Проведение аудиторских проверок

Размещено на http://www.allbest.ru/

21

Содержание

Введение

Теоретическая часть

1. Разработка программы и методики аудиторской проверки операций по расчетным и прочим банковским счетам предприятия. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

2. Разработка программы и методики аудиторской проверки расчетов с бюджетом по ЕСН. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

3. Разработка программы и методики аудиторской проверки учредительных документов и порядка формирования уставного капитала акционерных обществ. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

Практическая часть

Ситуационная задача № 1

Ситуационная задача № 2

Список литературы

Введение

В настоящей работе рассматриваются различные ситуации проведения аудиторских проверок, для расчетных счетов и прочих счетов в банке, аудит расчета с бюджетом по ЕСН, аудит учредительных документов и порядка формирования уставного капитала акционерных обществ. Во всех описанных выше отраслях учета есть определенные трудности и тонкости в процессе проверки.

Так при проверке правильности отражения в балансе денежных средств не следует ограничиваться только сопоставлением их остатков по Главной книге с балансовыми данными. Необходимо провести хотя бы выборочную проверку правильности ведения кассовых операций и операций по расчетному счету (не менее чем за 3-4 месяца) с привлечением всех необходимых учетных регистров и первичных документов. Это позволит также сделать определенные выводы о правильности ведения бухгалтерского учета на предприятии и определить круг тех операций (и счетов), проверке которых должно быть уделено особое внимание.

Балансовые статьи «Расчетный счет» и «Валютный счет» должны отражать остатки денежных средств по счетам 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и совпадать с соответствующими выписками банков по расчетному и валютному счетам.

По статье «Прочие денежные средства» отражаются остатки средств, учитываемых на счетах 55 «Специальные счета в банках», 50-3 «Денежные документы» и 57 «Переводы в пути».

На счете 55 учитываются денежные средства на текущих, особых и иных специальных счетах в банках на российской территории и за рубежом, а также средства целевого финансирования и поступлений в той части, которая подлежит обособленному хранению.

Целью аудиторской проверки операций на расчетном, валютном и других счетах в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Единый социальный налог предназначен для мобилизации средств и реализации права граждан России на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Он является специфическим инструментом контроля и стабильного наполнения государственных внебюджетных социальных фондов: Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования Российской Федерации. Также единый социальный налог частично поступает в федеральный бюджет Российской Федерации.

Любое юридическое лицо в независимости от организационно-правовой формы и источников финансирования создаётся и действует на основании специальных, учредительных документов, фактически представляющих собой лицо предприятия. Особенность аудита основных документов организации заключается в том, что, с одной стороны, он не несёт в себе каких-либо особых затруднений, с другой перед аудитором встаёт необходимость тщательной проверки расчётов с учредителями и правильности налогообложения по таким расчётам.

Аудит учредительных документов - это проверка ключевых документов, на основании которых предприятие было создано и действует.

С точки зрения закона для ООО учредительными документами являются Учредительный договор и Устав общества. Для акционерного общества (ЗАО и ОАО) таким документом является только Устав.

Помимо устава, учредительного договора, изменений к ним, протоколов общих собраний учредителей и тому подобных соглашений, оформляющих решение участников о создании и начале функционирования организации, аудитором также проверяется документация, касающаяся уставного капитала будущего предприятия и бухгалтерского учёта расчётов с его учредителями.

При проверке учредительных документов часто выявляются ошибки и нарушения, которые могут привести как к незначительным, так и к очень существенным последствиям.

Теоретическая часть

1. Разработка программы и методики аудиторской проверки операций по расчетным и прочим банковским счетам предприятия. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

Целью аудиторской проверки операций по расчетному, валютному и другим счетам в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.

При аудите расчетного счета необходимо проверить:

1) сведения о расчетных счетах, открытых в банках;

2) соответствие порядка ведения операций по расчетным счетам Положению о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденному указанием ЦБ РФ от 03.10.2002 № 2П;

3) состояние учета и контроля за операциями на счетах в банке;

4) правильность отражения в учете операций но расчетным счетам;

5) полноту и правильность синтетического учета операций по расчетному счету.

Аудитор при проверке операций по счетам в банке должен учитывать основные нормативные документы, регулирующие порядок проведения операций на расчетном,валютном и других счетах в банках и бухгалтерский учет этих операций.

Источниками информации для проверки могут служить следующие документы и регистры учета:

- первичные документы по оформлению операций по счетам в банке;

- карточка компьютеризированного учета операций на счетах в банке;

- регистры синтетического учета операций на счетах в банке;

- отчет о движении денежных средств (форма № 4);

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- налоговая отчетность (сведения о рублевых счетах и счетах в валюте).

