Бухгалтерский учет безвозмездной помощи при безвозмездном получении основных средств, нематериальных активов в коммерческих организациях в 2012 году

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ ПОМОЩИ ПРИ БЕЗВОЗМЕЗДНОМ ПОЛУЧЕНИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ В 2012 ГОДУ

бухгалтерский учет безвозмездный помощь

С 1 января 2012 г. вступило в силу Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 N 112 "Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету государственной поддержки, Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета" (далее - Постановление N 112).

Постановлением N 112 было признано утратившим силу Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 24.02.2006 N 17 "Об утверждении Инструкции о порядке бухгалтерского учета безвозмездных поступлений (средств)".

Постановлением N 112 утверждена Инструкция по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи (далее - Инструкция N 112).

В данной статье обратим внимание пользователей на некоторые особенности бухгалтерского учета безвозмездной помощи в виде основных средств, нематериальных активов в коммерческих организациях в 2012 году.

Инструкция N 112 определяет порядок формирования в бухгалтерском учете информации о полученной от других лиц международной технической помощи, иностранной безвозмездной помощи, безвозмездной (спонсорской) помощи (далее - безвозмездная помощь) в коммерческих организациях (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) (далее - коммерческие организации) и некоммерческих организациях (за исключением бюджетных организаций).

Согласно п. 2 Инструкции N 112 порядок бухгалтерского учета безвозмездной помощи, установленный Инструкцией N 112, не применяется в отношении:

- предоставления организациями и индивидуальными предпринимателями денежных средств, иного имущества, имущественных прав в соответствии с заключенными коллективными договорами (соглашениями) профессиональным союзам, их организационным структурам, объединениям таких союзов и их организационным структурам; трудовым и иным законодательством - своим работникам (членам их семей), в том числе бывшим и ушедшим на пенсию, членам их семей в случае смерти этих работников; избирательным законодательством - комиссиям по подготовке и проведению выборов, референдума, по проведению голосования по отзыву депутата;

- предоставления профессиональными союзами, объединениями таких союзов, другими общественными объединениями (за исключением политических партий), республиканскими государственно-общественными объединениями и организационными структурами названных организаций в соответствии с учредительными документами, заключенными коллективными договорами (соглашениями) денежных средств, иного имущества, имущественных прав членам указанных организаций, а также социальной помощи в виде денежных средств, другого имущества иным физическим лицам на сумму, не превышающую 10 базовых величин в год на одного человека;

- передачи основных средств от одной государственной организации другой, осуществляемой в порядке, установленном актами законодательства;

- выделения денежных средств юридическим и физическим лицам из бюджета, государственных внебюджетных фондов;

- передачи имущественных прав на результаты научно-технической деятельности, созданные полностью или частично за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, в том числе средств государственных целевых бюджетных фондов, а также за счет средств государственных внебюджетных фондов, в соответствии с актами Президента Республики Беларусь, регулирующими порядок приобретения таких имущественных прав и распоряжения ими;

- передачи основных средств между организациями, имущество которых находится в собственности общественных объединений инвалидов, если такая передача не предусматривает переход (не связана с переходом) права собственности на такие средства.

Коммерческими организациями первоначальная стоимость основных средств, нематериальных активов, фактическая себестоимость запасов, полученных или подлежащих получению как безвозмездная помощь, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 3 Инструкции N 112).

Согласно п. 4 Инструкции N 112 коммерческими организациями получение безвозмездной помощи отражается в бухгалтерском учете при безвозмездном получении основных средств, нематериальных активов:

Д-т 08 "Вложения в долгосрочные активы" - К-т 98 "Доходы будущих периодов".

Учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, нематериальных активов, отражается:

Д-т 98 "Доходы будущих периодов" - К-т 91 "Прочие доходы и расходы" - на суммы начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов на протяжении срока их полезного использования.

При бухгалтерском учете безвозмездной помощи в 2012 году организациям следует учитывать также нормы Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 N 113 (далее - Инструкция N 113).

Согласно п. 2 Инструкции N 113:

- постоянные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) текущего отчетного периода и исключаемые из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в текущем и будущих отчетных периодах либо включаемые в расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль текущего отчетного периода и не формирующие учетную прибыль (убыток) текущего и будущих отчетных периодов;

- временные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) - в будущих отчетных периодах.

Постоянные разницы возникают в связи с несовпадением признания доходов или расходов либо их оценки в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Постоянная разница относится к текущему отчетному периоду и не влияет на формирование учетной прибыли (убытка) или налогооблагаемой прибыли будущих отчетных периодов.

При наличии постоянных разниц определяется постоянное налоговое обязательство и (или) постоянный налоговый актив как произведение постоянной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, установленной налоговым законодательством, действующей на отчетную дату.

Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает.

Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы возникают, если:

- расходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения - в будущих отчетных периодах;

- доходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения - в текущем отчетном периоде.

Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату.

Отложенный налоговый актив - это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены.

Согласно п. 16 Инструкции N 113 начисление отложенного налогового актива отражается:

Д-т 09 "Отложенные налоговые активы" - К-т 99 "Прибыли и убытки".

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц в бухгалтерском учете отражается уменьшение (погашение) отложенных налоговых активов:

Д-т 99 "Прибыли и убытки" - К-т 09 "Отложенные налоговые активы".

В соответствии с п. 17 Инструкции N 113 если по итогам текущего отчетного периода у организации отсутствует налогооблагаемая прибыль или не отражается списание погашаемых отложенных налоговых обязательств, то запись по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 09 "Отложенные налоговые активы" не делается и сумма отложенного налогового актива остается без изменений.

Согласно п. 18 Инструкции N 113 при выбытии актива или погашении обязательства, в связи с которым был начислен отложенный налоговый актив, сумма ранее начисленного отложенного налогового актива отражается:

Д-т 99 "Прибыли и убытки" - К-т 09 "Отложенные налоговые активы".

Аналитический учет временных разниц ведется в аналитических таблицах, на отдельных забалансовых счетах или иным способом. Выбранный способ аналитического учета временных разниц закрепляется в положении об учетной политике организации (п. 21 Инструкции N 113).

При определении возникновения постоянных и временных разниц следует учитывать также требования Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

Для целей НК внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Согласно п. 2 ст. 128 НК внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета и отражаются в том налоговом периоде, в котором они фактически получены плательщиком, если иное не установлено ст. 128 НК (за исключением банков).

Согласно подп. 3.8 п. 3 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов включаются стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств.

Согласно подп. 4.9 п. 4 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные:

- правопреемником (правопреемниками) организации при ее реорганизации;

- Республикой Беларусь или ее административно-территориальными единицами, в том числе в лице государственных органов и специально уполномоченных юридических лиц и физических лиц;

- республиканскими и коммунальными унитарными предприятиями при безвозмездной передаче находящегося в собственности Республики Беларусь или ее административно-территориальной единицы имущества по решению собственника либо уполномоченного им органа;

- при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа;

- организациями, осуществляющими деятельность по производству продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства, при условии их использования для осуществления деятельности по производству продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства;

- в качестве иностранной безвозмездной помощи или международной технической помощи в порядке и на условиях, установленных Президентом Республики Беларусь.

Исходя из вышеизложенного если безвозмездное получение основных средств, нематериальных активов признается внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли, то в данном случае возникнут временные разницы, которые необходимо отразить в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией N 113.

Пример 1. Организация (ООО) в феврале 2012 г. получила безвозмездно основное средство от другой организации (ОДО) стоимостью 45000000 руб.

Данная безвозмездная помощь подлежит включению в состав внереализационных доходов для целей обложения налогом на прибыль согласно подп. 3.8 п. 3 ст. 128 НК, которым предусмотрено, что в состав внереализационных доходов включаются стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств.

В этом же месяце основное средство было введено в эксплуатацию. Срок полезного использования основного средства установлен комиссией организации равным 2 годам, начисление амортизации производится линейным способом.

В данном случае в феврале 2012 г. в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в сумме 45000000 руб.

В феврале 2012 г. в бухгалтерском учете организации следует отразить:

Д-т 08 "Вложения в долгосрочные активы"

К-т 98 "Доходы будущих периодов" - отражено безвозмездное получение основного средства (45000000 руб.);

Д-т 01 "Основные средства"

К-т 08 "Вложения в долгосрочные активы" - основное средство введено в эксплуатацию (45000000 руб.);

Д-т 09 "Отложенные налоговые активы"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражено начисление отложенного налогового актива (8100000 руб. (45000000 руб. x 18% (ставка налога на прибыль))).

В марте - декабре 2012 г. ежемесячно производятся записи:

Д-т 25 "Общепроизводственные затраты",

26 "Общехозяйственные затраты" и др.

К-т 02 "Амортизация основных средств" - начислена амортизация по основному средству (1875000 руб., всего за 2012 год - 18750000 руб.

(1875000 руб. x 10 мес.));

Д-т 98 "Доходы будущих периодов"

К-т 91 "Прочие доходы и расходы" - учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, отражается в составе прочих доходов на суммы начисленной амортизации (1875000 руб., всего за 2012 год - 18750000 руб. (1875000 руб. x 10 мес.));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 09 "Отложенные налоговые активы" - отражается уменьшение отложенного налогового актива (337500 руб. (1875000 руб. x 18% (ставка налога на прибыль)), всего за 2012 год - 3375000 руб. (337500 руб. x 10 мес.)).

