Бухгалтерский учет на предприятии

1. о порядке признания выручки организации;

2. о способе определения готовности работ, услуг, продукции; выручка от выполнения, оказания продажи которых признается по мере готовности.

По выручке, предусматривающих исполнение обязательств не денежными средствами, должна быть раскрыта следующая информация:

1. общее количество организаций, с которыми заключены указанные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;

2. доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями;

3. способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

Прочие доходы организации за отчетный период, не зачисляемые на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

Построение бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной финансовой деятельности.

Основные составляющие финансового результата организации приведены в отчете о прибылях и убытках.

Операционные и внереализационные доходы могут отражаться в отчете о прибылях и убытках за вычетом расходов, относящихся к этим доходам, когда:

1. соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;

2. доходы и связанные с ним расходов, возникающие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

Тема 8. Учет расчетов

Учет резервов по сомнительным долгам

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, не погашенная в установленные договором сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями.

Организации обязаны создавать резервы по сомнительным долгам с соотнесением сумм резервов на финансовый результат.

Резервы сомнительных долгов создаются на основе приведенной инвентаризации дебиторской задолженности.

Величина резерва определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния организации - должника и оценки вероятности погашения ею долга.

Учет ведется а счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» и отражают следующими корреспонденциями:

1. создание резервов по сомнительным долгам Дт 91 Кт 63;

2. списание невостребованных долгов, признанных сомнительными Дт 63 Кт 62, 76.

Списанные долги должны хранится в течение 5 лет на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредитов».

По окончанию отчетного года не использованную сумму резервов списывают следующей корреспонденцией: Дт 63 Кт 91.

Дебиторская задолженность, по которой созданы резервы по сомнительным долгам, отражается в балансе в оценке нетто, т.е. за вычетом сумм указанных резервов.

Учет кредитов и займов

Для учета операций по получению и погашению кредитов используют пассивные счета: 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Начисленные проценты по полученным кредитам являются операционными расходами, отражаются корреспонденцией: Дт 91 Кт 66, 67.

При использовании заемных средств для предварительной оплаты, приобретенных МПЗ начисленные проценты относятся на увеличение дебиторской задолженности и отражаются корреспонденцией: Дт 60, 76 Кт 66, 67.

При поступлении МПЗ, их стоимость увеличивается на сумму начисленной дебиторской задолженности, и отражаются корреспонденцией: Дт10, 15 Кт 66, 67.

Начисленные проценты по кредитам, полученным под инвестиционные активы, включаются в их первоначальную стоимость, и отражаются корреспонденцией: Дт 07, 08 Кт 66, 67.

После принятия к учету объектов основных средств начисленные проценты включаются в состав операционных расходов, отражаются корреспонденцией: Дт 91 Кт 66, 67.

Начисленные проценты за хранение денежных средств в банках отражают корреспонденцией: Дт 51 Кт 91.

Учет дополнительных затрат, связанных с получением кредита отражают:

Дт 91 Кт 50, 51, 52. Если указанные дополнительные затраты составляют значительную величину, то заемщик может учитывать их проводкой Дт 91 Кт 76.

Организации могут получать займы, путем выпуска и продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций предприятия, а также под векселя и обязательства.

Поступление средств от продажи акций трудового коллектива отражают корреспонденцией: Дт 70 Кт 66, 67.

Если ценные бумаги проданы по цене превышающей их номинальную стоимость, то разницу отражают по кредиту счета 98, а затем равномерно на протяжении всего срока займа списывают в кредит счета 91, т.е.:

Дт 70 Кт 98 и Дт 98 Кт 91.

Если облигации размещаются с дисконтом, то разница доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций и отражаются корреспонденцией: Дт 91 Кт 66, 67.

Учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Учет расчетов по налогу на добавленную стоимость

Для отражения в учете хозяйственных операций, связанных с НДС, предназначаются счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Счет 19 имеет следующие субсчета:

19/1 - «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»;

19/2 - «Налог на добавленную стоимость при приобретенным нематериальным активам»;

19/3 - «Налог на добавленную стоимость при приобретенным материально-производственным запасам».

19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Дт	Кт
Сн - остаток НДС на начало отчетного периода.
НДС по приобретенным ценностям (60, 76)	Списание НДС на расчеты с бюджетом
Ск - остаток НДС на конец отчетного периода.

68 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»
Дт	Кт
	Сн - остаток начисленного НДС на начало отчетного периода.
Списание НДС. Перечисление в бюджет разницы между начисленным и уплаченным НДС (51).	Начислен НДС по проданной продукции. Начислен НДС по прочим продажам.
	Ск - остаток начисленного НДС на конец отчетного периода.

Сумма налога по основным средствам и нематериальным активам, товарам и материальным ресурсам, подлежащим использованию при изготовлении продукции освобожденной от НДС, списывают в дебет счетов учета затрат на производство (20, 23 и др.), а по основным средствам и нематериальным активам - учитывают вместе с затратами по их приобретению.

Учет акцизов (осуществляется аналогично учету НДС)

Учет расчетов по налогу на прибыль

Порядок учета расчетов по налогу на прибыль определен ПБУ 18/02, а так же регламентируется гл.25 НК РФ.

