Организация бухгалтерского учета нематериальных активов в ООО "START"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Понятие «нематериальные активы» используется в отечественной хозяйственной практике с начала девяностых годов XX века, что связано с развитием так называемых высоких технологий, а также с необходимостью обособления в учете некоторых видов имущества, не имеющих выраженной материально-вещественной формы и в то же время широко применяемых в производственной, управленческой и торговой деятельности организаций.

В течение последних лет велась целенаправленная работа по совершенствованию законодательства, регулирующего гражданский оборот этого вида имущества, а также нормативной базы, устанавливающей бухгалтерский учет объектов нематериальных активов.

В 2008 году этот процесс можно считать завершенным: вступила в силу часть четвертая Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), а Минфином России приказом №153 от 27.12.2007 года была утверждена новая редакция Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 14/2007), регулирующего учет объектов нематериальных активов.

Нематериальные активы всегда вызывали много вопросов и сомнений. И это потому, что с такими активами нельзя обращаться так же, как с вещами. Хотя эти активы и являются составной частью предприятия как имущественного комплекса, их использование в хозяйственной деятельности предприятий любого профиля отличается от эксплуатации, например, зданий, машин, оборудования и другого имущества. Ведь нематериальные активы выражены не только в бухгалтерских, но и в юридических документах. Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что нематериальные активы общепризнанны в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий. Достаточно сказать, что именно по этой причине среди функционирующих в настоящее время более тридцати Международных стандартов по бухгалтерскому учету отсутствует стандарт, специально посвященный нематериальным активам.

Цель работы - рассмотрение действующей практики учета нематериальных активов в организации и разработка мероприятий по совершенствованию.

Задачи:

1) изучить нормативно-правовую базу по учету НМА (нематериальных активов).

2) раскрыть теоретические аспекты учета НМА.

3) дать правовую и экономическую характеристику организации.

4) рассмотреть действующую организацию учета НМА на ООО «START».

5) выявить недостатки и предложить мероприятия по совершенствованию.

Источниками информации при написании работы послужили: труды отечественных и зарубежных специалистов, законодательные акты РФ, бухгалтерская отчетность организации.

Объект исследования: Общество с ограниченной ответственностью «START».

1. Теоретические основы бухгалтерского учета нематериальных активов

1.1 Понятие и классификация объектов нематериальных активов

Объекты НМА являются одним из видов имущества, которое может использоваться хозяйствующими субъектами при осуществлении предпринимательской деятельности.

В составе объектов НМА, как правило, учитываются объекты интеллектуальной собственности, которые представляют собой права на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 нематериальные активы - это часть имущества организации, которая характеризуется следующими признаками при их одновременном соблюдении:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации). Иными словами, для того чтобы объекты могли быть учтены в составе НМА, необходимо, чтобы их стоимость могла быть перенесена на себестоимость продукции (работ, услуг), управленческие или коммерческие расходы посредством начисления амортизации или иным образом;

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации, а именно: патенты; свидетельства; другие охранные документы; договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; документы подтверждающие переход исключительного права без договора и т.д.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее контроль над объектом). Договоры, не содержащие такого условия, должны быть перезаключены (либо к ним должны быть заключены дополнительные соглашения). Фактически данное требование является продолжением условия, указанного в предыдущем абзаце, - производственная или управленческая деятельность осуществляется в рамках предпринимательской деятельности, основной целью которой является получение прибыли. Требование о наличии надлежаще оформленных документов представляется абсолютно очевидным. Более того, большая часть договоров по передаче прав использования объектов интеллектуальной собственности предполагает их регистрацию. В противном случае ставится под сомнение правомерность отнесения соответствующего права к категории объектов НМА и, следовательно, правомерность начисления амортизации и отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций, связанных с движением таких объектов и формированием бухгалтерской и налоговой прибыли;

- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов. Применительно к объектам НМА это может также означать возможность использования отдельных объектов в различных подразделениях организации независимо от использования других объектов основных средств (вычислительной, оргтехники и т.д.) и иного имущества организации. Минфином России неоднократно разъяснялось, что основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Так как чаще всего объекты НМА представляют собой права пользования отдельными объектами интеллектуальной собственности, заключение соответствующих договоров на срок менее одного года вряд ли можно считать целесообразным и возможным. В то же время именно срок полезной эксплуатации позволяет отнести объекты НМА к категории внеоборотных активов и установить порядок перенесения суммарного размера осуществленных расходов посредством начисления амортизации;

- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Данное обстоятельство не означает, что активы, изначально оприходованные как нематериальные, не могут быть впоследствии перепроданы. Речь идет именно о первоначальной цели осуществления расходов по приобретению или созданию объектов НМА - для продажи другим субъектам предпринимательской деятельности без использования у организации-продавца;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена. Данное условие является новым, но стандартным для всех видов активов, используемых в предпринимательской деятельности. Данное требование может быть актуальным в случае, если право на объекты интеллектуальной собственности переходит по основаниям, отличным от договора купли-продажи или передачи во временное пользование или владение (внесение в уставный капитал, по договору дарения, мены и т.д.);

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы. Это условие отличает объекты НМА от других видов внеоборотных активов и означает, в частности, невозможность физического износа данной группы имущества.

Пунктом 2 ПБУ 14/2007 специально оговорено, что действие данного Положения не распространяется на некоторые виды имущества, а следовательно, это имущество не может быть отнесено к объектам НМА. К числу таких объектов относятся:

- не давшие положительного результата, а также не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР);

- материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных;

- средства индивидуализации, приравненные к материальным носителям;

- финансовые вложения.

В ст. 1225 ГК РФ приведен полный перечень объектов НМА, в который входят: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ); базы данных; исполнения; фонограммы; сообщение в эфир или по кабелю радио или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания); изобретения; полезные модели; промышленные образцы; селекционные достижения; топологии интегральных микросхем; секреты производства (ноу-хау); фирменные наименования; товарные знаки и знаки обслуживания; наименования мест происхождения товаров; коммерческие обозначения.

На результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) устанавливаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом, а в случаях, предусмотренных ГК РФ, - также личные неимущественные права и иные права (право следования, право доступа и т.д.).

Интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации.

Переход права собственности на вещь не влечет перехода или предоставления интеллектуальных прав на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, выраженные в этой вещи, за исключением случая отчуждения оригинала произведения его собственником, обладающим исключительным правом на произведение, но не являющимся автором произведения (при этом исключительное право на произведение переходит к приобретателю оригинала произведения, если договором не предусмотрено иное).

Особенности правового регулирования конкретных видов объектов интеллектуальной собственности (объектов НМА) установлены отдельными статьями части четвертой ГК РФ.

Все объекты интеллектуальной деятельности можно подразделить на семь групп:

1) объекты, права на которые являются авторскими правами;

2) объекты, права на которые являются смежными;

3) патентные права;

4) права на селекционные достижения;

5) права на топологии интегральных микросхем;

6) права на секреты производства (ноу-хау);

7) средства индивидуализации.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

В соответствии с п. 5 ПБУ 14/2007единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный объект, которым признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.

В качестве инвентарного объекта НМА может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Особенности правового регулирования использования результата интеллектуальной деятельности в составе сложного объекта установлены ст. 1240 ГК РФ. В ней определено, что лицо, организовавшее создание сложного объекта, включающего несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности, приобретает право использования вышеуказанных результатов на основании договора об отчуждении исключительного права или лицензионных договоров, заключаемых таким лицом с обладателями исключительных прав на соответствующие результаты данной деятельности.

Если договоры заключаются с каждым обладателем прав на результаты деятельности, составляющие сложный объект, единицей учета будет право, предоставленное по каждому договору.

Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на активном счете 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация НМА», 19-2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным НМА», 91 «Прочие доходы и расходы».

1.2 Оценка объектов нематериальных активов

Оценка НМА, так же как и основных средств, зависит от того, для каких целей они оцениваются. В бухгалтерском учете применяются два вида оценки нематериальных активов: оценка по первоначальной стоимости и оценка по остаточной стоимости.

Первоначальная стоимость нематериальных активов - стоимость нематериальных активов при их принятии к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость нематериальных активов - первоначальная стоимость нематериальных активов за минусом начисленной амортизации.

По остаточной стоимости НМА отражаются в бухгалтерском балансе. Согласно ПБУ 14/2007 при поступлении нематериальных активов в организацию их оценка производится по первоначальной стоимости.

В соответствии с нормами отдельных пунктов ПБУ 14/2007 фактическими расходами на приобретение НМА могут быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретение НМА;

- регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением исключительных прав правообладателя;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта НМА;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект НМА;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА.

При приобретении НМА могут возникать дополнительные расходы на их приведение в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость НМА.

В состав фактических расходов на создание, изготовление объектов НМА силами организации включаются: стоимость израсходованных материальных ресурсов, оплата труда, стоимость услуг сторонних организаций по контрагентским договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств и т.д.

