Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования Республики Беларусь

УО «Международный гуманитарно-экономический институт»

Финансово-экономический факультет

Кафедра финансово-экономических дисциплин

Курсовая работа

По дисциплине: «Ревизия и аудит в промышленности»

На тему: «Аудит затрат на основное производство и калькулирование себестоимости готовой продукции (работ, услуг)»

Минск 2012

Курсовая работа: 53 с., 7 табл., 35 источников, 9 прил.

Аудит, затраты, калькуляция, незавершенное производство, продукция, себестоимость.

Объект исследования - деятельность производственной организации ОАО «УПНР».

Предмет исследования - себестоимость продукции (работ, услуг) ОАО «УПНР».

Цель работы: раскрыть методологию и теоретические аспекты аудита учета затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг), провести аудит учета затрат производства и себестоимости продукции (работ, услуг) в ОАО «УПНР».

Исследования и разработки:

- определена экономическая сущность затрат на производство и их классификация, значение, задачи и направления аудита себестоимости товарной продукции, работ и услуг в современных условиях;

- изучены источники контроля учета себестоимости товарной продукции (работ, услуг), методологические приемы контроля;

- проверена правильность и обоснованность включения затрат в состав производственных;

- проверена правильность исчисления себестоимости товарной продукции (работ, услуг);

- проверено состояние учета, оценки и сохранности остатков незавершенного производства;

- проверена правильность составления калькуляций по важнейшим видам продукции.

Методологическая основа написания работы: нормативная, законодательная, специальная, периодическая литература по ревизии и аудиту, учету и анализу хозяйственной деятельности.

Практическая значимость исследования заключается в том, что разработанные в курсовой работе положения по аудиту затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) могут быть использованы при разработке внутрифирменных стандартов организации.

Автор работы подтверждает, что приведенный в ней расчетно-аналитический материал правильно и объективно отражает состояние исследуемого процесса, а все заимствованные из литературных и других источников теоретические, методологические и методические положения и концепции сопровождаются ссылками на их авторов.

Содержание

Введение

1. Значение, задачи и направления аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг), методические приемы контроля

2. Нормативно-правовое регулирование и информационное обеспечение проверки затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг)

3. Планирование аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг)

4. Аудит правильности и обоснованности включения затрат в состав производственных и организация системы учета для управления и контроля затрат

5. Аудит правильности исчисления себестоимости продукции (работ, услуг)

6. Аудит состояния учета, оценки и сохранности незавершённого производства

7. Аудит правильности составления калькуляций по важнейшим видам продукции (работ, услуг)

8. Обобщение результатов проверки затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) и документальное оформление результатов аудита

Заключение

Список использованных источников

Введение

Проверка правильности отнесения затрат на производство продукции является одним из наиболее важных вопросов, так как себестоимость продукции является одним из оценочных показателей, определяющих качество работы субъекта хозяйствования. Величина себестоимости продукции влияет на формирование прибыли, фондов и резервов и соответственно налогообложения.

В настоящее время учет и контроль затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) занимает доминирующее место в общей системе бухгалтерского учета и контроля. Недаром в практике работы организаций в странах с развитой рыночной экономикой эти участки выделены в системе бухгалтерского учета в так называемый управленческий учет. Управленческий учет, или учет для управления, имеет целью обеспечить администрацию организации, куда входит довольно узкий круг внутренних пользователей, информацией, необходимой для контроля за производственной деятельностью организации, и служит для принятия решений по результатам этой деятельности. К этой информации, в первую очередь, можно отнести данные о затратах на производство, себестоимости товарной продукции и ее отдельных видов, рентабельности продукции (работ, услуг), их выпуске и продаже (реализации), о результатах реализации продукции (работ, услуг).

Аудиторская проверка затрат на производство является одним из трудоемких процессов в аудиторской деятельности, требует большой сосредоточенности, знаний нормативных и инструктивных материалов с последующими изменениями, а также особенностей правильного исчисления производственных затрат в отдельных видах хозяйственной деятельности организации.

Цель данной курсовой работы - раскрыть методологию и теоретические аспекты аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг), провести аудит учета затрат на производство продукции в ОАО «Управление пуско-наладочных работ» (ОАО «УПНР»).

Задачами курсовой работы являются:

- определение экономической сущности затрат на производство и их классификации, значения, задач и направлений аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) в современных условиях;

- изучение источников информации для контроля затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг), методологических приемов контроля;

- проверка правильности и обоснованности включения затрат в состав производственных и организации системы учета для управления и контроля затрат;

- проверка правильности исчисления себестоимости продукции (работ, услуг);

- проверка состояния учета, оценки и сохранности остатков незавершенного производства;

- проверка правильности составления калькуляций по важнейшим видам продукции;

- обобщение результатов аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг).

Объектом исследования является деятельность производственной организации ОАО «УПНР». Предметом исследования - себестоимость продукции (работ, услуг) ОАО «УПНР».

