Организация учета нематериальных активов

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. Организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов

1.1 Понятие, виды, оценка и задачи учета нематериальных активов

1.2 Обзор нормативно-правовых актов по учету нематериальных активов

1.3 Документальное оформление и учет поступления нематериальных активов

1.4 Документальное оформление и учет выбытия нематериальных активов

1.5 Порядок расчета и учета амортизации нематериальных активов

1.6 Совершенствование учета нематериальных активов в соответствие с международными стандартами

2. Бухгалтерский учет нематериальных активов на примере предприятия

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРИЛОЖЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Цель настоящей работы - раскрыть основные особенности бухгалтерского учета нематериальных активов на примере конкретного предприятия. В данной работе рассмотрены особенности приобретения, выбытия нематериальных активов, расчета износа и учета амортизации их учет на УП «Канпласт».

С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы. В современных условиях формирование полной информации о хозяйственных процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах. При переходе к рыночной экономике, с развитием инвестиционной деятельности, обострением конкуренции на внутренних и международных рынках повышается значение и роль нематериальных активов (впервые нематериальные активы объектом бухгалтерского учета стали в 1992 году).

С 1 апреля 2003 года в Республике Беларусь вступила в силу новая редакция Положения по бухгалтерскому учету нематериальных активов.

Данный вид внеоборотных активов уже имеет повсеместное применение, и поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет в организации в соответствии с законодательными и нормативными актами, необходимо рассмотрение вопросов учета нематериальных активов. Это и есть цель данной курсовой работы.

В ней дается детальное понятие и классификация видов нематериальных активов, представлена оценка нематериальных активов, рассмотрены особенности организации аналитического и синтетического учета объектов нематериальных активов. Вопросы приобретения, износа и выбытия нематериальных активов рассмотрены в тесной увязке с действующим законодательством. Также рассмотрены пути совершенствования учета нематериальных активов в соответствии с международными стандартами.

В работе приведен также бухгалтерские проводки, отражающие основной набор хозяйственных операций. В приложении представлена форма одного из документов, необходимых для ведения учета и отчетности нематериальных активов. В конце работы приводится список использованной литературы.

1. Организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов

1.1 Понятие, виды, оценка и задачи учета нематериальных активов

Нематериальные активы представляют совокупность неимеющего материально-вещественной формы оцениваемого имущества, сохраняющего свое содержание и используемого организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода [1, с.165].

В общем виде под нематериальными активами понимают условную стоимость объектов промышленной и интеллектуальной собственности, а также иных аналогичных имущественных прав, признаваемых объектом права собственности конкретного предприятия и приносящих ему доход [2, с.210].

Основными характерными чертами нематериальных активов являются:

· отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

· использование в течение длительного времени;

· способность приносить пользу предприятию;

· высокая степень неопределенности относительно размеров возможной в будущем прибыли от использования.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12 декабря 2001 г. № 118 (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь 31 марта 2003 г. № 48) к нематериальным активам для целей бухгалтерского учета относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:

- может быть идентифицировано (выделено, отделено) от другого имущества;

- не имеет материально-вещественной (физической) формы;

- способно приносить организации будущие экономические выгоды;

- срок полезного использования которого превышает 12 месяцев;

- имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого имущества и права правообладателя;

- стоимость которого может быть изменена с достаточной надежностью, то есть имеется документальное подтверждение стоимости, а также затрат, связанных с их приобретением (созданием).

При отсутствии указанных выше условий произведенные затраты не признаются нематериальными активами и являются расходами организации.

К нематериальным активам для целей бухгалтерского учета относятся принадлежащие обладателю имущественные права:

- на объекты промышленной собственности: изобретения, полезные модели, промышленные образцы, секреты производства («ноу-хау»), селекционные достижения, фирменные наименования, товарные объекты, другие объекты интеллектуальной собственности, на которых распространяется право промышленной собственности;

- на произведения науки, литературы и искусства, являющиеся объектами авторского права; на первичные произведения: литературные, научные (статьи, монографии, отчеты), драматические и музыкально-драматические, произведения хореографии и другие сценарные произведения, музыкальные произведения с текстом или без текста, аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения), произведения скульптуры, живописи, графики, литографии и другие произведения прикладного искусства, произведения архитектуры, градостроительства и садово-паркового искусства, фотографические произведения и произведения, полученные способами, аналогичными фотографии, карты, планы, эскизы, иллюстрации;

- права на производные произведения: переводы, обработки, аннотации, рефераты, резюме, обзоры, инсценировки, музыкальные аранжировки, другие переработки произведений науки, литературы и искусства;

- права на составные произведения: сборники, энциклопедии, антологии, атласы, другие составные произведения;

- на объекты смежных прав: исполнения, постановки, фонограммы, передачи организаций эфирного и кабельного телевидения;

- на программы для ЭВМ и компьютерные базы данных;

- на использование объектов интеллектуальной собственности, вытекающие из лицензионных и авторских договоров;

- пользования природными ресурсами, землей;

- прочие: лицензии на осуществление вида деятельности, лицензии на осуществление внешнеторговых и квотируемых операций, лицензии на использование опыта специалистов, права доверительного управления имуществом.

