Облік у зарубіжних країнах

Дебет рахунка «Витрати на сплату відсотків по облігаціях» 30 300

Кредит рахунка (Дисконт по облігаціях до сплати» 5300

($106 000: 20 періодів)

Кредит рахунка «Грошові кошти» 25 000

($500000*5%)/100

31 грудня 20ХХ р. - відображення у фінансовій звітності:

Звіт про прибутки і збитки

Витрати на сплату відсотків по облігаціях $60 600

($30 300 * 2)

Баланс

Довгострокові зобов'язання:

Облігації до сплати, 10 % $500 000

(підлягають погашенню 31 грудня 20ХХ р.)

За вирахуванням неамортизованої частки наданої знижки (дисконту) $404600

($106 000 - ($5300 o 2)) = $95 400

Суму знижки (дисконту) необхідно окремо відображати в Звіті про прибутки і збитки для правильного визначення витрат на сплату відсотків.
У Балансі облігації до сплати показуються згідно з їх реальною вартістю (тобто номінальною вартістю, що підлягає сплаті у визначену дату, за вирахуванням суми неамортизованої наданої знижки).

Облік продажу облігації з надбавкою (премією)

Облігації продаються з надбавкою (премією) за умови, що покупці інвестують в них кошти під нижчі, ніж офіційно встановлені по облігаціях, відсоткові ставки. Так, на фінансовому ринку по розглянутих вище 10-річних облігаціях компанії може бути встановлена ставка відсотків у розмірі 8 % річних. У даному випадку продажна ціна однієї облігації розраховується так:

Поточна вартість

1) Основна сума: $1000 * Пn = 20; і=4% $456

2) Сума відсотків $50 * Пn = 20; і=4% $680

Продажна ціна облігації $ 1136

Отже, первинний продаж облігацій компанії здійснюватиметься з надбавкою (премією) в сумі $136 за кожну. Продажна ціна випущених 500 облігацій становить $568 000 ($1136 х 500). В бухгалтерському обліку це відображається так:

1 січня 20ХХ р. - випуск облігацій і продаж їх з надбавкою (премією):

Дебет рахунка «Грошові кошти» 568 000

(500 облігацій по $1136 кожна)

Кредит рахунка «Премія по облігаціях до сплати» 8000

($136*500 облігацій)

Кредит рахунка «Облігації до сплати» 500 000

($1000*500 облігацій)

Рахунок «Премія по облігаціях до сплати» є пасивним, регулюючим відносно рахунка «Облігації до сплати». Сальдо по цьому рахунку додається до номінальної вартості облігацій, що дає можливість відобразити в Балансі реальну вартість облігацій. Для рівномірного віднесення суми премії на зменшення фінансових витрат по періодах застосовується прямолінійний метод нарахування амортизації премії.

30 червня, 31 грудня - сплата відсотків та амортизація премії:

Дебет рахунка «Витрати на сплату відсотків облігаціях» 21600

Дебет рахунка «Премія по облігаціях до сплати» 3400

($68 000: 20 періодів)

Кредит рахунка «Грошові кошти» 25 000

($500 000 * 5 %)/ 100

31 грудня 20ХХ р. - відображення у фінансовій звітності.

Звіт про прибутки і збитки

за 20ХХ рік

Витрати на сплату відсотків по облігаціях $43 200

($21600*2)

Баланс

Довгострокові зобов'язання: Облігації до сплати, 10% $500 000

(підлягають погашенню 31 грудня 20ХХ р.)

З урахуванням неамортизованої частки надбавки (премії) $561 200

$68 000 - ($3400 * 2) = $61 200

Погашення облігацій може здійснюватися:

1) по закінченню терміну їх дії, при цьому складається бухгалтерське проведення:

Дебет рахунка «Облігації до сплати» 500 000

Кредит рахунка «Грошові кошти» 500 000

(відповідна вартість премії або дисконту до цього часу буде вже повністю списана);

2) відзивом або викупом їх на ринку цінних паперів і анулюванням.

Якщо ринкова ставка відсотка падає, доцільно викупити старі облігації і випустити нові за більш низькою відсотковою ставкою. При достроковому викупі перш за все необхідно визначити поточну (балансову) вартість облігацій на дату дострокового викупу. Для встановлення чистої поточної вартості облігацій, їх номінальну вартість коригують на:

- неамортизовану величину дисконту або премії;

- неамортизовану величину витрат на випуск цих облігацій.