При написании работы была использована различная литература, включая гражданское и налоговое законодательство, а также методические материалы по ревизии и аудиту, бухгалтерскому учету и отчетности. В соответствии с поставленными задачами при написании курсовой работы использовались теоретико-методологические разработки в области бухгалтерского учета и отчетности, финансово-экономического анализа, ревизии и аудита таких отечественных и зарубежных ученых-экономистов, как Ю.И. Акулич, Р.А. Алборов, Ю.А. Данилевский, Т.А. Гринь, Н.Е. Левданская, В.Н. Лемеш, Г.М. Пупко и др.

Практическая значимость исследования заключается в том, что разработанные в курсовой работе положения по организации и проведению проверки затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) могут быть использованы при разработке внутрифирменных стандартов организации.

1. Значение, задачи и направления аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг), методические приемы контроля

Себестоимость в условиях рынка является одним из основных качественных показателей деятельности хозяйствующих субъектов и их структурных подразделений и важнейшим показателем экономической эффективности производства. От уровня себестоимости зависят финансовые результаты (прибыль или убыток), темпы расширения производства, финансовое состояние хозяйствующих субъектов.

Оптимизация прибыли требует постоянного анализа не только внешних факторов, таких как цена, спрос, конъюнктура рынка, но и внутренних - формирование затрат на производство и уровень рентабельности.

Снижение себестоимости является важнейшим фактором развития экономики хозяйствующего субъекта.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) трудовых и природных ресурсов, сырья, материалов, энергии, основных средств и других затрат на производство и продажу и является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организации [34, с. 125].

Общая сумма затрат, обусловленная технологией производства продукции или выполнением работ, и общепроизводственные расходы составляют технологическую (отраслевую) себестоимость. Технологическая себестоимость вместе с общехозяйственными (периодическими) расходами образует производственную себестоимость.

Основой организации бухгалтерского учета затрат на производство продукции (работ, услуг) является группировка по различным классификационным признакам.

В зависимости от места возникновения затраты группируются по отраслям и видам деятельности (видам производств):

- затраты в основных отраслях;

- затраты во вспомогательных производствах, обслуживающих основные отрасли;

- затраты прочих хозяйств и производств (жилищно-коммунального хозяйства, здравоохранения, культуры, спорта и т.д.).

Основные производства изготавливают (производят) продукцию, для выпуска которой создана организация.

Вспомогательные производства оказывают услуги или выполняют работы для основного производства, тем самым обеспечивают ему нормальную работу, выполняют соответствующие работы для своего капитального строительства, оказывают услуги и выполняют работы для других организаций, изготавливают продукцию в виде запасных частей и хозяйственного инвентаря.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся: жилищно-коммунальное хозяйство, производства по бытовому обслуживанию населения, общественному питанию, учреждения культурно-бытового назначения и прочие производства и хозяйства.

Представленные виды и группы производств являются объектами бухгалтерского учета, для каждого из которых в плане счетов бухгалтерского учета выделены отдельные синтетические счета и субсчета. Аналитический учет организуется в разрезе конкретных объектов [6, с. 28].

По экономическому содержанию затраты разграничиваются на затраты средств производства, предметов труда (оборотных активов) и затраты на оплату труда. Четкое разделение затрат по этому признаку необходимо для анализа макроэкономических процессов и осуществления контроля на уровне организации за расходованием средств на оплату труда, оборотных и внеоборотных активов, а также анализа себестоимости продукции и производительности труда.

В зависимости от особенностей технологического производственного процесса затраты подразделяются на основные и накладные (организационно-управленческие).

Основные затраты непосредственно связаны с производством продукции. Их возникновение вызывается выполнением технических производственных операций по изготовлению продукции.

Накладные затраты обусловлены выполнением функции управления производством. К ним относят расходы на оплату труда управленческого персонала, затраты материальных ресурсов и амортизацию основных средств общехозяйственного назначения и др.

Основные и накладные затраты образуют общую сумму затрат на осуществление производственного процесса.

По способу включения в себестоимость затраты делятся на прямые и косвенные.

Прямые затраты обусловлены производством определенного вида продукции и могут быть сразу включены в ее себестоимость. Косвенные затраты обусловлены производством не одного, а нескольких видов продукции и не могут быть включены в себестоимость каждого вида продукции без их распределения. Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции эти затраты предварительно распределяются между отдельными объектами учета затрат или калькуляции.

По отношению к объему выпускаемой продукции и оказываемых услуг затраты подразделяются на переменные, постоянные и смешанные.

Переменные - это затраты, величина которых изменяется прямо пропорционально объему выполненных работ (производству продукции).

Постоянные затраты не зависят от изменения объемов производства продукции, т.е. они остаются более или менее постоянными. К таким затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Смешанные затраты представляют собой сочетание переменных и постоянных затрат из-за изменения характера поведения их по отношению к объемам производства. Смешанные затраты - это условно-переменные и условно-постоянные [6, с. 29].

Затраты производства в зависимости от их состава подразделяются на элементные и комплексные.

Элементные затраты однородны по экономическому содержанию и состоят только из одного вида (элемента), их нельзя разложить на составные части. Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов, их можно разделить на составные части. К комплексным затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на ремонт основных средств и т.п.

