Платим проценты иностранным организациям

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

1. Отражение процентов в бухгалтерском учете

2. Учет процентов при исчислении налога на прибыль

3. Проценты как объект обложения налогом на доходы

4. Кто исчисляет и уплачивает налог на доходы

5. На какую дату исчисляется налог на доходы

6. Проценты, освобождаемые от обложения налогом на доходы

7. Исчисление и уплата в бюджет налога на доходы

8. Удержание налога на доходы с учетом норм международных договоров

1. Отражение процентов в бухгалтерском учете

В условиях недостатка денежных ресурсов одним из методов привлечения инвестиций является кредитный договор или договор займа с иностранной организацией. Платой за такие ресурсы, как правило, служат проценты, перечисляемые иностранным организациям.

Начисленные проценты по кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным займам, кредитам) при приобретении или создании объектов основных средств до момента их ввода в эксплуатацию отражаются в бухгалтерском учете в составе фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление, доставку, установку и монтаж объектов основных средств. П. 11 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001 N 118 (далее - Инструкция N 118). При этом составляется запись по дебету счета 08 "Вложения в долгосрочные активы" и кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". П. 13, 52 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 N 50 (далее - Инструкция N 50).

Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода объектов основных средств в эксплуатацию, могут учитываться согласно учетной политике организации в составе:

- прочих расходов (расходов по финансовой деятельности) (до 01.01.2012 - в качестве операционных расходов);

- вложений в долгосрочные активы в течение года (до 01.01.2012 - в качестве вложений во внеоборотные активы) и в конце отчетного года отражаться в стоимости объектов основных средств, за исключением процентов по просроченным кредитам и займам. Ч. 2 п. 17 Инструкции N 118.

Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение нематериальных активов:

- учитываются в составе вложений в долгосрочные активы до момента ввода нематериальных активов в эксплуатацию;

- подлежат отнесению на увеличение первоначальной стоимости нематериальных активов один раз в год либо на дату завершения расчетов по уплате процентов - если они начислены после принятия нематериальных активов к учету. П. 8 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2001 N 128.

Иные проценты (такие как проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение сырья, материалов, товаров, а также полученным без целевого назначения) признаются в бухгалтерском учете расходами в каждом отчетном периоде исходя из условий договора и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". П. 37 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 N 102 (далее - Инструкция N 102).

2. Учет процентов при исчислении налога на прибыль

кредит договор инвестиция бухучет

Суммы процентов, учтенные в стоимости амортизируемого имущества, используемого в предпринимательской деятельности организации, уменьшают налогооблагаемую прибыль не напрямую, а в составе ежемесячных амортизационных отчислений. Подп. 1.13 ст. 131 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

Иные суммы процентов по кредитам и займам, использованным в предпринимательской деятельности, включаются в состав учитываемых при налогообложении затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, или во внереализационные расходы (например, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение объектов основных средств, уплаченные после реализации указанных объектов). Подп. 3.27 ст. 129, п. 1, 2 ст. 130 НК. Между тем следует обратить внимание, что при определении прибыли по реализации ранее приобретенных товаров проценты, отнесенные в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, распределяются на сумму затрат, приходящихся на фактически реализованные товары, и сумму затрат, относящихся к остаткам товаров на конец календарного года. Ч. 7 подп. 2.2 ст. 130 НК.

Если же организация просрочила погашение кредитов и займов, проценты по таким обязательствам относятся к затратам, не учитываемым при налогообложении прибыли, независимо от целевого назначения кредитов и займов. Подп. 1.20 ст. 131 НК.

3. Проценты как объект обложения налогом на доходы

Проценты, начисляемые (выплачиваемые) иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются объектом обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Беларуси через постоянное представительство (далее - налог на доходы). Подп. 1.2.1 ст. 146 НК.

