Оценка сложившейся системы учета и аудита материально-производственных запасов в ЗАО "Поиск 1"

Объем закупок может быть завышен в случае неправильной классификации расходов как закупок или отражения фиктивных операций. Для выявления таких фактов нужно проверить выборку закупок и провести необходимые аналитические процедуры.

Методика проверки обеспечения контроля за сохранностью МПЗ.

Проверка состояния складского хозяйства и сохранности МПЗ - одна из важнейших аудиторских процедур. Для комплексного изучения этого участка деятельности организации аудитор обследует склады, кладовые, цеха и другие места хранения производственных запасов, проверяя условия их хранения, состояние противопожарной безопасности, оснащенность складов оборудованием, техникой, приборами и правильность их эксплуатации, состояние охраны складских помещений. Неудовлетворительная организация складского хозяйства свидетельствует о низком уровне внутреннего контроля за сохранностью МПЗ.

Особые контрольные функции в этом отношении возложены на главного бухгалтера предприятия. При его непосредственном участии осуществляется вся организаторская работа по подготовке мест хранения материальных ценностей, обеспечению их необходимыми весоизмерительными и противопожарными средствами и тарой.

В ходе обследования внимание уделяется проверке организации материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением и отпуском материальных ценностей. Одним из условий обеспечения сохранности МПЗ является разработка и вручение материально-ответственным лицам стандартов или должностных инструкций, в которых определены обязанности и права работников, распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документального оформления, ведения учета на складах в натуральных измерителях, сроки представления отчетов в бухгалтерию и др.

Проверку складских помещений и емкостей для хранения материальных ценностей рекомендуется проводить путем их осмотра в натуре в начале аудита МПЗ. Аудиторы устанавливают техническое состояние тех или иных помещений (наличие исправной крыши, стен, полов, остекленных и огражденных оконных проемов, наружных и внутренних засовов на дверях и воротах, оборудование стеллажными полками), необходимых весов, расчетных таблиц, мерной тары и других измерительных приборов, а также поддержание режима влажности, температуры и освещенности. Необходимо помнить, что материалы по секциям складов, а внутри их по отдельным группам и типам, сортам и размерам должны размещаться таким образом, чтобы обеспечить возможность быстрой их приемки, отпуска и проверки наличия. В местах хранения каждого вида материала должны быть прикреплены ярлыки, на которых указывается наименование, номенклатурный номер, единица измерения и норма запаса.

Для хранения, например, запасных частей на складах применяют стеллажи, где на каждый вид отводится своя полка или ее часть; отдельные запасные части из-за своего веса, размера хранятся на полу; строительные материалы, пиломатериалы складывают в штабеля; для хранения сыпучих продуктов используют закрома, бункера, траншеи; нефтепродукты хранятся в резервуарах, бочках.

Правильность показания весов и других измерительных приборов проверяют путем взвешивания или перевешивания заранее подготовленной партии ценностей, взвешивания гирь или измерения объема емкостей. Результаты такой проверки отражаются в промежуточном акте, который подписывает аудитор, материально-ответственное лицо и другие лица, принимавшие участие в этой проверке. Если выявлены расхождения в показании приборов, то аудитор требует письменное объяснение материально-ответственных лиц и устанавливает причины расхождений и последствия, к которым они могли привести или привели.

На практике нередко имеют место случаи совершения хищений и потерь из-за плохо организованной охраны и противопожарной защиты складов. В связи с этим необходимо выяснить, установлены ли замки, сигнализация, освещение подступов к складам, сторожевая охрана, имеются ли в наличии и в исправном состоянии противопожарные средства, соблюдены ли сроки зарядки огнетушителей.

Тщательной проверке подлежит состояние работы по приемке и отпуску материальных ценностей на складах, в кладовых и других местах их хранения. Для этого рекомендуется в процессе аудита провести фактический контроль приема и отпуска отдельных видов продуктов и материалов.

В частности, присутствуя при приемке тех или иных МПЗ, аудитор может установить, как соблюдается установленный порядок приемки по количеству и качеству, составляются ли приемные акты и коммерческие акты в случаях нарушения целостности упаковки, пломбирования вагонов, недостач материальных ценностей в пути, правильно ли составляются внутренние документы и записи в регистрах складского учета на оприходование поступивших ценностей, производится ли их биркование , метка. При проверке отпуска отдельных видов материальных ценностей выявляют наличие основания данной хозяйственной операции, правильность оформления затребованного и фактически отпущенного количества, своевременность отражения этой операции в регистрах складского учета. Правильность ведения учета в местах хранения ценностей оказывает большое влияние на состояние складского учета, так как при его запущенности создаются наиболее благоприятные возможности для нарушений и злоупотреблений. Для этого необходимо ознакомиться с фактическим состоянием складского учета на отдельных складах. Проверяется: наличие в достаточном количестве книг или инвентарных карточек складского учета материалов; правильность их заполнения и ведения; своевременность осуществления в них учетных записей и составления ежемесячных отчетов о движении материальных ценностей; правильность и своевременность проведения инвентаризаций; сличения ее результатов и принятия соответствующих мер по регулированию инвентаризационных разниц.

Неучтенные излишки материалов и готовой продукции могут создаваться путем:

ь замены сырья при изготовлении готовой продукции;

ь обсчета сдатчиков сырья и материалов в весе, влажности, понижении их сортности;

ь обвеса, обсчета, обмера покупателей при отпуске им готовой продукции;

ь необоснованного оформления актов на потери материалов при их транспортировке или хранении на складах.

Неучтенные излишки материалов обычно хранят отдельно. Для их выявления следует использовать данные складского учета. Если имеются неучтенные излишки, то расход отдельных видов ценностей за определенные периоды, как правило, превышает их приход. Такой перерасход перекрывают за счет последующего поступления и оприходования материалов аналогичных наименований. Излишки изымают за счет последующих поступлений или оформляют бестоварными документами до проверки их фактического наличия при инвентаризации.