Перечень видов материальных активов в Республике Беларусь определяется рядом нормативных документов, в том числе Гражданским кодексом, кодексами «О земле», «О недрах», законами «Об авторском праве и смежных правах», «О товарных знаках и знаках обслуживания» и другими, а также рядом постановлений Совета Министров и положений Министерства финансов и Министерства экономики.

К нематериальным активам не относятся:

- интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них;

- незаконченные и (или) неоформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

- финансовые инструменты срочного рынка, представляющие право на осуществление конкурентной сделки на определенных условиях;

- организационные расходы (осуществленные в процессе приватизации и акционирования организации, при государственной регистрации или перерегистрации организации и другие расходы, являющиеся организационными в соответствии с законодательством);

- стоимость деловой репутации организации (гудвилл);

- экземпляры произведений, содержащиеся на материальных носителях, в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ, базы данных, приобретаемые и используемые для собственного потребления.

Экземпляры произведений, содержащиеся на материальных носителях в бухгалтерском учете отражаются:

- в составе текущих информационных расходов, если они содержат деловую, научно-техническую и потребительскую информацию на любых носителях, включая экземпляры периодических и непериодических изданий, в том числе методическую, справочную литературу, нормативные документы;

- в составе расходов будущих периодов, если они содержат прикладные программы для ЭВМ и компьютерные базы данных;

- в составе основных средств, если программа для ЭВМ и (или) компьютерная база данных являются составными частями приобретаемого объекта основных средств;

- как библиотечные фонды.

Стоимость приобретаемых имущественных прав по лицензионным и авторским договорам отражается в учете как нематериальные активы, а воспроизведенные в соответствии с данными договорами экземпляры произведений как готовая продукция.

В бухгалтерском учете нематериальные активы оцениваются по первоначальной стоимости, состоящей из фактически произведенных затрат на их приобретение. Определение первоначальной стоимости зависит от источника приобретения объекта [1, с.170-172]. В состав затрат на их приобретение включают: стоимость самого нематериального актива; услуги сторонних организаций, связанные с приобретением и оценкой объектов нематериальных активов; суммы таможенных платежей, регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением или получением прав на объекты нематериальных активов; налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с законодательством и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов.

В случаях, предусмотренных законодательством, нематериальные активы, вносимые в виде неденежного вклада в уставный капитал (фонд) юридического лица, подлежат независимой экспертной оценке. Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату подписания учредительных документов, если иное не установлено законодательством.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, полученных от других организаций и физических лиц безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на дату их поступления, в случае невозможности оценки по рыночной стоимости - по соглашению сторон, но ниже балансовой стоимости, по которой данный данный нематериальный актив числится у передающей стороны.

Данные о действующей на дату поступления объектов нематериальных активов по цене должны быть подтверждены документально.

Первоначальной стоимостью объектов нематериальных активов, приобретенных в обмен на другое имущество, признается стоимость обмениваемых объектов нематериальных активов, по которой они были отражены в бухгалтерском учете, если иное не предусмотрено законодательством.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется в сумме фактических расходов на их создание и изготовление, которые включают в себя расходы на материальные ценности, оплату труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и другие расходы.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, в которой они приняты к учету, изменению не подлежит, если иное не установлено законодательством.

В отличие от основных средств переоценка нематериальных активов не производится и восстановительная стоимость не вычисляется.

Остаточная стоимость нематериальных активов представляет собой разность между первоначальной ценой и суммой начисленной амортизации.

Проценты по кредитам и заемным средствам, уплаченным после принятия нематериальных активов к учету и отраженные по дебету счета 04 «Нематериальные активы», подлежат отнесению на увеличение первоначальной стоимости нематериальных активов один раз в год либо на дату завершения расчетов по уплате процентов.

Затраты, направленные на восстановление или поддержание в первоначальном состоянии потребительских свойств (требуемого качества, стандартных требований, воссоздание первоначальных функций для целей производства или управления), включаются в расходы организации.

Расходы на проведение работ по восстановлению потребительских свойств нематериальных активов (ремонтов и т.д.) включаются согласно акту выполненных работ в издержки производства и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 26 «Накладные расходы» в корреспонденции с кредитом счетов денежных средств, расчетов и других [3, с. 146-147].

Основными задачами учета нематериальных активов являются:

- правильное и своевременное составление первичных учетных документов, связанных с их достижением;

- своевременное отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с их поступлением, выбытием и получением (передачей) прав по лицензионным или авторским договорам;

- определение на счетах бухгалтерского учета их первоначальной стоимости;

- правильное начисление и отражение амортизационных отчислений от их стоимости на счетах бухгалтерского учета;

- определение результатов реализации и прочего выбытия нематериальных активов.

1.2 Обзор нормативно-правовых актов по учету нематериальных активов

нематериальный актив учет амортизация

В процессе ведения бухгалтерского учета для грамотного правового отражения в учете нематериальных активов необходимо быть ознакомленным со следующими нормативными правовыми актами:

1. Закон Республики Беларусь о внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 г., № 42-З.