По сфере кругооборота средств затраты делят на затраты в сфере производства, обращения, вложений во внеоборотные активы и в сфере управления.

Затраты в сфере производства включают в себя затраты на производственной стадии кругооборота средств. К ним относят затраты труда и средств производства, направленные на производство продукции.

Затраты в сфере обращения - это затраты по реализации продукции, а также связанные с выполнением снабженческо-заготовительных операций.

Затраты в сфере вложений во внеоборотные активы включают затраты на восстановление и расширение основных средств, формирование нематериальных активов. Они находятся за пределами производственной стадии кругооборота, поэтому выделяются в отдельную группу.

Затраты в сфере управления связаны с управлением хозяйственной деятельностью организации в целом. Они относятся к обслуживанию всех стадий кругооборота средств. В связи с этим проявляется необходимость учитывать их отдельно и в конце отчетного периода распределять с помощью соответствующих приемов и списывать на все виды деятельности.

По отношению к отчетному периоду затраты делятся на затраты прошлых и будущих отчетных периодов и затраты отчетного периода. Затраты прошлых отчетных периодов включаются в себестоимость продукции отчетного периода. Затраты будущих отчетных периодов совершаются в отчетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам. Затраты текущего отчетного периода включаются в себестоимость продукции отчетного периода.

По отношению к законченности производственного цикла затраты подразделяются на:

- затраты на готовую продукцию (работы, услуги);

- затраты, приходящиеся к полуфабрикатам;

- затраты в незавершенном производстве.

По периоду действия различают затраты, действующие в течение одного производственного цикла и в течение нескольких циклов (учетных периодов) [6, с. 30].

По участию в процессе производства различают производственные и непроизводственные затраты.

По отношению к планированию и нормированию затраты подразделяются на планируемые и непланируемые, нормируемые и ненормируемые.

По отношению к принимаемым управленческим решениям затраты делятся на зависящие от принимаемого управленческого решения и независящие, неизбежные расходы при любом варианте принятия решения. Полностью регулируемыми расходами являются прямые затраты основной деятельности.

По видам затраты группируются по экономическим элементам и калькуляционным статьям. Группировка затрат по элементам предусматривает объединение отдельных затрат по признаку их однородности и используется для составления смет (расходов) затрат на производство по организации, цехам и другим объектам управления, а также определения влияния факторов производства на его объем.

Группировка по калькуляционным статьям характеризует их роль, назначение, взаимосвязь с объемом и другими факторами в процессе производства продукции (работ, услуг). Калькуляционные статьи определяют величину себестоимости выпускаемой продукции.

Группировки затрат определяются целями управления и потребностями конкретной организации [6, с. 31].

Объекты калькуляции себестоимости продукции во многом определяются видом производства, а методика исчисления - применяемыми методами калькуляции.

Простой способ калькуляции себестоимости используется в том случае, когда объект учета затрат совпадает с объектом калькуляции, т.е. когда получают только один вид продукции и отсутствует незавершенное производство. При этом методе затраты на производство делят на выход продукции (работ, услуг).

В случае, если от одного производства получили несколько видов основной продукции (сопряженную продукцию), то распределение затрат по объектам калькуляции производят, используя метод реализационных цен либо метод коэффициентов.

При калькулировании себестоимости методом реализационных цен сопряженная продукция оценивается по ценам реализации, а затраты на производство распределяют по отдельным объектам калькуляции пропорционально стоимости продукции по ценам реализации. После установления размера затрат по каждому объекту их делят на количество получаемой продукции. Этот метод калькуляции себестоимости используется при исчислении себестоимости с учетом качества [25, с. 88].

При исчислении себестоимости сопряженной продукции с использованием установленных коэффициентов все виды продукции переводятся в условную в соответствии с установленными коэффициентами.

Попередельный метод исчисления себестоимости продукции используется в том случае, когда сырье и материалы последовательно проходят несколько переделов (фаз) переработки. В этом случае исчисляется себестоимость продукции, полученной из каждого передела, т.е. полуфабрикатов. Себестоимость готовой продукции определяется в последнем переделе (фазе) переработки.

При комбинированном методе исчисления себестоимости из общей суммы затрат вычитается побочная продукция. Оставшиеся затраты распределяются между отдельными видами сопряженной продукции или по Методу коэффициентов, или реализационных цен или другим методом.

В условиях рыночной экономики важное место в управлении отводится внутрихозяйственному контролю, призванному оказать позитивное воздействие на повышение результативности, действенности и эффективности деятельности различных экономических субъектов. При этом эффективность внутрихозяйственного контроля обусловлена как уровнем его организации, так и степенью его методологической разработанности, что особенно характерно для отдельных отраслей экономики в силу их специфических организационно - технологических особенностей.