Обследование состояния складского хозяйства и проверка сохранности материальных ценностей в сочетании с последующей документальной проверкой дают возможность сделать обоснованные выводы о сохранности МПЗ и разработать профилактические мероприятия.

Проверка достоверности обеспечивается инвентаризацией - эта процедура осуществляется в целях управления предприятием.

Наблюдение за инвентаризацией, проводимой клиентом, является процедурой сбора данных, касающихся существенности и полноты учета МПЗ, при этом аудитор лишь контролирует проведение инвентаризации, но не отвечает за ее проведение.

Аудиторские процедуры подразделяются на проводимые до инвентаризации, во время инвентаризации и после нее. До проведения инвентаризации аудитор запрашивает документы о результатах предыдущих проверок, анализирует структурные и количественные изменения запасов, получает информацию о местах их хранения, а также об организации инвентаризационной работы; выявляет дорогостоящие объекты и методы их учета.

Аудитор может присутствовать при инвентаризации, проводимой работниками проверяемой организации в последние дни отчетного периода или в первые дни следующего года. Однако если инвентаризации была проведена на какую-то промежуточную дату, аудитору необходимо отследить поступление и выбытие запасов в период, прошедший с момента проведения инвентаризации до отчетной даты. В этом случае выполняется выборочная сверка накладных, счетов-фактур, таможенных деклараций и т.п. документов с учетными данными.

Запасы могут храниться на нескольких складах, и в этом случае их инвентаризацию целесообразно проводить одновременно, чтобы исключить возможность переброски ценностей с одного склада на другой. Если по каким-либо причинам это сделать невозможно, то аудитору нужно по документам отследить внутреннее перемещение запасов между подразделениями (складами) от момента начала инвентаризации на первом складе до ее завершения на последнем складе.

При проведении инвентаризации у аудитора могут возникнуть сложности в получении доказательств о запасах, вызванные особенностями технологического процесса. Прежде всего это трудности в идентификации. Отдельные виды запасов трудно определить, а следовательно, и оценить по причине сложностей технологического процесса. В этом случае следует использовать такие методы идентификации запасов, применение которых в должной мере могло бы гарантировать получение надежных аудиторских доказательств. Для этого иногда могут понадобиться консультации специалистов.

В некоторых организациях хранится большое количество ценностей различных наименований, но более или менее однородных (например, электроустановочная аппаратура), которые могут иметь довольно сложную систему идентификации (например, многоразрядные цифровые коды). Это усложняет проверку.

Также могут возникнуть сложности в получении доказательств, связанных с определением количества запасов, которые обусловлены:

ь применением выборки. Как правило, в рамках одной проверки невозможно проверить все запасы сплошным методом, однако при явном несоответствии учетных записей о запасах их фактическому наличию необходимо проверить все товарно-материальные ценности;

ь невозможностью присутствия аудитора одновременно во всех местах хранения запасов;

ь спецификой процедур контроля - необходимо удостовериться, что не было повторного счета и случайно или преднамеренно неучтенных ценностей. Контрольные сверки дают возможность убедиться, что подсчет ценностей был проведен правильно;

ь природой инвентаризуемых ценностей (например, инвентаризация запасов древесины на целлюлозно-бумажных комбинатах). В подобных случаях аудитор может воспользоваться оценочными методами, когда подсчитывают и измеряют часть запасов, а затем результаты проверки экстраполируют на их общее количество. Репрезентативность результатов экстраполяции может быть проконтролирована путем их сопоставления с данными бухгалтерского и складского учета.

Наличие некоторых видов запасов нельзя проверить путем простого пересчета, например, в непрерывных производствах - химическом или сталелитейном. В этом случае аудитору придется полагаться на процедуры внутреннего контроля, а также с разрешения клиента привлечь экспертов для инвентаризации таких материальных ценностей.

Иногда по ряду причин провести инвентаризацию невозможно. Например, когда к моменту заключения договора на аудит инвентаризация на конец года клиентом уже была проведена и проводить ее повторно он отказывается или когда проведение инвентаризации достаточно дорого. В таком случае аудитор может применить математические методы, которые с определенной вероятностью позволяют оценить величину запасов. Может сложиться так, что клиент не желает проводить сплошную инвентаризацию, но по просьбе аудитора проведет инвентаризацию части товарно-материальных ценностей.

Таким образом, инвентаризация играет ключевую роль при аудите материально-производственных запасов, позволяя выявить их фактическое наличие.

Глава 2. Оценка сложившейся системы учета и аудита материально производственных запасов в ЗАО «Поиск 1».

2.1 Характеристика предприятия ЗАО «Поиск 1». Работа бухгалтерского аппарата

Закрытое Акционерное общество «Поиск 1» зарегистрировано 24.03.1995г. в реестре за № ЮВ 3/387.109.

Целью деятельности ЗАО "Поиск 1" является организация предпринимательской деятельности по удовлетворению общественных потребностей в товарах народного потребления.

Целью деятельности ЗАО «Поиск 1» является получение прибыли.

В соответствии с Уставом основными направлениями деятельности ЗАО «Поиск 1» являются:

· деятельность по воспроизводству государственной символики для органов государственной власти Российской Федерации,

· реализации товаров народного потребления (в частности композиций из сухоцветов, сувенирной продукции) из пластика, стекла и т.д.,

· издательскую деятельность, полиграфическое исполнение,

· операции, связанные с недвижимым имуществом, в том числе, услуги, связанные с арендой, обслуживанием и эксплуатацией зданий и сооружений,

· строительную деятельность на основании специальных разрешений,

· деятельность по проектированию зданий и сооружений.

ЗАО «Поиск 1» вправе осуществлять также любые иные виды хозяйственной деятельности за исключением запрещенных законодательством Российской Федерации.

Средняя численность работников за отчетный период составляет 253 человека. Выручка от реализации готовой продукции (работ, услуг) без НДС за 2006 года составила 59804 тыс.руб.