При проведении проверки аудитор должен учитывать следующие факторы:

- основанием открытия банковского счета является заключение договора банковского счета;

- из абз. 7 п. 2.5 Положения ЦБ РФ «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» от 05.01.1998 № 14П следует, что ограничения по количеству банковских счетов, открываемых юридическому лицу, и ограничения по месту расположения банка не предусмотрены;

- как правило, организации имеют несколько расчетных счетов в одном или разных банках;

- в последнее время налоговые органы нередко принимают решения о приостановлении операций по каждому расчетному счету на часть суммы доначисленных налогов, пеней и штрафов. Сумма взыскания определяется пропорционально количеству расчетных счетов, имеющихся у компании. Фактически, чем больше расчетных счетов, тем меньше будет сумма, заблокированная на каждом из них. При этом налоговые органы обычно не учитывают вопрос фактического использования организацией каждого расчетного счета. Заметим, что такой порядок не противоречит действующему законодательству РФ.

Аудитор должен определить, сколько на предприятии имеется расчетных счетов, и проверить, как ведется аналитический и синтетический учет по каждому из них. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках, а также наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.

Основная информация по расчетному счету содержится в банковских выписках и приложенных к ним первичных документах. Аудитор должен проверить, подтверждена ли каждая операция, отраженная в выписке, соответствующими первичными документами.

Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора на банковское обслуживание нормам ГК РФ.

При аудите операций по расчетному счету необходимо обратить внимание:

1) на соответствие сумм в выписках банка суммам, указанным в приложенных к ним первичных документах;

2) полноту и достоверность банковских выписок и документов к ним (остаток средств на конец периода в предыдущей ныписке банка по счету должен равняться остатку средств на начало периода в следующей выписке);

3) правильность и полноту зачисления денег, сданных в банк наличными;

4) наличие штампа банка на первичных документах, приложенных к выпискам (в случае выявления документов без штампа банка проводится встречная проверка по запросу от организации в банке);

5) обоснованность перечисления денежных средств (наличие договоров, контрактов);

6) правильность составления бухгалтерских проводок по операциям в банке.

Аудитор должен ознакомиться с применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем регистров по учету денежных средств на счетах в банке;документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом денежных средств на счетах в банке; перечнем лиц, которым предоставлено право подписи денежных и расчетных документов по операциям на счетах в банке.

Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями ЦБ РФ. К таким документам относятся:

1) выписки банка с приложенными формами, утвержденными им, расчетноплатежных документов, к которым относятся платежное поручение, платежное требование, платежное требованиепоручение, платежный ордер, инкассовое поручение (распоряжение), заявление на взнос наличных денег на расчетный счет, бланк денежного чека на снятие наличных денег с расчетного счета, поручение на обязательную продажу валюты, поручение на покупку валюты, распоряжение резидента о переводе купленной валюты и др.;

2) первичные документы, обосновывающие правомерность совершаемых операций; они прилагаются к расчетным банковским документам.

Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит их арифметическую проверку и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.

Особое внимание аудитор должен уделять операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.

Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно ст. 76 НК РФ для обеспечения решения о взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до его отмены.

На практике также встречается ситуация, когда налоговые органы выносят решение о приостановлении операций в отношении всех имеющихся у компании счетов без указания суммы. При этом решение о взыскании и инкассовые поручения направляются только в отношении одного израсчетных счетов. Согласно подходу, сформировавшемуся в арбитражной практике, такие действия инспекторов незаконны.

Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка. Данная процедура проверки оформляется рабочими документами аудитора. При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины.

При аудите операций по расчетному счету аудитор также проверяет:

- порядок ведения учетных регистров;

- наличие регистров синтетического учета по каждому расчетному счету, открытому в банке, а также сводного регистра;

- своевременность отражения в регистрах синтетического учета операций по движению денежных средств на расчетном счете;

- наличие записей в учетных регистрах по каждой выписке банка;

- тождественность записей в учетных регистрах и выписке банка.

Проверяя полноту зачисления денежных средств, перечисленных покупателями и заказчиками в оплату поставленных материально-производственных запасов, выполненных работ и оказанных услуг, необходимо сверить записи по дебету счета 51 «Расчетный счет» с кредитовыми записями учетных регистров по счетам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Поступление денежных средств от финансово-кредитных организаций в виде кредитов, зачисление средств с других расчетных счетов проверяют путем встречной сверки записей по регистрам бухгалтерского учета по счетам 66 «Краткосрочные кредиты банков», 67 «Долгосрочные кредиты банков», субсчетам к счету 51 «Расчетный счет», счету 55 «Специальные счета в банках», а также сверки выписок банка и приложенных к ним документов.