Основными задачами аудита затрат на производство являются:

- проверка правильности включения в себестоимость продукции отдельных видов затрат;

- проверка достоверности отчетных данных о фактической себестоимости всей продукции и об объеме продукции в отпускных ценах организации;

- оценка выполнения планового задания по производству в натуральном и стоимостном выражении;

- оценка выполнения планового задания по качеству, комплектности и ассортименту выпущенной продукции;

- установление причин отклонения от плана;

- выявление резервов снижения себестоимости продукции и разработка мероприятий по устранению причин, вызвавших удорожание продукции, и мобилизация вскрытых резервов снижения себестоимости продукции [27, с. 312].

Для повышения эффективности производства продукции необходима мобилизация всех внутренних резервов организации, таких как улучшение организации труда, использование материалов лучшего качества и других.

Выявление внутренних резервов повышения эффективности хозяйственной деятельности возможно посредством осуществления контроля за количеством и качеством производимой продукции, снижением затрат на ее производство.

Поэтому особую актуальность в современных условиях приобретают вопросы теоретического обоснования положений и совершенствования методологии внутрихозяйственного контроля с учетом его отраслевых особенностей.

В ходе аудита себестоимости продукции используются следующие методы контроля:

1. Методы фактического контроля:

а) инвентаризация;

б) контрольный обмер.

2. Методы документального контроля:

а) формальная проверка;

б) арифметическая проверка;

в) проверка документов по существу.

3. Прочие методы:

а) наблюдение;

б) опрос;

в) экономический анализ [12, с. 65].

Рассмотрим, насколько эффективен каждый из этих методов при проверке операций учета затрат на производство.

Инвентаризация проводится в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Сразу по прибытии в организацию аудитор должен уточнить дату проведения последней инвентаризации. Если инвентаризация незавершенного производства не проводилась более 2-3 месяцев, то аудитор может потребовать ее проведения. Аудитор может сам участвовать в проведении инвентаризации или ограничиться наблюдением за ее проведением.

Метод контрольного обмера эффективен при проверке затрат на производство. Аудитор может произвести контрольный обмер объемов выполненных работ, что позволит дать объективную оценку фактических работ и установить сумму необоснованно списанных материалов, а также сумму незаконно выплаченной заработной платы, если при попустительстве отдельных работников организации имело место завышение объемов выполненных работ [23, с. 90].

При проведении формальной проверки документов аудитор визуально просматривает первичные документы по затрат на производство, документы по отпуску материалов в производство, журналы-ордера 10, 10/1, расчетные таблицы, главную книгу и др. Необходимо проверить соответствие документов типовым межведомственным формам, правильность заполнения всех реквизитов, наличие неоговоренных исправлений, подчисток, дописок в тексте и цифр, подлинность подписей должностных и материально-ответственных лиц.

Метод арифметической проверки предусматривает проверку правильности подсчетов, а также правильности составления алгоритмов расчетов при автоматизации бухгалтерского учета. Также сверяются данные аналитических и синтетических счетов, журналов-ордеров, главной книги, баланса, отчета о прибылях и убытках.

При проверке документов по существу рассматривается законность и целесообразность хозяйственной операции, правильность отнесения на счета и включения в статьи затрат. Если при проверке первичный документ вызывает сомнение, то необходимо получить письменное объяснение у лиц, ответственных за данную сделку, и сделать встречную проверку.

Методом экономического анализа аудитор пользуется, как правило, при проверке бухгалтерской отчетности. Аудитор может сделать анализ затрат на производство с учетом специфики производственной деятельности организации.

В условиях действия рыночного механизма возникает необходимость критического пересмотра используемых и разработки новых, более совершенных, методик контроля.

Наиболее перспективной является применяемая в настоящее время аудиторами трехступенчатая методика. Сущность ее заключается в том, что в начале аудиторской проверки выявляются общие недостатки в работе организации, которые могут быть связаны с различными нарушениями и злоупотреблениями. Далее осуществляются контрольные действия, направленные на выявление признаков, указывающих на возможность совершения конкретных нарушений. Детальный контроль производится только на тех участках, где выявлены неблагоприятные отклонения. В дальнейшем, с помощью модифицированной дублирующей методики, выявляют конкретные нарушения и недостатки.

При разработке таких методик необходимо знать состояние дел в организациях конкретной отрасли или региона, а именно какие нарушения и злоупотребления в учете затрат чаще всего имеют место и какими контрольными действиями их можно выявить. Однако при разработке методики аудита затрат на производство, непосредственно к самой его правовой и конструктивной специфике, необходимо принять во внимание факторы, влияющие на процесс планирования и проведения. Учет таких факторов должен быть положен в основу методики аудита затрат. Применение общего подхода без учета особых факторов сделает его формальным и неэффективным.

К приемам контроля, применяемых при аудите затрат на производство, относятся наблюдение и опрос.

Наблюдение - получение общего представления о возможностях клиента на основании визуального наблюдения. Аудитор наблюдает за тем, как оформляется та или иная операция по учету затрат на производство, заполняются первичные документы и регистры синтетического учета. Более полную информацию можно получить в результате документальной проверки, опроса сотрудников и экономического анализа [7, с. 53].

Опрос - получение устной или письменной информации от клиента. Опрос или беседа должны быть проведены со всеми сотрудниками, принимающими участие в учете затрат на производство и составлении отчетности. Для того чтобы беседа дала аудитору результаты, она, как и все прочие процедуры, должна быть тщательно спланирована [7, с. 54].

