Гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами

Размещено на http://www.allbest.ru/

КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

ІМЕНІ ТАРАСА ШЕВЧЕНКА

НИШЕНКО ЛЮДМИЛА ПЕТРІВНА

УДК [657.1+657.37] : [339.972+006.033]

ГАРМОНІЗАЦІЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ УКРАЇНИ З МІЖНАРОДНИМИ СТАНДАРТАМИ

Спеціальність 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового степеня кандидата економічних наук

Київ - 2008

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку та аудиту Київського національного університету імені Тараса Шевченка

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор

Купалова Галина Іванівна,

Київський національний університет

імені Тараса Шевченка,

професор кафедри обліку та аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Ткаченко Надія Марківна,

Національний університет харчових технологій

МОН України,

професор кафедри обліку і аудиту

доктор економічних наук, професор

Сопко Василь Васильович,

Київський національний економічний університет

імені Вадима Гетьмана

МОН України,

професор кафедри обліку.

Захист відбудеться “__” __березня__ 2008 р. о ___ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д26.001.12 Київського національного університету імені Тараса Шевченка за адресою: 03022, м. Київ, вул. Васильківська, 90а, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитися у науковій бібліотеці ім. М. Максимовича Київського національного університету імені Тараса Шевченка за адресою: 01033, м. Київ, вул. Володимирська, 58, кім. 12.

Автореферат розісланий “___” __лютого__ 2008 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради, доцент О.І. Жилінська

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. В останнє десятиріччя в Україні відбуваються складні процеси реформування системи бухгалтерського обліку, зумовлені зміною економічної системи й інтеграцією країни до Європейського Союзу. Це потребує запровадження єдиних світових стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що дасть змогу усунути економічні й торговельні бар'єри, активізувати надходження іноземних інвестицій, виходити на світові ринки капіталу, формувати конкурентоспроможне ринкове середовище. Ця проблема актуальна для всіх країн світу, особливо для нашої країни, оскільки бухгалтерський облік є необхідним засобом ведення міжнародного бізнесу й формування сучасної економічної політики.

Гармонізації обліку та звітності України з міжнародними стандартами сприяло прийняття і запровадження Програми реформування бухгалтерського обліку, затвердженої Кабінетом Міністрів України 28 жовтня 1998 р., та Стратегії застосування міжнародних стандартів фінансової звітності, схваленої розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.07 № 911-р. Для запровадження міжнародних стандартів необхідно забезпечити законодавчі й організаційні передумови. Існує невідповідність і неузгодженість роботи вищих законодавчих органів країни стосовно повноважень і компетенції з питань розробки та впровадження положень (стандартів) бухгалтерського обліку, відсутність професійного судження бухгалтерів, наявність податкового обліку. Це стримує інноваційний розвиток національної економіки й реалізацію іноземних інвестиційних проектів. Виходячи з цього дослідження гармонізації бухгалтерського обліку і звітності з міжнародними стандартами й обґрунтування напрямів її розвитку набуває важливого значення та потребує активізації.

Загально теоретичні питання адаптації національних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності України до міжнародних є предметом досліджень таких відомих вітчизняних учених-економістів, як М. Білуха, Н. Дорош, І. Дрозд, М. Кужельний, Г. Купалова, М. Малік, Є. Мних, Р. Хом'як, В. Швець та ін. Методичним та прикладним питанням багатопланової проблеми гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами приділяють такі такі вітчизняні вчені і практики: Ф. Бутинець, С. Голов, Н. Горицька, О. Губачова, В. Костюченко, Ю. Кузьмінський, М. Лучко, В. Пархоменко, О. Редько, В. Сопко, Н. Ткаченко та інші. Серед зарубіжних дослідників слід назвати О. Амата, Р. Антоні, А. Афанасьєва, Дж. Блейка, В. Брюкова, Я. Вільямса, Х. Гернона, Ж. Дішара, В. Качаліна, В. Ковальова, М. Коркіна, Г. Мііка, Д. Мітчела, С. Модерова, Г. Мюллера, Б. Нідлза, Д. Оріле, А. Погорлецького, Я. Соколова, О. Соловйову й інші.

Проте окремі теоретичні, методичні, організаційні, практичні, нормативно-правові й інші аспекти гармонізації національного бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами в сучасних умовах розвитку національної економіки вивчені недостатньо. Насамперед це стосується висвітлення сутності гармонізації, методологічних і методичних засад бухгалтерського обліку та фінансової звітності відповідно до міжнародних стандартів.

Актуальність, теоретична і практична значимість дослідження вказаних проблем, недостатнє їх вивчення, а також необхідність пошуку шляхів гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності з міжнародними нормами в умовах вступу України до Світової організації торгівлі та Європейського Союзу визначили вибір теми дисертаційної роботи.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт економічного факультету Київського національного університету імені Тараса Шевченка “Розвиток внутрішнього ринку України в умовах глобалізації: закономірності та протиріччя” (шифр 01БФ-040-01), підрозділ “Розробка основних положень Концепції адаптації статистики, бухгалтерського обліку і звітності до стандартів Європейського Союзу”. У межах цієї теми розроблено методичні підходи до забезпечення відповідності бухгалтерського обліку та сформульовано пропозиції щодо організації бухгалтерського обліку та фінансової звітності України в умовах гармонізації з міжнародними стандартами.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є поглиблення теоретичних та розробка методичних засад та практичних рекомендацій щодо вдосконалення бухгалтерського обліку і фінансової звітності в Україні у контексті гармонізації з міжнародними стандартами фінансової звітності.