Убыток за отчетный период по налоговому учету за 2006 год составила 116 тыс. руб. Прибыль по налоговому учету за 2006 года составила 526 тыс. руб. Сумма исчисленного налога на прибыль по налоговому учету за 2006 года составила 126 тыс.руб. ЗАО «Поиск 1» -- управляющая компания с функциями генерального проектировщика, генерального подрядчика и компании-оператора по эксплуатации зданий, принадлежащих юридическим лицам холдинга (оказывает управленческие, юридические, информационные услуги).

ЗАО «Поиск 1» основано 28 марта 1995 году.

– ЗАО «Поиск 1» выполняло заказы Управления делами Администрации Президента РФ, Правительства РФ, Совета Федерации, Государственной думы, Министерства обороны РФ, Министерства экономического развития и внешнеэкономических связей РФ и других органов государственной власти и частных структур в сфере строительства. В частности, ЗАО «Поиск 1» принимало участие в реконструкции Московского Кремля, а также строительстве и реконструкции ряда других значимых объектов в Москве. Строительно-реконструкционное направление деятельности компании продолжает успешно развиваться.

В составе компании работает управление, занимающееся проектированием, строительством и реконструкцией зданий и сооружений, художественно-реставрационными работами.

1995 г. Первое яркое событие нашей строительной деятельности -- участие в ре конструкции корпуса № 1 Московского Кремля. По результатам проведенных ра бот руководителям холдинга была выражена благодарность Президента Российской Федерации и Управляющего делами Президента Российской Федерации. Работники предприятия были награждены медалями «Участнику реконструкции резиденции Президента РФ».

1996 г. Оснащение и ремонтно-строительные работы в резиденциях Президента РФ в Красноярском крае и Карелии.1996-1998 гг.

Ремонтно-строительные работы комплекса зданий на Старой площади.

1998 г. Ремонтно-реставрационные работы в 14-м корпусе Московского Кремля. Работы осуществлялись в рамках подготовки к проведению 100-й Конференции Межпарламентского союза.

* 1999 г. Реконструкция здания Совета Федераций (ул. Воздвиженка 4/7) и здания Государственной думы(ул. Охотный Ряд, д. 1).

1999-2000 гг. Строительство и техническое оснащение Комбината бытовых услуг Управления делами Президента РФ.

2000 г. Реконструкция здания Государственной думы, техническое переоснащение зала пленарных заседаний Государственной думы. Компания выступает в качестве генерального подрядчика.

2000-2001 гг. Генеральный подряд на осуществление ремонтных работ в зданиях Московского Кремля.

2001 г. Служебные помещения аппарата Уполномоченного по правам человека при Президенте Российской Федерации: реконструкция, техническое оснащение и дизайн интерьера (ул. Мясницкая, 47).

Бухгалтерия предприятия организована в виде структуры, показанной на схеме (рис. 1.).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1 Структура бухгалтерии ЗАО «Поиск 1»

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» ведение бухгалтерского учета в ЗАО «Поиск 1» регламентируется следующими нормативными документами:

ь Положениями (стандартами) бухгалтерского учета; МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПРИКАЗ от 30 марта 2001 г. N 26н ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ"УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ" ПБУ 6/01 (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н, от 12.12.2005 N 147н);

ь Приказом об учетной политике;

ь Другими отраслевыми и внутренними положениями и инструкциями. В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности ЗАО «Поиск 1» утвердило приказ «Об учетной политике», в котором изложены те принципы ведения бухгалтерского учета, которые, согласно действующему законодательству, предприятие может определять самостоятельно (метод начисления амортизации, метод списания запасов в производство).

ь На предприятии утвержден рабочий План счетов, наиболее полно отражающий специфику деятельности предприятия.

ь Для представления конкретных проводок в отчете будут использоваться бухгалтерские счета, используемые на предприятии.

У ЗАО «Поиск 1» заключён договор на информационно-техническое обслуживание (автоматизация учетных работ).

На предприятии во всех отделах бухгалтерии внедрена компьютеризованная система учета. Компьютеры работают в локальной сети с выделенным сервером под управлением ОС Microsoft Windows.

Используется бухгалтерское программное обеспечение (программа «1С-бухгалтерия», а так же программа «Банк-Клиент» скоммутированная с банком обслуживающим фирму). Каждый бухгалтер имеет свой пароль, открывающий ему доступ к работе с программой.

2.2 Первичный учет материально-производственных запасов

Запасы предприятия представляют собой часть оборотных активов предприятия. Это материальная основа производства (предметы труда) и готовая продукция.

Учет запасов регламентирован ПБУ-5/01 "УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО -ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ".

Запасы ЗАО «Поиск 1» включают:

1) Производственные запасы:

– сырье и материалы;

– покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;

– топливо;

– запасные части;

– вспомогательные материалы и др.;

– строительные материалы;

Инвентарь и хозяйственные принадлежности

2) Незавершенное производство.

3) Готовую продукцию.

Ниже рассмотрены основные принципы учета этих категорий запасов.

Учет производственных запасов.

Производственные запасы -- элемент материального производства, предметы труда. Отличительной особенностью производственного потребления предметов труда является то, что они сразу, в одном производственном цикле, входят в состав продукции и меняют свою натурально-вещественную форму.

Параметры признания производственных запасов активами в ЗАО «Поиск 1» полностью соответствуют принципам, установленным ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

Стоимость МПЗ списывать в производство по себестоимости каждой единицы.

Производственные запасы в ЗАО «Поиск 1» хранятся на складах под ответственностью кладовщиков, с которыми заключен договор о полной материальной ответственности.

Производственные запасы принимаются на хранение по приемным ордерам.

Принятые материалы отражаются в карточке складского учета, заводимой для каждого отдельного номенклатурного номера производственных запасов. Дальнейшие записи в карточках складского учета осуществляются на основании первичных документов.

