Теоретических основы финансовых активов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Анализ теоретических основ и практики оценки стоимости финансовых активов позволяет выделить ряд проблем

Первая проблема, на которой имеет смысл заострить внимание, касается несоответствий современного бухгалтерского учета положениям МСФО. В частности, это касается классификации финансовых активов. Бухгалтерский учет использует только классификацию для финансовых вложений, в которые, в отличие от финансовых активов согласно МСФО, не входят денежные средства, беспроцентные предоставленные займы, дебиторская задолженность. Указанная классификация в основе своей содержит оценку, по которой, во-первых, определяется текущая рыночная стоимость, а, во-вторых, не определяется текущая рыночная стоимость. В соответствии с данной классификацией в финансовой отчетности указывается только деление финансовых вложений на обозначенные две группы.

Согласно требованиям МСФО в основе классификации финансовых активов и обязательств лежат оценочные признаки и степень риска от их владения. В результате в финансовой отчетности по МФСО указываются:

- во-первых, финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период;

- во-вторых, финансовые активы, удерживаемые до погашения;

- в-третьих, займы и дебиторская задолженность;

- в-четвертых, финансовые активы, имеющиеся для продажи[1].

Финансовые обязательства делятся на две группы. К первой относятся финансовые обязательства, учитываемые по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на прибыль или убыток; ко второй - прочие финансовые обязательства[2].

Такая классификация более подробна и предоставляет возможность для раскрытия сведений по каждой группе активов и обязательств, делает более прозрачной информацию о компании.

Другое расхождение в бухгалтерском учете и МСФО касается вопросов первоначальной стоимости финансовых активов, в частности, их составляющей - финансовых вложений.

Две основные классификации активов

1. Признак, по которому осуществляется деление активов на внеоборотные и оборотные (долгосрочные и краткосрочные в соответствии с классификацией по GAAP), можно сформулировать следующим образом: характер участия в производственном процессе с позиций особенностей оборота. Учитывая взгляды различных мыслителей, экономистов, именно этот критерий был заложен в основу классификации капитала, средств предприятия. В частности, по этому признаку Ф. Кенэ разделял капитал на “первоначальные авансы” и “ежегодные авансы”, А. Смит - на основной и оборотный капитал. Причем среди элементов основного капитала, представленных Смитом, присутствуют не только основные средства, но и другие активы, которые в настоящее время относятся к внеоборотным. Аналогичным образом в марксистской теории средства производства разделяются на средства труда и предметы труда. В связи с вышеизложенным, в первую очередь при классификации активов необходимо выделять их виды в зависимости от характера участия в производственном процессе, тем более что такое деление соответствует структуре актива современного бухгалтерского баланса.

Данная классификация активов является наиболее обширной и в какой-то мере включает в себя все последующие. Поэтому именно на основе этой классификации необходимо рассмотреть основные характеристики большинства активов предприятия.

В соответствии с первым разделом бухгалтерского баланса к внеоборотным активам (иммобилизованным средствам) относятся:

1) Нематериальные активы. Правила формирования в бух. учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций, находящихся у них на праве собственности, хоз. ведения или оперативного управления устанавливаются «Учет нематериальных активов». Под нематериальными активами понимаются объекты долгосрочного пользования, не имеющие физической основы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход: права пользования патентами, лицензиями, ноу-хау, программными продуктами, монопольные права и привилегии, организационные расходы, товарные знаки и др. В их составе также учитывается деловая репутация организации и организационные расходы (связанные с образованием юр. лица). Нематериальные активы принимаются к бух. учету по первоначальной стоимости: при приобретении - это сумма фактических затрат на приобретение за минусом НДС; при создании - это сумма факт. расходов на создание, изготовление (МПЗ, оплата труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины). Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации, начисляемой:

· линейным способом (исходя из первоначальной стоимости и нормы амортизации)

· способом уменьшаемого остатка (исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы амортизации)

· способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

2) Основные средства. Правила формирования в бух. учете информации об основных средствах организации устанавливает ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Для объектов основных средств необходимо выполнение следующих условий:

· использование в производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

· использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования свыше 12 месяцев;

· организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

· способность приносить экономические выгоды в будущем.

Основные средства представляют собой здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты, капитальные вложения на коренное улучшение земель, кап. вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки; объекты природопользования. Основные средства принимаются к бух. учету по первоначальной стоимости (фактические затраты на их приобретение, сооружение, изготовление + затраты на доставку и приведение в пригодное для использование состояние, за исключением НДС). Изменение размера первоначальной стоимости объектов основных средств возможно при их модернизации, дооборудовании или переоценке. Износ основных средств в процессе их использования погашается за счет начисления амортизации. Амортизации не подлежат лишь те ОС, потребительские свойства которых с течением времени не меняются. Начисление амортизации производится:

· линейным способом

· способом уменьшаемого остатка

· способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

· способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Условные обязательства

финансовая отчетность бухгалтерский учет

Организация не должна признавать условное обязательство. Организация должна раскрывать условное обязательство, кроме случаев, когда возможность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды, является отдаленной.

Там, где организация имеет солидарную ответственность по обязательству, часть обязательства, которую, как ожидается, погасят другие стороны, считается условным обязательством. Организация признает резерв по той части обязательства, по которой вероятно выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, кроме исключительно редких случаев, когда не может быть сделана надежная оценка.