2. Гражданский кодекс Республики Беларусь V разд. (ст.ст. 979-1030).

3. Положение о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденное постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь 24.01.2003 г., № 33/10/15/1.

4. Положение по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденное постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 02.04.2003 г., № 48.

5. Инструкция по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 9.07.2003 г., № 1472.

6. Постановление Совета Министров от 19.03.1998 № 435 « О порядке оценки и учета объектов интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов»

7. Закон «О патентах на изобретения и полезные модели» от 08.07.1997 № 54-З

8. Закон «О патентах на промышленные образцы» № 2179-XII от 08.07.1997 г.

9. Закон «О товарных знаках и знаках обслуживания» № 2181-XII от 08.07.1997 г.

10. Указ Президента от 31.08.2000 № 479 «О государственном стимулировании использования объектов интеллектуальной собственности».

11. Положение Совета Министров от 30.03.2001 № 434 «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 31 августа 2000 г. № 479» и утвержденной постановлением Госкомпатента, Минфина, Комитета по авторским и смежным правам при Минюсте и ГНК от 29.05.2001 № 22/51/21-0/64.

12. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 31.03.2003г. № 48 «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету нематериальных активов».

13. Закон от 16.05.1996г. № 370-XIII «Об авторском праве и смежных правах» (в ред.законов от 11.08.1998г. № 194-З, от 4.01.2003г. № 183-З).

14. Закон от 5.05.1999г. № 250-З «О научно-технической информации».

15. Закон от 16.12.2002г. № 160-З «О патентах на изобретения, полезные модели, промышленные образцы».

16. Постановление Совмина от 28.05.2003г. № 700 «О правах на результаты научной, научно-технической и инновационной деятельности».

17. Методические рекомендации по оценке стоимости и учету объектов интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов, утв. приказами Государственного патентного комитета от 17.04.1998г. № 20, Минэкономики от 18.05.1998г. № 41, Минфина от 20.04.1998г. № 109 и Госкомитета по науке и технологиям от 22.04.1998г. № 75 (с изменениями).

1.3 Документальное оформление и учет поступления нематериальных активов

Нематериальные активы в бухгалтерском учете учитываются на активном счете 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. По дебету счета 04 отражается сальдо и поступление нематериальных активов, по кредиту - их выбытие.

К счету 04 «Нематериальные активы» могут быть открыты субсчета:

04/1 - права на пользование имуществом;

04/2 - права на объекты интеллектуальной собственности;

04/3 - права на лицензионные виды деятельности и другие.

Основными видами поступления нематериальных активов являются:

их приобретение за плату у сторонних организаций и лиц;

создание своими силами и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе;

приобретение на условиях обмена;

поступление от учредителей в счет вклада в уставный капитал организации;

оприходование излишков, выявленных при инвентаризации.

безвозмездное поступление у сторонних организаций и лиц.

Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект, который определяется как совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, лицензии, сертификата, договора или других документов. Основным признаком, по которому один объект нематериальных объектов отличен от другого, является выполнение каждым самостоятельной функции в хозяйственной деятельности организации или возможность их отчуждения от другого имущества или реализации [3, с. 147-148]. Оприходование нематериальных активов должно производиться на основании документов, в которых указывается их характеристика, порядок и спрос использования, первоначальная стоимость, норма амортизации и некоторые другие реквизиты. Приобретение объектов исключительных прав осуществляется на основании авторских договоров, лицензионных договоров или договоров о передаче «ноу-хау». Передача прав на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должны подтверждаться соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в Госпатенте Республики Беларусь. Приобретение нематериальных активов в порядке долгосрочных инвестиций оформляется актом приемки после приведения объекта нематериальных активов в состояние готовности к использованию. При создании нематериальных активов в самой организации составляются акты приемки на их ввод в эксплуатацию с указанием в них требуемых реквизитов. На каждый объект нематериальных активов в бухгалтерии открывается карточка учета нематериальных активов произвольной формы. Она заполняется в одном экземпляре на основании документов на их поступление. Для обеспечения контроля за движением нематериальных активов каждому инвентарному объекту нематериальных активов присваивается инвентарный номер. Инвентарные номера присваиваются бухгалтерией организации в момент принятия инвентарных объектов к бухгалтерскому учету. Аналитический учет нематериальных активов ведется по их видам в ведомости № 17 «Учет нематериальных активов». Синтетический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется в журнале-ордере № 13.

Расходы, связанные с поступлением нематериальных активов по любой причине, относят вначале в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных и материальных счетов:

Дт 08 Кт 76, 10, 70, 69.

Принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, результаты которых используются для производственных или управленческих нужд, учитываются отдельно на счете 08 субсчет 9 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», а затем переносятся в дебет счета 04 на сумму фактических затрат. Затем стоимость таких работ списывается на затраты производства:

Д-т 20, 26

К-т 04.