В учетную политику введено 9 новых показателей, каждый из которых увеличивает или уменьшает облагаемую налогом прибыль или подлежащий уплате налог:

1. постоянные разницы;

2. временные разницы;

3. постоянные налоговые обязательства;

4. отложенный налог на прибыль;

5. отложенные налоговые активы;

6. отложенные налоговые обязательства;

7. условный доход;

8. условный расход;

9. текущий налог на прибыль.

Постоянные разницы - это доходы и расходы, которые учитываются в бухгалтерском учете, но не принимаются во внимание в налоговом учете.

К постоянным разницам относятся:

1. суммы превышения фактических расходов, отражаемых в бухгалтерском учете, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения;

2. расходы по безвозмездной передаче имущества;

3. убыток, перенесенный на будущее, но который по истечению времени не может быть принят для целей налогообложения;

4. другие виды постоянных разниц.

ПРИМЕР 1: представительские расходы организации за 1 квартал составили 100 000 руб.; расходы на оплату труда работников - 150 000 руб. Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения представительские расходы принимаются в размере 4% от начисления заработной платы.

4% * 150 000 = 6 000 руб.

10 000 - 6 000 = 4 000 руб. - является в бухгалтерском учете постоянной разницой.

По безвозмездно переданному имуществу величина постоянных разниц определяется суммированием стоимости переданного имущества с расходами, связанными с этой передачей.

ПРИМЕР 2: остаточная стоимость безвозмездно переданных в 1 квартале основных средств составила 30 000 руб., а расходы по их передаче - 3 000 руб.

30 000 + 3 000= 33 000 руб. - совокупная сумма, которая в бухгалтерском учете будет считаться постоянной разницой.

При определение постоянной разницы по убытку, перенесенному на будущее, в соответствии со ст. 283 НК РФ организации могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму ранее полученного убытка в течение 10 лет в размере 30% от налоговой базы ежегодно.

ПРИМЕР 3: убыток организации в 1994 г. составил 150 000 руб. и не был погашен до 2003 г. При получении прибыли в 2003 г. в размере 200 00 руб. и в 2004 г. в размере 250 000 руб. на погашение убытка могут быть направлены соответственно суммы:

200 000 * 30% = 60 000 руб.

250 000 * 30% = 75 000 руб.

60 000 + 75 000 = 135 000 руб.

150 000 - 135 000 = 15 000 руб. - постоянная разница в 2004 г.

Постоянные разницы могут учитываться по первичным документам, в бухгалтерских регистрах или в ином порядке определяемом организацией самостоятельно. Однако в аналитическом учете они должны отражаться обособленно. В этом случае целесообразно открывать 2 субсчета:

1. Дт счета 26 «Общехозяйственные расходы», субсчет «Расходы без постоянных разниц» Кт счета 76 «Расчет с разными дебиторами и кредиторами» - 6 000 руб.

2. Дт счета 26, субсчет «Постоянные разницы» Кт счета 76 - 4 000 руб.

Постоянное налоговое обязательство - это налог на прибыль по постоянной разнице. Сумма этого обязательства определяется умножением величины постоянной разницы на ставку налога на прибыль и учитывается на субсчете «Постоянное налоговое обязательство» счета 99 «Прибыли и убытков».

По данным примера 1 сумма налогового обязательства составляла:

4000 * 24% = 960 руб. и на эту сумму должна быть составлена бухгалтерская проводка:

Дт 99 «Прибыли и убытков», субсчет «Постоянное налоговое обязательство» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Временные разницы - это доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль или убыток в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в других отчетных периодах. Временные разницы при формировании налога на прибыль приводят к образованию отложенного налога на прибыль, т.е. суммы, которая увеличивает или уменьшает налог на прибыль, подлежащий уплате в следующих отчетных периодах.

В зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль временные разницы делят на 2 вида:

1. вычитаемые;

2. налогооблагаемые.

1. Вычитаемые временные разницы - это доходы и расходы, уменьшающие бухгалтерскую прибыль в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль - в следующих отчетных периодах. Они образуются в следующих случаях:

1. при использовании различных методов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете;

2. при разных способах признания коммерческих и управленческих расходов;

3. при наличии убытка, перенесенного на будущее;

4. по кредиторской задолженности за приобретенные товары в организациях, признающих доходы и расходы кассовым методом;

5. в других случаях.

ПРИМЕР 4: по основным средствам стоимостью в 200 000 руб. и сроком службы в 5 лет в бухгалтерском учете амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка, а в налоговом учете - линейным способом.

В бухгалтерском учете за первый год эксплуатации основных средств амортизация составит: 200 000 * 5 / 15 = 66 667 руб.

В налоговом учете: 200 000 / 5 = 40 000 руб.

Вычитаемая временная разница составит: 66 667 - 40 000 = 26 667 руб.

По убытку, перенесенному на будущее, вычитаемая временная разница определяется вычитанием из всей суммы убытка суммы убытка, принятой для уменьшения налоговой базы.