Условные обязательства оцениваются на непрерывной основе для установления того, появляется ли вероятность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды. Оценочное обязательство признается после того, как подобная вероятность возникает в отношении статьи, ранее рассматривавшейся в качестве условного обязательства.

Условные активы

Условный актив представляет собой возможный актив, возникающий в результате прошлых событий, существование которого будет подтверждено только в случае появления или не появления одного или более неопределенных событий, не контролируемых организацией (например, страховой иск, предъявленный организацией в судебном порядке, когда результат является неопределенным).

Организация не должна признавать условный актив. Условный актив следует раскрывать, если существует вероятность поступления в организацию экономических выгод. Если реализация дохода действительно определена, то соответствующий актив не является условным активом и его признание должно происходить в соответствие с принципами подготовки и представления финансовой отчетности.

Условные активы оцениваются непрерывно для того, чтобы обеспечить соответствующее изменение событий в финансовой отчетности. Если становится действительно определенным, что возникнет поступление экономических выгод, то актив и соответствующий доход признаются в финансовой отчетности за тот период, в котором произошло изменение.

По принадлежности - собственный и заемный капитал.

Собственный капитал характеризует общую стоимость средств предприятия, принадлежащих ему на правах собственности и используемых им для формирования определенной части его активов. Эта часть активов, сформированная за счет инвестированного в них собственного капитала, представляет собой чистые активы предприятия.

Заемный капитал характеризует привлекаемые для финансирования развития предприятия на возвратной основе денежные средства или другие имущественные ценности. Все формы заемного капитала, используемого предприятием, представляют собой его финансовые обязательства, подлежащие погашению в предусмотренные сроки.

По целям использования: производительный, ссудный и спекулятивный.

Производительный капитал характеризует средства предприятия, инвестированные в его операционные активы для осуществления производственно-сбытовой его деятельности.

Ссудный капитал представляет собой ту его часть, которая ис­пользуется в процессе инвестирования в денежные инструменты (краткосрочные и долгосрочные депозитные вклады в коммерческих банках), а также в долговые фондовые инструменты (облигации, депозитные сертификаты, вексели)

Спекулятивный капитал характеризует ту его часть, которая используется в процессе осуществления спекулятивных (основанных на разнице в ценах) финансовых операций (приобретение деривативов в спекулятивных целях).

По формам инвестирования - капитал в денежной, материальной и нематериальной формах, используемый для формирования уставного фонда предприятия.

По объекту инвестирования - основной и оборотный капитал.

Основной капитал характеризует ту часть используемого пред­приятием капитала, который инвестирован во все виды его внеоборотных активов (а не только в основные средства, как это часто трак­туется в литературе).

Оборотный капитал характеризует ту его часть, которая инвестирована предприятием в его оборотные активы.

По форме нахождения в процессе кругооборота, т.е. в зависимости от стадий общего цикла этого кругооборота, различают капитал предприятия в денежной, производственной и товарной его формах.

По формам собственности - частный и государственный капитал, инвестированный в предприятие в процессе формирования его уставного фонда. Такое разделение капитала используется в процессе классификации предприятий по формам собственности.

По организационно-правовым формам деятельности: акционерный капитал (капитал предприятий, созданных в форме акционерных обществ); паевой капитал (капитал партнерских предприятий -- обществ с ограниченной ответственностью, коммандитных обществ и т.п.) и индивидуальный капитал (капитал индивидуальных предприятий -- семей­ных и т.п.).

По характеру использования в хозяйственном процессе в практике финансового менеджмента - работающий и неработающий виды капитала.

Работающий капитал характеризует ту его часть, которая принимает непосредственное участие в формировании доходов и обеспечении операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия.

Неработающий (или „мертвый") капитал характеризует ту его часть, которая инвестирована в активы, не принимающие непосредственного участия в осуществлении различных видов хозяйственной деятельности предприятия и формировании его доходов.

По характеру использования собственниками - потребляемый и накапливаемый виды капитала.

Потребляемый капитал после его распределения на цели по­требления теряет функции капитала. Он представляет собой дезинвестиции предприятия, осуществляемые в целях потребления (изъятие части капитала из внеоборотных и оборотных активов в целях выплаты дивидендов, процентов, удовлетворения социальных потреб­ностей персонала и т.п.).

Накапливаемый капитал характеризует различные формы его прироста в процессе капитализации прибыли, дивидендных выплат и т.п.

По источникам привлечения - национальный и иностранный капитал, инвестированный в пред­приятие.

Учетная политика - это совокупность способов, принимаемых руководителем субъекта для ведения бухгалтерского учете и раскрытия финансовой отчетности, в соответствии с их принципами и основами.

Порядок формирования учетной политики, цель и сфера деятельности, ее раскрытие определены в стандарте бухгалтерского учета № 1 «Учетная политика и ее раскрытие».

Этот стандарт в части формирования учетной политики распространяется на все субъекты независимо от форм собственности, а в части раскрытия на субъекты, публикующие свою финансовую отчетность согласно законодательству, учредительным документам либо по собственной инициативе. Хозяйствующие субъекты формируют свою учетную политику, в соответствии со стандартами бухгалтерского учета, действующим законодательством, затрагивающих вопросы учета и налогообложения.