При этом под процентами по кредитам и займам, подлежащими обложению налогом на доходы, следует понимать любые доходы, начисленные по кредитам и займам и полученные иностранной организацией от источников в Республике Беларусь, независимо от способов оформления доходов. П. 3 ст. 35, подп. 1.2 ст. 146 НК.

Пример 1

Белорусская организация получила товары по договору товарного займа с российской организацией, не осуществляющей деятельности в Беларуси через постоянное представительство. Стороны договора решили, что проценты за пользование займом выплачиваться не будут, однако при погашении займа белорусская организация уплатит российской организации фиксированную сумму денежных средств.

Налогом на доходы облагаются любые доходы по займам или кредитам, поэтому указанная сумма признается налогооблагаемым доходом.

4. Кто исчисляет и уплачивает налог на доходы

Плательщиками налога на доходы являются иностранные организации, не осуществляющие деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство и извлекающие доходы от источников на белорусской территории (далее - нерезиденты). Между тем налог на доходы по процентам исчисляется, удерживается и уплачивается юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, которые начисляют и (или) выплачивают эти проценты нерезидентам (далее - налоговые агенты). Ст. 23, п. 3 ст. 150 НК. С 2012 года налог на доходы исчисляют, удерживают и уплачивают в бюджет также физические лица, выплачивающие проценты нерезидентам. П. 7 ст. 150 НК.

5. На какую дату исчисляется налог на доходы

Дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы приходится на день начисления дохода (платежа) нерезиденту. П. 1 ст. 148 НК. Для белорусских организаций по процентным доходам этот день определяется как наиболее ранняя из дат: дата отражения в бухгалтерском учете обязательств перед нерезидентом по их выплате либо факта выплаты налоговым агентом указанного дохода нерезиденту. При этом в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета фактом выплаты дохода может признаваться осуществление платежа, передача имущества, имущественных прав, проведение зачета встречных однородных требований. Подп. 2.2, 2.3 ст. 148 НК.

Определяя день начисления дохода, следует обратить внимание на то, что в учете налогового агента обязательства отражаются не позднее даты, когда такое отражение необходимо было произвести согласно законодательству. П. 2 ст. 148 НК.

Обязательства по выплате процентов (за исключением процентов по займам или кредитам, которые относятся на стоимость основных средств или нематериальных активов) отражаются в бухгалтерском учете в момент признания процентов расходом организации. Между тем, поскольку расходы признаются в каждом отчетном периоде (ежемесячно) исходя из условий договора П. 37 Инструкции N 102., то начисление процентов в бухгалтерском учете будет производиться на последнее число каждого месяца на протяжении срока пользования займом. Если договором установлен период начисления и уплаты процентов, не совпадающий с календарным месяцем (например, 10-го числа каждого месяца уплачиваются проценты, начисленные за период пользования займом с 10-го числа предыдущего месяца по 10-ое число текущего месяца), то проценты следует начислить так же и на дату их уплаты, установленную договором (в продолжение примера - на 10-ое число текущего месяца будут начислены проценты за период пользования займом с 1-го по 10-ое числа текущего месяца).

По нашему мнению, аналогичным образом определяется дата отражения в бухгалтерском учете процентов, увеличивающих стоимость основных средств и нематериальных активов.

Пример 2

Белорусская организация приобрела оборудование за счет кредитных ресурсов, полученных от иностранного банка. По условиям кредитного договора проценты начисляются ежемесячно и выплачиваются не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем их начисления.

В этом случае дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы приходится на последнее число месяца, за который начислялись¦ проценты, поскольку:

- на эту дату приходится момент возникновения обязательства по уплате процентов согласно договору;

- эта дата предшествует дате выплаты дохода (исполнения обязательства по уплате процентов).

При очередной выплате процентов курс валюты на дату выплаты увеличился по отношению к курсу на дату их начисления.

НК не предусматривает правил увеличения либо уменьшения налоговой базы по налогу на доходы нерезидентов на суммы разниц, возникающих в связи с изменением курса валют, поэтому заемщик вправе не доначислять налог на доходы при очередной выплате процентов.

