Облік товарів

Размещено на http://www.allbest.ru/

Облік товарів

1. Облік товарів

облік товар запас господарський

Товари -- матеріальні цінності, що придбані (одержані) і зберігаються підприємством з метою наступного продажу.

Облік товарів на підприємстві здійснюється на підставі П(С)БО 9 «Запаси».

Одиницею бухгалтерського обліку товарів, згідно з П(С)БО 9, є їхнє найменування або однорідна група (вид). Для обліку товарів на підставі нового Плану рахунків бухгалтерського обліку, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30. 11. 1999 р. № 291, використовують рахунок 28 «Товари», який належить до класу 2 рахунків «Запаси».

На рахунку 28 «Товари» ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. Цей рахунок використовують переважно збутові, торгові, заготівельні підприємства та підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах на цьому рахунку обліковують товари, придбані для продажу, або у випадках, коли вартість матеріальних цінностей, придбаних для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості власної готової продукції, а підлягає оплаті покупцями окремо.

Торгові, збутові підприємства на рахунку 28 ведуть також облік закупленої тари і тари власного виробництва (за винятком інвентарної тари для виробничих або господарських потреб, яку обліковують на рахунку 11 «Інші необоротні матеріальні активи» або 20 «Виробничі запаси»).

До рахунка 28 відкривають такі субрахунки:

281 «Товари на складі»;

282 «Товари в торгівлі»;

283 «Товари на комісії»;

284 «Тара під товарами»;

285 «Торгова націнка».

На дебеті субрахунків 281, 282, 283, 284 відображають збільшення товарів, тари та їхньої вартості, на кредиті -- зменшення.)

На субрахунку 281 «Товари на складі» обліковують рух і наявність товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, в овочесховищах, морозильниках та ін.

На субрахунку 282 «Товари в торгівлі» обліковують рух і наявність товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (в магазинах, кіосках, буфетах та ін.).

На субрахунку 283 «Товари на комісії» обліковують товари, передані на комісію за угодами комісії та іншими цивільно-правовими угодами, що не передбачають переходу права власності на ці товари до сплати їхньої вартості.

На субрахунку 284 «Тара під товарами» обліковують наявність та рух тари під товарами і порожньої тари. Торгові підприємства можуть вести облік тари за середніми обліковими цінами, що визначаються керівником підприємства за видами (групами) тари та цінами на тару. Різницю між ціною придбання та середніми обліковими цінами на тару відносять на субрахунок 285 «Торгова націнка».

На субрахунку 285 «Торгова націнка» торгові, збутові підприємства при здійсненні обліку товарів за цінами продажу відображають торгові націнки на товари -- різницю між купівельною вартістю і вартістю продажу (роздрібною) товарів. На кредиті субрахунка 285 відображають збільшення суми торгових націнок, на дебеті -- зменшення (списання). Списання за розрахунком суми торгової націнки на реалізовані товари відображають на дебеті субрахунка 285 і на кредиті субрахунків 281 і 282. До звітності включають згорнуте за всіма субрахунками сальдо рахунка 28.

Облік товарів, одержаних як внесок до статутного капіталу. Згідно з П(С)БО № 9 первісною вартістю товарів, внесених до статутного капіталу підприємства, є узгоджена засновниками (учасниками) підприємства їхня справедлива вартість.

Підставою для оприбуткування товарів є акт прийняття-передачі або накладні, якщо засновник є юридичною особою. Вартість запасів за накладною чи будь-яким іншим документом, що фіксує факт передачі, має відповідати оцінці власників (зазначеній у протоколі сумі).

Операцію внесення товарів до статутного капіталу відображають на зазначених нижче рахунках бухгалтерського обліку.

На суму внеску до статутного капіталу:

Дт 46 «Неоплачений капітал»;

Кт 40 «Статутний капітал».

При одержанні товарів як внеску до статутного капіталу:

Дт 281 «Товари на складі»;

Кт 46 «Неоплачений капітал».

Облік безоплатно одержанних товарів. За безоплатного одержання товарів, згідно з П(С)БО 9, первісною вартістю є їхня справедлива вартість. За відсутності іншої інформації справедливою вартістю можна вважати ціну, зазначену в документах (актах, накладних тощо) на передачу. На суму (з урахуванням ПДВ), зазначену в документах, збільшиться дохід підприємства. За безоплатного отримання товару підприємство має зробити таку проводку:

Дт 281 «Товари на складах»;

Кт 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів».