Повернемося до розглянутих вище прикладів. Припустимо, що компанія, яка випустила 500 облігацій загальною номінальною вартістю $500 000, при підвищенні ринкової ставки відсотка до 14 % річних (вартість складає 78,8 % від номінальної і дорівнює $394 000) вирішила їх викупити через сім років. Витрати на випуск становили $4000. На дату викупу сума неамортизованих витрат на випуск склала: $4000 - ($4000 * 7 /10) = $1200. Неамортизована сума знижки (дисконту) розраховується так:

Знижка, надана по проданих облігаціях $106 000

($212*500 облігацій)

Число виплат відсотків впродовж 10 років, 20 - сума знижки (дисконту), що списується кожного разу при виплаті процентів $5300

($106 000:20)

Сума амортизації знижки (дисконту) $74 200

($5300 *o 14)

Неамортизована сума знижки (дисконту) $31 800

($106 000-$74 200)

Чиста поточна вартість облігацій:

номінальна вартість $500 000

неамортизована сума витрат на випуск ($1200)

неамортизована сума знижки (дисконту) ($31 800)

Всього $467 000

Якщо компанія викупить облігації за $450 000, то вона одержить прибуток в сумі $17 000 ($467 000 - $450 000). В бухгалтерському обліку це відображається так:

Дебет рахунка «Облігації до сплати» 500 000

Кредит рахунка «Витрати на випуск облігацій» 1200

Кредит рахунка «Дисконт по облігаціях до сплати» 31 800

Кредит рахунка «Грошові кошти» 450 000

Кредит рахунка «Прибуток від викупу облігацій» 17 000

Якщо облігації будуть викуплені за $470 000, то компанія матиме збиток від операції в сумі $3000 ($470 000 - $467 000). При цьому складаються такі бухгалтерські проведення:

а) погашення зобов'язань по облігаціях:

Дебет рахунка «Облігації до сплати» 500 000

Кредит рахунка «Дисконт по облігаціях до сплати» 30 000

Кредит рахунка «Грошові кошти» 470 000

б) відображається сума збитку від викупу облігацій:

Дебет рахунка «Збиток від викупу облігацій» 3000

Кредит рахунка «Витрати на випуск облігацій» 1200

Кредит рахунка «Дисконт по облігаціях до сплати» 1800

Прибуток або збиток від викупу облігацій відображаються в Звіті про прибутки і збитки як екстраординарні. Вони вказуються у звітності за вирахуванням податків. У примітках до звітності мають бути пояснені обставини, в результаті яких вони з'явилися.

Конвертовані облігації за умовами контракту можуть обмінюватись на звичайні акції. Власники облігацій йдуть на це при зростанні ринкової ціни акцій. При конвертації облігацій у звичайні акції дотримуються таких облікових правил:

1) акції відображаються за вартістю, що дорівнює поточній вартості заміщених облігацій. Ринкова вартість ні облігацій, ні акцій не наводиться;

2) від цієї операції не визначається фінансовий результат (прибуток чи збиток). Різниця між номіналом акцій та поточною їх вартістю показується на рахунку «Додатковий капітал».

Так якби компанія прийняла рішення не викупляти свої облігації, а конвертувати їх в акції із розрахунку 10 звичайних акцій номіналом $10 на кожну облігацію номіналом $1000 (за умови, що ринкова вартість акції складає $80 і власники облігацій прийняли рішення обміняти їх), то в бухгалтерському обліку мали б місце такі бухгалтерські записи:

Дебет рахунка «Облігації до сплати» 500 000

Кредит рахунка «Витрати на випуск облігацій» 1200

Кредит рахунка «Дисконт по облігаціях до сплати» 31 800

Кредит рахунка «Акціонерний капітал»

($10*500 *10) 50 000

Кредит рахунка «Додатковий капітал» 417 000

З метою накопичення грошових коштів для погашення облігацій в зазначений строк компанії можуть створювати спеціальний фонд для викупу облігацій. Для управління цим фондом призначається незалежна довірена особа (банк або інша фінансово-кредитна установа), яка інвестує грошові кошти, отримані від компанії, в цінні папери таким чином, щоб їх вистачило для погашення облігацій.

Фонд погашення облігацій є активом компанії, в Балансі він відображається як довгострокові інвестиції в розділі «Непоточні активи». Сума, що підлягає щорічному відрахуванню в фонд, визначається за таблицею «Майбутня вартість ануїтету» з урахуванням номінальної вартості облігацій, терміну їх дії та очікуваної прибутковості інвестицій цього фонду.

Так, щоб погасити облігації загальною номінальною вартістю $500 000 через 10 років за умови, що очікувана норма прибутку від інвестицій складає 9 %, компанія щороку мусить вкладати у фонд $32 910. Майбутня вартість ануїтету $1 для і = 9%; n = 10 дорівнює $15,193 ($50 0000: $15,193 = $32 910). Внесення коштів до фонду відображається в обліку бухгалтерським проведенням:

Дебет рахунка «Інвестиції в фонд погашення облігацій» $32 910

Кредит рахунка «Грошові кошти» $32 910

Збільшення фонду відбувається як завдяки щорічним внескам компанії, так і відсоткам, які нараховуються на кошти фонду, і відображаються в обліку записом:

Дебет рахунка «Інвестиції в фонд погашення облігацій» 2962

Кредит рахунка «Відсотковий дохід» 2962

($32910*9%) /100

Нараховані на кошти фонду відсотки відображаються в Звіті про прибутки і збитки. Фонд погашення облігацій буде поповнюватися протягом десяти років їх життєвого циклу.