При формировании и использовании учетной политики следует соблюдать следующие принципы бухгалтерского учета:

НАЧИСЛЕНИЕ - позволяет отразить в финансовых отчетах последствия фактов хозяйственной жизни, когда они имели место, а не тогда, когда субъект получает или выплачивает наличные или их эквиваленты. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют пользователей не только о прошлых сделках, включающих оплату и поступление наличности, но и об обязательствах заплатить наличные в будущем и о наличных средствах, которые должны быть получены в будущем. Таким образом, при учете методом начисления финансовый эффект хозяйственных операций и событий признается в тот период, когда они имели место, независимо от того, имели место поступление или платеж денежной наличности или нет. Это позволяет регистрировать хозяйственные операции в учетных документах и отражать их в финансовой отчетности в период получения услуг (расходы) или их предоставления (доходы). Тем самым обеспечивается взаимное соответствие доходов и расходов, понесенных в целях получения этих доходов.

НЕПРЕРЫВНОСТЬ - предполагает, что субъект действует и будет продолжать действовать в предсказуемом будущем, т.е. не имеет ни намерений, ни необходимости ликвидировать или сворачивать свою деятельность. Это понятие очень важно в том отношении, что его активы не следует оценивать по цене их распродажи, т.е. по деньгам, которые можно было бы выручить от продажи активов по частям с последующим прекращением деятельности.

ПОНЯТНОСТЬ - основным качеством информации, данной в фи­нансовых отчетах, является быстрое понимание ее пользователями.

СУЩЕСТВЕННОСТЬ - информация является существенной, если ее пропуск или неправильное представление могут повлиять на эконо­мические решения пользователей информации, принятые на основе финансовых отчетов. Если отсутствие или неправильное понимание некоторой цифры в отчете слишком тривиально, чтобы повлиять на понимание результатов деятельности или трактовку финансового по­ложения, данная ошибка считается не существенной.

При оценке того, является ли некоторая статья существенной или нет, следует рассматривать не только ее денежную величину, но и со­ответствующий контекст. Так, финансовые отчеты представляют ин­формацию о выполнении большого количества операций, структура, которой организуется путем их агрегирования в группы в соответствии с их характером и назначением и представляется в виде сжатых и сис­тематических данных. В данном случае существенность является важ­ным фактором при рассмотрении того, нужно ли представлять в от­дельном отчете данные отдельных строк с указанием статей или нужно произвести их дальнейшее агрегирование с другими статьями. В кон­тексте раскрытия информации существенность также является важным фактором в решении того, следует ли раскрывать конкретные опера­ции или действия в пояснительной записке в финансовой отчетности.

Существенность тесно связана со значимостью и достоверно­стью и эта связь проявляется при подходе раскрытия информации со следующих точек зрения:

а) поможет ли данная информация пользователям в оценке настоя­щих, прошлых или будущих действий;

б) является ли она значимой;

в) является ли информация достоверной.

Существенность также связана с понятностью и уровнем точ­ности, с которой представляются финансовые отчеты. Например, при составлении финансовых отчетов большую степень понятности им придает округление данных до ближайших тысяч или миллионов еди­ниц валюты, о которой едет речь. Это позволят избежать перегруже­ния финансовых отчетов ненужными подробностями. Использование уровня точности, который представляет только тысячи или миллионы единиц, приемлемо поскольку это не нарушает порога существенно­сти.

Существенность также используется в решениях по признанию и измерению, включая выбор и применение учетной политики в решениях по раскрытию информации о статьях финансовых отчетов.

ЗНАЧИМОСТЬ - информация должна быть значима при принятии решения пользователями, помогая им оценить прошлые, настоящие и будущие события, подтвердить или изменить их прошлые оценки.

ДОСТОВЕРНОСТЬ - информация обладает качеством достоверности тогда, когда она свободна от значимых ошибок и необъективности.

ПРАВДИВОЕ и БЕСПРИСТРАСТНОЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЕ - информация должна максимально полно отражать факты хозяйственной деятельности субъекта. Финансовые отчеты должны создавать у пользователя «правдивое и беспристрастное» представление о финансовом положении, результатах операций, движении денежных средств субъекта.

НЕЙТРАЛЬНОСТЬ - информация, представленная в финансовых отчетах должна быть непредвзятой с целью обеспечения ее достоверности. Финансовые отчеты не являются нейтральными, если с помощью выбора информации или формы ее представления влияют на принятие решений или оценку, позволяющих достичь определенных заранее результатов.

ОСМОТРИТЕЛЬНОСТЬ (консерватизм) - это соблюдение степени предосторожности при принятии решений, необходимых для вынесения оценок в условиях неопределенности, для того, чтобы активы и доход не были переоценены. Однако осмотрительность не позволяет, например, создание скрытых резервов или избыточных запасов, или намеренного преувеличения обязательств или затрат, т.к. финансовые отчеты не будут нейтральными и поэтому не будут обладать качеством надежности.

ЗАВЕРШЕННОСТЬ - информация должна быть полной с учетом существенности и значимости. Упущение может привести к тому, что информация будет ложной или неправильной, и таким образом, недостоверной и недостаточной в смысле значимости.

СОПОСТАВИМОСТЬ - информация должна быть сопоставимой из одного отчетного периода в другой. Пользователи должны иметь возможность сравнивать финансовые отчеты субъектов, чтобы оценить их относительное финансовое положение, результаты работы и изменения в финансовом положении.

ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ - предполагается, что учетная политика последовательно проводится из одного периода в другой. Пользователи должны иметь возможность сравнивать разные отчетные периоды для того, чтобы определить тенденции изменений в финансовом положении и функционировании субъекта.

Форма и содержание промежуточной финансовой отчетности

Если организация публикует полный комплект финансовых отчетов в своей промежуточной финансовой отчетности, то форма и содержание этих документов должны соответствовать требованиям МСБУ (IAS) 1 для полного набора финансовых отчетов.

Если организация публикует комплект сжатых финансовых отчетов, то промежуточная финансовая отчетность должна включать в себя следующие пункты:

* все заголовки и промежуточные итоговые показатели, которые были показаны в самой последней годовой финансовой отчетности (МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» указывает на то, какими должны быть основные заголовки и промежуточные итоговые показатели финансовой отчетности), выборочные пояснительные записки, требуемые настоящим МСБУ (IAS) 34;

* дополнительные статьи или пояснения должны включаться в том случае, если их пропуск может привести к тому, что сжатая промежуточная отчетность окажется вводящей в заблуждение;

* базовая и разводненная прибыль на акцию должны быть представлены в отчете о прибылях и убытках.

В МСБУ (IAS) 34 изложена концепция «промежуточного финансового отчета», которая позволяет «сжать» исходную финансовую отчетность и свести к минимуму количество раскрываемых положений учетной политики и другой информации. Организациям разрешается уменьшить объем раскрываемой информации и количество статей в промежуточном финансовом отчете в связи с тем, что они раскрыли информацию полностью в ранее опубликованной финансовой отчетности. Обычно в промежуточной финансовой отчетности делается акцент на операционных и финансовых изменениях отчитывающейся организации, имевших место со времени последней полной финансовой отчетности.

Стандарт требует, чтобы отчет, показывающий изменения в собственном капитале, представлялся как отдельный компонент финансовой отчетности организации. Информацию об изменениях в собственном капитале, возникающих в результате операций собственников с капиталом и выплат собственникам, разрешено представлять либо в самом отчете либо в примечаниях. Для составления промежуточной отчетности, показывающей изменения в собственном капитале, организация использует тот же формат, что и в последней годовой отчетности. Если самая последняя годовая отчетность организации была консолидированной, то промежуточная отчетность также должна быть консолидированной. Если самая последняя годовая отчетность организации содержала отдельную финансовую отчетность материнской организации в дополнение к консолидированной финансовой отчетности, то решение вопроса о включении индивидуальной отчетности материнской организации в комплект промежуточной

Минимальный состав промежуточной финансовой отчетности

Минимальный набор компонентов, содержащихся в промежуточной финансовой отчетности:

* сжатый баланс;

* сжатый отчет о прибылях и убытках;

* сжатый отчет, показывающий либо

а) все изменения в собственном капитале, либо

б) изменения в собственном капитале, которые не вытекают из операций с собственниками;

* сжатый отчет о движении денежных средств; и

* выборочные пояснительные записки.

МСФО 14 «Сегментная отчетность»

МСФО 14 посвящен исключительно вопросам раскрытия информации -- о признании и оценке элементов отчетности речь в нем не идет.

В случае представления консолидированной финансовой отчетности и отдельных финансовых отчетов материнской компании, сегментная информация должна представляться только на основе консолидированной финансовой отчетности.

Цель МСФО 14 -- установить принципы представления в отчетах финансовой информации по сегментам (информации относительно различных типов товаров и услуг, производимых компанией, и различных географических районах, в которых она работает), с тем чтобы помочь пользователям финансовых отчетов:

-- понять показатели работы компании в прошлых периодах;

-- оценить риски и прибыли компании;

-- принимать более обоснованные решения относительно компании в целом.

Показатели рентабельности, возможности для развития (например, в связи с ростом населения), перспективы на будущее (например, вступление в ЕС, в ВТО), а также инвестиционные риски могут значительно отличаться в зависимости от хозяйственно-отраслевого или географического сегмента. Поэтому для оценки рисков и перспектив диверсифицированных компаний пользователям необходима сегментная информация, которая не всегда очевидна из сводных данных.

Многие компании производят группы товаров или услуг, или работают в географических районах с разными нормами рентабельности, возможностями развития, перспективами на будущее и рисками. Информация о разных типах товаров и услуг компании и ее операциях в разных географических районах, часто называемая сегментной информацией, имеет значение для оценки рисков и прибыли диверсифицированной международной компании, но может быть неопределима из совокупных данных.

Таким образом, сегментная информация широко рассматривается как необходимая для удовлетворения потребностей пользователей финансовых отчетов.

МСФО 14 должен применяться в полных комплектах публикуемой финансовой отчетности, которая соответствует Международным стандартам финансовой отчетности.

Полный комплект финансовой отчетности включает бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет, показывающий изменения в капитале, и примечания, как это предусмотрено в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности».

МСФО 14 должен применяться компаниями, чьи долевые или долговые ценные бумаги свободно обращаются, и компаниями, находящимися в процессе выпуска долевых или долговых ценных бумаг на открытых рынках ценных бумаг. Такие компании называются «публичными» компаниями.

Если компания, чьи ценные бумаги свободно не обращаются, готовит финансовые отчеты, соответствующие Международным стандартам финансовой отчетности, такая компания поощряется к добровольному раскрытию информации по сегментам.