На суму безоплатно одержаного майна збільшиться і валовий дохід підприємства.

Облік придбання товарів за плату. Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів (товарів), придбаних за плату, дорівнює собівартості запасів, що складається з таких фактичних витрат:

-- суми, яку сплачують постачальнику (продавцю) згідно з угодою;

-- суми, яку сплачують за інформаційні, посередницькі та інші послуги у зв'язку з пошуками та придбанням запасів;

-- суми ввізного мита;

-- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству (зокрема, ПДВ, що сплачується при ввезенні на митну територію України товарів для використання у виробництві продукції, яка не є об'єктом оподаткування ПДВ або звільнена від ПДВ; акцизний збір та ін.);

-- витрат на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їх використання, у тому числі витрат, пов'язаних із страхуванням і ризиками транспортування запасів;

Облік придбання товарів в обмін на інші товари (активи). Таке придбання здійснюють двома способами:

-- обмін на подібні активи (товари);

-- обмін на неподібні активи (товари).

Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість одиниці товарів, придбаних у результаті обміну на подібні товари, дорівнює балансовій вартості переданих товарів. Якщо балансова вартість переданих товарів перевищує їх справедливу вартість, первісною вартістю отриманих товарів є їхня справедлива вартість. Різницю між балансовою і справедливою вартістю переданих товарів включають до витрат звітного періоду.

Первісна вартість товарів, придбаних в обмін (або частковий обмін) на неподібні товари, дорівнює справедливій вартості переданих товарів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, передану (отриману) в процесі обміну.

Таким чином, залежно від того, є обмінювані товари подібними чи неподібними активами, порядок відображення в обліку операцій з їх обміну різний.

Придбання товарів в обмін на подібні товари (активи). При обміні подібними активами балансова вартість отриманого активу прирівнюється до балансової вартості активу, що передається. Відповідно фінансовий результат такої операції не визначається.

Таким чином, за обміну подібними активами у бухгалтерському обліку не виникають ні доходи, ні витрати, однак у податковому обліку необхідно відобразити валові доходи і валові витрати, що виникають, виходячи з договірної ціни.

Товари на підприємство торгівлі надходять від постачальника на підставі договорів поставки або купівлі-продажу. Договір поставки (купівлі-продажу) є основним правовим документом, що визначає права та обов'язки постачальників і покупців. Він містить такі реквізити: найменування сторін, найменування та кількість товарів, ціни, строки поставки, порядок розрахунків.

Під час відвантаження товару постачальник виписує супровідний документ (товарно-транспортну накладну, рахунок-фактуру, накладну), на підставі якого здійснюється приймання товару за кількістю та якістю згідно з Інструкцією про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю від 15. 06. 1965 р. № П-6 та Інструкцією про порядок приймання за якістю від 25. 04. 1966 р. № П-7 (затверджені постановою Держарбітражу).

У бухгалтерському обліку порядок приймання товарів за кількістю та якістю тісно пов'язаний із моментом настання матеріальної відповідальності -- приймання товарів за кількістю матеріально відповідальною особою. Якщо вона збігається за часом з прийманням за якістю, то матеріальна відповідальність настає в повному обсязі. Матеріальна відповідальність настає в момент проставляння підпису і штампу матеріально відповідальною особою в супровідних документах.

Приймання товарів за кількістю та якістю не припиняється у разі відсутності транспортних і супровідних документів. У цьому випадку складають акт у двох примірниках про фактичну наявність товару і роблять позначку про відсутність документів. Один примірник акта надсилають постачальнику, а другий є підставою для оприбуткування товарів.

Для одержання товарів на складі постачальника матеріально відповідальній особі видають доручення. Бланки доручень є документами суворої звітності; облік їх одержання, зберігання та використання ведеться згідно з Інструкцією про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних доручень на одержання матеріальних цінностей, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 16. 05. 1996 р. № 99 (з урахуванням змін від 18. 10. 1996 р. № 226). Доручення оформляється на спеціальних типових позавідомчих формах бланків М-2. У дорученні в обов'язковому порядку ставить свій підпис особа, яка його одержала. Його також затверджують підписами керівника та головного бухгалтера підприємства-одержувача та засвідчують печаткою підприємства. Без цих підписів і печатки чи з незаповненими (повністю або частково) реквізитами доручення вважається недійсним. Незаповнені рядки доручення прокреслюються. Термін дії доручення не може перевищувати 10 днів.