При погашенні облігацій основна сума боргу буде сплачена власникам облігацій за рахунок коштів, накопичених у фонді. Інвестиції фонду реалізуються, і, зрозуміло, що сума отриманих грошових коштів не буде співпадати із сумою заборгованості по облігаціях. Різниця - прибуток або збиток від продажу інвестицій фонду відображається в Звіті про прибутки і збитки як «Інші доходи та витрати». Припустимо, що поточна вартість викупного фонду на дату погашення складає $500 400 і ці інвестиції були реалізовані за $501 600. Операція буде відображена в бухгалтерському обліку так:

а) погашення зобов'язань по облігаціях:

Дебет рахунка «Облігації до сплати» 500 000

Кредит рахунка «Інвестиції в фонд погашення облігацій» 500 000

б) на суму прибутку від продажу інвестицій у фонд погашення облігацій:

Дебет рахунка «Грошові кошти» 1200

Кредит рахунка «Прибуток від продажу інвестицій в фонд погашення облігацій» 1200.

Облік довгострокових орендних зобов'язань

Одним із видів довгострокових зобов'язань є довгострокова оренда (терміном від трьох і більше років), яка називається фінансовим лізингом. Оренда - це договірне, строкове, платне володіння і користування майном, яке передасться орендодавцем орендареві для здійснення господарської діяльності. Взаємовідносини орендодавця з орендарем щодо оренди майна регламентуються договором.

В зарубіжних країнах довгостроковий фінансовий лізинг набув широкого застосування як засіб формування довгострокових активів. Фінансовий лізинг - це оренда, за умовами якої орендар бере на себе всі ризики та витрати, пов'язані з експлуатацією орендованого майна.

Згідно з Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 17 «Оренда», лізинг визнається фінансовим за умови, що в договорі на оренду передбачений хоча б один із таких чинників:

- після закінчення строку оренди право власності на майно переходить до орендаря;

- орендарю надається можливість після закінчення строку оренди придбати майно за ціною, яка значно нижча ринкової;

- теперішня вартість орендних виплат складає суттєву частку ринкової вартості об'єкта на дату початку дії договору оренди (як правило 90 % і більше);

- строк оренди охоплює більшу частину терміну експлуатації орендованого майна (як правило, 75 % і більше).

В окремих країнах передбачені різні критерії визнання фінансового лізингу. Так, наприклад, в Німеччині фінансовим лізингом вважається оренда, термін якої за договором охоплює від 40 до 80 відсотків терміну експлуатації майна і за якою вартість опціону співвідноситься з вартістю об'єкта оренди. У Великобританії фінансовий лізинг визнається за умови, що договір оренди укладено на строк не менше 75 % терміну експлуатації орендованого майна і в ньому передбачена повна виплата вартості орендованого об'єкта. Законодавством Франції передбачені такі критерії фінансового лізингу:

- для надання в оренду майно має бути спеціально придбане;

- орендар має право після закінчення строку оренди придбати майно за ціною, яка встановлюється на момент укладення договору.

Досвід зарубіжних країн свідчить, що лізингові операції вигідні для їх учасників і тому в загальному обсязі реальних інвестицій постійно зростає питома вага лізингу, зокрема, машин, обладнання та устаткування. Оренда об'єктів основних засобів на умовах фінансового лізингу дає можливість: постачальнику - реалізувати майно, отримавши повну оплату його вартості; орендодавцеві (лізинговій компанії) - отримати доходи у вигляді відсотків; орендареві - здійснити диверсифікацію своєї діяльності або розпочати її зі значно меншими початковими вкладеннями капіталу.

Наприклад, компанія уклала договір на оренду виробничого обладнання терміном на п'ять років при 15 % річних. За умовами договору оренди сума річних виплат орендних платежів складає $6000. Строк оренди збігається з терміном експлуатації виробничого обладнання. Згідно з договором після закінчення строку оренди право власності на виробниче обладнання передається орендареві. За критеріями цей вид оренди є фінансовим лізингом.

Для розрахунку теперішньої вартості усіх виплат по фінансовому лізингу скористаємося Таблицею значень теперішньої вартості ануїтету, згідно з якою теперішня вартість одного долара ануїтету для і = 15 %, n = 5 дорівнює 3,352. Отже, теперішня вартість орендних платежів по лізингу за п'ять років складе $20 112 ($6000*3,352).

Надходження виробничого обладнання на умовах фінансового лізингу і відповідне зобов'язання за теперішньою вартістю орендних платежів відображається в обліку бухгалтерським проведенням:

Дебет рахунка «Орендоване обладнання» 20 112

Кредит рахунка «Зобов'язання по лізингу» 20 112.