6. Проценты, освобождаемые от обложения налогом на доходы

Некоторые проценты могут освобождаться от обложения налогом на доходы. В частности, это относится к доходам по займам (кредитам), предоставлявшимся нерезидентами:

1) Республике Беларусь или Правительству, а также белорусским резидентам под государственные гарантии в соответствии с порядком, установленным Президентом Республики Беларусь Подп. 4.1 ст. 146 НК.;

2) белорусским организациям в денежных средствах Подп. 4.3 ст. 146 НК.:

- полученных этими нерезидентами от размещения ценных бумаг, выпускаемых ими в целях направления таких средств белорусским организациям;

- в рамках кредитного договора или договора займа, заключаемого между белорусской организацией и несколькими иностранными организациями (синдицированного кредитного договора).

На заметку

Исходя из разъяснений специалистов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, освобождение от налогообложения процентных доходов по договору займа или кредита, заключенному между белорусской организацией и несколькими иностранными организациями, может предоставляться в случае, если заимодавцами или кредиторами по такому договору выступают иностранные банки.

Если в кредитный договор или договор займа включены положения, предусматривающие выплату иностранным банкам, предоставляющим указанные выше кредиты и займы, компенсаций (возмещение издержек), комиссий за осуществление ими видов деятельности в связи с предоставлением этих кредитов и займов, данные суммы не облагаются налогом на доходы. Ч. 2 подп. 4.3.2 ст. 146 НК.

7. Исчисление и уплата в бюджет налога на доходы

Налог на доходы по доходам в виде процентов исчисляется исходя из ставки в размере 10% по следующей формуле Подп. 1.3 ст. 147, абз. 3 п. 1 ст. 149, п. 2 ст. 150 НК.:

НД = Д x 10%,

где НД - налог на доходы;

Д - общая сумма процентных доходов.

Пример 3.

Белорусская организация 06.02.2012 получила от нерезидента заем в размере 30000 дол. США. По условиям договора займа основной долг по нему подлежит возврату 05.04.12, проценты начисляются ежемесячно исходя из ставки 7% годовых, и уплачиваются единовременно вместе с суммой погашения основного долга. Для расчета суммы процентов количество дней в году принимается равным 360, начисление процентов осуществляется со дня, следующего за днем получения займа.

Налог на доходы будет начислен следующим образом:

- 10 % от 134,17 дол. США по курсу Нацбанка на 29.02.12 (30000 дол. США x 7% x 23 дн. / 360 дн.);

- 10 % от 180,83 дол. США по курсу Нацбанка на 31.03.12 (30000 дол. США x 7% x 31 дн. / 360 дн.);

- 10 % от 29,17 дол. США по курсу Нацбанка на 05.04.12 (30000 дол. США x 7% x 5 дн. / 360 дн.)

Между тем размер налоговой ставки может быть иным, когда:

- действующими для Беларуси международными договорами предусмотрен более льготный режим;

- источником выплаты дохода является резидент Парка высоких технологий (в этом случае применяется ставка 5%), если более льготный режим не установлен международными договорами Республики Беларусь П. 2, 4 ст. 5, п. 2 ст. 149 НК..

Налоговая декларация по налогу на доходы представляется в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога. В этом же месяце, но не позднее 22-го числа, удержанная сумма налога на доходы должна быть перечислена налоговым агентом в бюджет. П. 1, 5 ст. 150 НК.

Налог на доходы у иностранной организации не удерживается и не уплачивается в бюджет, если в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента будет предоставлено заявление в произвольной форме от этой иностранной организации об осуществлении деятельности на территории Беларуси через постоянное представительство с отметкой налогового органа, в котором представительство иностранной организации состоит на учете. Заявление следует подать до момента наступления срока исполнения налогового обязательства по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы. Заявление действует на протяжении календарного года, в котором оно представлено. П. 4 ст. 150 НК.