Чтобы установить, насколько реально и обоснованно перечисляются денежные средства с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам, следует анализировать расчетные операции по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Выявленные в ходе проверкиопераций по расчетному счету нарушения аудитор фиксирует в рабочей документации и отражает в отчете по результатам данного разделааудиторской проверки.

Проверка операций по валютным счетам

При осуществлении внешнеэкономической деятельности организации получают выручку от экспорта продукции (работ, услуг), производят платежи по импорту товаров, оплачивают расходы по загранкомандировкам и другие операции в иностранной валюте через валютные счета, открываемые в банках РФ, а также за границей. Порядок открытия валютных счетов и проведения операций по ним регулируется валютным законодательством и нормативными актами ЦБ РФ.

При аудите валютных счетов необходимо проверить:

1) сведения о валютных счетах, открытых в банках;

2) соответствие порядка ведения операций по валютным счетам законодательству РФ;

3) состояние учета и контроля за операциями на валютных счетах в банке;

4) полноту и правильность отражения в учете операций по расчетным счетам;

5) полноту и правильность синтетического учета операций по валютным счетам.

В соответствии с действующими нормативными актами юридические лица -- резиденты могут иметь следующие валютные счета:

- специальный транзитный валютный счет для учета операций по покупке иностранной валюты за рубли на валютном рынке РФ и ее обратной продаже;

- текущий валютный счет для учета средств, остающихся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством;

- валютный счет за рубежом, который открывают по специальному разрешению ЦБ РФ организации, имеющие представительства за границей.

Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом. При этом следует иметь в виду, что если российская организация имеет в зарубежном банке счет, открытый по лицензии ЦБ РФ, то эта лицензия не является основанием для зачисления на него валютной выручки. В ЦБ РФ должно быть получено специальное разрешение на каждое зачисление валюты на счет в зарубежном банке.

Проверку операций по покупке (приобретению) валюты на соответствие валютному законодательству и порядку отражения их в бухгалтерском учете можно проводить с учетом контрольных вопросов:

- соблюдается ли порядок зачисления валютной выручки от реализации и других валютных операций при совершении внешнеэкономических операций;

- на законных ли основаниях открыты валютные счета;

- соответствуют ли суммы по выпискам банка суммам, отраженным в первичных документах;

- правильно ли применялись формы расчетов при внешнеэкономической деятельности;

- правильно ли оплачено комиссионное вознаграждение за открытие валютных счетов;

- правильно ли отражены в учете операции по покупке и продаже валюты;

- правильно ли рассчитаны и отнесены курсовые разницы;

- правильно ли перечислены авансы за импортную продукцию;

- соблюдается ли порядок ведения учетных регистров;

- ведутся ли регистры синтетического учета по каждому счету, открытому в банке, составляется ли сводный регистр;

- своевременно ли отражаются в регистрах синтетического учета операции по движению денежных средств; производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка;

- тождественны ли записи в учетных регистрах и выписке байка.

Аудитор, кроме того, должен помнить следующие основные иормативнорегулирующие положения:

- осуществление валютных операций в Российской Федерации регулируется положениями Федерального закона от 10.12.2003 № 173ФЭ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее -- Закон о валютном регулировании);

- особенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, связанные с пересчетом стоимости этих активов и обязательств в рубли, установлены ПБУ 3/2006;

- действие ПБУ 3/2006 распространяется на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных и бюджетных организаций);

- отражение в бухгалтерском учете операций покупки, продажи валюты, конверсионных операций, а также операций по переоценке стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на валютных счетах в кредитных организациях производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов (см. пояснения к счету 52 «Валютные счета»);

- купляпродажа иностранной валюты в Российской Федерации производится только через уполномоченные банки (ч. 1 ст. 11 Закона о валютном регулировании);

- направление организацией денежных средств на покупку иностранной валюты отражается записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетные счета» (Инструкция по применению Плана счетов). Зачисление валюты на текущий валютный счет отражается записью по дебету счета 52 «Валютные счета» и кредиту счета 76. Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 4, 5, 6, 20 ПБУ 3/2006); 14--1558

- сумма комиссии банка в налоговом учете организации включается во внереализационные расходы (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ);

- разница, возникшая в результате отклонения курса покупки иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту, признается внереализационным доходом/ расходом на эту дату (п. 2 ст. 250 НК РФ);

- с 1 января 2007 г. отменено требование об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации, которое было установлено ранее ст. 21 Закона о валютном регулировании;

- списание банком денежных средств с валютного счета организации на основании поручения на продажу валюты может отражаться записью по дебету счета 57 «Переводы в пути» и кредиту счета 52 «Валютные счета». Поступление рублевых денежных средств на расчетный счет организации отражается записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 57;