Виробниче обладнання, придбане на умовах фінансового лізингу, відноситься до складу довгострокових активів, що амортизуються. Нарахування амортизації здійснюється за методом, який застосовується у орендаря для активів даної групи. Якщо компанія, яка отримала обладнання, використовує для нарахування амортизації по основних засобах даної групи прямолінійний метод, то річна сума амортизаційних відрахувань у нашому прикладі складе $4022 ($20 112:5).

На суму нарахованої амортизації складається бухгалтерське проведення:

Дебет рахунка «Витрати на амортизацію орендованого обладнання» 4022

Кредит рахунка «Накопичена амортизація орендованого обладнання» 4022

Для розрахунків з орендодавцем компанія-орендар складає графік платежів по фінансовому лізингу. Кожен лізинговий платіж включає основну суму боргу і суму відсотків по цьому боргу. У нашому прикладі перший платіж суми щорічних виплат відсотків та погашень зобов'язань по лізингу на рахунках бухгалтерського обліку відображається записом:

Дебет рахунка «Витрати на сплату відсотків» 3017

(20112x15%)/ 100

Дебет рахунка «Зобов'язання по лізингу» 2983

($6000-$3017)

Кредит рахунка «Грошові кошти» 6000

У Балансі основні засоби, отримані на умовах фінансового лізингу, відображаються у розділі «Непоточні активи», а зобов'язання по фінансовому лізингу - у розділі «Непоточні зобов'язання». Та частка довгострокових орендних зобов'язань, що підлягає сплаті в поточному фінансовому році, показується в складі короткострокової заборгованості у розділі «Поточні зобов'язання».

Облік пенсійних зобов'язань

У зарубіжній обліковій практиці виникнення зобов'язань по пенсійних виплатах пов'язане з реалізацією програм пенсійного забезпечення працівників по закінченні трудової діяльності. Питання визначення розміру витрат на пенсійне забезпечення, обліку та звітності щодо програм пенсійного забезпечення регламентуються Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку 19 «Виплати працівникам» та 26 «Облік та звітність щодо програм пенсійного забезпечення».

Програми пенсійного забезпечення - це угоди між підприємством і його працівниками, за якими підприємство зобов'язується виплачувати пенсії працівникам по закінченні трудової діяльності. Більшість програм передбачають створення окремих пенсійних фондів за рахунок внесків підприємств і працівників з метою здійснення щомісячних виплат працівникам після їх виходу на пенсію та інших виплат - у разі смерті або непрацездатності.

Залежно від економічної сутності існує два види програм пенсійного забезпечення: програми з визначеним внеском і програми з визначеною виплатою.

Програми з визначеним внеском - це програми пенсійного забезпечення, відповідно до яких суми, що підлягають виплаті у вигляді пенсій, визначаються на основі внесків до пенсійного фонду з урахуванням інвестиційного доходу від них. За цих умов пенсійні зобов'язання підприємства обмежуються сумою, яку воно погоджується щорічно вносити до пенсійного фонду. Величина цієї суми для поточного року визначається угодою між підприємством і працівниками або рішенням ради директорів. Отже, сума виплат пенсій залежатиме від величини накопичених внесків.

Програми з визначеною виплатою - це програми пенсійного забезпечення, згідно з якими суми, які щороку сплачуються підприємством до пенсійного фонду, повинні забезпечити зобов'язання з виплати пенсій у майбутньому. Вони визначаються, виходячи з існуючої чисельності працівників у поточному році. Для розрахунку суми щорічних виплат до пенсійного фонду необхідно здійснити оцінку зобов'язань по пенсійних виплатах, які виникають за цією пенсійною програмою. Ця оцінка проводиться актуарієм з урахуванням таких чинників:

- майбутні підвищення виплат та темпи інфляції;

- згода щодо збільшення пенсійних платежів;

- зміни в чисельності працівників внаслідок приєднання до даної пенсійної програми та виходу з неї;

- доходність пенсійних інвестицій та інших.

Визначені виплати до пенсійного фонду здійснюються підприємством протягом всього терміну надання послуг працівниками, що залишилися, але при цьому необхідне проведення коригувань сум пенсійних коштів. Отже, за пенсійними програмами з визначеною виплатою сума виплат до пенсійного фонду за поточний рік залежить від затвердженої суми майбутніх виплат пенсій.

Облік пенсійних зобов'язань ведеться на реальному, балансовому, пасивному рахунку «Заборгованість з пенсійних зобов'язань». По кредиту цього рахунка відображається виникнення пенсійних зобов'язань, а по дебету - їх погашення. На суму відрахувань на пенсійне забезпечення складається бухгалтерське проведення.

Дебет рахунка «Витрати на пенсійне забезпечення»

Кредит рахунка «Заборгованість з пенсійних зобов'язань»

Погашення заборгованості з пенсійних зобов'язань відображається таким бухгалтерським записом:

Дебет рахунка «Заборгованість з пенсійних зобов'язань»

Кредит рахунка «Грошові кошти»

Заборгованість з пенсійних зобов'язань може відображатися в Балансі як коротко- або довгострокова, залежно від умов програм пенсійного забезпечення, які застосовуються на підприємстві.