Если компания, чьи ценные бумаги свободно не обращаются, предпочитает добровольно раскрывать сегментную информацию в финансовых отчетах, соответствующих Международным стандартам финансовой отчетности, такая компания должна полностью соблюдать требования МСФО 14.

Если один финансовый отчет содержит как сводную финансовую отчетность компании, чьи ценные бумаги обращаются свободно, так и отдельные финансовые отчеты материнской или одной или нескольких дочерних компаний, сегментная информация должна представляться только на основе сводной финансовой отчетности.

Если дочерняя компания сама является компанией, чьи ценные бумаги свободно обращаются, она будет представлять сегментную информацию в своем отдельном финансовом отчете.

Аналогично, если один финансовый отчет содержит как финансовые отчеты компании, чьи ценные бумаги свободно обращаются, так и отдельные финансовые отчеты, составленные по методу долевого участия (ассоциированной компании или совместного предприятия), в которых компания имеет финансовый интерес, сегментная информация должна представляться только на основе финансовых отчетов компании.

Если ассоциированная компания или совместное предприятие, включенные в отчетность по методу долевого участия сами являются компаниями, чьи ценные бумаги свободно обращаются, они будут представлять сегментную информацию в своем собственном отдельном финансовом отчете.

Основная цель

Установление минимальных требований к содержанию промежуточной финансовой отчетности, а также определение принципов признания и оценки в полной или сокращенной финансовой отчетности за промежуточный период.

Ключевые определения

Промежуточный период (interim period). Отчетный финансовый период, продолжительность

которого меньше, чем полный финансовый год: обычно это квартал или полугодие.

Промежуточная финансовая отчетность (interim financial report). Это финансовая отчетность, которая содержит полное или сокращенное описание финансовых показателей за период, продолжительность которого меньше чем полный финансовый год.

Сфера применения

Данный стандарт описывает содержание промежуточной финансовой отчетности, которая готовится в соответствии с МСФО. Данный стандарт не регулирует следующие вопросы:

какие компании должны готовить промежуточную финансовую отчетность;

как часто; или как скоро это делается после окончания предыдущего промежуточного периода.

Эти вопросы определяются государственными органами, регулирующими рынок ценных бумаг, фондовой биржей и местными правилами бухгалтерского учета.

Тем не менее, стандарт поощряет представление промежуточной финансовой отчетности, которая соответствует МСФО 34, компаниями, у которых есть долговые или долевые ценные бумаги в открытом обращении. Представление промежуточной финансовой отчетности рекомендовано, по крайней мере, за первую половину финансового года не позднее, чем 60 дней после окончания промежуточного периода.

Минимальное содержание промежуточной финансовой отчетности

Стандартом предлагаются два варианта представления отчетности за промежуточный период:

Полный комплект финансовой отчетности (по аналогии с отчетностью за полный финансовый год);

Сокращенная финансовая отчетность.

Промежуточная сокращенная финансовая отчетность должна содержать минимум следующие документы:

краткий бухгалтерский баланс (со сравнительными данными на конец предшествующего финансового года);

краткий отчет о прибылях и убытках (со сравнительными данными за аналогичный период предыдущего промежуточного периода);

краткий отчет об изменениях в капитале (со сравнительными данными за аналогичный период предыдущего промежуточного периода);

краткий отчет о потоках денежных средств (со сравнительными данными за аналогичный период предыдущего промежуточного периода); и

выборочные примечания к отчетности.

Если деятельность компании имеет ярко выраженную сезонность, стандарт рекомендует предоставлять финансовую информацию за последние 12 месяцев, заканчивающихся датой промежуточной финансовой отчетности, и сравнивать ее с информацией за предшествующий 12- ти месячный период, в дополнении к финансовой отчетности промежуточного периода.

Необходимые раскрытия

В МСФО 34 делается допущение о том, что любой пользователь промежуточной финансовой отчетности также имеет доступ к предыдущему годовому отчету. Поэтому, МСФО 34 избегает повторения годовых раскрытий в промежуточных отчетах.

Минимальный список раскрытий в промежуточной финансовой отчетности:

указание на то, что при составлении промежуточной финансовой отчетности использовались те же самые учетные принципы, что и при составлении последней годовой финансовой отчетности;

комментарии по поводу сезонности и цикличности за промежуточный финансовый период;

характер и размер статей, влияющих на компоненты финансовой отчетности, которые необычны по своему размеру, характеру или периодичности;

характер и величина изменений расчетных оценок, если они существенны;

предоставление, получение или погашение долевых и долговых ценных бумаг;

выплаченные дивиденды;

выручка и финансовые результаты по сегментам;

существенные события, произошедшие после окончания промежуточного периода;

приобретения бизнеса (МСФО (IFRS) 3);

долгосрочные вложения;

реструктуризация активов;

прекращаемая деятельность (discontinued operations);

корректировка ошибок предыдущего периода;

Version 01 3

списание запасов до чистой стоимости реализации;

приобретение и выбытие основных средств и обязательства по приобретению основных средств;

признание убытков от обесценения основных средств, нематериальных или других активов, а также восстановление такого убытка;

восстановление резервов по реструктуризации;

разрешение судебных разбирательств;

неуплата или нарушение любых обязательств по полученных займам, которые не решены отчетной даты;

операции со связанными сторонами.

Сфера применения

1 Работодатель применяет этот стандарт для учета всех вознаграждений работникам, кроме тех, в которых применяется МСФО (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях».