При прекращении использования результатов данных работ на основные виды деятельности оставшиеся суммы списывают:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 04 «Нематериальные активы».

Принятие к учету нематериальных активов, приобретенных за плату, производится по накладной.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных собственными силами организации (промышленные образцы и др.), отражается сначала на счете 08 (израсходованные материалы, оплата труда, услуги сторонних организаций, затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, патентные пошлины и др.), а затем переносится на счет 04.

Записи по счетам будут:

Д-т 08-6

К-т 10, 68, 69, 70, 76;

Д-т 04

К-т 08-6.

Поступление нематериальных активов, внесенных учредителями в счет вклада в уставный фонд (капитал) своей организации, оформляется актом приемки-передачи согласно экспертной оценке и отражается на счетах:

Д-т 75

К-т 80;

Д-т 04

К-т 75.

При безвозмездном получении нематериальных активов по договору дарения или акту приемки-передачи по рыночной стоимости (или экспертной стоимости) записи по счетам будут следующие:

Д-т 08

К-т 98;

Д-т 04

К-т 08;

Д-т 98

К-т 92 (на сумму амортизации).

Объекты, приобретенные за иностранную валюту, оцениваются в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату совершения операции, а при приобретении за инвалюту за пределами Республики Беларусь - на дату таможенного оформления (согласно грузовой таможенной декларации). При отсутствии таможенного контроля (например, с Россией) пересчет стоимости производится на дату поступления (оприходования) данного имущества [1, с. 172-174].

1.4 Документальное оформление и учет выбытия нематериальных активов

Выбывают нематериальные активы в случае:

списании по истечении срока его полезного использования или нормативного срока службы;

реализации (продажи) другим юридическим и физическим лицам;

безвозмездной передачи другим предприятиям или организациям;

внесения в качестве вклада в уставный фонд другой организации;

в других случаях, предусмотренных законодательством.

В случае передачи имущественных прав по договору уступки происходит уменьшение принадлежащих организации нематериальных активов.

В случае передачи имущественных прав по лицензионному или авторскому договору уменьшение стоимости нематериальных активов не происходит.

Одновременно при выбытии нематериальных активов уменьшается их первоначальная стоимость и сумма накопленных за период эксплуатации амортизационных отчислений.

Остаточная стоимость списываемого объекта, а также выручка от реализации актива, получение новых средств в обмен на выбывающий объект нематериальных активов отражаются на активно-пассивном счете 91 «Операционные доходы и расходы». По дебету этого счета отражаются суммы остаточной стоимости нематериальных активов, понесенные в результате выбытия этих активов, а также суммы налога на добавленную стоимость по реализуемым активам, а по кредиту - выручка от продажи или другие доходы от выбытия нематериальных активов. В конечном итоге дебетовое (убыток, расход) или кредитовое (прибыль, доход) сальдо по счету 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет - «Выбытие нематериальных активов») списывается на счет 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 9 - «Сальдо операционных доходов и расходов») [3, с. 158-160].

При списании с баланса нематериальных активов вследствие их непригодности на счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:

1) на сумму накопленных амортизационных отчислений:

Д-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов»

К-т счета 04 «Нематериальные активы»;

2) на остаточную стоимость нематериальных активов

Д-т счета 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет - «Выбытие нематериальных активов»)

К-т счета 04 «Нематериальные активы»;

3) определяется результат от списания

Д-т счета 99 «Прибыли и убытки»

К-т счета 91 «Операционные доходы и расходы» (субсчет 9 - «Сальдо операционных доходов и расходов»).

Безвозмездная передача нематериальных активов отражается на счете 92 “Внереализационные доходы и расходы” [1, с.177-178]. Безвозмездная передача осуществляется по рыночной стоимости.

При передаче нематериальных активов в уставный фонд другой организации используется счет 58 «Финансовые вложения».

1.5 Порядок расчета и учета амортизации нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации. Амортизация нематериальных активов начисляется по каждому объекту в отдельности.

Амортизация начисляется начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия их к бухгалтерскому учету, и начисляется до полного соглашения стоимости этих активов либо до выбытия объекта нематериальных активов. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта либо его выбытия. Амортизация объектов нематериальных активов производится до полного погашения их первоначальной стоимости либо списания с бухгалтерского баланса.

Начисленная сумма амортизации нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, относится в дебет счетов учета издержек производства (обращения) и в кредит пассивного счета 05 «Амортизация нематериальных активов». По кредиту этого счета отражается начисление амортизации, а по дебету - списание амортизации при выбытии нематериальных активов. Амортизация по нематериальным активам начисляется в соответствии с Положением о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденных постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства от 24 января 2003 г. № 33/10/15/1 [3, с. 155-157].

Если установлен срок полезного использования, то амортизация начисляется исходя из числа лет и месяцев использования.

Нормативный срок службы и срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется исходя из времени их использования (срока службы), устанавливаемого патентами, свидетельствами, лицензиями, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя.