При формировании первоначальной стоимости объектов НМА, приобретаемых на стороне или создаваемых силами организации, не могут быть учтены следующие виды расходов:

- возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ;

- общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

- расходы на НИОКР в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание НМА, за исключением случаев, когда актив, фактическая стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

Из норм ПБУ 14/2007 следует, что при определенных условиях (безвозмездное получение, получение по договору дарения и т.д.) возникает необходимость определения рыночной стоимости объектов НМА.

При оценке рыночной стоимости интеллектуальной собственности оценщик обязан использовать (или обосновать отказ от использования) доходный, сравнительный и затратный подходы к оценке. Оценщик вправе самостоятельно определять в рамках каждого из подходов конкретные методы оценки. При этом учитываются объем и достоверность рыночной информации, доступной для использования того или иного метода.

Использование доходного подхода осуществляется при условии возможности получения доходов от использования интеллектуальной собственности, которым является разница за определенный период времени между денежными поступлениями и денежными выплатами, получаемая правообладателем за предоставленное право использования интеллектуальной собственности.

Рыночная стоимость интеллектуальной собственности определяется при использовании доходного подхода путем дисконтирования или капитализации денежных потоков от использования интеллектуальной собственности.

При этом под дисконтированием понимается процесс приведения всех будущих денежных потоков от использования интеллектуальной собственности к дате проведения оценки по определенной оценщиком ставке дисконтирования.

Под капитализацией понимается определение на дату проведения оценки стоимости всех будущих равных между собой или изменяющихся с одинаковым темпом величин денежных потоков от использования интеллектуальной собственности за равные периоды времени. Расчет рыночной стоимости интеллектуальной собственности производится путем деления величины денежного потока от использования интеллектуальной собственности за первый после даты проведения оценки период на определенную оценщиком соответствующую ставку капитализации.

Сравнительный подход используется организациями при наличии достоверной и доступной информации о ценах аналогов объекта оценки и действительных условиях сделок с ними. При этом может использоваться информация о ценах сделок, предложений и спроса.

Определение рыночной стоимости интеллектуальной собственности с использованием сравнительного подхода осуществляется путем корректировки цен аналогов, сглаживающей их отличие от оцениваемой интеллектуальной собственности.

Затратный подход применяется при наличии возможности восстановления или замещения объекта оценки и заключается в определении затрат, необходимых для восстановления или замещения объекта оценки с учетом его износа.

В соответствии с п. 16 ПБУ 14/2007 изменение фактической стоимости НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения НМА.

Общие требования к проведению переоценки объектов НМА аналогичны требованиям к проведению переоценки объектов основных средств:

- переоценка может проводиться не чаще одного раза в год;

- текущая рыночная стоимость объектов НМА определяется исключительно по данным активного рынка вышеуказанных НМА;

- при принятии решения о переоценке НМА, входящих в однородную группу, организациям следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости;

- переоценка производится путем пересчета их остаточной стоимости, т.е. отдельно переоцениваются первоначальная стоимость объектов и сумм амортизации, начисленной до момента переоценки;

- результаты переоценки принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года;

- результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.

Пунктами 20 и 21 ПБУ 14/2007 допускается существование параллельно двух схем бухгалтерских проводок: по одной из них результаты переоценки отражаются на счете 83; а по второй - на счете 84.

При выбытии НМА сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

1.3 Нормативное регулирование бухгалтерского учета нематериальных активов

В процессе ведения бухгалтерского учета для грамотного правового отражения в учете нематериальных активов необходимо быть ознакомленным со следующими нормативными документами:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II.

3. Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007). Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 декабря 2007 г. N 153н.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н.

5. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 1 июля 1995 г. №661, в ред. Постановления Правительства РФ от 22.11.96 N 1387.

6. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. №49.

7. О годовой бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. №97. Приложения 1, 2 к приказу Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. №97, в ред. Приказов Минфина РФ от 03.02.97 N 8, от 21.11.97 N 81н, от 20.10.98 N 47н.

8. О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Инструкция Государственной налоговой службы РФ от 11 октября 1995 г. №39, в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 1 от 23.01.96; N 2 от 14.03.96; N 3 от 22.08.96; N 4 от 12.03.97; N 5, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 29.12.97 N АП-3-03/252; N 6, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 07.08.98 N БФ-3-03/170; дополнения N 7, внесенного Приказом МНС РФ от 19.07.99 N АП-3-03/226, с изм., внесенными решениями Верховного Суда РФ от 07.02.1997, от 14.07.1999 N ГКПИ 99-428, от 04.04.2000 N ГКПИ 2000-176, от 04.08.2000 N ГКПИ 00-417.

9. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций. Инструкция Государственной налоговой службы РФ от 10 августа 1995 г. №37, в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 1 от 22.01.96, N 2 от 12.02.96, N 3 от 18.03.97, N 4, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 25.08.98 N БФ-3-02/210; N 5, внесенных Приказом МНС РФ от 06.07.99 N АП-3-02/204

10. Патентный закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г. №3517, в ред. Федеральных законов от 07.02.2003 N 22-ФЗ, от 02.02.2006 N 19-ФЗ, с изм., внесенными Федеральными законами от 27.12.2000 N 150-ФЗ, от 30.12.2001 N 194-ФЗ, от 24.12.2002 N 176-ФЗ.

11. О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров Российской Федерации. Закон Российской Федерации от 11 декабря 2002 года N 166-ФЗ.

12. О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных. Закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г. №3523-1, в ред. Федеральных законов от 24.12.2002 N 177-ФЗ, от 02.11.2004 N 127-ФЗ, от 02.02.2006 N 19-ФЗ.

13. О правовой охране топологий интегральных микросхем. Закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г. №3526-1, в ред. Федеральных законов от 09.07.2002 N 82-ФЗ, от 02.11.2004 N 127-ФЗ, от 02.02.2006 N 19-ФЗ.

14. Об авторском праве и смежных правах. Закон Российской Федерации от 9 июля 1993 г. №5351-1, в ред. Федеральных законов от 19.07.1995 N 110-ФЗ, от 20.07.2004 N 72-ФЗ.

15. Земельный кодекс Российской Федерации от 25 октября 2001 года N 136-ФЗ.

16. О недрах Российской Федерации. Закон Российской Федерации от 21 февраля 1992 г. 2395-1 (с изменениями и дополнениями).

17. О приведении земельного законодательства Российской Федерации в соответствие с Конституцией Российской Федерации. Указ Президента Российской Федерации от 24 декабря 1993 г. №2287.

Также обязательным для предприятий, использующих НМА, является следование учетной политике в части этих объектов учета (в частности, срок полезного использования, порядок начисления амортизации).

2. Организация бухгалтерского учета нематериальных активов в ООО «START»

2.1 Краткая характеристика организации

Объектом исследования является деятельность Общества с ограниченной ответственностью «START». Сокращенное фирменное наименование общества - ООО «START». Общество является юридическим лицом и действует на основании устава и законодательства РФ. Общество образовалось в 2001 году на основании решения учредителей.

Общество обладает обособленным имуществом на праве собственности, имеет самостоятельный баланс, расчетные и иные счета в отечественных и зарубежных банках, в том числе валютный счет, имеет эмблему печать и штамп со своим наименованием, товарный знак. Общество самостоятельно осуществляет свою хозяйственную и иную деятельность на основании договоров или других форм обязательств и свободно в выборе их предмета. Основной целью общества является предпринимательская деятельность участников общества для извлечения прибыли, а также удовлетворение потребностей граждан, предприятий, учреждений и организаций в услугах, работах и товарах. Для достижения поставленных целей общество в установленном законодательством порядке осуществляет следующие виды деятельности:

- ремонтные, строительно-монтажные, электромонтажные, сантехнические, пусконаладочные работы, услуги по механизации и транспорту;

- проектные работы; производство и продажа строительной продукции и изделий;

- посредническая деятельность;

- заключение договоров подряда, прямые и другие договоры; торгово-закупочная деятельность;

- организует сбор средств, ресурсов от любых заказчиков (застройщиков) для осуществления строительства объектов социальной сферы производственного назначения, иных сооружений, устройств, сетей, инфраструктуры и т.д., в том числе для предпринимателей, фермерских хозяйств, индивидуальных застройщиков;

- осуществляет продажу готовых объемов, в том числе индивидуальных и жилых домов и квартир;

- осуществляет торгово-посредническую и иную деятельность.

В состав экономических служб предприятия входят: планово - экономический отдел; отдел бухгалтерского учета и контроля; отдел снабжения; отдел маркетинга.

2.2 Особенности учета нематериальных активов в организации

На нематериальные активы, поступающие в организацию, необходимо получать расчетные документы (платежные поручения, счета-фактуры и др.), которые служат основанием для их принятия к бухгалтерскому учету.