В конце 2012 года производятся записи:

Д-т 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от текущей деятельности (100000000 руб. (условно));

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от прочей деятельности (18750000 руб. (доход в сумме начисленной амортизации по безвозмездно полученному основному средству, предполагается, что других прочих доходов нет));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен налог на прибыль

(26100000 руб. ((100000000 руб. + 45000000 руб.) x 18%), предполагается, что данные налогового учета о сумме прибыли по текущей деятельности совпадают с данными бухгалтерского учета);

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - отражается сумма чистой прибыли за 2012 год (97375000 руб.).

В 2013 году организации следует отразить ежемесячно (предполагается, что переоценка безвозмездно полученного основного средства на 01.01.2013 не проводилась):

Д-т 25 "Общепроизводственные затраты",

26 "Общехозяйственные затраты" и др.

К-т 02 "Амортизация основных средств" - начислена амортизация по основному средству (1875000 руб., всего за 2013 год - 22500000 (1875000 руб. x 12 мес.));

Д-т 98 "Доходы будущих периодов"

К-т 91 "Прочие доходы и расходы" - учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, отражается в составе прочих доходов на суммы начисленной амортизации

(1875000 руб., всего за 2013 год - 22500000 (1875000 руб. x 12 мес.));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 09 "Отложенные налоговые активы" - отражается уменьшение отложенного налогового актива (337500 руб. (1875000 руб. x 18% (ставка налога на прибыль)), всего за 2013 год - 4050000 руб. (337500 руб. x 12 мес.)).

В конце 2013 года производятся записи:

Д-т 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от текущей деятельности (50000000 руб. (условно));

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от прочей деятельности (22500000 руб. (доход в сумме начисленной амортизации по безвозмездно полученному основному средству, предполагается, что других прочих доходов нет));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен налог на прибыль (9000000 руб. (50000000 руб. x 18%) предполагается, что данные налогового учета о сумме прибыли по текущей деятельности совпадают с данными бухгалтерского учета);

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - отражается сумма чистой прибыли за 2013 год (59450000 руб.).

В январе - феврале 2014 г. организации следует отразить ежемесячно (предполагается, что переоценка безвозмездно полученного основного средства на 01.01.2014 не проводилась):

Д-т 25 "Общепроизводственные затраты",

26 "Общехозяйственные затраты" и др.

К-т 02 "Амортизация основных средств" - начислена амортизация по основному средству (1875000 руб., всего за 2014 год - 3750000 руб. (1875000 руб. x 2 мес.));

Д-т 98 "Доходы будущих периодов"

К-т 91 "Прочие доходы и расходы" - учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, отражается в составе прочих доходов на суммы начисленной амортизации (1875000 руб., всего за 2014 год - 3750000 руб. (1875000 руб. x 2 мес.));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 09 "Отложенные налоговые активы" - отражается уменьшение (погашение) отложенного налогового актива (337500 руб. (1875000 руб. x 18% (ставка налога на прибыль)), всего за 2014 год - 675000 руб. (337500 руб. x x 2 мес.)).

В конце 2014 года производятся записи:

Д-т 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от текущей деятельности (70000000 руб. (условно));

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы"

К-т 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от прочей деятельности (3750000 руб. (доход в сумме начисленной амортизации по безвозмездно полученному основному средству, предполагается, что других прочих доходов нет));

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен налог на прибыль (12600000 руб. (70000000 руб. x 18%), предполагается, что данные налогового учета о сумме прибыли по текущей деятельности совпадают с данными бухгалтерского учета);

Д-т 99 "Прибыли и убытки"

К-т 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - отражается сумма чистой прибыли за 2014 год (60475000 руб.).

Если безвозмездное получение основных средств, нематериальных активов не признается внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли, то в данном случае возникнут постоянные разницы, которые не отражают в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией N 113. Отражение временных разниц в соответствии с Инструкцией N 113 не производится, поскольку они не возникают.

Пример 2. Собственником двух частных унитарных предприятий является одно юридическое лицо (ООО). По решению собственника в феврале 2012 г. основное средство (новый автомобиль стоимостью 120000000 руб.) безвозмездно передается от одного унитарного предприятия другому. Срок полезного использования автомобиля - 5 лет. Амортизация по автомобилю будет начисляться принимающей стороной линейным способом.

Получение автомобиля будет отражено получающей стороной:

Д-т 08 "Вложения в долгосрочные активы"

К-т 98 "Доходы будущих периодов" - 120000000 руб.

Учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основного средства (автомобиля), на суммы начисленной амортизации по автомобилю на протяжении срока его полезного использования будет отражаться записями:

Д-т 98 "Доходы будущих периодов"

К-т 91 "Прочие доходы и расходы" - 2000000 руб. (120000000 руб. / 5 лет / 12 месяцев).

Поскольку согласно подп. 4.9.4 п. 4 ст. 128 НК в состав внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли не включаются товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, то в данном случае возникнут постоянные разницы. Временные разницы в рассматриваемой ситуации не возникают.

Размещено на Allbest.ru