Методика аудита финансовых вложений

Размещено на http://www.allbest.ru/

29

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

Методика аудита финансовых вложений

Введение

аудит финансовый планирование

В процессе своей финансово-хозяйственной деятельности предприятия могут осуществлять финансовые вложения с целью получения дополнительного дохода -- дивидендов, процентов и т.п.

К финансовым вложениям относятся инвестиции в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Что же касается ценных бумаг, то это особая форма существования капитала, отличная от его товарной, производительной, и денежной форм, которая может передаваться вместо него самого. Суть ее состоит в том, что у владельца сам капитал отсутствует, но имеются все права на него, которые и зафиксированы в форме ценной бумаги. То есть, ценные бумаги являются разновидностью т.н. фиктивного капитала, и в условиях быстротечности, высокой степени риска хозяйственных операций, сложности финансового положения большинства субъектов хозяйствования существует объективная необходимость в получении достоверной информации о их наличии у предприятия, их стоимости и движении, законности ведения операций с ними. Ошибки и искажения при учете операций с ценными бумагами в случае их существенности могут значительно повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности и нанести значительный материальный ущерб экономическому субъекту.

Для работы бухгалтера необходимы четкие, детализированные, законодательно закреплённые указания по бухгалтерскому учёту финансовых вложений и контролю за совершением таких операций и их законностью.

Актуальность выбранной темы состоит в том, что в настоящее время многие организации предпочитают направлять свободные средства во вложения различных видов, при этом может происходить нарушение законодательства для поддержания правильности норм учета и законодательства и необходима аудиторская проверка.

Целью данной работы является рассмотрение аудита финансовых вложений.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

· рассмотреть теоретические и нормативные аспекты организации аудита финансовых вложений;

· рассмотреть основные аспекты планирования аудита финансовых вложений;

· изучить методику аудита финансовых вложений;

· определить типичные ошибки, выявленные при аудите финансовых вложений и рассмотреть рекомендации аудитора по этим ошибкам.

Наиболее полно вопрос о теоретических аспектах аудита финансовых вложений был раскрыт в работах следующих авторов: Подольский В. И., Мерзликина Е.М., Агеева Ю.Б. Сама же методика аудита финансовых вложений была четко сформулирована в работах следующих авторов: Робертсон Дж., Арабян К.К.. И для описания типичных ошибок выявленных аудитором при аудите финансовых вложений посвящены следующие работы: Шеремет А.Д., Рогуленко Т.М., Пупко Г.М.

В ходе работы использовались такие источники, как: нормативно-законодательные акты, учебно-методическая литература, материалы периодических изданий, ресурсы сети интернет.

1. Основные цели и задачи аудита финансовых вложений

Помимо доходов от основной деятельности у предприятия могут быть дополнительный источник доходов в виде полученных дивидендов, процентов и т.д., получаемых путем финансовых вложений.

К финансовым вложениям организации, согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», относятся:

· государственные и муниципальные ценные бумаги,

· ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

· вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

· предоставленные другим организациям займы;

· депозитные вклады в кредитных организациях;

· дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр;

· вклады организации-товарища по договору простого товарищества Приказ Минфина РФ от 10.12.2002 126н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02» (ред. 27.11.2006)..

Не относятся к финансовым вложениям активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы (п. 4 ПБУ 19/02).

Целью аудита финансовых вложений является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям отчетности и соответствии применяемой методики учета и налогообложения финансовых вложений действующему в РФ законодательству.

Аудитор в процессе проверке должен решить следующие задачи:

- изучить состав финансовых вложений по данным первичных документов и учетных регистров;

- установить правильность отражения в учете операций с финансовыми вложениями;

- подтвердить достоверность начисления, поступления и отражения в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями;

- оценить качество инвентаризаций финансовых вложений Федотова Е.С. Аудит: Учебно-методический комплекс. Для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения - Саратов: СИ (ф) РГТЭУ, 2007, с. 152.