- поступления от продажи иностранной валюты признаются прочими доходами организации, а расходы, связанные с продажей иностранной валюты (в частности рублевый эквивалент суммы в иностранной валюте, проданной на внутреннем валютном рынке РФ, а также сумма комиссии, списанной банком), -- прочими расходами (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99);

- в бухгалтерском учете на дату исполнения банком поручения о продаже валюты производится запись по дебету счета учета расчетов с банком, например 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 911 «Прочие доходы». Фактически поступившая на расчетный счет сумма отражается по дебету счета 51 и кредиту счета 76;

- комиссия банка также относится в дебет счета 91, субсчет 912, в корреспонденции со счетом 76 (п. 11 ПБУ 10/99). На фактически списанную банком с расчетного счета сумму комиссии производится запись по дебету счета 76 и кредиту счета 51;

- в соответствии со ст. 6 Закона о валютном регулировании валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений, за исключением операций по куплепродаже валюты. Резиденты могут осуществлять расчеты через свои банковские счета в любой иностранной иалготе с проведением в случае необходимости конверсионной операции по курсу, согласованному с уполномоченным банком, независимо от того, в какой иностранной валюте был открыт банковский счет (п. 7 ст. 14 Закона о валютном регулировании);

- для перевода одной валюты в другую банк по поручению организации совершает конверсионную операцию по кросскурсу банка;

- при совершении операций в валюте пересчет средств на счете в банке производится по официальному курсу данной валюты к рублю РФ, устанавливаемому ЦБ РФ на дату проведения операций (п. 5, 6 ПБУ 3/2006, приложение к ПБУ 3/2006).

Датой совершения банковских операций по валютным счетам считается дата зачисления денежных средств на валютный счет в кредитной организации или дата их списания с валютного счета.

Аудит операций по прочим счетам в банках

Бухгалтерский учет операций, связанных с расчетами по аккредитиву, чекам, иным платежным документам, ведется на счете 55 «Специальные счета в банках». К нему могут быть открыты следующие субсчета: 551 «Аккредитивы», 552 «Чековые книжки», 553 «Депозитные счета» и др.

Направления проверки операций по прочим счетам в банке аналогичны указанным для операций по расчетному и налютному счету.

Если на предприятии осуществляются подобные расчеты, то аудитору необходимо провести проверку:

- правильности и законности применения аккредитивной формы расчетов;

- правильности документального оформления операций, оплаченных чеками из лимитированных и нелимитированных чековых книжек;

- наличия депозитных сертификатов, приобретенных у банка (если были такие операции);

- полноты и правильности документального оформления операций по движению средств целевого финансирования, поступивших на содержание социальных учреждений от родителей и прочих источников;

- предоставления балансов и других необходимых документов от структурных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс;

- правильности составления бухгалтерских проводок. Соответствие записей в выписках банка по операциям счета 55 сверяется с Главной книгой и журналом-ордером №3

2. Разработка программы и методики аудиторской проверки расчетов с бюджетом по ЕСН. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

С 1 января 2001г. главой 24 НК РФ установлен единый социальный налог (ЕСН), который предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. Он объединяет в себе страховые взносы, направляемые в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, а также Фонд обязательного медицинского страхования. Поэтому при проверке расчетов по ЕСН аудитору необходимо проверить правильность определения налоговой базы для исчисления налога, правильность применения налоговых ставок, установить порядок и сроки уплаты налога на предприятии, а также их документальное обоснование и проверить правильность отражения соответствующих хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

Как было отмечено выше, Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) образован в целях обеспечения социального страхования. Он предназначен для выплаты государственных пенсий, оказания материальной помощи престарелым и нетрудоспособным гражданам и т.д. Для этого каждая организация и предприятие, а также индивидуальные предприниматели производят ежемесячно сверх оплаты труда отчисления в ПФР в соответствии с установленным в централизованном порядке тарифом страховых взносов.

Приступая к проверке данного раздела бухгалтерского учета, аудитор сначала устанавливает правильность определения налоговой базы, которая регламентируется 24 НК РФ. При этом аудитору необходимо учесть, что в нее не включаются суммы, указанные в ст.238 и ст.239 НК РФ.

Далее аудитором проверяется правильность применения той или иной налоговой ставки, которые регламентируются ст.241 НК РФ.