2. Практичні завдання

2.1 Визначити первинну вартість придбаного франчайзингу, що надає право друкувати і розповсюджувати популярний роман, захищений авторським правом, який було отримано в обмін на прості акції власної емісії відповідно до IAS та GAAP за відомих умов:

Показники	Позначення	Кількість
Кількість акцій, штук	QN	100
Номінальна вартість однієї акції, $	CN	50
Ринкова вартість однієї акції на момент здійснення операції, $	CM	65
Балансова вартість авторського права у франчайзора, $	CB	5000
Термін користування франчайзинговими правами, років	Y	5
Витрати на юридичні послуги, тис. $	FL	1
Щорічні платежі франчайзі, % від ринкової вартості	PF	2

Франчайзинг - Стаття «Франчайзинг», сайт «Економічний словник-довідник», посилання http://www.sesia.org.ua/825.html - взаємовигідна угода, яку укладають на основі контрактів типу «Франчайз», тобто крупної «родинної» фірми, що надає право дрібній приватній фірмі протягом певного часу у спеціально відведеному місці організувати власну справу. Це допомагає підприємцю - початківцю правильно вибрати місце, проект, скажімо, магазину, устаткування для нього, отримати позику тощо і торгувати під маркою «родинної» фірми. За ці послуги дрібний підприємець при укладенні угоди сплачує вступний внесок (від 25 до 100 тис. дол.) і відраховує певний процент (від 3% до 12%) з обороту на користь «родинної» фірми, у якої він зобов'язується закуповувати необхідні для нього устаткування і товари.

Франшиза - Стаття «Основы франчайзинга», сайт «Franshise & Business», посилання http://www.franchise-kooperation.com/ переклад з російської за допомогою «Яндекс-Онлайн переводчик» посилання http://translate.yandex.ua/ - це право, що купується у франчайзера на вступ в певну підприємницьку діяльність:

(і) в якій товари або послуги, продаються, пропонуються для продажу або здійснюються у відповідності з певним маркетинговим планом, системою або ноу-хау, запропонованим в значній мірі франчайзером або пов'язаних з ним особою;

(іі), яка в значній мірі асоціюється з найменуванням, торговою маркою, рекламою або комерційними символами франчайзера або пов'язаних з ним осіб;

(ііі) у якої присутній тривалий фінансовий інтерес франчайзера або пов'язаних з ним осіб і франчайзі в експлуатації франчайзингових точок і яка вимагає від франчайзі сплати франчайзингової плати франчайзеру або пов'язаного з ним особі.

Вищенаведені визначення понять відповідають визначенню «Нематеріальні активи», наведеному зокрема в пункті 9 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 38 (МСБО 38) Нематеріальні активи
(далі - МСБО 38):

«9. Суб'єкти господарювання часто витрачають ресурси чи несуть зобов'язання при придбанні, розробці, обслуговуванні чи збільшенні корисності нематеріальних ресурсів, таких як технічні чи наукові знання, розробка та запровадження нових технологій і систем, ліцензії, інтелектуальна власність, ринкові дослідження та торгові марки (включаючи марки товару та назви видань). Розповсюдженими прикладами об'єктів, що їх охоплюють ці широкі поняття, є комп'ютерне програмне забезпечення, патенти, авторські права, кінофільми, переліки клієнтів, права на іпотечне обслуговування, ліцензії на риболовлю, квоти на імпорт, франшизи, взаємовідносини з клієнтами чи постачальниками, лояльність клієнтів, частка ринку та маркетингові права.».

Таким чином, визначення первинної вартості придбаного франчайзингу має здійснюватись у відповідності до положень МСБО 38, зокрема:

«Визнання та оцінка

18. Для визнання статті як нематеріального активу суб'єктові господарювання треба довести, що стаття відповідає:

а) визначенню нематеріального активу (див. параграфи 8 - 17); та

б) критеріям визнання (див. параграфи 21 - 23).

Ця вимога застосовується до витрат, які були первісно понесені для придбання або внутрішнього генерування нематеріального активу, і тих витрат, які були здійснені в подальшому для розширення, заміни частини або для обслуговування цього нематеріального активу.

19. Параграфи 25 - 32 стосуються застосування критеріїв визнання до окремо придбаних нематеріальних активів, а параграфи 33 - 43 розглядають їх застосування до нематеріальних активів, придбаних під час об'єднання бізнесу. Параграф 44 розглядає первісну оцінку нематеріальних активів, придбаних шляхом державного гранту; в параграфах 45 - 47 йдеться про обмін нематеріальних активів. …

Обмін активів

45. Один або кілька нематеріальних активів можуть бути придбаними в обмін на немонетарний актив (чи активи), або ж на поєднання монетарних і немонетарних активів. Наведене далі обговорення розглядає тільки обмін одного немонетарного активу на інший, але воно також стосується всіх видів обміну, наведених у попередньому реченні. Собівартість такого нематеріального активу оцінюють за справедливою вартістю за винятком випадків, коли а) ця операція з обміну позбавлена комерційної сутності або б) неможливо достовірно оцінити справедливу вартість ані отриманого, ані відданого активу. Придбаний актив оцінюють у цей спосіб, навіть якщо суб'єкт господарювання не може негайно припинити визнання відданого активу. Якщо придбаний актив оцінюють не за справедливою вартістю, його собівартість визначається за балансовою вартістю відданого активу.