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются:

- акт приемки приобретенного объекта в состав НМА;

- счет и счет-фактура на приобретаемый объект НМА;

- документы (счета, счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с приобретением объектов НМА и приведением их в состояние, пригодное для использования;

- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате объекта НМА и всех расходов, связанных с их приобретением;

- карточка учета нематериальных активов формы №НМА-1. Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на активном счете 04 «Нематериальные активы».

Всякое поступление нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным и предназначен для накапливания и суммирования затрат по поступающим нематериальным активам.

Затраты, связанные с приобретением нематериальных активов за плату, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов»), относятся на дебет счета 04 «Нематериальные активы».

ООО «START» приобрело право на базу данных. Договорная стоимость приобретенного объекта нематериальных активов - 236 тыс. руб. (включая НДС). Расходы по установке и адаптации базы данных составили 3,9 тыс. руб. (в том числе плата работников - 3 тыс. руб., начисления на заработную плату - 0,9 тыс. руб.). Оплачены консультационные услуги - 11,8 тыс. руб. (включая НДС). Уплачена государственная пошлина за регистрацию договора о передаче исключительных прав на базу данных - 0,675 тыс. руб.

В бухгалтерском учете были оформлены следующие проводки:

Д-т 08 К-т 60 - 200 тыс. руб. - на сумму договорной стоимости базы данных;

Д-т 19, субсчет «Налоги на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам», К-т 60 - 36 тыс. руб. - на сумму НДС по стоимости приобретенной базы данных;

Д-т 08 К-т 70 - 3 тыс. руб. - на сумму заработной платы работников, занятых установкой и адаптацией базы данных;

Д-т 08 К-т 69 - 0,9 тыс. руб. - на сумму начислений на заработную плату (единый социальный налог и взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ));

Д-т 08 К-т 60 - 10 тыс. руб. - на сумму стоимости консультационных услуг;

Д-т 19 К-т 60 - 1,8 тыс. руб. - на сумму НДС пор стоимости консультационных услуг;

Д-т 08 К-т 68 - 0, 675 тыс. руб. - на сумму государственной пошлины;

Д-т 04 К-т 08 - 214, 575 тыс. руб. - на сумму первоначальной стоимости приобретенного объекта нематериальных активов.

Поступления НМА в ООО «START»

№	№ по док-ту	Поставщик	Дата поступления	Наименование НМА
1	23	Союз	6.02.05	Программа для ЭВМ
2	34	Золотое Руно	01.09.05	Топология интегральных микросхем
3	45	Маргарита	15.12.05	Лицензия
4	67	Милена	02.02.06	Патент на изобретение
5	88	Александр и К	01.07.06	Знак обслуживания

Журнал поступления НМА в ООО «START»

№НМА по док-ту	Наименование НМА	Стоимость (тыс. руб.)
23	Программа для ЭВМ	23059
34	Топология интегральных микросхем	56044
45	Лицензия	33450
67	Патент на изобретение	22345
88	Знак обслуживания	12345

2.3 Начисление амортизации и выбытие нематериальных активов

Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. Экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называется амортизацией.

Начисление амортизационных отчислений по объектам НМА начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. Начисление амортизации производится до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Нематериальные активы ООО «START»

№ п/п	Наименование	Кол-во, шт.	Первоначальная стоимость, руб.	Норма амортизации, %	Амортизационные отчисления, руб.	Остаточная стоимость, руб.
НМА:
1.	Лицензия	1	20 000	10	2 000	18 000
2.	Регистрация предпр.	1	10 000	10	1 000	9 000
Организационные расходы:
3.	СЭС-договор	1	10 000	100	10 000	0
4.	Установка пож.-охран. сигнал.	1	25 000	50	12 500	12 500
5.	Установка телефона	1	5 000	100	5 000	0
6.	Реклама- щиты	2	10 000	100	10 000	0
	ИТОГО:		80 000		40 500	39500

В течение срока полезного использования НМА начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации. Начисление амортизационных отчислений по объектам НМА прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Срок полезного использования объекта НМА определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету исходя из:

- срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;

- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

По НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).

С учетом изложенного организация может применять три способа определения срока полезного использования НМА.

Первый способ. Срок полезного использования НМА совпадает со сроком действия охранного документа (патента, свидетельства и т.п.) или лицензионного договора. В этом случае необходимо знать сроки действия патентов, свидетельств и других охранных документов, а также сроки действия лицензионных договоров (должны быть указаны в договоре).