ПРИМЕР 5: убыток организации составил в 2003 г. 20 000 руб. В 1 квартале 2004 г. налогооблагаемая прибыль составила 50 000 руб. Уменьшить налогооблагаемую прибыль организация может на 15 000 руб. (50 000 * 30%). бухгалтерский учет актив прибыль

20 000 - 15 000 = 5 000 руб.

Убыток в размере 5 000 руб. должен учитываться в 1 квартале 2005 г. в качестве временной разницы.

Вычитаемая временная разница по кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) может возникнуть у организаций, признающих доходы и расходы кассовым методом.

ПРИМЕР 6: в организацию поступили материалы на сумму 200 000 руб. во 2 квартале и в этом же квартале были израсходованы. Оплата за материалы осуществлена в 3 квартале. При этом для целей налогообложения доходы и расходы признаются организацией кассовым методом.

В бухгалтерском учете стоимость использованных материалов списывается на себестоимость продукции во 2 квартале, а в налоговом учете стоимость материалов признается в качестве расходов в 3 квартале. В этих условиях стоимость списанных материалов в 200 000 руб. во 2 квартале будет являться временной разницей.

2. Налогооблагаемые временные разницы - это доходы и расходы, увеличивающие бухгалтерскую прибыль в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль - в следующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы возникают при:

1. использовании различных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете;

2. различных способах признания выручки и процентных доходов в бухгалтерском и налоговом учете в организациях, признающих доходы и расходы кассовым методом;

3. прочих аналогичных различиях.

ПРИМЕР 7: организация, признающая доходы и расходы кассовым методом, отгрузила продукции в 1 квартале на 400 00 руб. платежи поступили: в 1 квартале - 350 000 руб., во 2 квартале 50 000 руб.

В бухгалтерском учете должна быть отражена вся сумма выручки от продажи, а в налоговом учете только фактически поступившие платежи.

Недополученная часть выручки (50 000 руб.) отражается в бухгалтерском учете как налогооблагаемая временная разница.

Дт 62 Кт 90 - 350 000 руб.

Дт 62 Кт 90 - 50 000 руб.

Отложенный налоговый актив - это часть отложенного налога на прибыль, которая должна уменьшить налог на прибыль в последующих отчетных периодах. Сумму отложенного налогового актива определяют умножением вычитаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.

ПРИМЕР 8: по данным примера 4 вычитаемая временная разница 26 667 руб.:

1- 10 000 * 24% = 2 400 руб.

2- 10 000 * 24% = 2 400 руб.

3- 6 667 * 24% = 1600 руб.

Отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете на синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Списывается отложенный налоговый актив по проданным основным средствам проводкой Дт 99 Кт 09.

Дт 68 Кт 09 - погашение отложенных налоговых активов.

Отложенное налоговое обязательство - это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога в последующие отчетные периоды. Величина отложенных налоговых обязательств определяется умножением суммы налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на установленную ставку налога на прибыль.

ПРИМЕР 9: по данным примера 7 налогооблагаемая временная разница составили 50 000 руб. величина отложенного налогового обязательства составит: 50 000 * 24% = 12 000 руб.

Для учета отложенных обязательств используют счет 77 «отложенные налоговые обязательства»:

Дт 68 Кт 77 - возникновение отложенных налоговых обязательств;

Дт 77 Кт 68 - погашение отложенных налоговых обязательств;

Дт 77 Кт 99 - списание отложенных налоговых обязательств при выбытии объекта актива.

Условный расход или условный доход - это сумма налога на прибыль или убытки, исчисляемые по бухгалтерской прибыли или убытку (т.е. определяемые по данным бухгалтерского учета). Величину условного дохода или расхода определяют умножением суммы бухгалтерской прибыли или убытка на ставку налога на прибыль.

ПРИМЕР 10: по данным бухгалтерского учета сумма прибыли за 1 квартал 2003 г. Составили 100 00 руб. условный расход составит:

100 000 * 24% = 24 000 руб.

В бухгалтерском учете 24 000 руб. отражаются: Дт 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условные расходы» и Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Сумма начисленного условного дохода отражается по Дт 68 Кт 99/ «Условные доходы».

Текущий налог на прибыль - это налог на прибыль, исчисляемый исходя из условного дохода и корректирующих величин.

ТНП = УР + ПНО + ОНА - ОНО,

ТНП - текущий налог на прибыль;

УР - условные расходы;

ПНО - постоянные налоговые обязательства;

ОНА - отложенный налоговый актив;

ОНО - отложенное налоговое обязательство.

ПРИМЕР 11: налоговый актив и налоговое обязательство за 1 квартал 2003 г. приведены в таблице. По данным бухгалтерского учета прибыль за 1 квартал составила 100 000 руб., а налог на прибыль - 24 000 руб.

По данным приведенным в таблице сумму текущего налога на прибыль можно исчислить по данным:

1. о налоговых активах и налоговых обязательствах;

2. о разницах, возникающих в отчетных периодах.