46. Суб'єкт господарювання визначає, чи притаманна операції комерційна сутність, розглядаючи міру, якою майбутні грошові потоки, за очікуваннями, зміняться в результаті цієї операції. Обмінна операція має комерційну сутність, якщо:

а) конфігурація грошових потоків (тобто ризик, час та суми) від отриманого активу відрізняється від конфігурації грошових потоків за відданим активом; або

б) визначена суб'єктом господарювання вартість тієї частки його діяльності, на яку впливає операція, змінюється в результаті обміну; та

в) різниця в а) або б) є суттєвою відносно справедливої вартості обмінених активів.

З метою визначення наявності комерційної сутності операції, вартість частки діяльності, визначена суб'єктом господарювання, на яку впливає операція, має відображати грошові потоки після оподаткування. Результат цього аналізу може бути очевидним і без необхідності для суб'єкта господарювання здійснювати деталізовані обчислення.

47. Параграф 21б) визначає, що можливість достовірного оцінювання собівартості нематеріального активу є умовою для його визнання. Справедливу вартість нематеріального активу, для якого немає операцій на ринку, з якими можна було б порівнювати, можна достовірно визначити, якщо а) відхилення у діапазоні обґрунтованих оцінок справедливої вартості не є суттєвими для певного активу або б) імовірність різних оцінок у межах діапазону може бути обґрунтовано визначена і використана для оцінки справедливої вартості. Якщо суб'єкт господарювання може достовірно оцінити справедливу вартість отриманого або відданого активу, тоді для оцінки собівартості застосовується справедлива вартість відданого активу, якщо тільки справедлива вартість отриманого активу не є більш очевидною.».

Відповідно до визначення, даного у пункті 8 МСБО 38:

«Справедлива вартість активу - сума, за якою можна обміняти актив в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.».

Первинну вартість придбаного франчайзингу можна визначити еквівалентно номінальній вартості усіх переданих в обмін акцій, тим більше, що балансова вартість авторського права у франчайзора дорівнює загальній номінальній вартості переданих акцій, а обмін вже відбувся:

Номінальна вартість усіх акцій: 100 шт. * 50 $ = 5000 $;

Балансова вартість авторського права у франчайзора: 5000 $.

Разом із цим, визначення вартості придбаного франчайзингу може бути здійснено на основі ринкової вартості усіх акцій, оскільки відома ринкова вартість однієї акції на момент здійснення операції складає 65 $, обмін вже відбувся, а щорічні платежі франчайзі нараховуються в розмірі 2 % саме від ринкової вартості. Ринкова вартість усіх акцій на момент здійснення операції дорівнює 6500 $ = 100 шт. * 65 $.

Таким чином, вартість придбаного франчайзингу CT може бути визначена на основі ринкової вартості усіх акцій CM*100 (6500 $), а також з урахуванням інших витрат, що були понесені: витрат на юридичні послуги 1000 $ та щорічних платежів франчайзі в розмірі 2% від ринкової вартості на 5 років:

CT = CB + FL + PF * 5 * 6500 = 6500 + 1000 + 2% * 5 * 6500 = 8150 $.

2.2 Підприємство придбало за грошові кошти, взяті в кредит, автомобільній парк. Визначити первинну вартість автопарку за IAS за відомих умов:

Показники	Позначення	Кількість
Ціна придбання автопарку, тис. $.	CB	190
В т.ч. ПДВ, тис. $.	TX	22
Відсоток знижки, %	DS	2
Витрати на відсотки за кредитом, тис. $.	PC	15
Витрати на доставку, тис. $.	PD	7
Витрати на налагодження, тис. $.	PT	3
Гонорари фахівцям, що мають безпосереднє відношення до придбання і налагодження автомобілів, тис. $.	F	2

Визнання автомобілів придбаного автопарку основними засобами, визначення їх первісної вартості здійснюється згідно з Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) Основні засоби - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) Основні засоби, офіційний веб-портал Верховної Ради України, посилання http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/929_014/paran2#n2 :

«Визнання

7. Собівартість об'єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо:

а) є ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов'язані з об'єктом, надійдуть до суб'єкта господарювання;

б) собівартість об'єкта можна достовірно оцінити.

8. Запасні частини та допоміжне обладнання, як правило, відображаються як запаси та визнаються в прибутку чи збитку в процесі їхнього споживання. Проте основні запасні частини та резервне обладнання розглядаються як основні засоби, якщо суб'єкт господарювання очікує, що використовуватиме їх протягом більше одного періоду. Так само, якщо запасні частини та допоміжне обладнання можуть використовуватися тільки у зв'язку з об'єктом основних засобів, їх обліковують як основні засоби.