Видача доручення на одержання цінностей, розрахунки за якими здійснюються в порядку планових платежів або доставка яких відбувається централізовано-кільцевими перевезеннями, допускається на календарний місяць. Таке доручення видається тільки посадовим особам, що працюють на підприємстві, або з дозволу керівника підприємства працівникові іншого підприємства, якщо воно видало йому доручення на одержання подібних цінностей у тій самій кількості.

2. Облік виробничих запасів

Під виробничими запасами розуміють активи, які використовуються для подальшого продажу, споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Велике значення для обліку запасів має його правильна організація та основні принципи побудови, за які відповідає керівник підприємства.

Підприємство прагне до мінімізації загальної суми запасів, підтримання достатнього рівня запасів сировини і матеріалів для забезпечення виробничого процесу, потової продукції для задоволення потреб клієнтів, скорочення матеріальних затрат в процесі виробництва продукції і втрат у відходах; зниження собівартості, ліквідації невиробничих втрат.

Керівник слідкує за тим, щоб були встановлені особи, відповідальні за прийняття і відвантаження, матеріальних цінностей (завідуючі складами, комірники, експедитори, тощо), за зберігання довірених їм цінностей, правильне та своєчасне оформлення відповідних операцій щодо обліку матеріалів.

До задач управління виробничими запасами, перш за все, відносять плануванні запасів і прийняття рішень щодо замовлень матеріалів, встановлення оптимальних умов поставки і необхідних страхових запасів у відповідності до умов заморожування капіталу за групами матеріалів, а при необхідності - за окремими деталями.

Для правильного планування потреб в матеріалах, раціональної організації обліку і контролю за їх використанням в наказі про облікову політику слід передбачити:

1) що приймати, за одиницю бухгалтерського обліку запасів (найменування або однорідну групу (вид));

2) як визначати первісну вартість запасів, придбаних за плату;

3) як визначати первісну вартість запасів, що виготовляються власними силами підприємства;

4) які витрати не включати до первісної вартості запасів, а відносити до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені);

5) за якою оцінкою відображати запаси в обліку та звітності;

6) який метод оцінки використовувати при відпуску запасів у виробництво;

7) як обліковувати запаси, що не принесуть підприємству економічних вигід у майбутньому;

8) як обліковувати МШП.

В залежності від того, яку роль відіграють різноманітні виробничі запаси в процесі виробництва продукції, робіт і послуг, вони поділяються на такі групи: сировина, основні й допоміжні матеріали; купівельні напівфабрикати; незавершене виробництво; малоцінні та швидкозношувані предмети; молодняк тварин і тварини на відгодівлі.

Для обліку запасів підприємства використовують активні рахунки класу 2, передбачені для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству предметів праці, призначених для обробки, переробки, використання у виробництві та для господарських потреб, а також засобів праці, які підприємство відносить до малоцінних і швидкозношуваних предметів.

Рахунок 20 «Виробничі запаси» призначений для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству сировини та матеріалів (у тому числі тих, що знаходяться в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва.

На дебеті рахунка 20 відображають надходження запасів на підприємство або їх дооцінку, на кредиті -- витрати на виробництво (експлуатацію, будівництво), переробку, відпуск (передачу) на сторону.

Рахунок 20 має такі субрахунки:

201 «Сировина й матеріали»;

202 «Куплені напівфабрикати та комплектуючі вироби»;

203 «Паливо»;

204 «Тара й тарні матеріали»;

205 «Будівельні матеріали»;

206 «Матеріали, передані в переробку»;

207 «Запасні частини»;

208 «Матеріали сільськогосподарського призначення»;

209 «Інші матеріали».