Кроме того, в связи с введением в действие ФЗ от 15.12.01г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» с 1 января 2002г. работодатели должны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование т.е. часть налога, которую они уплачивали в ПФР в 2001г., теперь, согласно вышеуказанному закону, уплачивается в федеральный бюджет. Каждое предприятие, как плательщик взносов, должно быть зарегистрировано в местном отделении ПФР, куда оно и перечисляет страховые взносы. Поэтому на данном этапе аудитору целесообразно проверить соответствие сроков уплаты ЕСН в части страховых взносов в ПФР действующему законодательству.

Социальное страхование распространяется на все категории трудящихся независимо от места их работы и должности, является обязательным и осуществляется за счет взносов предприятий, которое должно зарегистрироваться в качестве страхователя в отраслевом или региональном отделении Фонда социального страхования РФ (ФСС РФ). Средства ФСС РФ расходуются на оплату больничных листов по болезни, беременности и родам, пособия на рождение ребенка, пособия по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет, пособия на погребение, на оплату путевок в санатории и дома отдыха и другие выплаты.

Страховые взносы, направляемые предприятием в ФСС РФ, являются составной частью ЕСН и регулируются главой 24 НК РФ «Единый социальный налог». Поэтому при проверке налоговой базы, определяемой при исчислении суммы страховых взносов в ФСС РФ, необходимо помнить, что она определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР. Единственным дополнением будет исключение из налогооблагаемой базы любых вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам (п.3 ст.238 НК РФ)

Далее аудитор определяет правильность применения размера взносов, который также должен отвечать требованиям ст. 241 НК РФ.

Кроме того, аудитору необходимо уделить внимание сумме налога, подлежащей перечислению в ФСС РФ, и сроков ее уплаты.

Обязательное медицинское страхование призвано обеспечить всем гражданам страны равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи. В этих целях все организации, независимо от форм собственности, а также индивидуальные предприниматели обязаны перечислять взносы в фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС РФ) по тарифу страховых взносов, установленному главой 24 НК РФ «Единый социальный налог», в процентах от начисленной оплаты труда по всем основаниям.

Страховые взносы, направляемые предприятием в ФОМС РФ, являются составной частью ЕСН, поэтому налоговая база, подлежащая аудиторской проверке и определяемая при исчислении суммы страховых взносов в ФОМС РФ, определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР и ФСС РФ.

Размер взносов в ФОМС РФ также определяется на основании ст.241 НК РФ и представляет собой разные налоговые ставки для разных категорий налогоплательщиков.

При аудите расчетов с ФОМС РФ аудиторам также следует проверить сроки, в течение которых данный налог должен быть перечислен.

В заключение аудита расчетов с ПФР аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских проводок. Бухгалтерский учет расчетов с ПФР ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69.2 - «Расчеты по пенсионному обеспечению».

По кредиту счета 69.2 должны отражаться суммы отчислений в ПФР, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со:

счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69.2);

счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.2);

счетом 99 «прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.2);

счетом 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.2).

По дебету счета 69.2 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Дт 69.2 Кт 51).

В заключение аудита расчетов с ФСС РФ аудитор осуществляет проверку правильности составления бухгалтерских записей. Как известно, бухгалтерский учет расчетов с ФСС РФ ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69.1 - «Расчеты по социальному страхованию».

По кредиту счета 69.1 должны отражаться суммы отчислений в ФСС РФ, а также поступление частичной стоимости путевок и суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со:

счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69.1);

счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.1);

счетом 99 «Прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.1);

счетом 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.1).

По дебету счета 69.1 должны отражаться заключение перечисленные суммы платежей (Дт 69.1 Кт 51), а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование (Дт 69.1 Кт 70).

И, наконец, в заключение аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей. Бухгалтерский учет расчетов с ФСС РФ ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69.3 - «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию». Кроме этого, на предприятии могут вестись счета 69.3.1 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию с ФФОМС РФ» и 69.3.2 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию с ТФОМС РФ».

По кредиту счета 69.3 должны отражаться суммы отчислений в ФОМС РФ, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и Кт 69.3);

счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - в части отчислений, производимых за счет работников предприятия (Дт 70 Кт 69.3);

счетом 99 «Прибыли и убытки» - на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 99 Кт 69.3);

счетом 51 «Расчетный счет» - на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69.3).

По дебету счета 69.3 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Дт 69.3 Кт 51).

Типичные ошибки и недостатки, часто встречающиеся в процессе аудита этого раздела учета:

неправильное исчисление налогооблагаемой базы по ЕСН;

ненадлежащее ведение учета;

нарушение сроков платежей по налогами.

3. Разработка программы и методики аудиторской проверки учредительных документов и порядка формирования уставного капитала акционерных обществ. Выявление типичных ошибок и способы их исправления

аудиторский проверка учредительный расчетный бюджет

Цель аудита учредительных документов и формирования уставного капитала -- проверка юридических оснований на право функционирования аудируемого лица, формирование мнения о достоверности данных, отражающих состояние уставного капитала, и их соответствии требованиям законодательства Российской Федерации.