Відповідно до поставленої мети в дисертації вирішувалися такі завдання:

- дослідити роль гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності в системі реформування бухгалтерського обліку в Україні;

- здійснити періодизацію становлення й розвитку національної системи бухгалтерського обліку та звітності;

- виявити та систематизувати основні фактори впливу на становлення системи бухгалтерського обліку в умовах гармонізації з міжнародними стандартами;

- проаналізувати особливості національної системи бухгалтерського обліку та звітності;

- здійснити порівняльний аналіз Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) і Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (П(С)БО);

- оцінити діючі системи бухгалтерського обліку та звітності, які склалися в зарубіжних країнах;

- сформулювати пропозиції щодо поліпшення правових основ регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності відповідно до міжнародних стандартів;

- удосконалити методику й організацію бухгалтерського обліку та фінансової звітності відповідно до міжнародних стандартів.

Об'єктом дослідження є бухгалтерський облік і фінансова звітність України.

Предмет дослідження - сукупність теоретичних, і організаційних засад бухгалтерського обліку та фінансової звітності в умовах їх гармонізації і стандартизації з міжнародними стандартами.

Методи дослідження. Теоретичною і методологічною основою дисертаційної роботи є загальнонаукові методи пізнання досліджуваних явищ і процесів. Зокрема, досліджувалися теоретико-методологічні засади гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності із застосуванням діалектичного і системного методів з метою аналізу елементів системи бухгалтерського обліку в їх часовому та просторовому розвитку, взаємозв'язку і взаємозалежності. Для дослідження передумов виникнення й об'єктивних закономірностей еволюції понятійного апарату з проблем гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності на різних етапах розвитку суспільства застосовувалися історичний і логічний методи. Широко використано системний підхід до застосування принципів і методики ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Для дослідження й узагальнення наукових розробок із питань систем бухгалтерського обліку, що склалися у світі, використано методи порівняння, аналізу і синтезу, індукції та дедукції. У вивченні питань методики й організації бухгалтерського обліку та фінансової звітності широко використовувалися методи групування, індексний, табличний, графічний методи, ряди динаміки, порівняння.

Інформаційну базу дослідження становлять: нормативно-правові та господарські документи, розробки науково-дослідних установ і окремих учених, матеріали Державного комітету статистики України, Міністерства фінансів України, Федерації професійних бухгалтерів та аудиторів України, Організації економічного співробітництва та розвитку, Європейського парламенту, розробки аудиторських фірм; дані річних звітів підприємств та організацій, соціологічних обстежень, наукові праці щодо вдосконалення національних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності; міжнародні стандарти фінансової звітності.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у теоретичному обґрунтуванні комплексу питань, пов'язаних з удосконаленням системи бухгалтерського обліку і фінансової звітності України в контексті гармонізації з міжнародними стандартами. Найбільш суттєві теоретичні та практичні результати, що характеризують новизну дослідження, такі:

вперше:

- виділено етапи історичного розвитку гармонізації міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності: зародження гармонізації (1959-1977 рр.), становлення облікової політики (1978-1989 рр.), розвиток методології обліку та звітності (з 1990 р. - і дотепер), що дозволяє забезпечити диференційований підхід до вивчення динаміки розвитку процесів гармонізації обліку та звітності у світі;

- виявлено і здійснено групування внутрішніх та зовнішніх факторів впливу на формування чинних світових систем бухгалтерського обліку з об'єднанням їх у такі групи: соціально-економічні, фінансові, інформаційні, нормативно-правові, науково-методичні, що сприятиме комплексній оцінці системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності, а також забезпеченню ефективного управління фінансово-господарською діяльністю підприємств;

удосконалено:

- трактування сутності гармонізації бухгалтерського обліку, яке здебільшого передбачає не тільки стандарти бухгалтерського обліку, але і стандарти фінансової та податкової звітності, що дасть змогу характеризувати її як процес конструктивного зближення світових облікових систем шляхом узгодження й доповнення діючих вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, податкового законодавства з метою виходу на світові ринки капіталу;

- методичні засади гармонізації бухгалтерського обліку та звітності в частині нарахування амортизації основних засобів за рахунок вилучення податкового методу амортизації, а також поліпшення положень (стандартів) бухгалтерського обліку шляхом визнання безоплатно одержаних основних засобів власним капіталом без наступного списання їх на доходи, що сприятиме усуненню відмінностей між балансовою та справедливою вартістю об'єкта основних засобів та науково обґрунтованому формуванню собівартості виробленої продукції;

дістали подальшого розвитку:

- пропозиції з удосконалення законодавчого регулювання гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності шляхом доповнення Закону України “Про бухгалтерського облік та фінансову звітність в Україні” організаційно-правовими положеннями щодо обов'язкового складання фінансової звітності підприємствами, які оприлюднюють фінансову звітність, банківськими структурами та відкритими акціонерними товариствами, що сприятиме поліпшенню якості та підвищенню рівня достовірності фінансової звітності;

- положення (стандарти) бухгалтерського обліку щодо удосконалення методів амортизації необоротних активів, покращення організації складання консолідованої фінансової звітності, уточнення методики ведення обліку за договором спільної діяльності шляхом внесення відповідних змін до П(С)БО 7 “Основні засоби”, П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції”, П(С)БО 19 “Об'єднання підприємств”, П(С)БО 20 “Консолідована фінансова звітність”, що підвищить рівень повноти й достовірності результатів спільної діяльності підприємств, точність оцінки гудвілу, ідентифікованих активів і зобов'язань та рівень організації контролю за ними та сприятиме підвищенню ефективності обліку, контролю і достовірності звітності дочірніх підприємств;

- класифікація систем бухгалтерського обліку, яка на відміну від діючої передбачає розподіл систем за географічними й соціально-економічними характеристиками за таких ознак: мета, принципи, нормативно-правове та громадське регулювання бухгалтерського обліку і звітності, оприлюднення результатів фінансової звітності й обов'язковість її складання; план рахунків; система бухгалтерських звітів, що сприятиме системному підходу до вивчення гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності з урахуванням специфіки й особливостей різних моделей і визначення основних напрямів їх удосконалення.