Проверяя обоснованность признания активов в качестве финансовых вложений, аудитор должен оценить одновременное выполнение следующих условий:

1) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

2) переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

3) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

В бухгалтерском учете и отчетности, в зависимости от сроков отвлечения средств и их целевого назначения, финансовые вложения подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев. Под долгосрочными вложениями (на срок более 12 месяцем) понимают вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение акций других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

2. Нормативная база и источники информации при аудите финансовых вложений

К законодательным актам, регулирующим аудит, в том числе и финансовых вложений, относится в первую очередь Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» №307 ФЗ от 30.12.2008 г. Данный закон развивает и уточняет многие нормы, регулирующие проведение аудита в Российской Федерации, сближает их с международными стандартами в этой сфере.

При аудиторской проверке учета финансовых вложений так же используются многие законодательные и нормативные документы такие как, Постановление Правительства РФ №1094 от 26 сентября 1994 г. (в ред. Постановления Правительства РФ от 27.12.95 №1295) «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения», Федеральный закон РФ №208-ФЗ от 22 апреля 1995 г. (ред. от 01.12.2007 №318-ФЗ) «Об акционерных обществах». Но основные законодательные и нормативные документы представлены в таблице 1.

Таким образом, для проверки наличия предпосылок подготовки финансовой отчетности в части операций с финансовыми вложениями в соответствии с действующим законодательством аудитор должен знать и понимать как законодательство, регулирующее операции с финансовыми вложениями, так и законодательство, регулирующее бухгалтерский учет.

При проведении аудита финансовых вложений анализируется информация о составе финансовых вложений на основании данных первичных документов и учетных регистров, проверяется наличие права собственности на них, оценивается экономическая целесообразность финансовых вложений (таблица 2).

Таблица 1. Нормативные документы Свечкопал А.Н. Инвестиционные институты: законодательная база и методология аудиторских проверок// Аудиторские ведомости №10, 2013, с.34

Название документа	Раскрытие информации
Гражданский кодекс российской Федерации (ч. I и ч. II) Федеральный закон от 30.11.1994 г. 51-ФЗ (с изменениями и дополнениями)	В главе 7 Ценные бумаги ГК РФ, дано определение ценной бумаги, а также виды ценных бумаг, требования к ценной бумаге и др.;В главе 42 ГК РФ Заем и кредит, описан договор займа, формы договоров займа, условия получения процентов по займу и др.;Глава 55 ГК РФ Простое товарищество, раскрывает положения договора простого товарищества, вклады товарищества , касающиеся простого товарищества.
Федеральный закон Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (с изменениями и дополнениями)	согласно пп. 2 п.1 ст. 5 данного закона, если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то такая организация попадает под обязательный аудит
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности	формируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, определяют нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (с изменениями и дополнениями)	Пп 15 п. 3 ст. 149 НК РФ определено, что оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость
Федеральный закон от 22.04.1996 № 39-ФЗ (с изменениями и дополнениями) «О рынке ценных бумаг» (с изм. вступивших в силу от 30.09.2013)	настоящий закон регулирует отношения, возникающие при обращении ценных бумаг
Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н)	в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя), относятся к финансовым вложениям.

Таблица 2. Источники информации

Название группы	Состав группы
Первичные документы по учету финансовых вложений	документы приема-передачи вкладов в уставные капиталы других организаций; документы приема-передачи вкладов в совместную деятельность; свидетельства на суммы произведенных вкладов; документы приема-передачи ценных бумаг; платежные поручения и выписки банка; приходные и расходные кассовые ордера.
Документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам	учредительные документы; выписки из реестра акционеров; выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей, совета директоров и т.п.; сертификаты акций и другие ценные бумаги; договоры займа; договоры о совместной деятельности.
Учетные регистры	Бухгалтерский баланс, отчет о движении денежных средств, оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 51,58,59,50,75,90,91,98.
Формы учетной документации по инвентаризации	приказ о создании комиссии по инвентаризации; ведомость результатов инвентаризации; инвентаризационные описи ценных бумаг, бланков строгой отчетности
Прочие документы	Книга учета ценных бумаг

Аудитору необходимо провести проверку на соответствие указанных документов, подтверждающих финансовые вложения, требованиям нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

3. Планирование аудита финансовых вложений: программа и план аудита

Планирование аудиторской деятельности регулируется Федеральным правилом (стандартом) «Планирование аудита» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696).

Планирование, будучи начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке: аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита; аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации. Планируя порядок проведения аудита аудиторская организация должна руководствоваться как общими, так и частными принципами проведения аудита, а именно: комплексности; непрерывности; оптимальности Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 об утверждении Федерального правила (стандарта) №3 «Планирование аудита».

Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям). При планировании аудита на длительный период времени, в случае аудиторского сопровождения экономического субъекта, аудиторской организации в течение года следует своевременно корректировать планы и программы проведения аудита с учетом изменений в финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и результатов промежуточных аудиторских проверок.

Принцип оптимальности заключается в том, что в процессе планирования аудиторской организации следует обеспечить вариантность для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией Подольский В.И. Аудит: учебник.4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011, с. 112-113.

При планировании аудита аудиторской организации следует выделять основные его этапы: предварительный, подготовка и составление общего плана аудита, подготовка и составление программы аудита. На этапе предварительного планирования аудитор должен получить информацию: о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, отражающих экономическую ситуацию в стране в целом и её отраслевые особенности; о внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями; об организационно-управленческой структуре экономического субъекта; о видах деятельности; о структуре капитала и курсе акций; о технологических особенностях; об уровне рентабельности; о системе внутреннего контроля и принципах формирования оплаты труда персонала.

На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Считая проведение аудита возможным, аудиторская организация готовит письмо-обязательство о согласии на проведение аудита и отсылает его в адрес экономического субъекта. Затем формируется группа аудиторов для проведения проверки и с экономическим субъектом заключается договор. При этом следует учитывать такие факторы как бюджет рабочего времени, предполагаемые сроки работы группы, количественный состав группы, должностной уровень членов группы, квалификационный уровень членов группы Аудит: учебное пособие/В.П. Суйц, В.А. Ситникова. - 3-е изд., стер.- М.:КНОРУС, 2012, с.55.

Когда аудиторская организация не считает возможным проведение аудита, в адрес экономического субъекта посылается отказ от его проведения. Разработка общего плана и программы аудита основывается на предварительных данных об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур (таблица 3).

Таблица 3. Аудиторские процедуры

№	Перечень аудиторских процедур	Рабочие документы (код)
1.	Первичных учетных документов	001
2.	Выписки из протоколов	002
3	Выписки банков	003
4	Договор займа	004
5	Договор о совместной деятельности	005

Осуществляя аудит финансовых вложений аудиторская организация (аудитор) должна выделить для себя основные направления проверки, а именно:

§ Аудит вложений в ценные бумаги.

§ Аудит вложений в уставные капиталы других организаций.

§ Аудит вложений в совместную деятельность.

§ Аудит учета вложений в займыМакарова Л.Г. Объекты и процедуры аудита финансовых вложений // Аудиторские ведомости, № 10, 2013 г, с28.

Аудиторская проверка учета финансовых вложений планируется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта (приложение 1).

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица.

Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно - средством контроля сроков проведения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы. Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре (приложение, таблица 1).

При проверке операций по учету финансовых вложений аудитору целесообразно использовать тест внутреннего контроля, что позволяет оценить его надежность и скорректировать программу проведения проверки (приложение, таблица 2).

4.Методика аудита финансовых вложений

Аудиторская проверка финансовых вложений проводится для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статье «Долгосрочные финансовые вложения» и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям, действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Как и при проверке других активов, аудитор исходит из предпосылок:

· полноты - все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений: в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы; сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета; сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность; в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений; все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;

· существования - все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем: наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации; прав и обязательств - организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами; финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях; отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг; все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов; все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству; операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;

· оценки - финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов: рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства; в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов; стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (c учетом снижения рыночной стоимости); выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах;

· точности - затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета: в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей; при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам ЦБ РФ на дату совершения операций; в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных; ограничения учетного периода - все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде.

· представления и раскрытия - все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности: финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения; доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках; информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности Аудит: Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономичским специальностям / под ред. Проф. В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2012, с. 246-247.

Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.

Порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета регулируется Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

Для детальной проверки операций с финансовыми вложениями, как нам представляется, необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур.

Аудиторам необходимо убедиться в том, что в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы; в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления финансовых вложений; все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете; наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации; отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг; все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов; операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке; рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства; в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов; стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов; выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах; в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей; в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных; доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках и информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности Кочинев Ю. Ю. Аудит. 3-е изд. - СПб.: Питер, 2011, с. 211-213.