Доходы и расходы	Суммы, учитываемые	Разницы, возникшие в отчетном периоде	Налоговые активы и налоговые обязательства
	В бухг. учете	В налоговом учете
Представительские расходы	10 000	6 000	4 000 (постоянная разница)	960 (постоянное налоговое обязательство)
Безвозмездно переданные основные средства	33 000	-	33 000 (постоянная разница)	7 920 (постоянное налоговое обязательство)
Сумма амортизации	16 667	10 000	6 667 (вычитаемая временная разница)	1 600 (отложенный налоговый актив)
Стоимость отгруженной продукции	400 000	350 000	50 000 (налогооблагаемая временная разница)	12 000 (отложенное налоговое обязательство)

При 1 варианте исчисления текущего налога на прибыль определяется:

24 000 + 960 + 7 920 + 1 600 - 12 000 = 22 480 руб.

При 2 варианте следующие расчеты:

100 000 + 4 000 + 33 000 + 6 667 - 50 000 = 93 667 руб.

93 667 * 24% = 22 480 руб.

При начислении налога на прибыль осуществляется следующая корреспонденция: Дт 99 Кт 68/ Налог на прибыль. При перечислении налога на прибыль - Дт 68 Кт 51.

Дт 70 Кт 68/ НДФЛ - удерживается НДФЛ из заработной платы;

Дт 20 Кт 69 - начисляется на заработную плату ЕСН.

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Дт	Кт
Перечисление ЕСН в фонды (51)	Отчисление: - в ПФРФ - 20%; - в ФОМС - 0,8%; - в ТФОМС - 2,0; - в ФСС - 3,2.

Учет налога на имущество.

Учет расчетов организаций с бюджетом по налогу на имущество организацией ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на отдельном субсчете «Расчеты по налогу на имущество».

Начисленная сумма налога отражается корреспонденцией: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 68«Расчеты по налогам и сборам»/ Налог на имущество. Перечисление суммы налога на имущество - Дт 68 Кт 51 «Расчетные счета».

Учет транспортного налога ведется с использованием затратных счетов и отражается корреспонденцией: Дт 26 «Общехозяйственные расходы» Кт 68/ транспортный налог. Перечисление суммы транспортного налога - Дт 68 Кт 51.

68 «Расчеты по налогам и сборам»
Дт	Кт
	Сн - остаток задолженности по налогам в бюджет на начало отчетного периода.
НДС по приобретенным ценностям (19). Перечисление всех налогов в бюджет (51).	Начисление: - транспортного налога (26); - налога на имущество (91); - налог на прибыль (99); - НДС (90); - акцизы (90).
	Ск - остаток задолженности по налогам в бюджет на конец отчетного периода.

Учет расчетов с учредителями и акционерами

Для учета расчетов с учредителями и акционерами используется счет 75 «Расчеты с учредителями», счет активно-пассивный. К счету 75 могут быть открыты 2 субсчета: 75/1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»;

75/2 «Расчеты по выплате доходов».

75/1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
Дт	Кт
	Сн - остатки вложений на начало отчетного периода.
Создание (увеличение) уставного капитала (80).	Вложения в уставный капитал: - основные средства и нематериальные активы (08); - материалы (10); - денежные средства (50, 51, 52).
	Ск- остатки вложений на конец отчетного периода.
75/2 «Расчеты по выплате доходов»
Дт	Кт
Сн - остаток начисленных дивидендов (доходов) на начало отчетного периода.
Начисление дивидендов (доходов) (84)	Выплата доходов (50, 51, 52)
Ск - остаток задолженности учредителей организации на конец отчетного периода.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами

Для учета различных расчетных отношений с другими предприятиями, организациями, отдельными лицами используют активно-пассивный счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

К счету 76 могут быть открыты следующие субсчета:

76/1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»;

76/2 «Расчеты по претензиям»;

76/3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»;

76/4 «Расчеты по депонированным суммам» и др.

Аналитический учет по счету 76 ведут по каждому дебитору и кредитору.

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Дт	Кт
Сн - остаток дебиторской задолженности на начало отчетного периода	Сн - остаток кредиторской задолженности на начало отчетного периода
76/1 Списание потерь по ТМЦ (10, 43) 76/1 Перечисление сумм страховых платежей (50, 51, 52, 55); 76/1 Отражение сумм страховых возмещений (51, 52, 55); 76/2 Сумма несоответствия цен по отгруженным ТМЦ (60); 76/2 Брак и потери по вине поставщиков (20, 23) 76/2 Штрафы, пени, неустойки поставщикам (91); 76/2 Погашение задолженности по штрафам (51); 76/3 Начисление подлежащих к получению доходов (91); 76/4 Выплата депонированных сумм (50, 51).	76/1 Начисление сумм страховых платежей (08, 23, 25, 26, 29); 76/1 Получение суммы страхового возмещения (51); 76/2 Получение суммы претензий (50, 51); 76/2 Штрафы, пени, неустойки предъявляемые (91); 76/3 Поступление доходов (50, 51); 76/4 Отражение депонированных сумм (70).
Ск - остаток дебиторской задолженности на конец отчетного периода	Ск - остаток кредиторской задолженности на конец отчетного периода

Учет расчетов с подотчетными лицами

Подотчетными суммами называются денежные авансы, выдаваемые работникам организации из кассы на мелкие хозяйственные расходы и на расходы по командировкам. Порядок выдачи денег под отчет, размер авансов и сроки, на которые они могут быть выданы, установлены правилами ведения кассовых операций.