Практичне значення одержаних результатів дослідження полягає у розробці науково-дослідних рекомендацій, спрямованих на удосконалення теоретичної та методичної основи для вивчення і практичного здійснення гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами.

Результати дисертаційної роботи викладено у п'яти доповідних і наукових записках, висновках і рекомендаціях та використані у практичній діяльності такими державними органами: Секретаріатом Кабінету Міністрів України під час розроблення проекту Державної програми соціально-економічного розвитку України на 2007 рік (довідка від 27.12. 2007 № 26329/35/1-06); Апаратом Ради національної безпеки і оборони України у практичній роботі (довідка від 20.12.06 № 6/9-47226-6-6); Міністерством праці і соціальної політики України при запровадженні моніторингу щодо реалізації Державних соціальних стандартів і нормативів та змінах до Закону України “Про прожитковий мінімум” (довідка від 10.02.05 № 920/о/14-05/8-8); Білоцерківською районною державною адміністрацією Київської області організації ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності підприємствами та установами району (довідка від 27.11.06 № 06-20-442).

Особистий внесок здобувача полягає в тому, що дисертація є самостійно виконаною, повністю закінченою науковою працею, яка містить науково-обґрунтовані теоретичні і практичні рекомендації автора з питань удосконалення методики бухгалтерського обліку і фінансової звітності в Україні відповідно до міжнародних стандартів.

Апробація результатів дисертації. Висвітлені в дисертації результати досліджень оприлюднені на науково-практичних конференціях: “Шевченківська весна. Міжнародна науково-практична конференція. Сучасний стан науки: досягнення науки, проблеми та перспективи розвитку” (м. Київ, березень 2005 р.); XI Міжнародній науково-практичній конференції “Фінансово-кредитне стимулювання економічного зростання” (м. Луцьк, червень 2005 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Проблеми розвитку внутрішнього ринку в умовах глобалізації” (м. Київ, листопад 2005 р.); “Шевченківська весна. Міжнародна науково-практична конференція. Сучасний стан науки: досягнення науки, проблеми та перспективи розвитку” (м. Київ, березень 2006 р.); Міжнародній студентсько-аспірантській науковій конференції “Філософія економіки Івана Франка й сучасні економічні проблеми” (м. Львів, травень 2006 р.); V міжнародній науково-практичній конференції “Інформація, аналіз, прогноз - стратегічні важелі державного управління” (м. Київ, червень 2006 р.); IV державній науково-практичній конференції аспірантів та докторантів “Наукові пошуки молоді у третьому тисячолітті” (м. Біла Церква, травень 2005 р.); Науковій конференції “До стабільного економічного розвитку України в умовах глобалізації” (м. Київ, березень 2005 р.); IV міжвузівській науковій конференції “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи” (м. Київ, березень 2006 р.); Науково-практичній конференції “Теорія та практика державного управління в умовах євроінтеґрації” (м. Луцьк, червень 2006 р.); V державній науковій конференції аспірантів та докторантів “Наукові пошуки молоді у третьому тисячолітті” (м. Біла Церква, травень 2006 р.).

Публікації. За результатами дисертаційної роботи опубліковано 18 наукових праць загальним обсягом авторського тексту 5,12 др. арк., у тому числі 10 статей у наукових фахових журналах, збірниках наукових праць загальним обсягом 3,87 др. арк., що входять до переліку наукових фахових видань.

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Повний обсяг дисертації налічує 283 сторінки комп'ютерного тексту. Дисертація має 20 таблиць на 12 сторінках, 40 рисунків на 20 сторінках, список використаних джерел, що включає 265 найменувань на 25 сторінках, і 24 додатки на 50 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, сформульовано мету, завдання, об'єкт, предмет дослідження, а також визначено наукову новизну, практичне значення результатів, одержаних автором, їх апробацію, публікації, наведено особистий внесок здобувача.

У першому розділі “Теоретико-методологічні засади гармонізації бухгалтерського обліку і звітності” розкрито економічну сутність поняття “гармонізація бухгалтерського обліку і звітності” та її роль у системі реформування бухгалтерського обліку в Україні, здійснено періодизацію становлення й розвитку національної системи бухгалтерського обліку та звітності, набули подальшого розвитку групування основних факторів впливу на становлення системи бухгалтерського обліку в умовах гармонізації з міжнародними стандартами.

Встановлено, що гармонізація бухгалтерського обліку - це процес конструктивного зближення світових облікових систем шляхом узгодження й доповнення чинних вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, податкового законодавства з метою виходу на світові ринки капіталу.

Гармонізацію бухгалтерського обліку та фінансової звітності доцільно визначати за такими складовими: теоретико-методологічна база, що включає гармонізацію принципів і методологічних положень (стандартів), а також практичний інструментарій стосовно гармонізації практики ведення бухгалтерського обліку. Це сприяє кращому розумінню економічної природи основних напрямів зближення бухгалтерського обліку та звітності, дозволяє розробити ефективні заходи гармонізації національної системи бухгалтерського обліку та звітності з міжнародними стандартами.