Отпуск материалов и МБП в производство оформляется расходными документами -- накладными на отпуск

Внутреннее перемещение производственных запасов и МБП отражается в ведомости внутреннего перемещения складу в разрезе пунктов назначения (участков, в которые передаются ТМЦ) и сводной ведомости расхода ТМЦ со складов по внутренним потребителям.

Контроль наличия и состояния производственных запасов проверяется с помощью проведения инвентаризаций, результаты которых фиксируются в инвентаризационных описях (ведомостях).

В конце месяца заполняется оборотная ведомость. Их данные могут обобщаться в сводной оборотной ведомости по балансовым счетам в разрезе складов. Эти ведомости доступны бухгалтерам материального отдела в целях ведения контроля.

Для отпуска производственных запасов и МБП на сторону выписывается счет-фактура. Данные о такой реализации обобщаются в ведомости отпуска ТМЦ на сторону.

В связи с тем, что учет в ЗАО «Поиск 1» имеет высокую степень компьютеризации, в учетной практике предприятия не используются многие традиционные документы, и наоборот, имеют обращения документы «собственного производства». Общая схема документооборота показана на рисунке № 2.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2. Система документооборота по учету производственных запасов

В синтетическом учете движение производственных запасов отражается проводками, содержание которых показаны в таблице № 3.

Таблица № 3 Корреспонденция счетов движения производственных запасов в ЗАО «Поиск 1»

№	Содержание операции	Дт	Кт	Сумма
1.	Оплата за сетку рабица по сч.№ АСб003980 для ООО «Адмирал-Снаб»	60,2	51	13332,90
2.	Приобретены строительные материалы	10,1	60,1	11299,07
3.	Отражен НДС по приобретенным товарам	19,3	60,1	2033,83
4.	На основании накладной материалы переданы в производство.	20,1	10,1	11299,07

Учет незавершенного производства.

НЗП -- это продукция частичной готовности, которая:

а) не прошла всех стадий обработки;

б) не укомплектована;

в) не прошла проверку.

Определение объемов НЗП в ЗАО «Поиск 1» осуществляется путем проведения инвентаризаций, результаты которых фиксируются в инвентаризационных описях.

Методы оценки НЗП варьируются в зависимости от структурного подразделения. В большинстве из них НЗП оценивается по нормативной себестоимости с учетом степени готовности продукции.

В качестве ведомостей остатков НЗП используются инвентаризационные описи незавершенного производства по каждому объекту, в которых указываются остатки ТМЦ по данным учета и фактические остатки в количественном и суммовом выражении.

В ЗАО «Поиск 1» сводный учет затрат ведется по объектам.

Все затраты производства находят свое отражение в оборотно-сальдовой ведомости по сч.20 «Основное производство» в разрезе счетов и видов затрат (износ, сырье и материалы, налоги и заработная плата и т. д.).

Синтетический учет незавершенного производства ведется на активном счете 20 «Основное производство», не имеет субсчетов и ведется в разрезе объектов.

Учет готовой продукции

Готовой продукцией принято считать изделия и продукты, полностью законченные обработкой на данном предприятии, отвечающие требованиям государственных стандартов и технических условий.

Поскольку готовая продукция включается в состав запасов предприятия, критерии признания ее активом такие же, как и для всех других видов запасов.

Готовую продукцию на складе отражается в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости.

Учет готовой продукции по фактической себестоимости ведется на счете 43 «Готовая продукция».

2.3 Организация внутреннего и внешнего аудита

Аудиторская проверка компании «Поиск 1» осуществлялась в целом по предприятию.

На предприятии существует группа внутреннего аудита, систематически проверяющая состояния учета на предприятии, что облегчает работу внешних аудиторов и повышает достоверность проверяемых данных.

Проверка учета материалов состояла из следующих этапов:

Сверка информации, полученной по данным соответствующих строк бухгалтерского баланса предприятия с данными по субсчетам, входящим в каждую строку, полученными из Главной книги предприятия.

В случае отсутствия расхождений по первому пункту следующим этапом является анализ помесячного движения по сч.10 в разрезе субсчетов.

Если в ходе анализа не было выявлено каких-либо ошибок или необычных колебаний, то далее выборочно проверяются несколько первичных документов на предмет их правильного отражения в бухгалтерском учете. Если же в ходе анализа выявляются ошибки, то производится их анализ и более тщательная проверка первичной документации.

Параллельно с этим осуществляется проверка корреспонденции счетов на предмет выявления необычных проводок. В случае наличия таковых, производится их анализ.

Следующим этапом проверки является анализ своевременности отражения в бухгалтерском учете поступления материалов. С этой целью анализируются первичные документы на начало января 2007 г.

С предыдущими этапами проверки неразрывно связана информация, полученная из данных годовой инвентаризации. Так, наличие существенных недостач или излишков, может свидетельствовать о слабости системы учета и контроля материалов, а абсолютное отсутствие недостач на больших складах - о недостаточном качестве инвентаризации.

При проведении аудита материалов в ЗАО «Поиск 1» была осуществлена не только аналитическая проверка регистров бухгалтерского учета, но и проведена проверка склада.

Для целей анализа информации строка баланса «Материалы» была рассмотрена в разрезе счетов и субсчетов. Были получены следующие результаты (табл. № 4):

Таблица № 4. Строка баланса 211 в разрезе субсчетов (тыс. руб.)

Субсчет	На 01.01.06	На 01.01.07
10.1 Сырье и материалы	3 071	128 580
10.2 Покупные полуфабрикаты		1 752
10.3 Топливо	279	22 132
10.5 Запасные части	2 333	46 776
10.6 Вспомогательные материалы		4
10.08 Строительные материалы		8 598
Итого:	5683	161066
Итого строка по балансу:	5683	161066
Расхождение:	0	0

В начале 2006 г. ЗАО «Поиск 1» сводный помесячный учет движения материалов по субсчетам не велся. Данные журнала-ордера №3 были сверены с Главной книгой. В результате были получены следующие данные (таблица № 5).