Исследуя вопросы формирования методики аудита, следует отметить, что ее общие принципы и положения могут найти применение органами государственного контроля. Помимо необходимости обеспечения возможности компетентно и эффективно контролировать налогоплательщиков, наличие методики, позволяющей контролировать соблюдение налогового законодательства, немаловажно и потому, что налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных служб при исполнении ими служебных обязанностей. Все процедуры аудита затрат следует осуществлять с учетом факторов, определяющих основные принципы и особенности формирования себестоимости продукции (работ, услуг) на конкретном хозяйствующем субъекте. Такая методика позволит исключить вероятность возникновения ошибочного подхода при осуществлении контроля, как на стадии трактовки законодательства, так и на стадии определения применяемых процедур, их последовательности, а также определения и оценки полученных результатов [26, с. 102].

2. Нормативно-правовое регулирование и информационное обеспечение проверки затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг)

аудит затраты калькуляция себестоимость

Состав затрат на производство продукции (работ, услуг) регламентируется следующими нормативно-правовыми актами:

1) Законом Республики Беларусь от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции Закона от 26.12.2007 № 302-З).

Согласно Закону в стоимость изготовления имущества включаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и иные затраты на его изготовление. В соответствии со ст. 8 Закона в организации раздельно учитываются текущие затраты на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями [16];

2) Инструкцией о порядке применения Типового плана счетов бухучета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (в редакции постановления от 20.12.2012 № 77).

Согласно Инструкции учет общей суммы затрат на производство следует вести по экономическим элементам, а калькулирование себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг - по статьям затрат. Прямые затраты по изготовлению, обработке, сборке и отделке продукции основного производства промышленного характера, а также предварительно учтенные на соответствующих счетах расходы по обслуживанию производства и управлению отражаются на субсчете 20-1 «Промышленное производство» [21];

3) Налоговым кодексом Республики Беларусь (Особенная часть) от 29.12.2009 № 71-З (в редакции Закона от 26.10.2012 № 431-З).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) [15];

4) Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (в ред. постановления от 14.12.2012 № 74).

Согласно Инструкции расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним.

Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены.

Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг отражается по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг») и кредиту счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и других счетов [18];

5) Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 № 180 (в редакции постановления от 22.04.2010 № 50).

Инструкцией установлен единый порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организаций, ведущих в соответствии с законодательством бухгалтерский учет, оформления результатов инвентаризации и отражения их в бухгалтерском учете. В соответствии с Инструкцией к инвентаризируемым активам относятся и незавершенное производство [19].

В процессе аудиторской проверки себестоимости товарной продукции, работ, услуг аудитору следует руководствоваться также Законом Республики Беларусь от 08.11.1994 № 3373-XII «Об аудиторской деятельности» (в редакции Закона от 22.12.2011 № 326-З) [17].

Планирование аудиторской деятельности регулируется Правилами аудиторской деятельности «Планирование аудита», утвержденными постановлением Минфина РБ от 04.08.2000 № 81 (в ред. постановления от 24.03.2008 № 41) [20].

Источниками аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) являются:

- утверждаемые плановые задания на производство продукции;

- план экономического и социального развития организации;

- плановые, отчетные калькуляции себестоимости важнейших изделий;

- первичная документация и бухгалтерские записи по счетам учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию»);

- данные аналитического, синтетического учета затрат на производство;

- отчетность ф. № 1-П (годовая) «Отчет по продукции», ф. № 1-П (квартальная) «Квартальная отчетность промышленного предприятия (объединения) о выпуске отдельных видов продукции в ассортименте», ф. № 4-ф (затраты) «Отчёт о затратах на производство продукции (работ, услуг), ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» и др.

3. Планирование аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг)

Для своевременного и качественного проведения проверки состояния бухгалтерского учета, достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности необходимо планирование.

На этапе планирования аудита следует выделить следующие этапы: предварительное планирование аудита; подготовка и составление общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита [15, с. 125].

Подготовительный этап включает такие работы, как определение объема проверки и ее продолжительности, составление перечня вопросов для контроля; установление приемов получения доказательств достоверности (недостоверности) бухгалтерской (финансовой) отчетности, соответствия (несоответствия) финансово-хозяйственных операций установленным стандартам по бухгалтерскому учету и отчетности.

Программа предварительной проверки состояния бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности может включать следующие вопросы:

- получение информации об организации в целом;

- изучение учетной политики и определение ее соответствия предъявляемым к ней требованиям;

- объем учетной документации;

- прослеживание процесса отражения отдельных хозяйственных операций;

- установление соответствия данных аналитического и синтетического учета данным отчетности по наиболее важным объектам учета;

- действенность системы внутреннего аудита [15, с. 129].

На этапе предварительного планирования аудитор ознакомился с финансово-хозяйственной деятельностью ОАО «УНПР» и собрал информацию о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность, отражающих экономическую ситуацию в республике в целом и ее отраслевые особенности, а также о внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность субъекта хозяйствования, связанных с его индивидуальными особенностями.