При невозможности определения нормативного срока службы нематериального актива нормы амортизационных отчислений по нему устанавливаются по решению комиссии:

по фирменным наименованиям - на срок до сорока лет, но не более срока деятельности организации;

по изобретениям, полезным моделям, промышленным образцам, ноу-хау - на срок до двадцати лет;

по другим объектам - на срок до десяти лет, но не более срока деятельности организации.

По приказу руководителя организации должен быть установлен конкретный срок полезного использования каждого объекта нематериальных активов.

Объясняется это тем, что нематериальные активы используются длительное время и весь срок полезного использования они должны приносить экономическую выгоду.

Срок полезного использования может не совпадать с нормативным сроком службы данного объекта.

Начисление амортизации не прекращается в течение срока полезного использования объекта нематериальных активов, кроме случаев консервации всей организации (предприятия). Начисление амортизации не зависит от финансовых результатов работы организации.

Амортизация по нематериальным активам начисляется линейным, равномерным способом, т.е. в размере 1/12 годовой суммы. Годовую сумму начисления амортизационных отчислений при линейном способе определяют, исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Но возможно применение способа уменьшаемого остатка, когда амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости на начало года и срока полезного использования.

Все эти моменты должны найти отражение в приказе руководителя об учетной политике предприятия.

По некоторым видам нематериальных активов амортизацию можно не начислять в том случае, когда экономическая выгода от их применения не уменьшается (например, права на ноу-хау, товарные знаки и др.).

Если выбывает объект до полного истечения срока полезного использования, то недоамортизированная стоимость объекта списывается на финансовый результат:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 04 «Нематериальные активы».

Начисление амортизации преследует цель компенсировать затраты на приобретение объектов, а создание амортизационного фонда - обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений данных активов. Амортизационный фонд нематериальных активов учитывается на забалансовом счете 013 (по дебету - начисление, по кредиту - использование) [1, с. 175-177].

По кредиту счета 05 отражают сальдо и начисление амортизационных отчислений. По дебету - списание амортизационных отчислений при выбытии нематериальных активов

Дт 05 Кт 04.

По объектам, не участвующим в предпринимательской деятельности, амортизация относится на счет 92:

Д-т 92

К-т 05;

по объектам, неиспользуемым в данном месяце, на счет 91:

Д-т 91 «Операционные доходы и расходы»

К-т 05 «Амортизация нематериальных активов»;

по участвующим в деятельности на счета затрат -

Д-т 20, 23, 26

К-т 05.

Аналитический учет износа нематериальных активов ведется по их видам и отдельным объектам в ведомости № 17 «Учет нематериальных активов и износа», а синтетический учет - в журнале-ордере № 10.

1.6 Совершенствование учета нематериальных активов в соответствие с международными стандартами

Рассмотрим основные принципы учета нематериальных активов за рубежом. Согласно МСФО № 38, “нематериальный актив - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы, служащий для использования при производстве или представлении товаров или услуг, для сдачи в аренду другим или для административных целей”. Под активом стандарт понимает “ресурс, контролируемый компанией в результате прошлых событий и от которого ожидается поступление в компанию экономических выгод”. МСФО № 38 определяет, что общими критериями определения нематериальных активов являются:

а) способность быть идентифицированными;

б) актив контролируется организацией;

в) имеется возможность получения будущих экономических выгод,

относящихся к использованию этого актива;

г) имеется реальная возможность оценить затраты на приобретение или изготовление этого актива.

В соответствии с международной практикой учета выделяют 3 группы нематериальных активов:

1. подлежащие обмену нематериальные активы, выделяемые в качестве самостоятельной учетной единицы;

2. нематериальные активы, выделяемые в качестве самостоятельной учетной единицы, но не подлежащие обмену;

3. гудвилл - подлежащий обмену нематериальный актив, не выделяемый в самостоятельную учетную единицу.

К первой группе нематериальных активов относятся:

- патент - полученное в соответствии с законом право, позволяющее его держателю использовать, производить, продавать и контролировать охваченный им предмет, процесс или род деятельности и одновременно запрещающее осуществлять те же действия другим лицам.

- авторские права - являются гарантированными законом правами авторов трудов в области литературы и искусства на монопольное распространение и тиражирование своих произведений.

- арендованная собственность. Аренда представляет собой передачу права хозяйственного использования основных средств от одной компании к другой в обмен на периодические платежи, относящиеся к расходам периодов.

- франчайзинг - передача одной организацией другой организации права на использование принадлежащих ей основных средств, торговых марок и других материальных и нематериальных активов при условии их использования по прямому назначению.

- торговые марки и названия - защищаются законодательством от несанкционированного использования другими фирмами.

Основная характеристика второй группы активов состоит в том, что они, с одной стороны, являются предоплаченными расходами нескольких учетных периодов, а с другой - не дают осуществившей их компании никаких прав, которые та могла бы передать. К их числу относятся:

- предоплаченные расходы, охватывающие несколько учетных периодов - представляют собой затраты на оплату услуг, которые будут способствовать получению дохода в будущие периоды.

- затраты на начало коммерческой деятельности - характерны для компаний, находящихся на начальном этапе своего развития, которые несут значительные затраты, не получая при этом существенных доходов.