Далее информация по складам на которых хранится наибольшее количество материальных ценностей была рассмотрена в разрезе помесячных приходов и расходов. Затем само материалов движение (раздельно приход и расход) было сверено в первичными документами (счета-фактуры, транспортные накладные).

Однако при проведении анализа помесячного движения материалов на складах выяснилось, что ЗАО «Поиск 1» не вело сводного учета помесячных поступлений (ситуация, аналогичная субсчетам). Поэтому дальнейший анализ производился путем выборочной проверки первичных документов и сверки их с регистрами бухгалтерского учета.

Следующим этапом проверки является тестирования первичных документов на предмет своевременности отражения операций в регистрах бухгалтерского учета. С этой целью проверяется несколько счетов за последние числа декабря 2006 г. и первые числа января 2007 г. Данные счета обязательно должны быть отражены в том отчетном периоде, к которому относятся транспортные накладные.

Таблица № 5. Анализ субсчетов 10.1 «Сырье и материалы» и 10.5 «Запасные части» в разрезе складов (на 31.12.06. тыс. руб.).

Склад\Субсчет	10.1 «Сырье и материалы»	10.5 «Запчасти»
1	4 647	10 911
3	52 622	3 769
4	4 313	10
5	9 668
6	17 819	12 951
7	12 690	1 046
8	10 803	72
10	12	18 862
11	4 765
15	1 699	33
16	1
19	8 244	164
21	3 424	25
Итого по Ж/О:	130 707	47 843
Итого по ГК:	128 580	46 776
Расхождение:	2 127	1 067

После проверки на своевременность отражения операций в учете следует проверка складов. Она осуществлялся следующим образом: из имеющихся у кладовщика инвентарных карточек произвольно выбираются несколько штук (в данном конкретном случае 5). После этого осуществляется осмотр самого склада. В процессе проверки склада данные инвентарных карточек сверяются с фактическим наличием материалов на складе. Параллельно с этим среди материалов случайно выбирается несколько наименований, они пересчитываются, обследуются на предмет наличия бирок. Данные по этим материалам по возвращении сверяются с данными соответствующих инвентарных карточек.

Одним из существенных моментов проведения аудиторской проверки материалов является беседа с заведующим складом и кладовщиком. В процессе общения с небухгалтерскими работниками подчас выявляются аспекты, скрываемые или неучитываемые бухгалтерами. В частности в результате разговора с кладовщиком может быть получена информация о залежалых, устаревших и непригодных к применению предметах.

По результатам годовой инвентаризации в ЗАО «Поиске 1» не было выявлено недостач или излишков, что и было подтверждено в ходе выборочной проверки.

Наряду с этой проверкой также был произведен анализ корреспонденции самого материального субсчета на предмет выявление нетипичных проводок и операций.

Следующим этапом проведения аудита в ЗАО «Поиске 1», является проверка правильности отнесения операций к отчетному периоду. Также проводился анализ результатов инвентаризации и информации о неликвидных материалах.

Рассмотрим полученные результаты на предприятии

Анализ движения материалов по субсчету 10.1 «Сырье и материалы» представлен в таблице № 6 и на рисунке №3.

Из таблицы № 6 и рисунка № 3 видно, что наиболее существенный приход имел место в апреле, а выбытие в августе. Причем апрельский приход существенно превышает расход. При детальном анализе первичных документов за апрель выяснилось, что этот факт объясняется покупкой подразделением в апреле 2006 г. оборудования для строительства. Однако, это оборудование не использовалось для производственных нужд и до конца года хранилось на складе. Таким образом, можно сделать вывод, что средства, использованные для приобретения данного оборудования, необоснованно изъяты из производственного оборота, а расходы на его хранение увеличивают себестоимость продукции, тем самым уменьшают прибыль предприятия. Анализ корреспонденции субсчета 10.1 «Сырье и материалы» представлен в таблице № 6 .

Таблица № 6. Помесячное движение материалов на предприятии по субсчету 10.1 «Сырье и материалы» (тыс. руб.).

Месяц	Входящий баланс	Приход	Расход	Исходящий баланс
Январь	28 994	7 220	11 644	24 570
Февраль	24 570	10 793	11 504	23 859
Март	23 859	24 435	13 630	34 664
Апрель	34 664	41 646	20 529	55 781
Май	55 781	17 298	19 110	53 969
Июнь	53 969	13 128	13 885	53 212
Июль	53 212	16 563	14 758	55 017
Август	55 017	20 645	21 702	53 960
Сентябрь	53 960	23 916	20 072	57 804
Октябрь	57 804	27 544	21 345	64 003
Ноябрь	64 003	19 980	14 764	69 219
Декабрь	69 219	30 526	14 798	84 947

Рис. № 3 Динамика движения материалов по счету 10.1 на предприятии (тыс. руб.)

Таблица № 7

Корреспонденция субсчета 10.1 «Сырье и материалы» (тыс. руб.)

С кредита счетов:	Сумма	В дебет счетов:	Сумма
60,1	11299	20,1	11299
			3 305
Прочие	1 033	Прочие	1 789
Итого	12332	Итого	16393

При проведении анализа корреспонденции никаких нетипичных корреспонденций выявлено не было.

В ходе проведения анализа годовой инвентаризации на предприятии подразделениях были выявлены незначительные недостачи и излишки, которые были соответствующим образом учтены и отражены в бухгалтерском учете:

Дт 94 Кт 10 - недостачи, с последующим отнесением либо на виновных лиц, либо на финансовые результаты;

Дт 10 Кт 91 - излишки.

Результаты аудиторской проверки.

В результате аудиторской проверки деятельности были выявлены следующие недостатки:

1. Отражение в учете счетов поставщиков и подрядчиков не в соответствующем периоде.