На підставі результатів дослідження визначено, що гармонізація міжнародних стандартів бухгалтерського обліку і фінансової звітності пройшла такі історичні етапи: зародження гармонізації (1959-1977 рр.) - вихід питань регулювання бухгалтерського обліку та звітності на міждержавний рівень, в результаті чого створено Спеціальну групу при ЄС з питань бухгалтерського обліку, Об'єднану канадську міжнародну групу, Комітет з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, експертну групу при ООН, Міжнародну федерацію бухгалтерів; становлення облікової політики (1978-1989 рр.) - налагодження конструктивних зв'язків між переліченими вище організаціями та виокремлення двох домінуючих систем бухгалтерського обліку - МСФЗ і GAAP-US (загальноприйняті принципи бухгалтерського обліку США); розвиток методології обліку і звітності (з 1990 р. - і дотепер) - поступове визнання МСФЗ урядами країн ЄС, Китаю, Австралії, такими міжнародними організаціями як СОТ, МВФ (Міжнародний валютний фонд), IOSCO (Міжнародна організація комісій з цінних паперів), OESD (Організація економічного співробітництва та розвитку), фондовими біржами та підписання Норволкської угоди між IASB (Рада з міжнародних стандартів фінансової звітності) і FASB (Рада зі стандартів фінансового обліку США) стосовно конвергенції між МСФЗ та GAAP-US.

Встановлено, що на формування системи бухгалтерського обліку впливають внутрішні та зовнішні фактори, до яких віднесено загальну економічну ситуацію; законодавче регулювання питань обліку; відкритість фінансової інформації; податковий облік як підсистему бухгалтерського обліку; систему оподаткування; методи оцінки статей балансу; джерела фінансування; міжнародні відносини (рис. 1). Перелічені фактори дають можливість визначити типові моделі розвитку бухгалтерського обліку, методи та концепції обліку в різних країнах.

У другому розділі “Аналіз та оцінка національної і міжнародних систем бухгалтерського обліку і звітності” визначено особливості національної системи бухгалтерського обліку та звітності в Україні; проведено порівняльний аналіз міжнародних стандартів і національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку; здійснено оцінку систем бухгалтерського обліку та звітності, що склалися у світі.

Встановлено, що, незважаючи на активний розвиток гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні, прийняту Програму реформування бухгалтерського обліку в Україні не втілено в практичне життя. Станом на 01.06.07 р. в Україні лише банківські структури готують фінансову звітність за міжнародними стандартами, тим часом інші вітчизняні підприємства та організації продовжують оприлюднювати фінансову звітність, складену за національними стандартами, незважаючи на рішення Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР) від 02.06.02 р. № 126 та розпорядження Кабінету Міністрів України від 18.01.03 р. № 25-р. щодо підготовки акціонерними товариствами звітності за міжнародними стандартами. За експертними оцінками, вітчизняні підприємства готують фінансову звітність за МСФЗ лише на вимогу банків з метою отримання кредиту, для задоволення потреб іноземного інвестора або на вимогу материнського підприємства, яке працює за системою МСФЗ. Поряд з цим у країнах Європи станом на 01.04.05 р., після затвердження Європейським Парламентом пропозиції Комісії з цінних паперів ти фондової біржі щодо обов'язкового складання консолідованої звітності за МСФЗ не пізніше 2005 р., 73% підприємств перейшли на міжнародні стандарти, з них по країнах: у Бельгії та Люксембурзі - 79%, Греції - 54%, Франції - 72% , Німеччині - 87%, Італії - 54%, Нідерландах - 92%, Польщі - 65%, Іспанії - 85%, Туреччині - 69%, Великобританії - 75%.



Рис. 1. Групування факторів впливу на формування систем бухгалтерського обліку

За результатами аналізу нормативно-правової бази регулювання питань бухгалтерського обліку в Україні виявлено ряд невирішених проблем, а саме:

1) У Законі України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні відсутня вимога обов'язкового складання фінансової звітності за міжнародними стандартами акціонерними товариствами та банківськими структурами і не визначено поняття “гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності”, її види й етапи впровадження.

2) У П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції” та Господарському кодексі України не узгоджено перелік суб'єктів, які мають право займатися спільною діяльністю, не визначено оподаткування внесків учасників у спільну діяльність та їх повернення.

3) У П(С)БО 7 “Основні засоби” та Законі України “Про оподаткування прибутку підприємств” викладено недосконалу методику нарахування амортизації основних засобів, що пов'язано з використанням податкового методу амортизації. Це призводить до суттєвих відмінностей між балансовою та справедливою вартістю об'єкта основних засобів і неправильного формування собівартості продукції. Недосконалою методика обліку безоплатно отриманих основних засобів із початковим їх визнанням капіталом, а потім перенесенням його на доходи, що призводить до відмінностей в бухгалтерському та податковому обліку.

4) У П(С)БО 19 ”Об'єднання підприємств” потребує удосконалення методика оцінки справедливої вартості ідентифікованих активів і зобов'язань та амортизаційної політики гудвілу.

5) У П(С)БО 20 “Консолідована фінансова звітність” наведено неповний перелік випадків неподання материнськими підприємствами консолідованої фінансової звітності.

З метою усунення вузьких місць нормативно-правової бази регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності України проведено дослідження особливостей національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку України та Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Аналіз особливостей національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності свідчить, що на 01.09.07 р. прийнято 32 Положення (стандарти) бухгалтерського обліку України, і 7 Міжнародних стандартів фінансової звітності та 41 Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку.

Чинні вітчизняні та міжнародні стандарти бухгалтерського обліку і фінансової звітності запропоновано об'єднати в окремі групи (оскільки національні П(С)БО розроблені на основі МСФЗ): фінансова звітність, необоротні активи, оборотні активи, зобов'язання, фінансові результати та витрати, загальні (інформативні) стандарти та міжнародні стандарти фінансової звітності, аналоги яких відсутні серед національних П(С)БО (рис. 2). Крім того, ці стандарти згруповані з встановленням відповідності між положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та міжнародними стандартами фінансової звітності в межах кожної групи.