- организационные затраты - включают все затраты, связанные с организацией деятельности компании в начале ее функционирования: на делопроизводство, бухгалтерский учет, юридическое оформление.

- гудвилл. С точки зрения бухгалтерского учета гудвилл представляет собой возникающую при слияниях и поглощениях компаний разницу между ценой, выплачиваемой за приобретаемую компанию, и оценочной рыночной стоимостью ее активов, выделяемые в самостоятельные учетные единицы. Гудвилл может быть установлен только при купле-продаже компании в целом, поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными активами компании. Причины возникновения этого объекта разнообразны, например, эффективная рекламная политика, особо действенная система сбыта, наличие превосходящей конкурентов команды управляющих, высокий кредитный рейтинг, наличие устойчивых, эффективных связей с поставщиками, и др. То есть гудвилл существует на протяжении всей деятельности компании, но отражается в отчетности только при продаже, поскольку в этом случае появляется его оценка на основе объективной информации - цены, по которой покупается фирма. Оценка гудвилла осуществляется в несколько этапов.

Этап 1. Определение прибылей будущих периодов. В простейшем случае для этого берется отчетность компании за последние 3-5 лет и выводится средняя арифметическая из суммы прибылей за эти периоды.

Этап 2. Определение уровня прибыльности, нормального для данной отрасли. Прибыльность определяется как отношение прибыли к балансовой стоимости активов в среднем по компаниям отрасли.

Этап 3. Определение покупаемой фирмы при нормальном уровне прибыльности. Это осуществляется путем умножения балансовой стоимости активов на среднеотраслевой уровень прибыльности.

Этап 4. Определение превышения расчетной прибыли данной фирмы над расчетным гипотетическим уровнем ее прибыли в следующем учетном периоде. Исходя из знаний определенной на основе данных прошлых периодов доходности фирмы и стоимости ее активов, устанавливается оценочный показатель ее прибыли в следующем учетном периоде (посредством их умножения). Из этой величины вычитается доход, полученный на этапе 3.

Этап 5. Расчет гудвилла. По сути, это является количественным отражением того обстоятельства, что определяется превышением прибыли компании наднормальным уровнем, размер которого был выявлен на этапе 4.

Данный показатель определяется длительностью действия факторов, определяющих наличие гудвилла. Зная размер превышения прибылей компании над нормальным уровнем, оценочное число лет, в течении которых оно будет сохраняться, можно рассчитать и сам гудвилл как нынешнюю стоимость превышения прибылей над нормальным уровнем в течении нескольких периодов.

При определенных обстоятельствах гудвилл может иметь не только положительную, но и отрицательную величину. Это происходит, когда стоимость активов приобретенной фирмы превышает цену, за которую она была куплена. Учет отрицательного гудвилла осуществляется следующим образом. Его сумма распределяется пропорционально на стоимость основных средств фирмы, за исключением долгосрочных инвестиций в ценные бумаги. Если после этого стоимость основных средств снижается до нуля, а часть отрицательного гудвилла сохраняется, то эта часть должна рассматриваться в качестве кредита, перенесенного на будущие периоды, и амортизируется в течении периода его полезного использования.

В зарубежной практике учета существует четыре способа списания гудвилла:

1. учитывается как актив и амортизируется в течении полезного срока использования. Период списания ограничен сроком 40 лет (США) и пять лет (ЕС).

2. немедленно списывается при приобретении за счет собственного капитала и прибыли. Считается, что гудвилл не может считаться активом, так как находится вне контроля менеджмента, при ликвидации компании она ничего не стоит, а период полезной жизни определить практически не возможно.

3. учитывается как “постоянный актив”, не амортизируется, списывается лишь при очевидной и существенной потере стоимости. Считается, что приобретенный гудвилл не теряет стоимости, поскольку при нормальном управлении деятельность предприятия должна поддерживаться на соответствующем уровне. Ликвидационная стоимость гудвилла (при следующей продаже) соответственно будет равна ее первоначальной стоимости, а следовательно, база для расчета амортизации отсутствует. Кроме того, расходы по поддержанию бизнеса в хорошем состоянии уже отнесены на издержки, а если будут амортизироваться, то это приведет к двойному счету.

4. учитывается как “висящий” дебет (контрсчет) к собственному капиталу.

Считается, что гудвилл не является активом в обычном смысле, не имеет объективной стоимости, и такой подход позволяет, с одной стороны, отразить ее специфику, а с другой - дает возможность пользователю самостоятельно трактовать понятие “гудвилл”.

Таким образом, единообразного подхода к учету и списанию стоимости гудвилла не выработано. Каждый из выше перечисленных методов имеет свои плюсы и минусы, и применение того или иного метода регламентируется национальными стандартами учета.

К нематериальным активам относят затраты на НИОКР, если результаты такой деятельности планируется использовать в деятельности самой организации. МСФО № 9 четко разделяет затраты по НИОКР на две группы:

- затраты на научные исследования;

- затраты на опытно-конструкторские работы.