При анализе первичных документов и регистров бухгалтерского учета было выявлено, что отражение в учете полученных товарно-материальных ценностей и принятых работ производится значительно позднее даты, зафиксированной первичными документами. Данная ситуация объясняется бухгалтерами задержкой в получении первичных учетных документов (накладных, счетов-фактур), служащих основанием для отражения операций на счетах бухгалтерского учета. При обсуждении этого вопроса с главным бухгалтером подразделения выяснилось, что в основе проблемы лежит неправильный документооборот компании. В соответствии с решением правления ЗАО «Поиска 1» заключен договор с основным поставщиком. Согласно заключенному договору поставщик имеют право предоставлять счета-фактуры (на основании которых и осуществляются бухгалтерские записи) в течение 30 дней с момента поставки. Поскольку вероятность неплатежа или непоставки в данном случае отсутствует, то поставщики обычно присылают счета-фактуры ближе к окончанию срока, установленного договором. В свою очередь ЗАО «Поиск 1», не зная точной цены поступившего товара, не учитывает его в бухгалтерском учете.

Потенциальный риск:

ь Искажение сумм (сальдо и оборотов) по счетам учета материальных ценностей, незавершенного строительства и кредиторской задолженности и, следовательно, возникновение определенных затруднений при сверке задолженности с поставщиком;

ь Искажение показателей формы № 1 "Бухгалтерский баланс", характеризующих производственные запасы (стр. 210) и кредиторскую задолженность, а также формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках" по строке «Себестоимость выполненных работ, оказанных услуг»;

ь Искажение исчисленных на основе показателей формы № 2 (по оплате) "Отчет о прибылях и убытках" налогов;

ь Неадекватное отражение данных в книге покупок и соответствующие претензии со стороны налоговых органов по налогу на добавленную стоимость;

ь Занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

2. Некорректное составления договора поставки.

Согласно договору поставки поставщик имеет право предоставлять в счета-фактуры в течение 30 дней с момента поставки материала, что, как уже отмечалось выше, существенно усложняет работу складского подразделения.

В соответствие с Налоговым Кодексом Российской Федерации (часть вторая), счета-фактуры на поступившие товарно-материальные ценности должны предоставляться покупателю не позднее 5 дней со дня отгрузки товара. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или к возмещению.

Потенциальный риск:

1. Несвоевременное принятие предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

3. Несовершенство складского учета материалов.

При проведении аудита материалов на складе были выявлены следующие недостатки в области ведения складского учета:

а) Несвоевременность отражения поступивших на склад материалов в инвентарных карточках. Данная проблема имеет причину. Причина в том, что в момент проведения проверки поступало существенное количество материалов от сторонних организаций.

б) При осмотре склада было обнаружено, что полки, на которых расположены материалы, не пронумерованы, что затрудняет быстрый поиск материалов на складе.

в) Также было выявлено, что в инвентарной карточке не указано, где конкретно (№ полки, ряда) расположен материал, что тоже затрудняет процесс его поиска.

г) На поступивших недавно материалах отсутствуют бирки, позволяющие произвести однозначное определение материала на складе. Среди объективных причин отсутствия бирок может привести двумя факторами: либо к данному материалу нет сопроводительных документов, либо по материалу наблюдалась пересортица.

4. Недостатки документооборота на предприятии.

Документооборот в ЗАО «Поиск 1» построен по следующему принципу (Рисунок № 4):



Склад

Поставщик Бухгалтерия

Финансовый отдел

Рисунок № 4. Документооборот в ЗАО «Поиск 1»

Как следует из рисунка № 4, информация поступает в бухгалтерию из двух ведомств: складов и инженерной службы. При этом при прохождении документов через оба ведомства зачастую возникают задержки. Например, как уже говорилось выше, поставщик может задерживать передачу счетов-фактур на предприятие. Также материалы на склад могут поступать без сопроводительных документов или их комплектация может им не соответствовать (пересортица). Помимо вышеперечисленных задержек финансовый отдел может не предоставлять документы в бухгалтерию в связи с несоответствием указанной цены имеющемуся договору или просто вследствие халатности сотрудников. Подобная ситуация, в частности, выявилась и в процессе проверки первичных документов, относящихся к поступлению материалов в ЗАО «Поиск 1», за январь 2007 г. При проверке было обнаружено несколько материалов, счета-фактуры и накладные к которым были получены канцелярией ЗАО «Поиск 1» в декабре 2006 г. Однако, вследствие халатности сотрудников финансового отдела, документы на эти материалы были переданы в бухгалтерию лишь в январе 2007 г. Подобная практика документооборота влечет за собой проблему несвоевременности отражения в учете поступления материалов.

Таким образом в результате проверки был выявлен ряд недостатков в области ведения бухгалтерского учета, самым существенным из которых является несвоевременность отражения в учете поступления материальных ценностей. Несовершенство учетной политики в области учета материалов.

В ходе анализа учетной политики предприятия в ней были выявлены следующие недостатки:

ь в учетной политике нет указаний на периодичность сдачи материальных отчетов со складов в бухгалтерию;

ь в учетной политике нет перечня лиц, имеющих право подписывать документы по движению материалов;

Недостатки аудита материально-производственных запасов.

1. Выявленные недостатки в бухгалтерском учете при инициативном аудите материально-производственных запасов показывают некомпетентное исполнение обязанностей внутренних аудиторов в области:

ь учетной политики;

ь складского учета материалов;

ь составления договора поставки;

ь первичных документов и регистров бухгалтерского учета.

2. Не несет персональной ответственности за результаты внешней аудиторской проверки. Обязательно вменить в обязанности внутреннего аудитора подготовку и ответственность за результаты внешней проверки.

3. Не соблюден принцип независимости, т.к аудитор подчинен главному бухгалтеру.

Служба внутреннего аудита должна подчиняться непосредственно руководителю. Этот принцип изложен в этическом кодексе российского аудитора совершенствования внутреннего аудита на предприятия.

4. При проверки внешних аудиторов несовершенство аудиторских доказательств.

5. Несовершенство рабочих документов аудитора. Например, нет опросных листов аудитора.