Источниками информации, используемой при аудите учредительных документов иформировании уставного капитала, являются:

-- государственные нормативные правовые акты;

-- внутрифирменные положения, принятые и действующие у аудируемого лица;

-- первичные учетные документы, подтверждающие операции с уставным капиталом,учетные регистры по счетам бухгалтерского учета, финансовая отчетность аудируемого лица;

-- заявления и разъяснения руководства аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите.

При аудите операций с уставным капиталом проверяют бухгалтерские счета:

-- по которым непосредственно отражаются операции с уставным капиталом -- 80 «Уставный капитал», 75 «Расчеты с учредителями»;

-- проверяются предпосылки, сделанные руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, -- 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 81 «Собственные акции (доли)», 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудит учредительных документов подразумевает проверку следующих оригиналов документов:

1) свидетельство о государственной регистрации;

2) приказы и распоряжения;

3) переписка с учредителями и акционерами;

4) протоколы собраний учредителей, акционеров о результатах закрытой подписки;

5) справки о постановке на учет в налоговом органе;

6) лицензии на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации;

7) реестр акционеров, представляемый на проверку открытыми акционерными обществами независимо от формы учета.

Если в аудируемом периоде проводилась реорганизация, то аудитору необходимо проверить наличие документов, подтверждающих ее законность.

В задачу аудитора входит проверка соблюдения требования по своевременности формирования уставного капитала .

При проверке формирования уставного капитала необходимо установить правильность оценки имущества, вносимого в оплату акций (вкладов). Денежная оценка этого имущества должна производиться по соглашению между учредителями (участниками), а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, подлежит независимой экспертной оценке. Для акционерных обществ привлечение эксперта с целью определения стоимости вносимого в счет вклада в уставный капитал имущества обязательно в любом случае. Стоимость имущества по соглашению между учредителями не должна превышать стоимость по результатам экспертной оценки.

Если в сроки, установленные законодательством Российской Федерации, акции (доля) не оплачены, то они переходят обществу и подлежат реализации в течение года по стоимости не ниже номинала либо должно быть принято решение об уменьшении размера уставного капитала. Если после уменьшения сумма уставного капитала окажется меньше минимального размера, установленного законодательством Российской Федерации, то необходимо объявить о ликвидации. Выполнение этого требования является одним из условий функционирования организации, а также правовой и экономической защиты интересов кредиторов. В этих же целях проверяется соблюдение обязательного требования о превышении (или равенстве) величины чистых активов организации над размером ее уставного капитала.

Аудитор может установить, что величина чистых активов в соответствии с данными годового отчета по результатам второго и последующих лет акционерного общества, унитарного предприятия оказалась меньше, чем зарегистрированный уставный капитал. В этом случае необходимо проверить, производилось ли организацией уменьшение уставного капитала до величины, не превышающей стоимости ее чистых активов. Если после уменьшения сумма уставного капитала окажется меньше минимального размера, установленного законодательством Российской Федерации, то организация должна объявить о ликвидации.

Увеличение уставного капитала в соответствии со ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 № 208ФЗ «Об акционерных обществах» может осуществляться путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Изменение уставного капиталадолжно производиться с соблюдением требований стандартов, утвержденных постановлениями Федеральной комиссии по ценным бумагам.

При проверке обращается внимание на источники увеличения уставного капитала, которые возможны только за счет:

-- средств, полученных акционерным обществомэмитентом от продажи своих акций сверх их номинальной стоимости (эмиссионный доход);

-- нераспределенной прибыли по итогам предыдущего года;

-- средств от переоценки основных фондов.

Аудитор устанавливает также наличие решения собрания акционеров об увеличении уставного капитала за счет капитализации собственных источников организации. Форма оплаты дополнительных акций определяется решением об их размещении.

Стоимость дополнительных акций должна быть оплачена по рыночной стоимости, но не ниже номинальной, кроме случаев, предусмотренных п. 2 ст. 36 Федерального закона от 26.12.1995 № 208ФЗ «Об акционерных обществах».

В случае уменьшения уставного капитала проверяется обоснованность принятия решения. Уменьшение может происходить в результате выкупа части акций у держателей и их аннулирования, снижения номинальной стоимости акций.