2 Настоящий стандарт не касается отчетности по планам вознаграждений работникам (см. МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»).

3 Вознаграждения работникам, к которым применяется настоящий стандарт, включают вознаграждения, которые обеспечиваются

(a) Согласно формализованным планам или другим формализованным соглашениям между предприятием и его работниками, группами работников или их представителями.

(b) Согласно требованиям законодательства или в связи с внутриотраслевыми договорами, в соответствии с которыми предприятия должны осуществлять взносы в национальные, государственные, отраслевые или другие планы, совместно учрежденные несколькими работодателями.

(c) Сложившейся практикой, которая ведет к появлению обязательства, вытекающего из такой практики. Сложившаяся практика приводит к возникновению обязательства, вытекающего из нее, если предприятие не имеет реальной альтернативы выплате вознаграждений работникам. Примером обязательства, вытекающего из практики, может служить ситуация, когда изменение сложившейся практики предприятия приведет к неприемлемому ущербу в его отношениях с работниками.

Вознаграждения работникам включают:

(a) краткосрочные вознаграждения работникам, такие как заработная плата и взносы на социальное обеспечение, оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни, участие в прибыли и премии (если они подлежат выплате в течение 12 месяцев после окончания периода), а также льготы в неденежной форме (медицинское обслуживание, обеспечение жильем, автомобилями, предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене) для существующих работников;

(b) вознаграждения после окончания трудовой деятельности, какие как пенсии, прочие выплаты при выходе на пенсию, страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности;

(c) прочие долгосрочные вознаграждения работникам, включая отпуск за выслугу лет, длительный отпуск, празднование юбилеев или иные вознаграждения за выслугу лет, выплаты при длительной потере трудоспособности, а также участие в прибыли, премии и отложенное вознаграждение (если эти виды вознаграждения не подлежат выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода);

(d) выходные пособия.

В силу того, что каждая из категорий, указанных выше в пп. (a)-(г), имеет разные характеристики, настоящим стандартом устанавливаются отдельные требования для каждой категории.

Вознаграждения работникам включают вознаграждения, предоставляемые как работникам, так и их иждивенцам, и могут осуществляться путем выплат (или предоставлением товаров или услуг), осуществляемых в пользу либо непосредственно работников, их супругов, детей или других иждивенцев, либо других лиц, таких как, например, страховые компании. В качестве расхода, за исключением тех сумм вознаграждений, которые другой стандарт требует или разрешает включать в себестоимость актива (например, см. МСФО (IAS) 2, «Запасы» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства»).

Работник может оказывать предприятию услуги на основе полного рабочего дня, частичной занятости, на постоянной, разовой или временной основе. Для целей настоящего стандарта в число работников входят директора и другой управленческий персонал.

Определения

В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Вознаграждения работникам - все формы возмещения, которые предприятие предоставляет работникам в обмен на оказанные ими услуги.

Краткосрочные вознаграждения работникам - вознаграждения работникам (кроме выходных пособий), подлежащие выплате в полном объеме в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности - вознаграждения работникам (кроме выходных пособий), выплачиваемые по окончании их трудовой деятельности.

Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности - формализованные или неформализованные соглашения, в соответствии с которыми предприятие выплачивает вознаграждения одному или более работникам по окончании их трудовой деятельности.

Планы с установленными взносами - планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии, в рамках которых предприятие осуществляет фиксированные взносы в отдельную организацию (или фонд) и не будет иметь каких-либо юридических или вытекающих из практики обязательств по уплате дополнительных взносов, если активов фонда будет недостаточно для выплаты работникам всех вознаграждений, причитающихся за услуги, оказанные ими в текущем и предшествующих периодах.

Планы с установленными выплатами - планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии, отличные от планов с установленными взносами.

Планы, совместно учрежденные несколькими работодателями, - планы с установленными взносами (кроме государственных пенсионных планов) или планы с установленными выплатами (кроме государственных пенсионных планов), которые:

(a) объединяют активы, внесенные различными предприятиями, не находящимися под общим контролем;

(b) используют эти активы для выплат вознаграждения работникам нескольких предприятий при условии, что взносы и размер выплат определяются независимо от того, на каком предприятии заняты получающие их работники.

Прочие долгосрочные вознаграждения работникам - вознаграждения работникам (кроме вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии и выходных пособий), не подлежащие выплате в полном объеме в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Выходные пособия - вознаграждения работникам, являющиеся результатом одного из двух событий:

(a) решения предприятия расторгнуть трудовое соглашение с работником до достижения им пенсионного возраста;

(b) решения работника об увольнении по собственному желанию при сокращении штатов в обмен на такого рода вознаграждения.

Безусловное право работника на получение вознаграждений - это вознаграждения работникам, право на получение которых не зависит от их дальнейшей работы на предприятии.

Приведенная стоимость обязательств плана с установленными выплатами - это приведенная стоимость (без вычета активов плана) ожидаемых будущих выплат, необходимых для исполнения обязательств, возникающих в связи с услугами работников, оказанными в текущем и прошлых периодах.

Стоимость услуг текущего периода - это увеличение приведенной стоимости обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами в результате оказания работником услуг в текущем периоде.

Затраты на проценты - это увеличение приведенной стоимости обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами в течение периода, возникающее в связи с приближением на один период момента выплаты.