При аудите правильности создания резерва необходимо убедиться в обоснованности создания резерва под обесценивание финансовых вложений, поскольку данный резерв может быть создан только в отношении тех финансовых вложений, которые учитываются по первоначальной стоимости, так как их текущая рыночная стоимость не определяется. Если имеет место устойчивое снижение стоимости финансовых вложений (п. 37 ПБУ 19/02) вследствие появления у эмитента признаков банкротства, существенного снижения процентов или дивидендов и прочих факторов, то организация должна создать резерв под обесценивание финансовых вложений.

Коммерческая организация образует резерв за счет финансовых результатов (в составе прочих расходов). Резерв под обесценивание должен быть создан в сумме разницы между учетной (первоначальной) стоимостью финансовых вложении и их расчетной стоимостью. Данный резерв должен быть отражен на счете 59 «Резервы под обесценивание вложений в ценные бумаги» в корреспонденции с операционными расходами (91/2 «Прочие расходы»).

Списание резерва на финансовые результаты (в состав прочих доходов) осуществляется в двух случаях: при продаже или ином выбытии финансовых вложений, под которые резерв создавался; если дальнейшего устойчивого существенного снижения стоимости этих вложений не происходит.

Проверка формирования и учета доходов по финансовым вложениям

Доходы, получаемые организацией по финансовым вложениям, признаются прочими доходами в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Доходы от финансовых вложений организация может получить либо в виде процентов, дивидендов, доходов от ценных бумаг либо в виде поступлений от продажи финансовых вложений. В бухгалтерском учете доходы по финансовым вложениям отражаются по принципу начисления в составе прочих доходов, а в налоговом учете - по дате получения в составе внереализационных доходов.

Процедуры проверки доходов от ценных бумаг проводятся путем пересчета причитающихся доходов и проверки полноты их отражения в бухгалтерском учете. Доходы могут быть пересчитаны на основании опубликованной финансовой отчетности эмитентов ценных бумаг, проспектов эмиссии и другой внешней информации об объявленных дивидендах, выплаченных купонах и иных подобных доходах по ценным бумагам, находящимся в собственности клиента.

Если источником получения доходов являются дивиденды, то организация, выплачивающая их, признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ. При этом налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы, а налогоплательщику - получателю дохода перечисляется сумма дивидендов за минусом удержанного налога. Следовательно, аудитору необходимо удостовериться, что доходы не облагались налогом на прибыль дважды - у источника выплаты доходов и у налогоплательщика.

Доходы от продажи финансовых вложений проверяются на основании анализа условий договоров (контрактов) на их продажу и проверки полноты и своевременности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности.

Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации (расходы по оплате услуг банка, депозитария), должны быть учтены в составе прочих расходов организации (п. 36 ПБУ 19/02) и отражены по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов расчета с конкретной организацией.

Проводя данные процедуры, аудитор кроме подтверждения правомерности учета финансовых вложений в качестве активов проверяет одновременно полноту и своевременность отражения в отчетности (отчете о прибылях и убытках, отчете о движении денежных средств) доходов по финансовым вложениям - процентов к получению, доходов от продажи ценных бумаг. Таким образом, проверяя соответствующие статьи отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств, достаточно сделать ссылку на перекрестные процедуры, проведенные при проверке финансовых вложений.

В соответствии с ПБУ 19/02, выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случае погашения ценной бумаги, ее продажи, уступки (по договору цессии), передачи по договору мены или дарения (безвозмездно), передачи в уставный капитал или совместную деятельность.

Выполняя процедуру проверки операций по выбытию финансовых вложений, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций выбытия финансовых вложений, по которым определяется и не определяется текущая рыночная стоимость, соответствует положениям нормативных актов.

Аудитору следует проверить, правильно ли списана стоимость выбывших в течение проверяемого периода финансовых вложений. Если финансовые вложения учитывались по первоначальной стоимости, то при их выбытии стоимость может быть списана одним из трех способов, предусмотренных учетной политикой:

1. Первоначальная стоимость.

2. Средняя первоначальная стоимость.

3. ФИФО Суглобов А. Е., Жарылгасова Б. Т., Савин В. Ю. Бухгалтерский учет и аудит, М: Омега-Л, 2012, с.198-199.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, на дату выбытия она принимается на уровне, установленном при последней переоценке (п. 30 ПБУ 19/02).