На субрахунку 201 «Сировина й матеріали» відображають наявність і рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами для її виготовлення (забудовники обліковують будівельні матеріали та конструкції на субрахунку 205 «Будівельні матеріали»). На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, які використовують підрядні будівельні організації у будівельних, монтажних, ремонтних роботах; допоміжних матеріалів, що використовуються для виготовлення продукції або для господарських потреб, технічних цілей чи сприянню виробничому процесу; сільськогосподарської продукції для переробки, яку заготовляють підприємства.

На субрахунку 202 «Куплені напівфабрикати та комплектуючі вироби» відображають наявність і рух куплених напівфабрикатів, готових комплектуючих виробів (у тому числі в підрядних організаціях), будівельні конструкції та вироби: дерев'яні, залізобетонні, металеві та інші), які придбані для комплектування продукції, що випускається, і потребують додаткових затрат праці для їхньої обробки чи складання. Вироби, придбані для комплектування готової продукції, вартість яких не включають у собівартість продукції цього підприємства, відображають на рахунку 28 «Товари».

Науково-дослідні й конструкторські організації обліковують придбані ними спеціальне обладнання та інструменти, пристрої й інші прилади, яких вони потребують як комплектуючих виробів для проведення наукових (експериментальних) робіт за певною науково-дослідною чи конструкторською темою, обліковують на субрахунку 202. Обладнання й прилади загального призначення на цьому субрахунку не обліковують, а відображають на рахунках 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи» або 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» за видами предметів.

На субрахунку 203 «Паливо» (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріали) обліковують наявність і рух палива, яке купують або заготовляють для технічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, виробництва енергії та опалення будівель, а також оплачені талони на нафтопродукти й газ.

Якщо деякі види палива використовуються одночасно як матеріали і як паливо, їх можна обліковувати на субрахунку 201 «Сировина й матеріали» або на субрахунку 203 «Паливо» -- за ознакою переважного використання на цьому підприємстві.

У разі створення на підприємстві запасів газу (в газосховищах) для технологічних і експлуатаційних потреб, виробництва енергії та опалення будівель їх облік ведеться на субрахунку 203.

На субрахунку 204 «Тара й тарні матеріали» відображають наявність і рух усіх видів тари (крім тари, що використовується як господарський інвентар), а також матеріалів і деталей для виготовлення й ремонту тари (деталі для складання ящиків, бондарна клепка та ін.).

Матеріали, що використовуються для додаткового обладнання вагонів, барж, суден з метою забезпечення збереження відвантаженої продукції, не належать до тари і обліковуються на субрахунку 201 «Сировина й матеріали».

На субрахунку 205 «Будівельні матеріали» підприємства-забудовники відображають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, обладнання та комплектуючих виробів, що мають відношення до монтажу, та інших матеріальних цінностей, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій.

Не обліковується на субрахунку 205 обладнання, що не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші пристрої, виробничий інвентар та ін. Витрати на придбання такого обладнання відображають безпосередньо на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» з надходженням їх на склад або інше місце зберігання, експлуатації.

Обладнання та будівельні матеріали, передані підрядникові для монтажу й виконання будівельних робіт, списують із субрахунка 205 на рахунок 15 «Капітальні інвестиції» після підтвердження їх монтажу та використання.

На субрахунку 206 «Матеріали, передані в переробку» обліковують матеріали, передані в переробку на сторону, які в майбутньому будуть включені до собівартості отриманих із них виробів. Витрати на переробку матеріалів, сплачувані стороннім організаціям, відображають безпосередньо на дебеті рахунків, на яких ведеться облік виробів, отриманих через переробку. Аналітичний облік матеріалів, переданих у переробку, ведеться в розрізі, що забезпечує інформацію про переробні підприємства та контроль за операціями з переробки й відповідними витратами. Передачу матеріалів у переробку відображають лише на субрахунках рахунка 20 «Виробничі запаси».

На субрахунку 207 «Запасні частини» ведеться облік придбаних або виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, що використовуються для ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі й обігу. На цьому субрахунку також обліковують обмінний фонд повнокомплектних машин, обладнання, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.

На дебеті субрахунка 207 відображають залишок і надходження, на кредиті -- витрачання, реалізацію та інше вибуття запасних частин.

Автомобільні шини, що знаходяться на колесах і в запасі при автомобілі, враховані в ціні автомобіля та включені до його інвентарної вартості, відображають у складі основних засобів.