Знакомство с системой бухгалтерского учета ОАО «УНПР» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

- учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;

- организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

- порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;

- порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

- роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;

- критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

- средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

Таким образом, организацию системы внутреннего контроля в ОАО «УПНР» можно оценить на среднем уровне. Организация системы бухгалтерского учета кассовых и банковских операций, в общем, отвечает требованиям оперативности и достоверности, но полностью рассчитывать на систему внутреннего контроля нельзя. По итогам первоначального знакомства принимаем решение о том, что полагаться на систему внутреннего контроля ОАО «УПНР» не стоит. Надежность системы внутреннего контроля оценивается как «средняя» и более удобно и экономически оправдано не полагаться на эту систему.

Расчет уровня существенности, используемого в ходе контрольной проверки, представлен в таблицах 3.1 и 3.2.

Таблица 3.1 - Расчет базовых показателей для определения уровня существенности по ОАО «УПНР»

Показатель	Предыдущий год / на начало периода, млн р.	Отчетный год / на конец периода, млн р.	Значение базового показателя, млн. р., ((2) + (3)) / 2
1	2	3	4
Прибыль (убыток) до налогообложения	4086	323	2204,5
Выручка (без НДС)	97109	61831	79470
Валюта баланса	62795	67533	65164
Собственный капитал	46138	49248	47693
Себестоимость продукции (товаров, работ, услуг)	91759	61225	76492

Примечание - Источник: собственная разработка.

Таким образом, рассчитав значение базовых показателей, можно определить уровень существенности.

Таблица 3.2 - Определение уровня существенности по ОАО «УПНР»

Базовый показатель	Значение базового показателя, млн р.	Граница (диапазон) уровня существенности, %	Доля от базового показателя, %	Значение, применяемое для расчета уровня существенности, млн р., (2) Ч (4) / 100
1	2	3	4	5
Прибыль (убыток) до налогообложения	2204,5	5 - 10	10	220,5
Выручка (без НДС)	79470	2 - 10	2	1589,4
Валюта баланса	65164	2 - 5	2	1303,3
Собственный капитал	47693	2 - 10	5	2384,7
Себестоимость продукции (товаров, работ, услуг)	76492	2 - 5	2	1529,8

Примечание - Источник: собственная разработка.

Среднее арифметическое значение базового показателя:

млн. р.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

.

Поскольку и в том, и в другом случае отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, отбрасываются значения 220,5 млн. р. и 2384,7 млн. р., и они не используются при дальнейшем усреднении. Новая средняя величина равна:

млн. р.

Полученная величина округляется до 1500 млн. р. Различие до и после округления составляет:

, что находится в пределах 20%.

Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 1500 млн. р.

При определении внутрихозяйственного риска было установлено следующее:

- все учитываемые операции действительно имели место;

- хозяйственные операции были соответственным образом разрешены;

- совершенные операции учитываются и отражаются в учете должным образом;

- операции правильно разнесены по счетам;

- операции регистрируются своевременно;

- операции должным образом отражены в учетных регистрах и правильно перенесены в Главную книгу;

- бухгалтерская отчетность заполнена соответствующим образом.

Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует организация, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как достаточно низкий и принять его к расчету на уровне 70%.

При общем знакомстве с системой внутреннего контроля организации не было выявлено практически никаких средств контроля, также отсутствует схема документооборота, объем хозяйственных операций достаточно велик. В связи с этим система внутреннего контроля оценивается как низкая. Следовательно, ей соответствует высокий риск, равный 85%.

Риск контроля принимается равным 7%, т.к. именно эта величина является наиболее часто употребляемой при проверке хозяйственных операций [4, с. 228].

Риск не обнаружения равен:

.

Аудиторская организация должна разработать и документально оформить общую стратегию аудита, которая будет определять его объем, сроки проведения и направления работы, а также содержать указания по разработке детального плана аудита.

Стратегия аудита затрат на производство и себестоимости продукции (работ, услуг) ОАО «УПНР» представлена в приложении В.

На основании стратегии разрабатывается план проведения аудита финансово-хозяйственной деятельности организации.

4. Аудит правильности и обоснованности включения затрат в состав производственных и организация системы учета для управления и контроля затрат

Себестоимость продукции (работ, услуг) - это выраженные в денежной форме затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Себестоимость складывается из стоимости использованных в процессе производства материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Состав затрат, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), определены Методическими рекомендациями по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, товаров (работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности РБ. Сумма расходов по калькуляционным статьям определяет фактическую себестоимость единицы продукции.

Затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с экономическим содержанием по элементам затрат:

Материальные затраты (за вычетом возвратных отходов).

Расходы на оплату труда.

Отчисления на социальные нужды (соц. страхование и др.).

Амортизация основных средств и нематериальных активов.

Прочие затраты (налоги и сборы, расходы на рекламу, на подготовку кадров, арендные платежи и др.).

