

Ключевые слова: управленческий учет, стратегический учет, расходы, доходы, накопление затрат, документооборот, учетная политика, автоматизированная система обработки информации.

The summary

Canurna Z.F. Strategic aspects of the accounting in a control system of the large machine-building enterprise. - Manuscript.

The dissertation on competition of a scientific degree of the candidate of economic sciences behind a specialty 08.06.04 - Accounting, analysis and audit. - East-Ukrainian national university of name of Vladimir Dahl of Ministry of education and sciences of Ukraine, Lugansk, 2002.

The condition of the accounting at the present stage of economic development of Ukraine revealed basic problems and tendencies of its development in conditions of the large machine-building complex. The specific of organizational structure of the large machine-building enterprise and its influence on construction of registration process and satisfactions of information needs of management of a different level is revealed. The certain compound conditions of the complex-target approach to organization of registration works. The developed methodical approaches to organization of the managerial accounting of expenses, incomes and financial results with delimitation behind of the profit and responsibility. The complete sets of the internal reporting for any level of management of the enterprise are developed. The generated principles of accumulation of expenses on the basis of movement of production. The account to factor of productivity of the basic resource is offered. The given sequence of realization of the strategic analysis of expenses and deviations of the actual profit from parameters business - plan. The organizational support of introduction of system of the strategic managerial accounting on Novo-Kramatorsky machinostroitelny zavod.