8. Удержание налога на доходы с учетом норм международных договоров

Согласно национальному законодательству при налогообложении доходов иностранных получателей приоритет отдается более льготным нормам международных договоров, если иное не определено нормами международного права. П. 2, 4 ст. 5 НК.

Как правило, положения международных договоров предусматривают исчисление и уплату налога по процентным доходам как в стране - резиденции получателя дохода, так и в стране местонахождения источника дохода. При этом устанавливается предельный размер налоговых ставок, по которым такие доходы подлежат налогообложению в государстве местонахождения источника доходов (зачастую этот размер равен ставке 10%, предусмотренной НК, но по ряду договоров он составляет 5 или 8%).

В некоторых международных договорах предполагается освобождение от налогообложения процентных доходов по месту их возникновения. Например, если белорусская организация покупает промышленное, коммерческое или научное оборудование за рубежом и такая закупка финансируется за счет займа, предоставляемого банком или иным финансовым учреждением Германии, возникающие в связи с этим проценты освобождаются от налогообложения в Республике Беларусь. П. 3(c) (bb) ст. 11 Соглашения между Республикой Беларусь и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 30.09.2005.

Для применения норм международного договора нерезиденту необходимо представить по форме и в порядке, установленным Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь, подтверждение своего постоянного местонахождения в иностранном государстве, с которым у Республики Беларусь заключен международный договор. Данное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Ч. 1 ст. 151 НК.

Подтверждение может подаваться в налоговый орган:

- непосредственно нерезидентом либо через налогового агента без выписки доверенности;

- как до, так и после уплаты налога на доходы и действительно на протяжении календарного года, в котором оно выдано. Ч. 2, 3 ст. 151 НК, абз. 1, 2, 5 п. 2 Инструкции о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, утвержденной Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.11.2010 N 82 (далее - Инструкция N 82).

Подтверждение может применяться также на протяжении двух последующих календарных лет при осуществлении платежей в пользу нерезидента по реквизитам и на банковские счета, которые указаны в заключенном налоговым агентом с нерезидентом договоре, представленном в налоговый орган для применения международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения. Ч. 6 ст. 151 НК.

Между тем указанное подтверждение не подается при начислении (выплате) доходов иностранным организациям, постоянное местонахождение которых подтверждается сведениями международного справочника "The Bankers Almanac" (издательство Reed Business Information), международного каталога "BIC Directory" (издание S.W.I.F.T., Customer Operations Services, 1 Av, Adele, 1310 La Hulpe, Belgium) или международного справочника "Airline Coding Directory" (издание "International Air Transport Association", Montreal - Geneva), а также центральным (национальным) банкам иностранных государств, органам государственного управления и (или) местным органам власти этих государств. Ч. 12 ст. 151 НК.

Пример 4

Белорусская организация начисляет и выплачивает словенской организации, не осуществляющей деятельности в Беларуси через постоянное представительство, проценты по полученному займу.

При предоставлении в белорусский налоговый орган в установленном порядке подтверждения о постоянном местонахождении словенской организации либо если сведения о ней содержатся в вышеуказанных справочниках или подтверждены центральным банком Республики Словении, органом государственного управления и (или) местным органом власти Республики Словении, налог на доходы по процентам в Беларуси удерживается и уплачивается по ставке 5%. П. 2 ст. 11 Конвенции между Республикой Беларусь и Республикой Словения об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал, заключенной в г. Минске 06.10.2010.

В случае если подтверждение или выписка из международного справочника представлены после уплаты налога на доходы, излишне уплаченные суммы могут быть возвращены или зачтены по месту постановки на учет налогового агента в белорусских рублях после подачи заявления от имени нерезидента о возврате (зачете) налога, подтверждения, копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход иностранному получателю доходов. Ч. 11 ст. 151 НК, п. 5 Инструкции N 82.

Размещено на Allbest.ru