Сроки действия ряда охранных документов

№ п/п	Охранный документ	Срок действия документа
1.	Патент на изобретение	20 лет
2.	Патент на промышленный образец	10 лет
3.	Свидетельство на полезную модель	5 лет
4.	Патент на селекционное достижение	30 лет
5.	Свидетельство на товарный знак	10 лет
6.	Свидетельство на право пользования наименованием места происхождения товара	10 лет

Второй способ. Организация самостоятельно определяет ожидаемый срок полезного использования, в течение которого она может получать экономические выгоды, и утверждает его приказом или распоряжением руководителя организации.

Третий способ. Организация не имеет возможности самостоятельно определить срок полезного использования объектов НМА. В этом случае нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).

Установлены следующие способы начисления амортизации нематериальных активов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Организация должна использовать для каждого объекта НМА только один из способов начисления амортизации, который определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия. При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта НМА. При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта нематериальных активов определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта НМА определяется как произведение остаточной стоимости объекта НМА и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Бухгалтерские проводки по начислению амортизации НМА

Операции	Дебет	Кредит
1. Начислена амортизация по объектам внеоборотных активов, используемых в основном производстве	20	05
2. Начислена амортизация по объектам внеоборотных активов, используемых во вспомогательном производстве	23	05
3. Начислена амортизация по общепроизводственным объектам внеоборотных активов	25	05
4. Начислена амортизация по общехозяйственным объектам внеоборотных активов	26	05
5. Начислена амортизация по объектам внеоборотных активов, относящихся к торговой и снабженческо-сбытовой деятельности	44	05
6. Начислена амортизация по нематериальным активам, права на использование которых предоставлены другим организациям: 1) если это является предметом деятельности организации 2) если это не является предметом деятельности организации	20 91-2	05 05
7. Списана накопленная амортизация по выбывшим объектам нематериальных активов	05	04

Стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

В ООО «START» прекращено использование программы для ЭВМ по причине ее полного морального износа и вследствие появления новой программы с аналогичными функциями и несовместимости нового прикладного программного обеспечения с ранее использовавшейся программой. Исключительное право на использование программы было приобретено сроком на три года за 108 тыс. руб. Фактически программа использовалась в течение 25 месяцев.

При списании программы в бухгалтерском учете оформлены следующие проводки:

Д-т 05 К-т 04 - 75 тыс. руб. (108 тыс. руб.: 36 мес. * 25 мес.) - на сумму начисленной амортизации;

Д-т 91 К-т 04 - 33 тыс. руб. - на сумму недоамортизированной части выбывшего объекта нематериальных активов.

ООО «START» продало НМА. При продаже нематериальных активов организация решает вопрос определения его продажной (рыночной) стоимости. Продажная стоимость может быть определена в договоре по соглашению сторон или с привлечением независимого эксперта (оценщика). Привлечение оценщика желательно при оценке объектов авторского права, НИОКР и т. п. Процесс оценки состоит в анализе основных и смежных областей применения актива, определении аналогов продукции, выпускаемой на базе этого актива, и др. При этом делаются следующие записи:

Продажа НМА ООО «START»

Операция	Дебет	Кредит	Сумма (тыс. руб.)
списывается учетная стоимость актива	48	04	450
списывается сумма начисленной амортизации	05	48	120
отражается задолженность бюджету по НДС или, на сумму НДС, если расчеты с бюджетом осуществляются по мере оплаты	48 48	68 76	20

Порядок определения НДС зависит от вида нематериального актива. Так, при продаже актива, созданного в организации, его размер определяется по установленной ставке от суммы разницы между выручкой и учетной стоимостью актива (фактической себестоимостью производства актива с учетом НДС). Этот порядок относится также к купленным ранее квартирам, построенным в порядке долевого участия в строительстве. При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит
отражается выручка в размере продажной стоимости актива	76	48
отражается финансовый результат от продажи актива	48 (80	80 (48)
отражается погашение задолженности по мере получения денежных средств или в обмен на другие активы	51	76

Списание объектов нематериальных активов вследствие непригодности. При списании нематериальных активов по истечении срока их использования делаются следующие записи:

Списание объектов НМА ООО «START»

Операция	Дебет	Кредит
списывается учетная стоимость актива	48	04
списывается сумма начисленной амортизации по данному активу	05	48
отражается неамортизированная часть стоимости актива	80	48

При передаче организацией имущественных прав пользования нематериальными активами на платежи, установленные за пользование этими правами, делаются следующие записи:

Передача ООО «START» имущественных прав

Операция	Дебет	Кредит
отражается доход, причитающийся к получению, за минусом НДС от его обшей суммы	76	80
отражается сумма НДС от дохода	76	68
отражается операция по погашению задолженности за пользование правом	51	76

Следует иметь в виду, что если получатель платежей является организацией-нерезидентом, который не состоит на учете в налоговом органе России, налоги от его выручки уплачивает организация-резидент. При этом делаются следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит
отражается сумма налогов от выручки	76	68
перечислены налоги в бюджет	68	51

Передача НМА в качестве вклада в уставный капитал другой организации. При передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал другой организации делаются следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит
списывается учетная стоимость актива	48	04
списывается сумма начисленной амортизации	05	48
отражается вклад в размере, установленном договором	06	48
отражается финансовый результат от передачи актива	48 (88)	80 (48)
отражается восстановление задолженности бюджету по НДС в сумме, определенной в установленном порядке, за минусом суммы НДС, приходящейся на срок использования актива в производстве	88	68
отражается доход по вкладу, причитающийся к получению	76	80

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций, когда договорная стоимость превышает балансовую стоимость активов, сумму превышения может отражаться по кредиту счета 83 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 48. По мере начисления доходов по вкладу сумму превышения равными частями в срок, установленный учредительными документами, списывают с дебета счета 83 в кредит счета 80.

Безвозмездная передача нематериальных активов. При безвозмездной передаче нематериального актива делаются следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит
списывается учетная стоимость актива	48	04
списывается сумма начисленной амортизации	05	48
отражается задолженность бюджету по НДС	48	68
списывается остаточная стоимость актива за счет собственных средств организации	88	48

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.

Основными документами, подтверждающими продажу объектов НМА и служащими основой для отражения в бухгалтерском учете, являются:

- договор уступки (с 1 января 2008 г. - договор отчуждения) объекта НМА;

- счет-фактура на проданный объект НМА;

- акт выбытия объекта НМА;

- карточка учета нематериальных активов формы №НМА-1 с указанием причины выбытия объекта НМА.

По окончании процедуры выбытия объекта НМА его остаточная стоимость, выявленная на счете 04 «Нематериальные активы», списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы»).

Поступления от продажи нематериальных активов относятся к прочим доходам и отражаются по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).

3. Направления совершенствования бухгалтерского учета нематериальных активов в ООО «START»

3.1 Повышение эффективности использования нематериальных активов

Самое благополучное состояние предприятия останется в прошлом как временное явление, если постоянно не заботиться о создании предпосылок для расширения и усиления его позиций в будущем. Далее будут рассматриваться возможные способы повышения эффективности использования НМА.

Практика многих предприятий показывает, что все успешные мероприятия и проекты всегда осуществляются только при мобилизации усилий и тесном взаимодействии всех или большинства служб и подразделений. Чтобы не загубить огромные возможности получения экономических выгод от использования НМА, ни в коем случае не надо создавать какой-либо особый отдел по их эксплуатации.

Если предприятие стремится быть рентабельным, оно должно постоянно улучшать выпускаемую продукцию. Если этого не делать, то другие фирмы будут захватывать большую часть рынка, предлагая потребителям более совершенную продукцию. Изобретение новых конструкций, материалов или методов обработки может сделать устаревшей продукцию, считавшуюся накануне вполне современной. Непрерывное проведение исследований и разработок дает возможность быть на равном уровне с конкурентами.

Если один из видов продукции перестает быть рентабельным, то потери перекрываются прибылью, получаемой от другого продукта. Служба исследований и разработок должна постоянно разрабатывать новые виды продукции, чтобы доказать свою полезность в данной области. Все новые виды продукции должны быть разработаны, их преимущества просчитаны и оценены прежде, чем будет начато их производство.

Результаты всех собственных исследований и разработок, а также информация о положении в отрасли и у ближайших конкурентов должны тщательно анализироваться для ориентирования в тенденциях технического прогресса и выработки эффективных направлений дальнейших исследований. Полнота информации позволяет правильно оценить наиболее выгодный вариант решения между проведением собственных исследований и приобретением лицензии на готовое техническое новшество.

Работники научно-технической службы должны хорошо знать возможности, технологию и организацию производства, какие изделия, каким образом и с какими затратами можно изготовить в этих условиях. Они также должны представлять, как можно усовершенствовать производство.