При исчислении налога на прибыль выбывающие финансовые вложения оцениваются по стоимости приобретения, включающей расходы на их приобретение. Поэтому наряду с оценкой финансовых вложений в бухгалтерском учете организации должны вести учет их налоговой стоимости.

При выбытии акций других организаций, полученных при увеличении уставного капитала акционерного общества, рассчитывается первоначально оплаченная стоимость акции, скорректированная с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами установлены ст. 280 НК РФ.

Аудитор должен убедиться в последовательности применения учетной политики в отношении способа списания по каждому виду финансовых вложений. Необходимо также изучить положения учетной политики, где указан выбранный организацией способ оценки, и путем пересчета проверить его соблюдение при отражении операций по выбытию вложений.

5. Типичные ошибки, выявленные в ходе аудита финансовых вложений

Существуют наиболее типичные ошибки и нарушения, возникающие в учете финансовых вложений, которые обычно выявляются в процессе аудита финансовых вложений. К ним можно отнести отсутствие документов, которые подтверждают финансовые вложения или оформление документов с нарушениями и отступлениями от установленных законодательством требований. Часто возникают ошибки в корреспонденции счетов при отражении финансовых вложений в учете; в исчислении налога на доходы физических лиц и прибыль по операциям с ценными бумагами. Данные регистров бухгалтерского учета и показателей отчетности не всегда тождественны, а также часто неверно оценивают приобретенных и выбывших ценных бумаг и неверно отражают их в отчетности. Несвоевременное проведение инвентаризаций финансовых вложений или неверное отражение их результатов также является довольно часто встречаемым нарушением.

Итак при организации учета финансовых вложений могут возникать различные ошибки и упущения. Наиболее распространены среди них следующие:

- отсутствуют документы, подтверждающие фактические финансовые вложения;

- документы оформляются с нарушениями установленных требований;

- в состав финансовых вложений включаются собственные акции, выкупленные у акционеров, и векселя, полученные от векселедателей за отпущенные товары, основные средства и т. д.;

- имеются исправления записей в документах. Которые проводятся без необходимых оснований;

- отсутствуют подлинники или заверенные в соответствии с законодательством документы;

- имеются фиктивные документы и операции;

- допускается некорректная корреспонденция счетов (проводки) при отражении финансовых вложений в учете;

- не соблюдается тождественность данных регистров бухгалтерского учета и показателей отчетности;

- не отражаются в учете свершившиеся операции;

- не совпадают данные синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

- отсутствует (не ведется) аналитический учет финансовых вложений, обеспечивающий получение информации по единицам учета финансовых вложений и организациям, в которые они осуществлены;

- не проводится (или проводится с нарушениями) в установленных законодательством случаях инвентаризация финансовых вложений;

- неправильно формируется налогооблагаемая база по налогу на прибыль;

- не исполняются требования законодательных и нормативных документов.

Необходимо проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности «Существенность в аудите». Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Перечень проверенных документов, выявленные ошибки и нарушения, а также мнение аудитора по результатам проверки, фиксируются в рабочих документах.

По окончании аудита финансовых вложений обобщение результатов проверки осуществляется в рабочих документах аудитора, которые могут быть представлены также и в табличной форме. В этой таблице указываются выявленные нарушения, какой нормативный документ нарушен и возможны рекомендации аудитора.

Также часто встречаются следующие ошибки, например, при отнесении активов к финансовым вложениям. Ошибкой является включение в состав финансовых вложений таких активов, как собственные акции, выкупленные у акционеров, векселя, полученные от векселедателя за отпущенный товар.

При проверке наличия документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения, распространены следующие ошибки: несоответствие фактического осуществления финансового вложения условиям договора (например, по учредительному договору участник обязуется вложить в уставный капитал денежные средства, а фактически вкладывает имущество - в этом случае право участника может быть оспорено); несоответствие Гражданскому кодексу РФ договора, в соответствии с которым осуществляются финансовые вложения (чаще всего это имеет место в отношении договора о совместной деятельности) в этом случае право участника также может быть оспорено.

Встречаются также ошибки при проверке правильности оценки первоначальной стоимости финансовых вложений. Таковыми являются: отражение в учете финансовых вложений, полученных безвозмездно или по договорам мены, не по рыночной стоимости; невключение в первоначальную стоимость финансовых вложений фактических затрат, связанных с их приобретением.