Расходы по командировкам регламентируются постановлением РФ № 93 от 8.02.2002г.

Учет ведется по каждому подотчетному лицу.

71 «Расчеты с подотчетными лицами»
Дт	Кт
Сн - задолженность подотчетного лица на начало отчетного периода.	Сн - задолженность организации на начало отчетного периода.
Выдача подотчетных сумм (50); Выплата задолженности подотчетному лицу (50).	Расходы оплаченные из подотчетных сумм (10, 26); Возврат неиспользованных подотчетных сумм (50).
Ск - задолженность подотчетного лица на конец отчетного периода.	Ск - задолженность организации на конец отчетного периода.

Учет расчетов с персоналом по оплате труда

Для учета расчетов с персоналом по оплате труда используется счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», счет активно-пассивный, могут быть открыты следующие субсчета:

73/1 - «Расчеты по предоставленным займам»;

73/2 - «Расчеты по возмещению материального ущерба».

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»
Дт	Кт
Сн - задолженность персонала на начало отчетного периода (дебиторская задолженность).	Сн - задолженность организации на начало отчетного периода.
73/1 Выдача кредитов и займов работникам (50, 51); 73/2 Суммы подлежащие взысканию с работника (94, 28 и др.).	73/1 Погашение займа (кредита) (50, 51, 70); 73/2 Удержание сумм подлежащих взысканию с работника (70).
Ск - задолженность персонала на конец отчетного периода.	Ск - задолженность организации на конец отчетного периода.

Раскрытие информации о расчетах в бухгалтерской отчетности (СРС)

Сведения о движении дебиторской и кредиторской задолженности (остаток на начало отчетного года, возникновение обязательств, их погашение и остаток на конец года) приведены в разделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №2).

В справке к разделу 2 приведены данные о наличии и движении векселей (выданных и полученных). Кроме того, в справке содержится перечень организаций-дебиторов и организаций-кредиторов, имеющих наибольшую задолженность на конец года, в том числе длительностью свыше трех месяцев.

В бухгалтерском балансе на начало и конец отчетного периода приводятся данные об общей сумме долгосрочной и краткосрочной задолженности с выделением задолженностей по покупателям и заказчикам, векселям к получению, дочерним и зависимым обществам, авансам выданным и прочим дебиторам.

В пассиве баланса приведена общая сумма кредиторской задолженности и ее виды.

Раскрытие информации, связанной с проведением внутрихозяйственных расчетов, в составе пояснительной записки к годовому отчету осуществляется в соответствии с правилами, установленными в ПБУ 12/2000.

Тема 9. Учет финансовых вложений (СРС)

Понятие и классификация финансовых вложений

В соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» к финансовым вложениям относятся:

1. государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

2. вклады в уставные (складочные капиталы) других организаций;

3. вклады организаций - товарища по договору простого товарищества;

4. предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитные организации, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки право требования, и пр.

К финансовым вложениям не относятся:

1. собственные акции, выкупленные организацией у акционеров;

2. векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за товары, работы и услуги;

3. вложения в основные средства, нематериальные активы, а также в имущество, которое затем предоставляется во временное пользование третьим лицам.

Финансовые вложения классифицируются по различным признакам:

1. в связи с уставным капиталом;

2. по формам собственности;

3. срокам, на которые они произведены.

В зависимости от связи с уставным капиталом различают финансовые вложения:

а) с целью образования уставного капитала;

б) долговые.

К вложениям с целью образования уставного капитала относят:

- акции;

- вклады в уставные капиталы других организаций;

- инвестиционные сертификаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд.

К долговым ценным бумагам относят:

- облигации;

- закладные, депозитные и сберегательные сертификаты;

- казначейские обязательства;

- векселя.

По формам собственности различают:

- государственные ценные бумаги;

- негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются на:

- долгосрочные, когда установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года;

- краткосрочные, когда установленный срок их погашения не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года.

Долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения учитывают на активном счете 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

58/1 «Паи и акции»;

58/2 «Долговые ценные бумаги»;

58/3 «Предоставленные займы»;

58/4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

По дебету счета 58 отражают финансовые вложения организации с кредита соответствующих счетов (51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 10 «Материалы» и др.). Списывают финансовые вложения корреспонденцией: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 58.

Оценка финансовых вложений

Первоначальная оценка.

Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости, т.е. по сумме фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Первоначальной стоимостью перечисленных ниже финансовых вложений признается:

1. по вкладам в уставный капитал организации - денежная оценка, согласованная с учредителями;

2. полученным безвозмездно - их рыночная стоимость на дату принятия к учету;

3. внесенных в счет вклада в организации - товарища по договору простого товарищества - их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества;

4. приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, - стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.

При оплате финансовых вложений иностранной валютой их первоначальная стоимость определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к учету.

Последующая оценка финансовых вложений.