Причем затраты на научные исследования относят на расходы отчетного периода, а затраты на опытно-конструкторские работы учитывают в составе нематериальных активов.

Что касается оценки, то первоначальная стоимость нематериальных активов равна стоимости их приобретения. Расходы компаний на разработку не материальных активов списываются как расходы текущего периода. Стоимость приобретения включает все затраты на приобретение нематериального актива и приведение его в состояние, готовое к использованию, а именно: покупную цену, юридические сборы и другие необходимые расходы.

Нематериальные активы амортизируются путем периодического отнесения на расходы периода части их стоимости в течение срока полезного использования.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется предприятием самостоятельно, однако, согласно американским стандартам, он не должен превышать 40 лет. В Беларуси, срок списания нематериальных активов при невозможности четкого определения срока их полезного использования составляет 20 лет, хотя максимального верхнего предела не существует. Амортизация нематериальных активов обычно производится методом прямолинейного списания: равными долями в течение срока полезного использования. Этот же метод используется и при расчете прибыли для целей налогообложения, поэтому его применение удобно для компаний. Метод и период амортизации должны быть раскрыты в финансовой отчетности.

Существует два варианта начисления амортизационных отчислений:

1. прямое списание со счета нематериальных активов:

Дт Расходы на амортизацию (Amortization expense)

Кт Нематериальный актив (Intangible assent);

2. использование корректирующего счета:

Дт Расходы на амортизацию

Кт Накопленная амортизация (Accumulated amortization).

На Западе первый вариант наиболее распространен.

Основные различия в организации учета нематериальных активов в Беларуси и за рубежом заключаются в следующем:

1. В применяемых критериях признания в учете. В Беларуси, согласно Инструкции по учету нематериальных активов, ограничений для принятия объекта на учет как нематериального актива больше. Но самое главное, что в составе нематериальных активов учитываются только исключительные права. Таким образом, арендуемые объекты, а также объекты, по которым приобретены неисключительные права, не относятся к нематериальным активам.

2. Расходы по НИОКР не подразделяются на две группы, как за рубежом.
3. Не столь широко применяется в белорусской практике учета термин “отложенные затраты”. Не рассматриваются как нематериальные активы расходы по “долгосрочной переплате”, например, страховка, выплаченная авансом, отложенные налоги и т. д.

4. Срок амортизации нематериальных активов в Беларуси, по которым нельзя определить период полезного использования, установлен в 10 лет.

5. При организации учета поступления нематериальных активов в Беларуси затраты на приобретение и доведение до состояния пригодности к эксплуатации предварительно собираются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”. За рубежом практика относит аналогичные затраты непосредственно на счет “Нематериальные активы”.

Таким образом, несмотря на ориентацию белорусской системы учета на международные стандарты финансовой отчетности и использование зарубежного опыта, национальная методология белорусского учета сохраняет и присущие ей специфические черты, хотя она имеет и много схожего с соответствующими зарубежными стандартами и практикой учета.

Исходя из характеристики международных стандартов учета нематериальных активов необходимо совершенствовать законодательную базу в Беларуси для учета нематериальных активов в соответствии с международными стандартами, совершенствовать порядок расчета и начисления амортизации нематериальных активов, упрощать систему бухгалтерского учета нематериальных активов, уменьшать количество критериев для отнесения объектов затрат к нематериальным активам.

2. Бухгалтерский учет нематериальных активов на примере предприятия

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

Унитарное предприятие «Канпласт» работает в сфере производства канцелярских товаров с 1994г. Предприятие расположено по адресу: 220141 г.Минск, ул.Ф.Скорины, 50 В 2000 году предприятие начало применять новые технологии для печати (применение инжекторно - горячеканального литья, использование тампопечати, шелкографии в процессе нанесения шкал и надписей и т.д.), что позволило увеличить ассортимент и качественные показатели изделий. Вся производимая продукция (изготовление литформ, упаковка из гофрокартона и т.д.) имеет гигиенические сертификаты России и Республики Беларусь. Предприятие активно работает со всеми регионами Республики Беларусь, имеет партнерские связи со многими российскими фирмами. Начиная с 2001 г. предприятие освоило новое для себя направление - производство крепежных и защитных изделий для упаковочной ленты (уголка защитного пластикового универсального и полиамидной пряжки).

2.2 Бухгалтерский учет нематериальных активов на УП «Канпласт»

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов на унитарном предприятии является инвентарный объект, который определяется, как совокупность имущественных прав, возникающих из одного патента, свидетельства, лицензии, договора или иных правоустанавливающих документов.

Основным признаком, по которому один инвентарный объект нематериальных активов отличен от другого, является выполнение каждым самостоятельной функции в хозяйственной деятельности предприятия. Основанием для отражения в бухгалтерском учете поступления нематериальных активов являются акты о приеме нематериальных активов (форма НА-1), подписанные постоянно действующей комиссией и утвержденные генеральным директором либо лицом им уполномоченным.