При проверке правильности отражения в учете текущей рыночной оценки финансовых вложений можно обнаружить следующие ошибки: отражение в учете и отчетности финансовых вложений (например, котируемых на бирже ценных бумаг) по первоначальной стоимости, а не по текущей рыночной.

Также к наиболее часто встречающейся ошибкой можно отнести неуведомление налогового органа об участии в другой организации при проверке наличия документов, свидетельствующих о письменном уведомлении налогового органа.

Примеры выполнения аудиторских процедур и типичные искажения учетной и отчетной информации

ПРИМЕР 1. Аудируемой организацией представлена информация по поступлению финансовых вложений в виде покупки обыкновенных акций, которая отражена на счетах бухгалтерского учета, однако покупке предшествовала сложная цепь операций по передаче прав требований дебиторской задолженности от сторонней организации и в последствие приобретения ценных бумаг, что вызывает сомнения у аудиторской организации, в виду сложности и необычности проведенных операций.

Действия аудиторской организации: необходимо использовать достаточные внешние подтверждения для получения аудиторских доказательств (встречная проверка), тем самым снизить аудиторский риск.

ПРИМЕР 2. Аудиторская организация после подписания аудиторского заключения узнает, что рыночная стоимость акций, значительные вложения в которые осуществило аудируемое лицо, резко снизилась. Аудиторская организация оповестила об этом своего клиента. Руководство аудируемого лица не согласилось вносить изменения в бухгалтерскую отчетность.

Действия аудиторской организации: Письменно уведомить экономический субъект об этом факте и снять с себя всю ответственность.

ПРИМЕР 3. После подписания аудиторского заключения аудиторская организация получила информацию о том, что один из дебиторов аудируемого лица, задолженность которого на 31 декабря отчетного года составляла 14 млн. руб. и дебиторская задолженность возникла при переуступке прав требований, признан в установленном порядке банкротом. Аудиторы обсудили ситуацию с руководством аудируемого лица. Организация отказалась от корректировки суммы дебиторской задолженности.

Действия аудиторской организации: Письменно уведомить руководство аудируемого лица о данном факте.

ПРИМЕР 4. При проведении аудита поступления финансовых вложений обнаружено, что обыкновенные акции отражены на счете 58/1 по дате перечисления денежных средств со счета 51, а именно 20 октября 2012 года и получения акта передачи ценных бумаг. В учетной карточке сделана запись о поступлении на хранение сертификатов акций 22 октября 2012 года. После получения письменных пояснений от сотрудника, на которого возложена обязанность ведения учета по финансовым вложениям приказом по организации, выяснилось, что сертификаты акций действительно поступили на 2 дня позже, подписанного обеими сторонами акта передачи ценных бумаг.

Действия аудиторской организации: предложить аудируемому лицу внести изменения в учетные документы, т.к. в ценные бумаги принимаются к учету, в случае нахождения сертификата ценной бумаги непосредственно у ее владельца, в момент передачи этого сертификата приобретателю (для предъявительских ценных бумаг) или с момента передачи ему сертификата после внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя (для именных ценных бумаг); внести данные о нарушении в отчет.

ПРИМЕР 5. При проведении аудита расчетов по финансовым вложениям выяснилось, что аудируемое лицо в марте 2012 года привлекло заемные средства в виде кредита на покупку акций. Проценты по кредиту, начисленные до постановки финансового актива на учет были отнесены организацией-заемщиком на прочие расходы (сч.91/2). В августе 2012 года кредит был погашен и акции были проданы. Проценты по таким займам (кредитам), начисленные до постановки финансового актива на учет относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

Действия аудиторской организации: предложить аудируемому лицу внести изменения в бухгалтерскую отчетность и отразить вышеуказанное недостаток в бухгалтерском учете оргнизации в аудиторском заключении.

В бухгалтерском учете организации в данном случае делаются следующие проводки:

Дебет счета 76 Кредит счета 51 - перечислены в счет предоплаты продавцу денежные средства для покупки облигаций;

Дебет счета 76 Кредит счета 66 - отражено начисление процентов по полученному займу (кредиту) и включение их в состав дебиторской задолженности (до получения облигаций от продавца);

Дебет счета 58 Кредит счета 76 - отражено получение облигаций от продавца;

Дебет счета 91 Кредит счета 66 - отражено начисление процентов и включение их в состав операционных расходов после получения облигаций от продавца.