При аудите учредительных документов, уставного капитала встречаются следующие типичные ошибки и недостатки:

-- деятельность осуществляется без наличия лицензии;

-- неправильное исчисление доходов от капитала, в частности определение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц;

-- необоснованное увеличение уставного капитала;

-- невнесение или неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;

-- несвоевременное оформление выбытия и приема учредителей;

-- невыплата дивидендов по привилегированным акциям;

-- отсутствие реестра акционеров;

-- несвоевременное внесение изменений в реестр акционеров;

-- неправильное оформление вносимых учредителями долей в уставный капитал;

-- неправильное оформление возврата учредителям долей из уставного капитала;

-- кредитовый остаток счета 80 «Уставный капитал» не соответствует сумме уставного капитала в учредительных документах;

-- разница между фактическими затратами на выкуп собственных акций и их номинальной стоимостью относится на счет 90 «Продажи», а не на счет 91 «Прочие доходы и расходы»;

-- отсутствие подтверждаемых документов по совершенным финансовохозяйственным операциям;

-- наличие недооформленных и просроченных документов;

-- наличие неоговоренных исправлений в документах;

-- фиктивные документы или операции по движению средств уставного капитала;

-- неотражение совершенных операций, отражение их в учете не в соответствующий период времени;

-- отсутствие аналитического учета по учредителям (акционерам);

-- с 01.01.2006 не начислен НДС по имуществу, полученному, переданному в счет вкладов в уставный капитал.

Аудиторские доказательства, полученные при аудите учредительных документов, формирования уставного капитала необходимо оценить на предмет существенности и использовать при выражении мнения о достоверности финансовой отчетности.

Практическая часть

Ситуационная задача № 1

В ходе проверки последовательности применения учетной политики аудитор обнаружил факт несоблюдения одним из структурных подразделений акционерного общества утвержденного учетной политикой организации варианта определения выручки от реализации продукции.

Данные для выполнения задачи

1. Выписка из учредительных документов ОАО «Стиль»: организация имеет территориально обособленное структурное подразделение, которое выполняет посреднические услуги и является самостоятельным налогоплательщиком.

2. Извлечение из приказа по учетной политике ОАО «Стиль»: «выручка от реализации продукции определяется по мере отгрузки товаров и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов».

3. Извлечение из приказа по учетной политике структурного подразделения: «выручка от реализации продукции для отражения в учете и для целей налогообложения определяется «по оплате»».

4. Отражение ситуации в бухгалтерском учете структурного подразделения.

Таблица 1 Выписка из журнала хозяйственных операций

№	Содержание операции	Проводка	Сумма, руб.
1	Сентябрь 1. Предъявлен покупателю счет от 15.09 за выполненные посреднические услуги	В БУ не отражено	36500
2	2. Отгружены посреднические услуги	Д 45 К44	24000
3	Ноябрь 3. Оплата услуг, с/но счета от 15.09 (в/б от 12.11)	Д51 К90	36500
4	4. Начислен НДС	Д90 К68	4320
5	5. Списывается стоимость выполненных услуг	Д90 К45	24000
6	6. Отражен финансовый результат от реализации (стр.3-стр.4-стр.5)	Д44 К68 Д90 К44	8180
7	7. Начислен налог на прибыль	Д90 К99	1636
10	Январь(следующего финансового года) 10. Погашена задолженность по НДС (в/б от 18.01)	Д68 К51	4320

Решение:

В данной ситуации аудитором используются следующие нормативные документы: НК РФ, ГК РФ, Федеральный закон «О бухгалтерском учете», ПБУ 1/08, ПБУ 9/99, План счетов бухгалтерского учета, Кодекс об административных правонарушениях

ОАО «Стиль»: «выручка от реализации продукции определяется по мере отгрузки товаров и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов».

Структурное подразделение: «выручка от реализации продукции для отражения в учете и для целей налогообложения определяется «по оплате»».

Таким образом, наблюдается:

-несоблюдение структурным подразделением принятого в учетной политике организации варианта определения выручки от реализации (в соответствии с ПБУ 1/2008);

-организация не корректно использует счета (в соответствии с ПС и инструкцией по его применению), не указаны субсчета.

Характер нарушения:

В соответствии с ПБУ 1/2008 «учетная политика организации» п.9 п.п.1 «Способы ведения учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года , следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на самостоятельный баланс), не зависимо от места нахождения.

В соответствии с планом счетов:

-«Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосявзанных организаций, о деятельности которой составляют сводную бухгалтерскую отчетность, ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

-По дебету 44 Расходы на продажу накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи»

-Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кредитуется в корреспонденции и со счетами учета денежных средств

Из-за некорректного использования бухгалтерских счетов возникло искажение финансовых результатов бухгалтерского учета, в нашем случае бухгалтерская отчетность за 9 месяцев. В связи с этим необходимо внести изменения в бухгалтерскую отчетность:

Актив баланса:

(сч. 45) стр. 210 уменьшится на 24000 руб.