По статье «Материальные затраты» отражается стоимость приобретаемых со стороны сырья и (или) материалов, используемых в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), стоимость инструментов, приспособлений, лабораторного оборудования, инвентаря, хозяйственных принадлежностей, специальной оснастки, специальной одежды, а также другого имущества, не являющегося амортизированным имуществом.

По статье «Расходы на оплату труда» отражаются оплата труда персонала и различные компенсационные выплаты. Подтверждением отнесения данных расходов к затратам служат ведомость начисления заработной платы, штатное расписание, приказы о предоставлении отпуска, о выплате премии и т.д.

По статье «Отчисления на социальные нужды» отражаются отчисления в фонд социальной защиты населения.

По статье «Амортизация основных средств и нематериальных активов» отражается начисление амортизации основных средств и нематериальных активов: по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, исходя из принятых организацией самостоятельно в соответствии с установленными диапазонными сроками полезного использования норм амортизации (по укрупненным группам или инвентарным объектам, числящимся в учете) и их амортизируемой стоимости; по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, - исходя из установленных нормативных сроков службы и амортизируемой стоимости данных объектов.

На статью «Прочие расходы» относятся оплата услуг банков, стоимость тендерной документации, оплата работ по сертификации товаров, стоимость горюче-смазочных материалов, использованных при перевозке грузов собственным автотранспортом (в пределах норм), затраты связанные с техосмотром транспортных средств, оплата услуг охраняемой стоянки автомобилей, другие виды затрат, включаемые в затраты в соответствии с установленным законодательством порядком. Подтверждением по данной статье затрат может быть кассовые чеки, корешки к приходному кассовому ордеру, акты выполненных работ.

Затраты делятся также по статьям расходов, или калькуляционным статьям, для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

Перечень статей расходов определяется ведомственными методическими указаниями:

1. Сырье и материалы.

2. Возвратные отходы (вычитаются).

3. Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты.

4. Услуги производственного характера сторонних организаций.

5. Топливо и энергия на технологические цели.

6. Заработная плата производственных работ.

7. Отчисления на социальные нужды.

8. Отчисления и налоги в бюджет.

9. Расходы на подготовку и освоение производства.

10. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

11. Общепроизводственные (цеховые) затраты.

12. Общехозяйственные (заводские) затраты.

13. Потери от брака.

14. Прочие производственные расходы.

15. Расходы на реализацию (коммерческие расходы).

Из первых 14 статей составляется производственная себестоимость, а с включением в нее расходов на реализацию образуется полная себестоимость продукции.

Классификация затрат по экономическим элементам нужна на этапе планирования с целью определения потребности в материальных, трудовых и денежных ресурсах.

Таким образом, сумма расходов по калькуляционным статьям определяет фактическую себестоимость единицы продукции (изготовленной, выпущенной), поэтому и учет издержек производства ведется по видам вырабатываемой продукции (работ, услуг), что является наиболее важной и сложной частью учетных работ.

По истечении каждого месяца главный бухгалтер ОАО «УПНР» проверяет наличие всех подтверждающих документов и соответствие указанных в них сумм по всем произведенным в течение месяца расходам.

Для обеспечения устойчивой работы и равномерного отражения расходов в течение года часть расходов отражается на счете 97 «Расходы будущих периодов». Ежемесячно данные расходы списываются главным бухгалтером на затраты предприятия.

Учет затрат в ОАО «УПНР» ведется в соответствии с Инструкцией «О порядке применения типового плана счетов», утвержденной постановлением Минфин от 29.06.2011 № 50. Затраты предприятия ОАО «УПНР» обобщаются на счетах 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные затраты».

Прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, отражаются по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов.

Затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного производства, учтенные на счёте 25 «Общепроизводственные затраты» списываются с этого счета в дебет счета 20 «Основное производство».

Фактическая себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг отражается по дебету счетов 43 «Готовая продукция», 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и других счетов и кредиту счета 20 «Основное производство».

Сальдо по счету 20 «Основное производство» на конец отчетного периода показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

В ОАО «УПНР» используют простой метод калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), сущность которого состоит в том, что общую сумму затрат делят на количество произведенной продукции.

Таким образом, учет производственных затрат в ОАО «УПНР» ведется в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

5. Аудит правильности исчисления себестоимости продукции (работ, услуг)

Производственные затраты ОАО «УПНР» группируются в учете, отчетности в двух разрезах: по экономическим элементам и калькуляционным статьям.

Первая из этих группировок позволяет осуществлять контроль за формированием, структурой и динамикой затрат по видам, характеризующим их экономическое содержание. Эта информация используется для изучения соотношения живого и овеществленного труда, нормирования и анализа производственных запасов, а также для других расчетов отраслевого, регионального или народнохозяйственного уровня. Одновременно рассчитываемые поэлементно затраты всех материальных и топливно-энергетических ресурсов положены в основу формирования плановых заданий по снижению материальных затрат и оценки их выполнения.