Акт составляется в одном экземпляре и хранится в бухгалтерии. Для обеспечения контроля движения нематериальных активов каждому инвентарному объекту нематериальных активов в момент принятия к бухгалтерскому учету присваивается инвентарный номер с заполнением инвентарной карточки учета нематериальных активов формы НА-2 (Приложение 1). Карточка форма НА-2 заполняется в одном экземпляре на основании первичных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции (акт о приеме-передаче, накладная и другие аналогичные документы).

Нематериальные активы в бухгалтерском учете приходуются по первоначальной стоимости с отражением по дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Капитальные вложения» или счетов учета расчетов.

Фактические затраты, связанные с приобретением объектов нематериальных активов организаций и физических лиц по договорам купли-продажи (уступки), отражаются по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в суммах, указанных в первичных учетных документах, за вычетом налога на добавленную стоимость, в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", и других.

Суммы налога на добавленную стоимость, указанные в первичных учетных документах, отражаются по дебету соответствующего субсчета счета 18 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)" в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", и других.

Амортизация нематериальных активов начисляется в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, исходя из амортизируемой стоимости объекта нематериальны активов, установленного срока его полезного использования или нормативного срока службы (по объектам нематериальных активов, не используемым в предпринимательской деятельности) и выбранного способа (метода) начисления амортизации.

Нормативный срок службы и срок полезного использования объектов нематериальных активов, определяется исходя из времени их использования (срока службы), устанавливаемого патентами, лицензиями, свидетельствами, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя.

При невозможности определения нормативного срока службы нематериального актива, нормы амортизационных отчислений по нему устанавливаются по решению комиссии:

* по средствам индивидуализации участников гражданского оборота товаров, услуг (фирменные наименования, товарные знаки) - на срок до сорока лет, но не более срока деятельности унитарного предприятия;

* по объектам промышленной собственности - на срок до двадцати лет, но не более срока деятельности унитарного предприятия;

* по другим объектам нематериальных активов - на срок до десяти лет, но не более срока деятельности унитарного предприятия.

Пересмотр нормативных сроков службы или сроков полезного использования нематериальных активов комиссия производит при условии возобновления или продления срока их функционирования в соответствии с правилами, установленными Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов.

Ежемесячно не позднее второго рабочего дня месяца следующего за отчетным материально-ответственное лицо, на подотчете которого числится объект нематериальных активов, представляет в бухгалтерию предприятия информацию о функционировании нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности предприятия.

Аналитический учет амортизации ведется по субсчетам, открытым в соответствии с группировкой, установленной для государственной отчетности, и по отдельным объектам нематериальных активов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В условиях перехода предприятия к рынку значительно возрастает роль бухгалтерского учета как важнейшего средства получения полной и достоверной информации об имуществе предприятия и его обязательствах и своевременного доведения этих сведений до пользователей.

Данная курсовая работа рассматривает круг вопросов, связанных с организацией ведения учета нематериальных активов.

В большинстве стран рыночной экономики нематериальные внеоборотные активы являются общепризнанным активом. Однако подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектом горячих дискуссий. Очевидно, что в современных белорусских условиях нематериальные активы остаются одним из самых проблемных объектов бухгалтерского учета. Практическая работа бухгалтеров осложняется в основном по двум причинам:

- принципиальная непроработанность отдельных вопросов методологии бухгалтерского учета, обусловленная во многом отсутствием концепции взаимодействия и соотношения юридической формы и экономического содержания операций;

- противоречия и нестыковки различных нормативных актов, вызванные несовершенством технологии законотворчества.

В связи с этими обстоятельствами бухгалтерский учет нематериальных активов представляет собой сложный и многогранный процесс.

В результате проделанной работы можно сделать следующие выводы:

- для учета нематериальных активов вследствие их разнообразия по составу и назначению имеет значение их классификация, исходя из которой и составляется отчетность о наличии и движении нематериальных активов, отсюда, учет данного вида средств организуется в бухгалтерии по их видам, независимо от организационно-правовой формы собственности предприятия;

- аналитический учет, организованный с применением вычислительной техники, позволяет сократить трудоемкость, затраты времени, повысить качество контроля, обеспечивает быстрый доступ к информации;

И последнее, следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточно изучены и не регламентированы должным образом.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Бухгалтерский учет: Учеб.-методич. пособие / Н.С. Стражева, А.В. Стражев. - 11-е изд., перераб. и доп. - Мн.: Книжный дом, 2005. - 608 с.

2. Бухгалтерский учет: Н.И.Ладутько, П.Е.Борисовский, А.В.Крупнова, Е.Н.Ладутько / Под общ.редакцией Н.И.Ладутько. - 4-е изд., перераб. и доп. - Мн.: ООО "ФУАИнформ", 2001. - 832 с.

3. Бухгалтерский учет в строительстве: Учеб. - практическое пособие / Н.П. Дробышевский. - Мн.: ООО "ФУА-информ". - 2004. - 648 с.

4. Бухгалтерский учет и анализ в зарубежных странах: Панков Д.А. Учеб. пособие. - Мн.: ИП «Экоперспектива», 1998 - 238 с.