Таким образом, по всем выявленным нарушениям аудитор разрабатывает практические рекомендации.

Заключение

Понятие «Финансовые вложения» многогранно, поскольку сами экономические отношения, которые выражаются ею, очень сложны, плюс они постоянно видоизменяются и развиваются, что находит свое выражение во все новых формах существования и специфике учета финансовых вложений.

В силу специфичности объекта учета бухгалтерский учет операций с ценными бумагами мало описан в современной экономической литературе. Поэтому существует довольно большой риск того, что бухгалтер неправильно отразит в учете подобные операции и подготовит неверную отчетность.

Деятельность аудиторов снимает проблему, связанную с необходимостью специальных знаний для оценки достоверности полученной информации, которой обладают пользователи бухгалтерской отчетности. Аудит устраняет возможность принятия хозяйственных решений, основанных на недостоверной информации, что может повлечь для субъекта предпринимательства негативные экономические последствия.

По результатам исследования можно сделать следующие выводы:

· Финансовые вложения - это особый вид финансовых операций, которые требуют от руководителя и бухгалтера внимательно отслеживать все изменения в нормативной и законодательной базе;

· методология аудита финансовых вложений проводится из пяти направлений аудита: полнота, существование, оценка, точность измерения и раскрытия;

· при составлении общего плана и программы аудита необходимо четко определить цели и задачи аудита финансовых вложений;

· оценка системы внутреннего контроля и аудиторского риска может проводиться как в рамках аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и как отдельная процедура;

· при аудите финансовых вложений применяются аналитические процедуры, процедуры по существу и тесты средств контроля;

· к типичным ошибкам, выявляемым по результатам аудиторской проверки финансовых вложений можно отнести фиктивные документы и операции, неправильное исчисление фактической себестоимости ценных бумаг, некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете финансовых вложений.

В данной курсовой работе были рассмотрены вопросы, связанные с проведением аудиторской проверки финансовых вложений, её этапы, источники.

Актуальность темы подчеркивается тем, что организации в наше время вкладывают свободные денежные средства с целью получения выгоды не только для собственного предприятия, но и осуществляют вложения в уставные капиталы фирм других видов деятельности.

Список использованной литературы

Нормативно-правовые акты

1. Федеральный закон от 26.12.1995 №208-ФЗ «Об акционерных обществах» (в ред. от 06.11.2013)

2. Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (с изм. и доп., вступившим в силу 30.09.2013)

3. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»№307 ФЗ от 30.12.2008 г.

4. Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 об утверждении Федерального правила (стандарта) №3 «Планирование аудита»

5. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г. №696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»

6. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»

7. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н;

8. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н;

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/08, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.08 № 60н;

10. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 от 10.12.2002 N 126н

Учебно-методическая литература

1. Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки: учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / К.К. Арабян - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2011.

2. Аудит: Учебник для вузов /В.И. Подольский, А.А. Савин, А93 Л.В. Сотникова и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского. -- 3-е изд., перераб. и доп. -- М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2012.

3. Аудит: Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономичским специальностям / под ред. Проф. В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2012.

4. Аудит: учебное пособие/В.П. Суйц, В.А. Ситникова. - 3-е изд., стер.- М.:КНОРУС, 2012

5. Кочинев Ю. Ю. Аудит. 3-е изд. - СПб.: Питер, 2011.

6. Подольский В.И. Аудит: учебник.4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011, -744 с.

7. Суглобов А. Е., Жарылгасова Б. Т., Савин В. Ю. Бухгалтерский учет и аудит, М: Омега-Л, 2012г.

8. Федотова Е.С. Аудит: Учебно-методический комплекс. Для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения - Саратов: СИ (ф) РГТЭУ, 2007

Периодическая литература:

1. Макарова Л.Г. Объекты и процедуры аудита финансовых вложений // Аудиторские ведомости, № 10, 2013г

2. Свечкопал А.Н. Инвестиционные институты: законодательная база и методология аудиторских проверок// Аудиторские ведомости №10, 2013.

Размещено на Allbest.ru