Глава 3. Пути совершенствования учета и аудита материалов

3.1 Пути совершенствования бухгалтерского учета материалов

Выявленные недостатки в организации бухгалтерского учета явились предпосылками для разработки путей совершенствования учета и аудита материалов с целью более эффективного их использования и приведения в соответствие c нормами бухгалтерского учета.

Для устранения каждого из выявленных недостатков в работе рассматриваемой организации предлагается:

1. Для совершенствования документооборота и порядка учета расчетов с поставщиками рекомендуется отражать в учете полученные товарно-материальные ценности в день их фактического поступления на склад. При отсутствии счетов-фактур от поставщиков товарно-материальные ценности следует учитывать по ценам, предусмотренным соответствующими хозяйственными договорами с поставщиками (протоколами согласования цен и пр.). Также необходимо улучшить схему документооборота с тем, чтобы информация о поступивших материалах попадала в бухгалтерию в самые кратчайшие сроки (в день обработки ТТН на складе и в день получения счета-фактуры предприятием), избегая простоя документов на складах и в финансовом отделе с обязательным отражением данных требований в учетной политике предприятия.

Существующая схема документооборота показана на рисунке № 5 стр. 71, предлагаемая на рисунке № 6 стр. 72.

Склад

Поставщик Бухгалтерия

Финансовый отдел

Рисунок № 5. Существующая схема документооборота

Таким образом в результате предложенных изменений бухгалтерия будет получать счета-фактуры непосредственно в день их поступления в ЗАО «Поиск 1» и тогда же передавать копию счета-фактуры в финансовый отдел, что позволит существенно ускорить процесс обработки данных в бухгалтерии и позволит избежать отражения счетов поставщиков не в соответствующем периоде.

2. Для оптимизации работы складского подразделения договор поставки с основным поставщиком предлагается составить с учетом требований пункта 3 статьи 168 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации, а именно, в договор следует внести изменения, касающиеся сроков представления счета фактуры. Если ранее, согласно договору, поставщик имеет право предоставлять в ЗАО «Поиск» 1 счета-фактуры в течение 30 дней с момента поставки материала, то в соответствии с требованиями Налогового Кодекса РФ - счета-фактуры на поступившие товарно-материальные ценности должны предоставляться покупателю не позднее 5 дней со дня отгрузки товара.

3. Для улучшения организации складского учета рекомендуется:

ь Наладить своевременный учет прихода и расхода материалов на складах;

ь Своевременно маркировать поступившие на склад материалы индивидуальными бирками;

ь На инвентарных карточках указать информацию о местонахождении материала на склада;

ь Произвести нумерацию полок и стеллажей на складах.

4. Для получения более объективной информации о реальной стоимости материалов, организации предлагается формировать резервы под снижение стоимости материальных ценностей. плане счетов бухгалтерского учета введен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Появление такого счета вызвано правом организаций в конце отчетного года отражать в бухгалтерской отчетности материально-производственные запасы по текущей рыночной стоимости, если она ниже стоимости материальных ценностей, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность образуются резервы под снижение стоимости материальных ценностей за счет внереализационных расходов. В начале периода следующего за периодом, в котором произошло образование резервов, зарезервированная сумма восстанавливается путем увеличения внереализационного дохода. В бухгалтерском балансе сумма резервов отдельно не отражается, а учитывается при составлении соответствующих строк, характеризующих состояние материальных ценностей, уменьшая их стоимость, по которой они числятся в бухгалтерии.

В ходе проведения аудиторской проверки была собрана информация о непригодных к употреблению, залежалых и тому подобных материалах. В частности в ЗАО «Поиск 1» были получены следующие данные:

ь имеется перечень неликвидных материалов (например, дорогие запчасти к автомобилям TOYOTA или новые запчасти к снятым с эксплуатации устройствам).

ь Согласно этому перечню общая сумма неликвидов в подразделении чуть меньше одного миллиона рублей (при общей сумме хранящихся там материалов в 272 млн. рублей). Однако при анализе данных по складу №10 (склад запчастей) выяснилось, что только на этом складе фактическая сумма неликвидных материалов превышает 2 миллиона (что составляет около 11% от общей суммы материалов на складе). При анализе данных по складу №3 (склад труб) выяснилось, что и на этом складе процент неликвидных материалов составляет около 8%). Таким образом, по результатам совокупного анализа данных средний процент неликвидных материалов на предприятии равен 9 % (25 млн. руб.). Т.е. 25 млн. руб. или 9 % материальных ценностей компании составляет на конец 2006 года (цифры приведены в миллионах рублей).

Общая стоимость материальных ценностей компании 730

Расчетный процент неликвидных материалов 9

Общая сумма резерва 25

278 Х 9 % = 25

Таким образом общая сумма резерва, на которую необходимо уменьшить стоимость материалов равна 25 миллионов рублей.

В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы» 25

Кт 14 «Резервы под снижение стоимости материалов» 25

В начале периода, следующего за периодом в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается:

Дт 14 «Резервы под снижение стоимости материалов» 25

Кт 91 «Прочие доходы и расходы» 25

Значительные резервы повышения эффективности использования производственных запасов непосредственно в самом предприятии. Являясь одной из составных частей оборотных средств, они играют важную роль в обеспечении непрерывности процесса производства. В то же время производственные запасы представляют ту часть средств производства, которая временно не участвует в производственном процессе. Как выяснилось из результатов проведения аудиторской проверки компании наблюдалась нерациональная организация производственных запасов. В частности, купленное в апреле 2006 года оборудование для строительства не использовалось для производственных нужд и до конца года хранилось на складе. Закупленная в декабре 2006 года большая партия грунта не использовался до следующего сезона, благоприятного для строительства (май-июнь 2007г).

Таким образом, данные операции отвлекают из оборота денежные средства, свидетельствуют о недостатках материально-технического обеспечения, неритмичности процессов производства и реализации продукции. Все это приводит к омертвению ресурсов, их неэффективному использованию.