Для целей последующей оценки финансовых вложений они разделяются на 2 группы:

1. вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (приобретение акций и др.);

2. вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы, уступленная дебиторская задолженность, облигации и др.).

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Результаты корректировки списываются на финансовые результаты коммерческой организации в качестве операционных доходов и расходов.

Финансовые вложения второй группы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости. При этом по долговым ценным бумагам разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты.

Оценка финансовых вложений при их выбытии (погашении, продаже, безвозмездной передаче, передаче в счет вклада в уставный капитал другой организации и пр.).

Финансовые активы, по которым определяется текущая рыночная стоимость, оцениваются на момент выбытия, исходя из последней оценки.

Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, в момент выбытия оценивают одним из следующих способов:

1. по первоначальной стоимости каждой единицы учета;

2. по средней первоначальной стоимости;

3. по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Учет доходов и расходов по финансовым вложениям

Доходы по финансовым вложениям признаются в качестве:

1. доходов от обычных видов деятельности, они отражаются корреспонденцией: Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 90 «Продажи»;

2. операционных доходов, они отражаются корреспонденцией: Дт 76 Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

Расходы по финансовым вложениям также могут признаваться в качестве:

1. расходов по обычным видам деятельности, учитываются по Дт 90;

2. операционных расходов, учитывают по Дт 91.

Обесценение финансовых вложений и создание резерва под обесценение

Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости. Разница между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой снижения их стоимости называется расчетной стоимостью финансовых вложений.

Обесценение финансовых вложений происходит при появлении у организаций - эмитентов ценных бумаг признаков банкротства, совершении на рынке ценных бумаг сделок с ценными бумагами по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствии или существенном снижении поступлений от финансовых вложений и др.

При возникновении указанных или подобных ситуаций организация обязана осуществлять проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

Если проверкой будет подтверждено устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то на разницу между их учетной и расчетной стоимостью организация образует резерв под обесценение финансовых вложений.

Образование резерва отражается корреспонденцией: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

Если по результатам по результатам проверки выявляется дальнейшее снижение расчетной стоимости финансовых вложений, то сумма созданного резерва соответственно увеличивается. При повышении расчетной стоимости финансовых вложений на сумму повышения уменьшают созданный резерв, при этом отражают следующей корреспонденцией: Дт 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» Кт 91 « Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву.

Аналитический учет финансовых вложений

Аналитический учет финансовых вложений должен обеспечить информацию по единицам учета данных вложений и организациям, в которых осуществлены эти вложения.

Построение аналитического учета финансовых вложений должно также обеспечить возможность получения данных о долгосрочных и краткосрочных вложениях.

Учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которых составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 «Финансовые вложения» обособленно.

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг, которая должна иметь следующие реквизиты:

1. наименование эмитента;

2. номинальная цена ценной бумаги;

3. покупная стоимость;

4. номер, серия и др.;

5. общее количество;

6. дата покупки;

7. дата продажи.

Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы. Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.

Ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации.

Инвентаризация финансовых вложений

При инвентаризации финансовых вложений проверяют фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливаются:

1. правильность оформления ценных бумаг;

2. реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;

3. сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);

4. своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.

При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.

Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы. Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей, хранящихся в бухгалтерии в организации.

Выявленные при инвентаризации неучтенные ценные бумаги приходуются корреспонденцией: Дт 58 «Финансовые вложения» Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостачи и потери от порчи ценных бумаг списывают корреспонденцией Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кт 58.

Некомпенсируемые потери ценных бумаг, связанные со стихийными бедствиями, пожарами и т.п., списывают корреспонденцией Дт 99 «Прибыли и убытки» Кт 58.

Раскрытие информации о финансовых вложениях в бухгалтерской отчетности

Сведения о долгосрочных и краткосрочных финансовых вложениях на начало и конец отчетного года по основным их видам приведены в разделе 5 «Финансовые вложения» Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5).

Кроме того, в отчете о движении денежных средств (форма №4) содержаться данные о поступлении денежных средств по дивидендам и процентам по финансовым вложениям и расходе денежных средств на финансовые вложения и на выплату дивидендов и процентов по ценным бумагам.

Информация о процентах к получению и уплате и доходах от участия в организациях содержится в разделе 2 «Операционные доходы и расходы» Отчета о прибылях и убытках (форма №2).

В соответствии с ПБУ 19/02 в бухгалтерской отчетности финансовые вложения отражаются с разделением на краткосрочные и долгосрочные.

Кроме того, в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

1. о способах оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам) и о последствиях изменения способов оценки;

2. о стоимости финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и о финансовых вложениях, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;

3. о разнице между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой соответствующих финансовых вложений;

4. по долговым ценным бумагам - о разнице между их стоимостью в течение их срока обращения;

5. о стоимости и видах ценных бумаг и иных финансовых вложениях, обремененных залогом и переданных другим организациям и лицам;

6. по долговым ценным бумагам и предоставленным займам - данные об их оценке по дисконтированной стоимости, величине данной стоимости, способах дисконтирования;

7. о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году и признанного операционных доходом отчетного периода, сумм, использованных в отчетном году.