Активы плана включают:

(a) активы фонда долгосрочного вознаграждения работников;

(b) страховые полисы, удовлетворяющие определенным требованиям.

Активы фонда долгосрочного вознаграждения работников - это активы (кроме не подлежащих передаче финансовых инструментов, выпущенных отчитывающимся предприятием), которые:

(a) принадлежат фонду, юридически независимому от отчитывающего предприятия и существующему исключительно для выплат или фондирования вознаграждений работникам;

(b) могут быть использованы только для выплат или фондирования вознаграждений работникам, не предоставляются собственным кредиторам отчитывающегося предприятия (даже при его банкротстве) и не возвращаются отчитывающемуся предприятию, за исключением случаев, когда:

(i) оставшиеся активы фонда достаточны для выполнения всех соответствующих обязательств плана или отчитывающегося предприятия по выплате вознаграждений работникам;

(ii) активы возвращаются отчитывающемуся предприятию как компенсация за уже выплаченные вознаграждения работникам.

Страховой полис, удовлетворяющий определенным требованиям, - это страховой полис,[1] выданный страховщиком, который не является связанной стороной отчитывающегося предприятия (в соответствии с определением в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»), если средства по такому полису:

(a) можно использовать только для выплат или фондирования вознаграждений работникам в рамках плана с установленными выплатами;

(b) не предоставляются собственным кредиторам отчитывающегося предприятия (даже при его банкротстве) и не возвращаются отчитывающемуся предприятию, за исключением следующих случаев:

(i) такие средства представляют собой излишек активов, которые не нужны полису, для того чтобы выполнить все соответствующие обязательства по выплатам вознаграждения работникам;

(ii) такие средства возвращаются отчитывающемуся предприятию как компенсация за уже выплаченные вознаграждения работникам.

Справедливая стоимость - сумма, на которую можно обменять актив или произвести расчет по обязательству при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.

Доход на активы плана - это проценты, дивиденды и другая выручка, получаемая от активов плана, вместе с реализованными и нереализованными прочими доходами и убытками за вычетом любых затрат на управление этими активами и соответствующих налогов, которые должны быть уплачены в рамках плана.

Актуарные прибыль и убытки включают:

(a) корректировки на основе опыта (результат различий между первоначальными актуарными предположениями в отношении будущих событий и тем, что в действительности произошло);

(b) результаты изменений в актуарных предположениях.

Стоимость услуг прошлых периодов - это увеличение приведенной стоимости обязательств плана с установленными выплатами в связи с услугами, оказанными работниками в прошлых периодах, которое возникает в текущем периоде в результате введения новых или изменения существующих вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии или прочих долгосрочных вознаграждений работникам. Стоимость услуг прошлых периодов может быть положительной (при введении новых или увеличении суммы существующих выплат) или отрицательной (при уменьшении существующих выплат).

Краткосрочные вознаграждения работникам

Краткосрочные вознаграждения работникам включают в себя такие статьи как:

(a) заработная плата рабочим и служащим и взносы на социальное обеспечение;

(b) краткосрочные оплачиваемые отсутствия на работе (такие как ежегодный оплачиваемый отпуск и отпуск по болезни) в случаях, когда отпуск предполагается в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники предоставляли соответствующие услуги;

(c) участие в прибыли и премии, подлежащие выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги;

(d) вознаграждения в неденежной форме (такие, как медицинское обслуживание, обеспечение жильем и автотранспортом, бесплатные или дотируемые товары или услуги) для существующих работников.

Учет краткосрочных вознаграждений работникам обычно не вызывает затруднений, поскольку для оценки обязательств или затрат не требуется использование актуарных допущений, и у предприятия не может возникнуть актуарная прибыль или убыток. Более того, обязательства по краткосрочным вознаграждениям работникам оцениваются на недисконтируемой основе.

Признание и измерение

Все краткосрочные вознаграждения работникам

Если работник оказывает предприятию услуги в течение учетного периода, предприятие должно признать недисконтированную величину краткосрочных вознаграждений работникам, подлежащую выплате в обмен на эти услуги:

(a) В качестве обязательства (начисленного расхода), после вычета любой уже выплаченной суммы. Если уже выплаченная сумма превышает недисконтированную величину выплат, предприятие должно признать это превышение в качестве актива (авансовых расходов) в той мере, в какой авансовые расходы приведут, например, к сокращению будущих платежей или возврату денежных средств.

(b) В качестве расхода, за исключением тех взносов, которые другой стандарт требует или разрешает включать в себестоимость актива (см., например, МСФО (IAS) 2 «Запасы» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства»).

6. Краткосрочные вознаграждения работникам - вознаграждения работникам, которые подлежат выплате в полном объеме в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

К краткосрочным вознаграждениям работников относятся:

заработная плата;

краткосрочные оплачиваемые отсутствия на работе (ежегодный оплачиваемый отпуск, оплачиваемые дни по болезни), в случаях, когда отсутствия предполагаются в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работниками предоставлялись соответствующие услуги;

участие в прибыли и премии, подлежащие выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги;

вознаграждения в неденежной форме (такие как медицинское обслуживание, обеспечение жильем и автотранспортом, бесплатные или дотируемые товары или услуги) для занятых в настоящее время работников.