Рациональная организация производственных запасов является важном условием повышения эффективности использования оборотных средств. Основные пути сокращения производственных запасов сводятся к их рациональному использованию, ликвидации сверхнормативных запасов материалов, совершенствованию нормирования, улучшению организации снабжения, в том числе путем установления четких поставок и обеспечения их выполнения, оптимального выбора поставщиков, налаженной работы транспорта. Важная роль принадлежит улучшению организации складского хозяйства.

5. Для получения более точной информации о величине активов, а также простоты и объективности вычислений, компании рекомендуется перейти при списании материалов с метода списания по себестоимости каждой единицы на метод ФИФО, т.к. метод списания по себестоимости каждой единицы требует четкого учета каждой покупки. Для использования данного метода необходимо знать, из какой партии берется данное имущество, и списывать на затраты по цене приобретения именно данной партии.

В таблицах приведены сравнительные примеры использования метода средней себестоимости и методов ФИФО и ЛИФО, и показано влияние их применения на отдельные финансовые показатели.

Таблица № 8. Расчеты списания материалов по способам средней себестоимости, ФИФО и ЛИФО

№ п/п	Содержание	Количество (кг)	Покупная цена	Сумма (руб.)
	А. Исходные данные
1	Остаток на 1 апреля	1000	5-00	5000
2	Поступило в апреле: Первая партия	6000	10-00	60000
	Вторая партия	4000	12-00	48000
	Третья партия	20000	20-00	400000
	Итого поступило за апрель	30000		508000
	Всего с остатком на начало месяца	31000		513000
3	Отпущено в апреле:
	- на производство	16000
	- на продажу	1000
	- обслуживающим производствам и хозяйствам	5000
	Итого отпущено	22000
4	Остаток на 1 мая	9000
	Б. списание материала по способу средней себестоимости
5	Средняя цена в апреле: 513/31000=16,55
6	Итого списывается в апреле (см. п. 3)
7	В том числе:
	- на производство	16000	16,55	264800
	- на продажу	1000	16,55	16550
	- обслуживающим производствам и хозяйствам	5000	16,55	82750
	Итого	22000		364100
8	Остаток на 1 мая	9000	16,54	148900
	В. Списание материала по способу ФИФО
9	Израсходовано в апреле
	В том числе:
	- по цене остатка на начало месяца	1000	5-00	5000
	- по цене первой партии	6000	10-00	60000
	- по цене второй партии	4000	12-00	48000
	- по цене третьей партии	11000	20-00	220000
	Итого списывается	22000	15-14	333000
	В том числе:
	- на производство	16000	15-14	242160
	- на продажу	1000	15-14	15140
	- обслуживающим производствам и хозяйствам	5000	15-14	75700
	Итого (с учетом округлений)	2200	15-145	333000
10	Остаток на 1 мая	9000	20-00	18000
	Г. списание по способу ЛИФО
11	Израсходовано в апреле
	- по третьей цене партии	20000	20-00	400000
	- по второй цене партии	2000	12-00	24000
	Итого списывается	22000	19-27	424000
12	В том числе:
	- на производство	16000	19-27	308380
	- на продажу	1000	19-27	19270
	- обслуживающим производствам и хозяйствам	5000	19-27	96350
	Итого (с учетом округлений)	22000	19-27	424000
13	Остаток на 1 мая	9000	9-89	89000

Предусмотренный метод списания материалов по среднемесячным ценам может вызвать неудобства при практическом применении этого варианта в связи с тем, что цена, как правило, может определятся как правило в конце месяца, после подсчетов месячных оборотов. Более удобный и упрощенный вариант оценки материала - путем определения цены исходя из состояния данного материала к моменту отпуска, не ожидая окончания месяца (см. таблицу №9).

Таблица № 9. Определение цены в момент отпуска материала

№ п/п		ФИФО	ЛИФО
		Кол-во	Цена	Сумма	Кол-во	Цена	Сумма
1	Остаток материала на 1 мая	9000	20-00	180000	1000	5-000	5000
					6000	10-00	60000
					2000	12-00	24000
	Итого	9000	20-00	180000	9000	9-89	89000
2	Материалы поступившие в апреле с добавлением остатка на 1 апреля	31000		513000	31000		513000
	Материалы подлежащие списанию в апреле (п.2-п.1)	22000		333000	22000		424000

3.2 Пути совершенствования аудита материалов

В целях совершенствования процесса аудита материалов на крупных предприятиях (каковым является и Поиск 1) рекомендуется следующее.

1. Совершенствование аудиторских доказательств.

В целях получения более объективной информации о состоянии складского учета на предприятии в ходе проведения аудита складов рекомендуется получать информацию о состоянии складского учета не у сотрудников бухгалтерии, а у заведующих складами и кладовщиков. Таким образом можно, например, получить информацию о наличии непригодных к употреблению, залежалых, устаревших материалах, выявить недостатки взаимосвязи между складским и бухгалтерским учетом и т.д. Зачастую полученная подобным образом информация носит более объективный характер, нежели сведения, полученные в бухгалтерии.

На рисунке № 6 представлена предлагаемая схема получения аудиторских доказательств.

Аудиторские доказательства

Третьи лица Клиент Эксперты Результаты

Бухгалтерия Завскладом Кладовщик

Рисунок № 6. Схема получения аудиторских доказательств

Таким образом в результате получения информации от небухгалтерского персонала предприятия могут быть получены сведения, не известные сотрудникам бухгалтерии или не сообщенные ими.

2. Совершенствование рабочих документов аудитора. Составление опросного листа. Существенную роль в формировании у аудитора представления о состоянии учета на предприятии играет опросный лист.В примере представлен примерный перечень вопросов, относящихся к учету материалов.

Составление опросного листа - это один из этапов сбора аудиторских доказательств, на основании которых аудитор проводит дальнейший анализ полученной информации.