Дослідження показали, що принципи обліку та складання фінансової звітності відповідно до системи МСФЗ, GAAP-US і П(С)БО можна об'єднати в такі групи: вимоги до якості інформації; принципи обліку інформації (відображення інформації в обліку); елементи фінансової звітності.

Рис. 2. Основні групи положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності

Становлять інтерес порівняння принципів щодо якості інформації, оскільки вказані вище системи використовують різний набір принципів (табл.).

Діючі системи бухгалтерського обліку, згруповані за географічною та соціально-економічною ознаками, доцільно аналізувати за такими напрямами: визначення мети бухгалтерського обліку; принципів бухгалтерського обліку; законодавчого та професійного регулювання питань обліку та звітності; оприлюднення результатів фінансової звітності; обов'язковості складання фінансової звітності; використання плану рахунків; системи бухгалтерських звітів. Це дає змогу забезпечити один з основних принципів якісної інформації - порівнянність систем бухгалтерського обліку.

Таблиця

Порівняння принципів обліку та складання фінансової звітності відповідно до МСФЗ, GAAP-US і П(С)БО України

МСФЗ	GAAP - US	П(С)БО України
Документ, що визначає принципи
Концептуальні основи підготовки та подання фінансової звітності	Положення про кон-цепції фінансового обліку	П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”
Принципи обліку та складання фінансової звітності
Принципи щодо якості інформації
Зрозумілість	Зрозумілість	Дохідливість
Доречність	Доречність	Доречність
- суттєвість	Істотність	-
Достовірність	Надійність	Достовірність
- правдиве подання	-	-
- превалювання сут-ності над формою	-	Превалювання сутності над формою
- нейтральність	-	-
- обачність	-	Обачність
- повнота	-	Повне висвітлення
Зі ставність	Порівнянність	Порівнянність
Принципи, що не використовуються в МСФЗ
-	-	Послідовності
-	-	Автономності
-	-	Історичної собівартості
-	-	Єдиного грошового вимір-ника
-	-	Періодичності

У третьому розділі “Удосконалення системи бухгалтерського обліку і звітності в Україні в контексті гармонізації з міжнародними стандартами” визначено основні напрями поліпшення правових основ регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності відповідно до міжнародних стандартів; сформульовано методичні засади ведення бухгалтерського обліку і фінансової звітності з міжнародними стандартами та удосконалено організаційні положення регулювання бухгалтерського обліку та звітності.

Для поліпшення правових основ регулювання бухгалтерського обліку необхідно здійснити комплексні заходи нормативно-правового й організаційного характеру.

Нині регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності чітко не визначені, оскільки ними, поряд з Міністерством фінансів України, займається Національний банк України та Державне Казначейство України. На думку автора, Міністерство фінансів України має забезпечувати дотримання вимог бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності на єдиних методологічних засадах для всіх юридичних осіб. Визнано доцільність доповнення Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” положенням про обов'язковість складання фінансової звітності за міжнародними стандартами банківськими структурами, відкритими акціонерними товариствами та підприємствами, які повинні оприлюднювати фінансову звітність.

Потребує удосконалення термінологічна база шляхом введення в Закон України “Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні” визначення терміна “гармонізація бухгалтерського обліку” та характеристики поняття “національна система бухгалтерського обліку” та до статті 4 даного Закону переліку якісних характеристик фінансової звітності або доповнення пп.14-17 П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” такими принципами як нейтральність, правдиве подання та суттєвість.

Удосконалення методологічних підходів ведення бухгалтерського обліку та результатів фінансової звітності в умовах гармонізації з міжнародними стандартами передбачає внесення змін в існуючу методичну базу.

Гармонізація національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку передбачає удосконалення методики амортизації основних засобів у частині відмови від податкового методу амортизації з метою достовірного визначення собівартості продукції й узгодження балансової та справедливої вартості об'єкта основних засобів шляхом внесення змін до П(С)БО 7 “Основні засоби” та Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.

З метою усунення відмінностей між балансовою та справедливою вартістю об'єкта основних засобів доцільно поліпшити облік безоплатно отриманих основних засобів із визнанням їх власним капіталом без наступного списання на доходи, оскільки оподаткування доцільне лише при подальшому їх перепродажу, шляхом внесення змін до П(С)БО 7 “Основні засоби” та Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.

Підвищення рівня достовірності результатів спільної діяльності передбачає удосконалення обліку спільної діяльності з обґрунтуванням суб'єктів, що мають право займатися спільною діяльністю, як зі створенням, так і без створення юридичної особи, з врегулюванням оподаткування результатів спільної діяльності та внесків учасників шляхом прийняття окремого П(С)БО “Спільна діяльність”.

Для підвищення точності оцінки гудвілу, ідентифікованих активів і зобов'язань та рівня організації контролю за ними слід поліпшити методи оцінки гудвілу, придбаного при об'єднанні підприємств, використовуючи перевірку на зменшення корисності, а не амортизуючи його та удосконалити методи оцінки ідентифікованих активів і зобов'язань при об'єднанні підприємств з відображенням перевищення частки покупця у вартості об'єднання бізнесу в звіті про фінансові результати шляхом внесення змін у П(С)БО 19 “Об'єднання підприємств”.

Підвищенню ефективності обліку, контролю та достовірності звітності дочірніх підприємств необхідно сприяє доповнення методів складання консолідованої фінансової звітності шляхом розширення переліку випадків неподання материнськими підприємствами консолідованої фінансової звітності та виключення з консолідації суб'єктів господарювання, які підприємство продовжує контролювати, шляхом внесення змін до П(С)БО 20 “Консолідована фінансова звітність”.