(сч. 62) стр. 240 увеличится на 36500 руб.

валюта баланса стр. 300 увеличится на 12500 руб.

Пассив баланса:

Валюта баланса стр. 700 увеличится на 12500 руб.

Ситуационная задача № 2

В ходе проверки правильности отнесения затрат на себестоимость продукции аудитор обнаружил факт искажения себестоимости продукции вследствие не обоснованного включения в себестоимость консультационных услуг .

Данные для выполнения задачи

1. Организация осуществляет производственную деятельность. В отчетном году приобретено новое оборудование; материалы для нужд производства; акции ОАО «Рассвет», которые затем были реализованы.

2. Организацией были оплачены консультационные услуги:

- аудиторской фирмы, согласно договора на консультационное обслуживание сроком на три месяца;

- поставщиков оборудования, согласно договора на оказание консультационных услуг по вопросам технических и эксплуатационных характеристик приобретенного организацией оборудования;

- поставщиков материалов за услуги по обзору рынка материалов с определенными характеристиками и сравнению цен поставщиков таких материалов;

- специалиста по ценным бумагам за консультацию по вопросам котировок акций и перспектив развития фондового рынка.

3. Отражение ситуации в бухгалтерском учете.

Таблица 2 Выписка из журнала хозяйственных операций

№	Содержание операции	Проводка	Сумма, руб.
1	Оплачено за приобретенное оборудование (в/б от 16.01) 2. Оприходовано оборудование (накладная) 3. Оборудование введено в эксплуатацию (акт передачи от 2.02) 4. Оплачены материалы (в/б от 10.09) 5. Оприходованы материалы (накладная) 6. Отражен НДС по приобретенным оборудованию и материалам 7. Оплачено за консультационные услуги: -поставщикам оборудования (в/б от 26.01) -аудиторской фирме (в/б от 8.04) -поставщикам материалов (в/б от 15.09) 8. Списаны расходы на консультационные услуги (накладная, счет-фактура) 9. Отражен НДС, оплаченный в консультационных услугах (счета-фактуры) 10. Оплачено за консультацию специалисту по ценным бумагам (РКО от 18.10) 11. Приобретены акции (в/б от 24.10) 12. Реализованы приобретенные акции (в/б от 6.12) 13. Списана учетная стоимость акций 14. Финансовый результат от реализации акций (стр.12-стр.13) 15. Начислен налог на прибыль с реализации акций (стр.14 * ст. налога)	Д60 К51 Д08 К60 Д01 К08 Д60 К51 Д10 К60 Д19 К60 Д68 К19 Д76 К 51 Д76 К51 Д60 К51 Д26К60,76 Д19 К60,76 Д68 К19 Д26 К50 Д58 К51 Д62 К91 Д51 К62 Д91 К58 Д91 К99	144550 122500 122500 12508 10600 23958 10600 22400 76000 92373 16627 2500 17000 28500 17000 11500 2415

Решение

В данной ситуации аудитором используются следующие нормативные документы:

НК РФ

ГК РФ

Федеральный закон «О бухгалтерском учете»

ПБУ 1/08

ПБУ 9/99

План счетов бухгалтерского учета

Положение по ведению бухучета и бухгалтерской отчетности в РФ, от 29 июля 1998 года.

ПБУ 6/01 «Учет основных средств»

ПБУ 5/01 «Учет МПЗ»

ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»

По данным задачи видно, что организация непрерывно учитывает затраты на консультационные услуги, имеющие конкретную целевую направленность.

Предприятие в нарушение пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет МПЗ» и Приказа Минфина РФ №94 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению» от 31.10.2000 г., включило расходы на консультационные услуги в себестоимость продукции, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на имущество и занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В пункте 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» сказано, что «Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление ОС являются: «… суммы, выплачиваемые организацией за информационные и консультационные услуги связанные с приобретением ОС.»

Таким образом, все затраты, связанные с приобретением объекта ОС, в том числе плата за консультационные услуги, подлежат включению в состав капитальных вложений на счет 08 «Капитальные вложения» с последующим отнесением их на себестоимость продукции через амортизацию ОС. В целях налогообложения согласно ст. 257 НК РФ также все расходы на приобретение объектов амортизируемого имущества включаются в их первоначальную стоимость.

В соответствии с пунктами 5 и 6 ПБУ 5/01 «Учет МПЗ»:

«Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости»

В соответствии с п. 8 и 9 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»

«Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости»

Для целей налогообложения в стоимость МПЗ также включаются все затраты, связанные с их приобретением (ст. 254 НК РФ).