9. Цей Стандарт не визначає одиницю оцінки для визнання, тобто з чого складається об'єкт основних засобів. Отже, потрібне судження при застосуванні критеріїв визнання до конкретних обставин суб'єкта господарювання. Можливо, буде доцільним об'єднати окремо незначущі об'єкти (наприклад, ливарні форми, інструменти і фарби) та застосовувати критерії до сукупної вартості.

10. Суб'єкт господарювання оцінює згідно з цим принципом визнання всі свої витрати на основні засоби на час їх виникнення. Ці витрати складаються з витрат, понесених спочатку на придбання або спорудження об'єкта основних засобів, та витрат, понесених у подальшому на його збільшення, заміну його частини або на обслуговування.

15. Об'єкт основних засобів, який відповідає критеріям визнання активу, слід оцінювати за його собівартістю.

Елементи собівартості

16. Собівартість об'єкта основних засобів складається з:

а) ціни його придбання, включаючи імпортні мита та невідшкодовувані податки на придбання після вирахування торговельних знижок та цінових знижок.

б) будь-яких витрат, які безпосередньо пов'язані з доставкою активу до місця розташування та приведення його в стан, необхідний для експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом.

в) первісної попередньої оцінки витрат на демонтаж, переміщення об'єкта та відновлення території, на якій він розташований, зобов'язання за якими суб'єкт господарювання бере або коли купує цей об'єкт, або коли використовує його протягом певного періоду з метою, яка відрізняється від виробництва запасів протягом цього періоду.

17. Прикладами безпосередньо пов'язаних витрат є:

а) витрати на виплати працівникам (як визначено в МСБО 19 «Виплати працівникам»), які виникають безпосередньо від спорудження або придбання об'єкта основних засобів;

б) витрати на впорядкування території;

в) первісні витрати на доставку та розвантаження;

г) витрати на встановлення та монтаж;

ґ) витрати на перевірку відповідного функціонування активу після вирахування чистих надходжень від продажу будь-яких об'єктів під час доставки активу до теперішнього місця розташування та приведення в теперішній стан (наприклад, зразків, вироблених під час перевірки обладнання);

д) гонорари спеціалістам.».

Слід звернути увагу, що в умовах завдання зазначені витрати на відсотки за кредитом у сумі 15 тис. $, які також включаються до собівартості об'єкта основних засобів, що прямо зазначено у пунктах 8-10 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 23 (МСБО 23) Витрати на позики - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 23 (МСБО 23) Витрати на позики, офіційний веб-портал Верховної Ради України, посилання http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/929_042 :

«8. Суб'єкт господарювання капіталізує витрати на позики, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу як частина собівартості цього активу. Суб'єкт господарювання визнає інші витрати на позики як витрати в тому періоді, у якому вони були понесені.

9. Витрати на позики, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу, включаються до собівартості цього активу. Такі витрати на позики капіталізуються як частина собівартості активу, якщо існує ймовірність того, що вони принесуть суб'єктові господарювання майбутні економічні вигоди і що ці витрати можна достовірно оцінити. …

Витрати на позики, які підлягають капіталізації

10. Витрати на позики, які безпосередньо відносяться до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу, є тими витратами на позики, яких можна було б уникнути, якби не робилися витрати на кваліфікований актив. Якщо суб'єкт господарювання позичає кошти конкретно з метою отримання певного кваліфікованого активу, тоді витрати на позики, які безпосередньо відносяться до цього кваліфікованого активу, можна легко ідентифікувати.».

З урахуванням вищенаведених положень, первісна вартість придбаного автопарку має бути обрахована із включенням усіх наведених у завданні сум, у тому числі ПДВ, з виключенням суми відсотку наданої знижки:

DS = CB * 2% = 190 * 2% = 3,8 (тис. $.)

CP = CB - DS + PC + PD + PT + F = 190 - 3,8 + 15 + 7 + 3 + 2 = 213,2 (тис. $.)

Первісна вартість придбаного автопарку складає суму 213,2 тис. $.

Необхідно відзначити, що відповідно до останнього абзацу п. 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» - Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінісерства фінансів України від 27.04.2000 № 92, зареєстрованим в Мінісерстві юстиції України 18.05.2000 за № 288/4509, офіційний веб-портал Верховної Ради України, посилання http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0288-00 , витрати на оплату відсотків за користування кредитом не включаються в первісну вартість основних засобів, придбаних (створених) цілком або частково за рахунок позикового капіталу - Стаття «Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку», сайт «Дебет-Кредит. Український бухгалтерський тижневик», рубрика Школа бухгалтера. Урок 8-2004 (травень 2004), посилання http://www.dtkt.com.ua/school/ukr/2004/19/19sc2.html .