Изучение поэлементного состава и структуры затрат в динамике за ряд лет позволяет контролирующим органам наметить главные направления поиска резервов снижения себестоимости продукции в зависимости от изменения в технике, технологии и организации производства или под воздействием его специализации. Технический прогресс и развитие влияют на изменение структуры затрат в сторону увеличения доли расходов материальных, топливно-энергетических ресурсов и амортизации основных фондов при относительном уменьшении затрат на заработную плату в себестоимости продукции [35, с. 323].

Большой удельный вес в себестоимости продукции ОАО «УПНР» занимают материальные затраты, поэтому в первую очередь проконтролируем правильность включения в себестоимость продукции ОАО «УПНР» прямых материальных затрат.

Проверку будем производить путем сопоставления утвержденных норм расходов материалов с данными актов на списание материалов.

Ведомость проверки обоснованности списания прямых материальных затрат на себестоимости отдельных заказов в ОАО «УПНР» представлена в таблице 5.1.

Таблица 5.1 - Ведомость проверки обоснованности списания прямых материальных затрат на себестоимость заказа № 50/12 за октябрь 2012 г

Наименование материала	Ед. изм.	Списано на производство	Отклонение, ±
		по норме	фактические
1	2	3	4	5
Шайба М12 цинк.	упак.	0,4	0,4	--
Лист х/к 1,2мм	т	0,232	0,232	--
Лист х/к 1,5мм	т	0,01	0,01	--
Лист 3,0мм х/к 1,25х2,5	т	0,052	0,052	--
Лист г/к 5мм 1,5х6,0	т	0,006	0,006	--
Круг ф12 ст3	кг	4	4	--
Круг ф17 ст45	кг	4,2	4,2	--
Круг ф25	кг	6,4	6,4	--
Круг ф30	кг	5,2	5,2	--
Сталь круг 38,0	кг	6,2	6,2	--
Квадрат 10х10	кг	4,7	4,7	--
Труба ВГП ДУ ф15х2,8	кг	3,4	3,4	--
Проволока сварочная 1,2	кг	1,66	1,66	--
Проволока ER 50-6 D 0,8мм	кг	1,35	1,35	--
Швеллер № 12	кг	3,1	3,1	--
Алюминий прокат	м	3,9	3,9	--
Лист АМГ2М 3,0х1200х3000	кг	240,8	240,8	--
Лента М1 0,3х300мяг.	кг	15,38	15,38	--
Лист М1 6,0х600х1500	кг	10,08	10,08	--
Шина АД0,8х100х4000	кг	8	8	--
Лист М1,2х600х1500	кг	6,894	6,894	--
Круг ПВА Д1 ф8	кг	1,92	1,92	--
Текстолит А 1,5мм	кг	4,22	4,22	--
КПТ-8 паста 1кг	шт.	0,8	0,8	--
Винт М5х15 пот.	шт.	60	60	--
Болт М12х50	тыс. шт.	0,004	0,004	--
Д16 лист 1,6	кг	1,6	1,6	--
Лист 3 нерж.	кг	0,7	0,7	--
DIN-рейка TS35х7,5х1	шт.	0,3	0,3	--
Шарнир 194,2	шт.	24	24	--
Ветошь обтирочная х/б КТР	кг	0,75	0,75	--
Плита АМГЗ 20х1200х3000	кг	64	64	--
Лист М1,0х600х1500	кг	38,73	38,73	--
Текстолит А 6,0мм	кг	9,005	9,005	--

Примечание - Источник: собственная разработка.

Таким образом, установлена обоснованность включения в себестоимость продукции прямых материальных затрат в октябре 2012 г.

Проконтролируем правильность включения в себестоимость продукции ОАО «УПНР» затрат на оплату труда (таблица 5.2).

Таблица 5.2 - Ведомость проверки правильности включения в себестоимость продукции ОАО «УПНР» затрат на оплату труда за март 2012 г

Ф.И.О. работка	Расходы на оплату труда, включаемые в себестоимость продукции, р.	Отклонение, ±
	по данным ОАО «УПНР»	по данным аудита
1	2	3	4
Агейчик Н.Г.	3 348 018	3 348 018	--
Белькович А.Л.	3 648 144	3 648 144	--
Богодист С.А.	2 844 707	2 844 707	--
Хайкина Е.Ф.	3 476 606	3 476 606	--
Змитрович Е.А.	4 353 250	4 353 250	--
Лисов С.В.	5 427 500	5 427 500	--
Перещук А.В.	3 255 112	3 255 112	--
Радкевич С.К.	2 731 176	2 731 176	--
Стреляный Д.В.	3 043 881	3 043 881	--
Итого	32 128 394	32 128 394	--

Примечание - Источник: собственная разработка.

По данным аудита установлено, что в себестоимость продукции ОАО «УПНР» в марте 2012 г. должна быть включена сумма расходов на оплату труда 32 128 394 р. Данная сумма соответствует ведомости распределения заработной платы за март 2012 г.

В 2012 г. ОАО «УПНР» обязано исчислять и уплачивать из заработной платы следующие взносы, относимые на себестоимость продукции:

- отчисления в Фонд социальной защита населения Министерства труда и социальной защиты Республике Беларусь (по ставке 34%);

- отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах (по ставке 0,6%).