Руководство предприятия должно понимать, что многие элементы специальной информации, связанной с основной коммерческой деятельностью, необходимо охранять от несанкционированного распространения. Чем более успешно предприятие и сем совершеннее и конкурентоспособнее производимая продукция, тем большую ценность для конкурентов представляют любые сведения о ней.

В настоящее время можно также применить следующие подходы для планирования будущей экономической эффективности НМА:

- на основе однопериодного дисконтирования прогнозирующей прибыли будущих лет;

- то же, но с условным разделением общего плана на ряд самостоятельных этапов, выполняемых только с учетом результата предыдущего;

- на основе применения переменной во времени ставки дисконтирования.

3.2 Мероприятия по совершенствованию бухгалтерского учета нематериальных активов

нематериальный актив учет амортизация

При ведении бухгалтерского учета возникает много разногласий и споров с налоговым учетом, поэтому возникает идея как бы объединить эти два вида учета в один, или упростить хотя бы процедуру исчисления налога на прибыль.

Задачей налогового учета, является, как можно больше изъять прибыли у предприятий, а задачей бухгалтерского учета, формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении. Из определений мы видим, что сама суть и назначение этих видов учета различна, но в тоже время, если бухгалтерский учет формирует и предоставляет достоверную информацию о деятельности организации, то почему налоговый учет не может основываться на бухгалтерском учете, не изменяя его и не внося корректировки.

Получается, что бухгалтер делает двойную работу, на которую необходимы как время, так и знания, а в силу отсутствия того и другого, считаем необходимым в срочном порядке или каким-то образом находить компромиссы и объединить учет, или преобразовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы не приходилось где-то на клочках бумаги записывать "это не забыть убрать для налогового учета, это включить" и т.д.

Конкретным предложением на данный момент может быть признание налоговым учетом способа уменьшаемого остатка, для начисления амортизации по нематериальным активам.

Нематериальный актив является одним из тех объектов, у которых очень сильно развит моральный износ и объект за короткий период времени быстро устаревает, поэтому для его обновления необходимы средства и сразу в большом количестве, их может предоставить амортизация, начисленная по способу уменьшаемого остатка. Именно при этом способе распределение первоначальной стоимости происходит неравномерно, большая часть распределяется в первоначальном периоде.

Этот способ амортизации очень выгоден, но в силу того, что налоговый учет не признает этот способ, и бухгалтеру приходиться для налогового учета делать перерасчет, а если у предприятия не один такой объект, то на это уходит много времени, и поэтому чтобы не тратить время на предприятиях очень редко применяют этот способ начисления амортизации, в основном все останавливаются на линейном способе начисления амортизации.

Получается, что налоговый учет мешает ведению бухгалтерского учета, так как это необходимо.

Вторым конкретным предложением будет признание лицензий как нематериальный актив. Лицензия обладает одним из важных свойств нематериальных активов - приносить доход, потому - что, не имея лицензии, предприятие не может осуществлять те или иные виды деятельности (торговля отдельными видами товара), то становится очевидным, что учитывать их необходимо либо в составе нематериальных активов, либо на одном из счетов материальных активов. Лицензии не дают исключительных прав, как того требует законодательство, но можно же сделать исключение или включить как отдельный перечень.

В международных стандартах самым главным является способность приносить экономическую выгоду, а раз мы пытаемся переходить на их стандарты, то необходимо вносить корректировки в регулирующие документы.

Общей рекомендацией может быть разработка специальных форм первичного учета объектов нематериальных активов.

Заключение

В заключение к данной работе можно сделать вывод, что учет нематериальных активов в нашей стране получают все большее развитие, прежде всего потому, что появилось положение, непосредственно регулирующее учет нематериальных активов, во- вторых прогресс и наука не стоят на месте и новые изобретения требуют своего учета.

В данной курсовой работе были рассмотрены круг вопросов, связанных с организацией ведения учета нематериальных активов. В первой главе работы была рассмотрена классификация нематериальных активов, даны определения основным видам нематериальных активов и обозначены проблемы учета объектов нематериальных активов.

Во второй главе была представлена организация учета на предприятии ООО «START» и основные характеристики.

В третьей главе были вынесены конкретные предложения по совершенствованию бухгалтерского учета.

В результате проделанной работы можно сделать следующие выводы:

- для учета нематериальных активов вследствие их разнообразия по составу и назначению имеет значение их классификация, исходя из которой и составляется отчетность о наличии и движении нематериальных активов, отсюда, учет данного вида средств организуется в бухгалтерии по их видам, независимо от организационно-правовой формы собственности предприятия;