Запропоновані зміни сприятимуть прискоренню гармонізації та стандартизації бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємств України з міжнародними стандартами, формуванню привабливого інвестиційного клімату в країні, підвищенню професійного рівня бухгалтерів.

ВИСНОВКИ

У дисертації здійснено теоретичне узагальнення і запропоновано нові підходи до розв'язання науково-практичного завдання щодо гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами. Суть наукових здобутків автора полягає в наступному: поглиблено зміст поняття “гармонізація бухгалтерського обліку”; охарактеризовано її основні принципи; обґрунтовано та згруповано фактори впливу на формування якісних характеристик систем бухгалтерського обліку; визначено основні напрями удосконалення національної системи бухгалтерського обліку і звітності в контексті гармонізації з міжнародними стандартами.

Результати дослідження дозволили дисертанту зробити наступні висновки:

1. У сучасних економічних, політичних та соціальних умовах розвитку вітчизняної економіки за наявності недостатньо розвинутого фондового ринку, активного залучення іноземного капіталу, виходу підприємств на регіональний і міжнаціональний рівень вагому роль відіграє наявність достовірної, неупередженої та якісної інформації про фінансовий стан підприємства з метою прийняття управлінських рішень. Тому проблема дослідження гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами й обґрунтування напрямів її подальшої активізації набуває особливої актуальності. Однак гармонізація обліку ще не стала предметом комплексного дослідження, не відпрацьовано єдину термінологію, науково-методичні та практичні підходи до розв'язання низки питань у контексті гармонізації з міжнародними стандартами.

2. Трактування й визначення гармонізації бухгалтерського обліку, що існують в сучасній науці, потребують уточнення, оскільки розуміють лише зближення стандартів бухгалтерського обліку. Тому її слід розглядати як процес конструктивного зближення світових облікових систем шляхом узгодження і доповнення чинних вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, податкового законодавства з метою виходу на світові ринки капіталу.

3. Розвиток гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності в світовому масштабі ще не дійшов свого логічного завершення та продовжує активно розвиватися. Гармонізація міжнародних стандартів бухгалтерського обліку і фінансової звітності розвивалася за такими історичними етапами: зародження гармонізації (1959-1977 рр.), становлення облікової політики (1978-1989 рр.), розвиток методології обліку та звітності (з 1990 - і дотепер). Це дає змогу комплексно оцінити необхідність і важливість процесу гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності на міжнародному рівні.

4. Аналіз формування систем бухгалтерського обліку, які склалися у світі, показав наявність спільних факторів впливу на їх розвиток. Їх систематизація та класифікація дала змогу виділити такі групи: соціально-економічні (соціально-економічний стан, міжнародні відносини), фінансові (внутрішні та зовнішні джерела фінансування), інформаційні (відкритість фінансової інформації), нормативно-правові (законодавче регулювання питань обліку), науково-методичні (методи оцінки статей балансу).

5. Класифікація облікових систем за географічною та соціально-економічною ознаками вимагає забезпечення їх порівнянності та урахування специфіки й особливостей. Аналіз цих систем доцільно проводити за такої системи критеріїв: мета, принципи, нормативно-правове та громадське регулювання бухгалтерського обліку і звітності, оприлюднення результатів фінансової звітності й обов'язковість її складання; план рахунків; система бухгалтерських звітів.

6. Комплексна оцінка сучасного стану і тенденцій розвитку національної системи бухгалтерського обліку в контексті гармонізації з міжнародними стандартами фінансової звітності свідчить про доцільність систематизації та групування положень (стандартів) бухгалтерського обліку (П(С)БО) та міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ). Таку оцінку слід проводити за вибраними напрямами, зокрема: фінансова звітність, оборотні активи, необоротні активи, зобов'язання, фінансові результати та витрати, загальні (інформативні) та МСФЗ, аналоги яких відсутні серед національних П(С)БО.

7. На сучасному етапі бухгалтерський облік є основною ланкою інтеграції інформаційних систем управління економікою, оскільки формує базу для складання статистичної й податкової звітності, обчислення податків, оперативного управління господарською та виробничою діяльністю підприємців для задоволення потреб користувачів інформації різних рівнів управління. За таких умов головним напрямом розвитку бухгалтерського обліку стає інтеграція різних видів обліку в єдину інформаційну систему господарського обліку на основі нових інформаційних технологій.

8. Нині існує неврегульованість питань відповідальності за розробку і впровадження методологічного та методичного забезпечення бухгалтерського обліку й дотримування єдиних підходів до реформування бухгалтерського обліку різними суб'єктами господарювання з боку Державного казначейства України, Національного банку України, галузевих міністерств і відомств. Визначення єдиного розробника методології бухгалтерського обліку в особі Міністерства фінансів України на єдиних методологічних засадах для підприємств усіх організаційно-правових форм на короткострокову перспективу дасть змогу покращити рівень організації ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

9. Гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами сприяє уточненню чинних положень (стандартів) бухгалтерського обліку України. В результаті дослідження встановлено необхідність удосконалення методів амортизації необоротних активів, покращення організації складання консолідованої фінансової звітності, уточнення методики ведення обліку за договором спільної діяльності шляхом внесення відповідних змін до П(С)БО 7 “Основні засоби”, 12 “Фінансові інвестиції”, 19 “Об'єднання підприємств”,20 “Консолідована фінансова звітність”.