2.3 Розрахувати вартість реалізації і суму залишку запасів на кінець жовтня-місяця, здійснивши оцінку вибуття запасів різними методами і при різних системах обліку за відомих умов:

Умови	Кількість
Залишок запасів на початок місяця, одиниць	200
Ціна одиниці запасів на початок місяця, $	10
Надійшло запасів, одиниць: 2 жовтня	210
4 жовтня	50
8 жовтня	100
16 жовтня	90
25 жовтня	150
Ціна одиниці запасів, що надійшли, $: 2 жовтня	11
4 жовтня	14
8 жовтня	10
16 жовтня	13
25 жовтня	15
Вибуло запасів, одиниць: 6 жовтня	130
9 жовтня	50
18 жовтня	110
29 жовтня	70
Залишок запасів на кінець місяця за результатами інвентаризації, одиниць	435
Система обліку запасів	Постійна
Метод списання запасів	FIFO
Система обліку запасів	Періодична
Метод списання запасів	LIFO

Таблиця 1. Розрахунок відповідно до заданих умов:

Система обліку запасів - постійна
Метод списання запасів - FIFO
Дата	Кількість	Ціна одиниці, $	Вартість, $
	надійшло	вибуло	залишок
01.10.2012			200	10						2000
02.10.2012	210				11					2310
			200	10						2000
			210		11					2310
04.10.2012	50					14				700
			200	10						2000
			210		11					2310
			50			14				700
06.10.2012		130		10						-1300
			70	10						700
			210		11					2310
			50			14				700
08.10.2012	100						10			1000
			70	10						700
			210		11					2310
			50			14				700
			100				10			1000
09.10.2012		50		10						-500
			20	10						200
			210		11					2310
			50			14				700
			100				10			1000
16.10.2012	90							13		1170
			20	10						200
			210		11					2310
			50			14				700
			100				10			1000
			90					13		1170
18.10.2012		20		10						-200
		90		10						-900
			120		11					1320
			50			14				700
			100				10			1000
			90					13		1170
Система обліку запасів - постійна
Метод списання запасів - FIFO
Дата	Кількість	Ціна одиниці, $	Вартість, $
	надійшло	вибуло	залишок
25.10.2012	150								15	2250
			120		11					1320
			50			14				700
			100				10			1000
			90					13		1170
			150						15	2250
29.10.2012		70			11					-770
			50		11					550
			50			14				700
			100				10			1000
			90					13		1170
			150						15	2250
Залишки	440							5670
31.10.2012	Інвентаризація	435							5595
Надлишок + / нестача -	- 5						15	- 75
Реалізація	360							3670

Таблиця 2. Розрахунок відповідно до заданих умов:

Система обліку запасів - періодична
Метод списання запасів - LIFO
Дата	Кількість	Ціна одиниці, $	Вартість, $
	надійшло	вибуло	залишок
01.10.2012			200	10						2000
02.10.2012	210				11					2310
			200	10						2000
			210		11					2310
04.10.2012	50					14				700
			200	10						2000
			210		11					2310
			50			14				700
06.10.2012		50				14				-700
		80			11					-880
			200	10						2000
			130		11					1430
Метод списання запасів - LIFO
Дата	Кількість	Ціна одиниці, $	Вартість, $
	надійшло	вибуло	залишок
			130		11					1430
08.10.2012	100						10			1000
			200	10						2000
			130		11					1430
			100				10			1000
09.10.2012		50					10			-500
			200	10						2000
			130		11					1430
			50				10			500
16.10.2012	90							13		1170
			200	10						2000
			130		11					1430
			50			14				700
			90					13		1170
18.10.2012		90						13		-1170
		20				14				-280
			200	10						2000
			130		11					1430
			30			14				420
25.10.2012	150								15	2250
			200	10						2000
			130		11					1430
			30			14				420
			150						15	2250
29.10.2012		70							15	-1050
			200	10						2000
			130		11					1430
			30			14				420
			80						15	1200
Залишки в обліку	440							5050
31.10.2012	Інвентаризація	435							5000
Надлишок + / нестача -	- 5						10	- 50
Реалізація	360							4580

Список використаної літератури

1. Облік у зарубіжних країнах, Губачова О.М. Бібліотека українських підручників, сайт Libfree.com.

2. Стаття «Франчайзинг», сайт «Економічний словник-довідник».

3. Стаття «Основы франчайзинга», сайт «Franshise & Business».

4. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) Основні засоби, офіційний веб-портал Верховної Ради України.

5. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 23 (МСБО 23) Витрати на позики, офіційний веб-портал Верховної Ради України.

6. Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінісерства фінансів України від 27.04.2000 № 92, зареєстрованим в Мінісерстві юстиції України 18.05.2000 за № 288/4509, офіційний веб-портал Верховної Ради України.

7. Стаття «Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку», сайт «Дебет-Кредит. Український бухгалтерський тижневик», рубрика Школа бухгалтера. Урок 8-2004 (травень 2004).

8. Стаття «Тема № 5. Облік товарно-матеріальних запасів», сайт «Документи».

Размещено на Allbest.ru