б) Вознаграждения по окончании трудовой деятельности - вознаграждения работникам (кроме выходных пособий), подлежащие выплате по окончании трудовой деятельности (например, пенсии и прочие вознаграждения по окончании трудовой деятельности, такие как страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности).

в) Прочие долгосрочные вознаграждения работникам - вознаграждения работникам (кроме вознаграждений по окончании трудовой деятельности и выходных пособий), задолженность по выплате которых не может быть погашена в полном объеме в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказывали соответствующие услуги (например, оплачиваемый отпуск для работников, имеющих длительный стаж работы, долгосрочные отпуска, долгосрочные пособия по нетрудоспособности, участие в прибыли, премии и отсроченная компенсация в случае, если они подлежат оплате в срок более чем двенадцать месяцев после окончания периода);

г) Выходные пособия - вознаграждения работникам, являющиеся результатом либо:

а) решения организации уволить работника до достижения им пенсионного возраста;

б) решения работника добровольно уволиться в обмен на такие вознаграждения.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности: различие между пенсионными планами с установленными взносами и пенсионными планами с установленными выплатами

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности, обеспеченные соглашением, называются планами вознаграждений по окончании трудовой деятельности, например, пенсионные выплаты, страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании периода занятости.

Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности делятся на пенсионные планы с установленными взносами и пенсионные планы с установленными выплатами.

При пенсионных планах с установленными взносами:

а) обязательства работодателя ограничиваются определенной суммой, которая считается достаточной для выплаты в фонд. Вознаграждения по окончании трудовой деятельности, получаемые работником, определяется суммой взносов, выплаченных организацией или страховой организацией в совокупности с инвестиционным доходом, возникающим от взносов;

б) актуарный риск и инвестиционный риск возлагаются на работника.

В случае если организация имеет юридическое или вытекающее из практики обязательство, то она может не ограничиваться суммой, выплачиваемой в фонд. Юридическое или вытекающее из практики обязательство возникает в связи:

а) формулой вознаграждений по плану;

б) гарантиями, либо конкретной суммы дохода на взносы;

с) неофициальной практикой, например, сложившаяся традиция организации повышать пенсию бывшим работникам, с целью устранения влияния инфляции, даже если не существует соответствующего юридического обязательства.

Таким образом, при пенсионных планах с установленными взносами, пенсия, получаемая в конечном итоге бывшим работником, является функцией оплаченных взносов. Стоимость для работодателя является фиксированной и предсказуемой. Нет никакого юридического или традиционного обязательства для покрытия недоплаты.

При пенсионных планах с установленными выплатами:

а) обязательства организации по выплате вознаграждений заключается в обеспечении оговоренного размера действующим и бывшим работникам; и

б) определить стоимость для работодателя значительно труднее, при этом, актуарный и инвестиционный риски возлагаются на работодателя.

Государственные пенсионные планы

Организация учитывает государственный пенсионный план аналогично плану Группы работодателей.

Государственные планы учреждаются в законодательном порядке с целью охвата всех организаций (или всех организаций определенной категории, например, конкретной отрасли) и осуществляемые национальным или местным правительством или другим органом, которые неподконтрольны организации и не находится под ее влиянием. Планы, учрежденные организацией и обеспечивающие как обязательные пенсии, которые покрывались бы государственным пенсионным замещающие обязательные вознаграждения, не являются государственными.

В зависимости от характера обязательств государственные пенсионные планы делятся на пенсионные планы с установленными выплатами и планы с установленными взносами.

Фонды государственных планов образуются на основе выплат из текущих доходов: взносы устанавливаются на определенном уровне, который предполагается достаточным для выплаты пенсий, подлежащих в этом периоде. Будущие вознаграждения будут выплачиваться из будущих взносов. Чаще всего, организации по государственным планам не имеют правовые или вытекающие из практики обязательства платить будущие пенсионные выплаты, его единственным обязательством является обязательство выплачивать взносы по мере наступления срока платежа. Если организация прекращает наймы участников государственного пенсионного плана, у нее не возникает обязательство выплаты пенсий, заработанные работниками в предыдущие годы. В таких случаях государственные пенсионные планы являются планом с установленными взносами.

Цель, статус и сфера применения

1. Методические рекомендации разъясняют порядок учета, а также порядок раскрытия информации о государственных субсидиях и о других формах государственной помощи в соответствии с Международным стандартом бухгалтерского учета (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи». Ни одно положение в данных методических рекомендациях не опровергает МСБУ (IAS) 20.

2. Данные рекомендации не касаются:

а) особых проблем, возникающих при учете государственных субсидий в условиях гиперинфляции;

б) государственной помощи, предоставленной организации в форме льгот при определении налогооблагаемого дохода или льгот, определяемых на основе обязательства по налогу на прибыль;

в) государственных субсидий, которые рассматриваются в МСБУ (IAS) 41 «Сельское хозяйство»;

г) государственного участия в капитале организации.

Определения

В настоящих рекомендациях используются следующие определения:

Государство - это государство, государственные учреждения и аналогичные местные, национальные или международные органы.

Государственная помощь - это действия государства, направленные на предоставление экономической выгоды конкретной организации или ряду организаций, отвечающих определенным критериям. Для целей стандарта государственная помощь не включает выгоды, предоставляемые лишь косвенно посредством действий, влияющих на общие условия торговли, например, обеспечение инфраструктуры в развивающихся районах или установление торговых ограничений для конкурентов.