10. Для створення належного забезпечення гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності з міжнародними стандартами необхідна розробка системи заходів щодо поліпшення правових засад регулювання бухгалтерського обліку і фінансової звітності; визначення нових методичних підходів до бухгалтерського обліку і фінансової звітності; удосконалення організаційних аспектів регулювання бухгалтерського обліку та звітності.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У фахових виданнях:

1. Нишенко Л.П. Державне регулювання як один із факторів впливу на удосконалення системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності // Науково-технічна інформація. - 2005. - № 4(26). - С. 31 - 33 (0,3 др.арк.).

2. Нишенко Л.П. Основні концептуальні підходи гармонізації обліку та звітності // Економіка: проблеми теорії та практики. - 2006. - Т. 4., № 215. - С. 1230 - 1236 (0,36 др.арк.).

3. Нишенко Л.П. Порівняльний аналіз та перспективи розвитку міжнародних систем бухгалтерського обліку // Бухгалтерський облік та аудит. - 2004. - №8. - С.44-47 (0,46 др.арк.).

4. Нишенко Л.П. Стан та оцінка кадрового забезпечення обліково-аналітичних служб підприємств України // Формування ринкових відносин. - 2007. - №3 (70).- С. 179-185 (0,58 др.арк.).

5. Нишенко Л.П. Фінансова звітність Великобританії та України: порівняльний аналіз та оцінка // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. - 2005. - № 77-78. - С. 74 - 77 (0,4 др.арк.).

6. Нишенко Л.П. Гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами в процесі гармонізації економічних взаємозв'язків // Бухгалтерський облік та аудит. - 2006. - № 9. - С.6 - 9 (0,4 др.арк.).

7. Нишенко Л.П. МСФЗ, GAAP - US та П(С)БО: порівняльний аналіз і оцінка // Формування ринкових відносин в Україні. - 2006. - № 6 (61). - С.49 - 53 (0,39 др.арк.).

8. Нишенко Л.П. Порівняльний аналіз міжнародних стандартів фінансової звітності та положень (стандартів) бухгалтерського обліку України // Формування ринкових відносин в Україні. - 2006. - № 4 (59). - C. 90 - 94 (0,45 др.арк.).

9. Нишенко Л.П. Використання міжнародних стандартів фінансової звітності Європейським Союзом: сучасний стан та аналіз // Економіка: проблеми теорії та практики. - 2006. - Т.2, № 217. - С. 373-369 (0,24 др.арк.).

10. Нишенко Л.П. Використання міжнародних стандартів фінансової звітності в практиці Росії: перспективи подальшого застосування // Формування ринкових відносин в Україні. - 2006. - № 9 (64). - С.8-11 (0,29 др.арк.).

В інших виданнях:

1. Нишенко Л.П. До питання переходу України на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку // Шевченківська весна: Між нар. наук.-практич. конф. студентів, аспірантів та молодих вчених. Київ, 2-3 берез. 2005 р. - К.: Логос, 2005. -Ч.2. - С. 134-136 (0,13 др.арк.).

2. Нишенко Л.П. Перехід на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку: проблеми та перспективи // Фінансово-кредитне стимулювання економічного зростання: XI Міжнар. наук. - практич. конф. Луцьк, 3-5 черв. 2005 р. - Луцьк: РВВ “Вежа”, 2005. - С. 419-421 (0,15 др.арк.).

3. Нишенко Л.П. Проблеми реформування бухгалтерського обліку та фінансової звітності України в процесі гармонізації до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку // Удосконалення фінансово-кредитної системи та бухгалтерського обліку в контексті європейської інтеграції: Зб. наук. праць. - К.: Український державний університет економіки і фінансів - 2005. - С. 83-86 (0,23 др.арк.).

4. Нишенко Л.П. Англосаксонська система бухгалтерського обліку: порівняльний аналіз досвіду Великобританії та України // Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи. IV міжвуз. наук. конфер. Київ, 28 берез. 2006 р. - К.: Держкомстат, 2006. - С.22-23 (0,16 др.арк.).

5. Нишенко Л.П. Гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами в процесі глобалізації економічних взаємозв'язків // Шевченківська весна: Міжнар. наук.-практич. конф. студентів, аспірантів та молодих вчених. Київ, 2-3 берез. 2006 р.. - К.: Логос, 2006. - Ч.2. - С. 239 - 241 (0,14 др.арк.).

6. Нишенко Л.П. Основні відмінності організації бухгалтерського обліку відповідно з міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ) та Загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку США (GAAP US) // Філософія економіки Івана Франка й сучасні економічні проблеми: Міжнар. наук. студ. - аспір. конф. Львів, 5-6 трав., 2006 р. - Львів: ЛНУ імені Івана Франка, 2006. - С. 155 - 156 (0,16 др.арк.).

7. Нишенко Л.П. Сучасні тенденції розвитку Міжнародних стандартів фінансової звітності та їх вплив на формування Положень (стандартів) бухгалтерського обліку України // Информация, анализ, прогноз - стратегические рычаги эффективного государственного управления. V Междунар. науч.-практич. конф. Київ, 1-2 черв. 2006 р. - К.: УкрИНТЭИ, 2006. - С. 194 - 195 (0,12 др.арк.).

8. Нишенко Л.П. Аналіз особливостей відображення об'єктів обліку відповідно з Міжнародними стандартами фінансової звітності та Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку України // Теорія та практика державного управління в умовах євро інтеграції: Наук.-практ.конф. Луцьк, 8-9 черв. 2006 р. - Луцьк: Волинська обласна друкарня, 2006. - С. 193-195 (0,16 др.арк.).

АНОТАЦІЯ

Нишенко Л.П. Гармонізація бухгалтерського обліку та фінансової звітності України з міжнародними стандартами. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - Київський національний університет імені Тараса Шевченка, Київ, 2007.