Тема 10. Учет собственного капитала (СРС)

Учет уставного (складочного) капитала

Источниками формирования имущества являются собственные средства (собственный капитал) и заемные средства (заемный капитал).

Собственный капитал состоит из уставного капитала, добавочного, резервного капитала, фондов специального назначения и нераспределенной прибыли.

Уставный капитал представляет собой совокупность в денежном выражении вкладов учредителей в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

После государственной регистрации организации, созданной на средства учредителей, уставный капитал в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражается корреспонденцией: Дт 75 «Расчеты с учредителями» Кт 80 «Уставный капитал».

Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по Кт счета 75 в Дт счетов:

· 08 «Вложения во внеоборотные активы» - на стоимость внесенных в счет вкладов зданий, сооружений, машин и оборудования и другого имущества, относящегося к основным средствам;

· 08 «Вложения во внеоборотные активы» - на стоимость внесенных в счет вкладов нематериальных активов, т.е. прав, возникающих из авторских и иных договоров на произведения науки, на программы для ЭВМ, базы данных, из патентов на изобретения и др. Поступившие основные средства и нематериальные активы списывают со счетов 08 на счета 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы»;

· производственных запасов (счета 10, 11 и др.) - на стоимость внесенных в счет вкладов сырья, материалов и других материальных ценностей, относящихся к оборотным средствам;

· денежных средств (счета 50, 51, 52 и др.) - на сумму денежных средств в отечественной и иностранной валюте, внесенных участниками;

· других счетов - на стоимость внесенного в счет вкладов иного имущества.

Увеличение или уменьшение уставного капитала организации может быть осуществлено только по решению учредителей после внесения соответствующих изменений в устав организации и другие учредительные документы.

При увеличении уставного капитала кредитуют счет 80 «Уставный капитал» и дебетуют счета учета источников увеличения уставного капитала:

· 83 «Добавочный капитал» - на сумму добавочного капитала, направляемого на увеличение уставного капитала;

· 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму нераспределенной прибыли, направляемой на увеличение уставного капитала;

· 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму выпуска дополнительных акций;

· другие счета источников увеличения уставного капитала.

При уменьшении уставного капитала дебетуют счет 80 «Уставный капитал» и кредитуют счета тех объектов учета, на которые списывается соответствующая часть уставного капитала:

· 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму вкладов, возвращенных учредителям;

· 81 «Собственные акции (доли)» - на номинальную стоимость аннулированных акций;

· 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов;

· другие счета.

Аналитический учет по счету 80 должен обеспечить информацию по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

Учет резервного капитала

Помимо уставного капитала в состав собственного капитала включаются резервный и добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование.

Резервный капитал создают в обязательном порядке акционерные общества и совместные организации в соответствии с действующим законодательством. По своему усмотрению его могут создавать и другие организации.

Средства резервного капитала акционерного общества предназначены для покрытия его убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.

Размер резервного капитала определяется уставом организации. В АО он не может быть менее 15%, а на совместных предприятиях - 25% от уставного капитала.

Отчисления в резервный капитал АО и совместных предприятий в пределах указанных ограничений производятся за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Резервный капитал остальных организаций создается за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Для получения информации о наличии и движении резервного капитала используют пассивный счет 82 «Резервный капитал».

Отчисления в резервный капитал отражаются корреспонденцией: Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кт 82.

Использование резервного капитала отражается - Дт 82 Кт 84. При этом суммы, направляемые на покрытие убытка за отчетный год, списываются корреспонденцией: Дт 82 Кт 84.

Организации, создающие резервный капитал по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе на:

1. покрытие убытков от хозяйственной деятельности (Дт 82 Кт 84);

2. выплату доходов по облигациям и дивидендов по акциям в случае отсутствия прибыли (Дт 82 Кт 70, 75);

3. увеличение уставного капитала (Дт 82 Кт 80);

4. покрытие различных непредвиденных расходов (Дт 82 Кт счета расходов).

Учет добавочного капитала

Добавочный капитал в отличии от уставного капитала не разделяется на доли, внесенные конкретными участниками,- он показывает общую собственность всех участников.

Добавочный капитал складывается из:

1. эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссией акций;

2. прироста стоимости имущества по переоценке;

3. курсовых разниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в уставный капитал организации.

Добавочный капитал учитывается на пассивном счете 83 «Добавочный капитал». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

83/1 «Прирост стоимости имущества по переоценке»;

83/2 «Эмиссионный доход»;

83/3 «Курсовые разницы» и др.

При переоценке имущества его стоимость может увеличиваться или уменьшаться. Увеличение стоимости отражается корреспонденцией: Дт 01 «Основные средства» Кт 83 «Добавочный капитал». Уменьшение стоимости наоборот Дт 83 Кт 01.

Полученной организацией эмиссионный доход отражается по Дт 50, 51, 52 Кт 83.

Средства добавочного капитала могут быть направлены на:

1. увеличение уставного капитала - Дт 83 Кт 80 «Уставный капитал»;

2. погашение снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам их переоценки - Дт 83 Кт счета учета внеоборотных активов;

3. распределение между учредителями организации - Дт 83 Кт 75 «Расчеты с учредителями» и т.п.

Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по источникам образования и направлениям использования средств.

Учет нераспределенной прибыли и непокрытого убытка

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации используют активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумму чистой прибыли отчетного года списывают корреспонденцией: Дт 99 «Прибыли и убытки» Кт 84.

Чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов, создание и пополнение резервного капитала, покрытие убытков прошлых лет.

На суммы начисленных доходов учредителям - Дт 84 Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (работниками организации), 75 «Расчеты с учредителями» (сторонним участникам).

Отчисления в резервный капитал отражают корреспонденцией: Дт 84 Кт 82 «Резервный капитал».

Сумма чистого убытка отчетного года списывается корреспонденцией: Дт 84 Кт 99 «Прибыли и убытки».

Убытки отчетного года списывают с Кт 84 в Дт счетов:

· 82 «Резервный капитал» - при списании за счет средств резервного капитала;

· 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка за счет целевых взносов учредителей организации;

· 80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации и других счетов.

Новым планом счетов непредусмотрено открытие к счету 84 субсчетов для учета фондов накопления, социальной сферы и фондов потребления.

Остатки фонда накопления и потребления следует присоединить к нераспределенной прибыли.

Аналитический учет по счету 84 должен обеспечить формирование информации по направлениям использования средств.

Учет целевого финансирования

К целевому финансированию относят средства, получаемые организацией на строго определенные цели: научно-исследовательские работы, подготовку кадров, содержание детских учреждений и др.

Источниками целевого финансирования являются ассигнования из государственного, регионального или местного бюджетов; взносы родителей; средства, поступающие от других организаций; средства фондов специального назначения и др.

Средства целевого финансирования расходуются в соответствии с утвержденными сметами. Использование указанных средств не по назначению запрещается.

Для учета средств целевого назначения применяют пассивный счет 86 «Целевое финансирование». Поступление средств отражают по Дт - расходование по Кт данного счета. Аналитический учет по счету 86 ведут по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Основная часть целевого финансирования приходится на помощь, оказываемую государством коммерческим организациям. Порядок учета государственной помощи определен ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

Государственная помощь предоставляется в виде субвенции, субсидий, бюджетных кредитов, ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество).

Под субвенцией понимают бюджетные средства, предоставляемые коммерческой организации на осуществление определенных целевых расходов на безвозмездной и безвозвратной основе.

Под субсидией - бюджетные средства, предоставляемые юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Поступающие бюджетные средства в учете разделяют на 2 категории:

1. направляемые на финансирование капитальных вложений;

2. используемые для оплаты текущих расходов.

ПБУ 13/2000 предусматривает 2 варианта принятия к учету государственной помощи:

1. по мере фактического получения бюджетных средств оформляют следующей корреспонденцией: Дт 51 «Расчетные счета», 55 «Специальные счета в банках» и др. Кт 86 «Целевое финансирование»;

2. как возникновение задолженности - Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 86.

Фактическое поступление бюджетных средств отражают корреспонденцией: Дт счетов учета денежных средств 51, 55 и др., счетов учета имущества 08, 10 и др. Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Бюджетные средства, использованные на финансирование капитальных вложений, списываются корреспонденцией: Дт 86 Кт 98 «Доходы будущих периодов», при вводе внеоборотных средств в эксплуатацию - Дт 01, 04 Кт 08.

В течение срока использования внеоборотных активов в размере начисленной амортизации (Дт 25, 26 Кт 02, 05) бюджетные средства списываются как внереализационные доходы - Дт 98 «Доходы будущих периодов» Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

Бюджетные средства, использованные на финансирование текущих расходов, списывают корреспонденцией: Дт 86 Кт 98 в момент принятия к учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда или осуществления других расходов за счет бюджетных средств.

Бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.

Раскрытие информации о капитале в бухгалтерской отчетности

Данные о составляющих капитала на начало и конец отчетного периода приведены в разделе 3 бухгалтерского баланса «Капитал и резервы».

Сведения о различных показателях прибыли (прибыли (убытках) от продаж, прибыли (убытках) до налогообложения, прибыли или убытках от обычной деятельности, чистой или нераспределенной прибыли (убытках) отчетного года) содержатся в Отчете о прибылях или убытках (форма №2).

Детальные данные о капитале приведены в Отчете об изменении капитала (форма №3). В разделе 1 «Капитал» содержаться сведения об остатках на начало и конец отчетного года, поступлении и расходе (использовании), об уставном, добавочном и резервном капиталах, нераспределенной прибыли прошлых лет, фондах социальной сферы и целевых финансированиях и поступлениях.

В разделе 4 «Изменения капитала» (форма №3) указываются величины капитала на начало отчетного и предыдущего года, общая величина увеличения капитала с указанием источников увеличения (за счет дополнительного выпуска акций, переоценки активов, прироста стоимости имущества, реорганизации, прочих доходов), общая величина уменьшения капитала с указанием причин уменьшения(за счет уменьшения номинала акций, их количества, реорганизации, прочих расходов).

В справке (формы №3) приведены данные о чистых активах организации на начало и конец года.