Дисертацію присвячено питанням поглиблення теоретичних і розробки практичних засад гармонізації бухгалтерського обліку та фінансової звітності та її ролі в системі реформування бухгалтерського обліку в Україні. Результатом проведеного дослідження є: поглиблення економічної сутності поняття “гармонізація бухгалтерського обліку”; хронологічна періодизація гармонізації міжнародних стандартів бухгалтерського обліку і фінансової звітності; групування внутрішніх і зовнішніх факторів впливу на формування світових систем бухгалтерського обліку; поліпшення правових основ регулювання бухгалтерського обліку і фінансової звітності відповідно до міжнародних стандартів; удосконалення методики й організації бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо удосконалення методів амортизації необоротних активів, покращення організації складання консолідованої фінансової звітності, уточнення методики ведення обліку за договором спільної діяльності.

Здійснено впровадження основних результатів дисертації в практику, що сприяє створенню сучасної системи стандартів бухгалтерського обліку, використанню прогресивних методик нарахування амортизації основних засобів, гудвілу, підвищення ефективності обліку спільної діяльності, поліпшенню якості та достовірності консолідованої фінансової звітності.

Ключові слова: гармонізація, система бухгалтерського обліку, міжнародні стандарти фінансової звітності, амортизація, гудвіл, консолідована фінансова звітність.

АННОТАЦИЯ

гармонізація міжнародний стандарт бухгалтерський

Нышенко Л.П. Гармонизация бухгалтерского учета и финансовой отчетности Украины с международными стандартами. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - бухгалтерский учет, анализ и аудит ( по видах экономической деятельности). - Киевский национальный университет имени Тараса Шевченко, Киев, 2007.

Диссертация посвящена вопросам улучшения теоретических и разработке практических основ гармонизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности, а также определения ее роли в системе реформирования бухгалтерского учета в Украине.

Объектом исследования является бухгалтерский учет и финансовая отчетность Украины. Предмет исследования - совокупность теоретических и организационных основ бухгалтерского учета и финансовой отчетности в условиях их гармонизации та стандартизации с международными стандартами.

В условиях интеграции экономики Украины в мировое сообщество, формирования способствующего инвестиционного климата, повышения профессионального уровня бухгалтеров важное значение отводится вопросу гармонизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности по международным стандартам. Ее элементом является ратификация Договора о партнерстве и сотрудничестве между Украиной и Европейским Союзом, в котором идет речь о сфере бухгалтерского учета и аудита.

В этих условиях важную роль играет адаптация национальной нормативно-правовой базы к международным стандартам и переход предприятий на обязательное составление финансовой отчетности по международным стандартам, в связи с чем утверждена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Украины Стратегия использования международных стандартов финансовой отчетности. Это обусловило необходимость исследования гармонизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности Украины с международными стандартами.

На основании изучения, критического рассмотрения и обобщения современной терминологии углублено экономическую сущность понятия “гармонизация бухгалтерского учета”. Его следует рассматривать не только как систему стандартов бухгалтерского учета, но и как систему стандартов финансовой и налоговой отчетности. Это даст возможность характеризовать ее как процесс конструктивного сближения мировых систем бухгалтерского учета путем согласования и дополнения действующих отечественных стандартов бухгалтерского учета, финансовой отчетности, налогового законодательства с целью выхода на мировые рынки капитала.

Обосновано, что развитие международных стандартов финансовой отчетности происходило в соответствии с такими историческими этапами: зарождение гармонизации (1959 - 1977 гг.), становление учетной политики (1978 - 1989 гг.), развитие методологии учета и отчетности (1990 - наше время).

В диссертации осуществлено группирование факторов влияния на формирование системы бухгалтерского учета на внутренние (общая экономическая ситуация, законодательное регулирование учета, открытость финансовой информации, налоговый учет как подсистема бухгалтерского учета, система налогообложения, методы оценки статей баланса, источники финансирования) и внешние (источники финансирования, международные отношения).

В результате проведенного исследования установлено, что в Украине Программа реформирования бухгалтерского учета еще не реализована. По состоянию на 01 сентября 2007 года только банковские структуры готовят финансовую отчетность по международным стандартам, в то время как отечественные предприятия продолжают использовать национальные стандарты. Предприятия Украины готовят финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами только по требованию банков с целью получения кредита, для удовлетворения потребностей иностранного инвестора или по требованию материнского предприятия, работающего по системе МСФО. В связи с этим принята Стратегия использования Международных стандартов финансовой отчетности в Украине Методологическим советом при Министерстве финансов Украины, которая предусматривает с 2010 года обязательное составление финансовой отчетности по международным стандартам предприятиям-эмитентам, банкам и страховщикам. С учетом этого в диссертации приведены пути улучшения правовых основ и методических подходов регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности относительно методики амортизации основных средств, оценки гудвила, составления консолидированной финансовой отчетности, уточнения методики ведения учета по договору совместной деятельности путем внесения изменений в национальные положения (стандарты) финансовой отчетности.

Осуществлено внедрение основных результатов диссертации в практику, что способствует созданию современной системы стандартов бухгалтерского учета, использованию прогрессивных методик начисления амортизации основных средств, гудвила, повышению эффективности учета совместной деятельности, улучшению качества и достоверности консолидированной финансовой отчетности.

Ключевые слова: гармонизация, система бухгалтерского учета, международные стандарты финансовой отчетности, амортизация, гудвил, консолидированная финансовая отчетность.

ANNOTATION

Nishenko L.P. Harmonization of Accounting and the Financial Reporting of Ukraine with the International Accounting Standards. - Manuscript.