Аналітичний облік запасних частин ведеться за місцями зберігання та однорідними групами (механічна група, електрична група та ін.). Аналітичний облік машин, обладнання, вузлів і агрегатів обмінного фонду ведеться за групами: придатні до експлуатації (нові й відновлені); такі, що підлягають відновленню (на складі); такі, що знаходяться в ремонті.

На субрахунку 208 «Матеріали сільськогосподарського призначення» обліковують мінеральні добрива, отрутохімікати для боротьби зі шкідниками та хворобами сільськогосподарських культур, біопрепарати, медикаменти, хімікати, що використовуються для боротьби з хворобами сільськогосподарських тварин, а також саджанці, насіння й корми (куплені та власного вирощування), які використовуються для висаджування, сівби і для відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві.

На субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковують відходи виробництва (обрубки, обрізки, стружку та ін.), невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані на цьому підприємстві як матеріали, паливо чи запасні частини (брухт, утиль), зношені шини та ін.

Рахунок 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність і рух тварин, що знаходяться на вирощуванні та відгодівлі, птиці, звірів, кролів, бджолиних сімей, а також худоби, відбракованої з основного стада та реалізованої без відгодівлі, тварин, прийнятих від населення для реалізації.

Рахунок 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність і рух малоцінних і швидкозношуваних предметів, які належать підприємству і знаходяться в запасі.

На дебеті рахунка 22 відображають надходження на підприємство малоцінних та швидкозношуваних предметів, які обліковують за вартістю їхнього придбання чи виготовлення, на кредиті -- передачу їх в експлуатацію, списання на матеріальні витрати, загальновиробничі, адміністративні витрати, використання в процесі виробництва цінностей та списання нестач і втрат від псування таких предметів.

На рахунку 23 «Виробництво» обліковують і узагальнюють інформацію про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг). Він використовується, зокрема, для обліку витрат:

-- промислових і сільськогосподарських підприємств на виробництво продукції;

-- підрядних, геологічних і проектно-дослідних підприємств із виконання будівельно-монтажних, геологорозвідувальних і проектно-дослідних робіт;

-- підприємств транспорту і зв'язку з надання ними послуг;

-- науково-дослідних підприємств -- на виконання науково-дослідних і конструкторських робіт;

-- підприємств громадського харчування з випуску власної продукції;

-- шляхових господарств з утримання й ремонту автомобільних шляхів.

На дебеті рахунка 23 «Виробництво» відображають операційні витрати, загальновиробничі витрати і втрати від браку продукції, на кредиті -- суми фактичної собівартості завершеної у виробництві продукції, виконаних робіт і послуг.

Рахунок 24 «Брак у виробництві» призначений для обліку й узагальнення інформації про втрати від браку у виробництві. Браком вважається продукція, напівфабрикати, деталі, вузли й роботи, що не відповідають за якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за прямим призначенням або можуть бути використані лише за додаткових витрат на виправлення.

Рахунок 25 «Напівфабрикати» призначений для обліку й узагальнення інформації про наявність і рух напівфабрикатів власного виробництва До напівфабрикатів належить продукція, що не пройшла всіх установлених технологічним процесом стадій виробництва і потребує доробки чи укомплектування, їх облік на окремому рахунку ведуть підприємства, на яких напівфабрикати, крім використання у виробництві, реалізуються на сторону як готова продукція.

Рахунок 26 «Готова продукція» призначений для узагальнення інформації про наявність і рух готової продукції підприємства. До готової продукції належить продукція, обробку якої закінчено і яка пройшла випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами договорів із замовниками та відповідає технічним умовам і стандартам.

Рахунок 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» призначений для обліку й узагальнення інформації про наявність і рух сільськогосподарської продукції.

Рахунок 28 «Товари» призначений для обліку руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство для продажу. Цей рахунок використовують передусім збутові, торгові та заготівельні підприємства й організації, а також підприємства громадського харчування.

Матеріальні цінності, які підприємство прийняло на відповідальне зберігання, переробку (давальницька сировина), комісію, обліковують на рахунках класу 0 «Позабалансові рахунки»: на рахунку 02 «Активи на відповідальному зберіганні» та його субрахунках:

021 «Устаткування, прийняте для монтажу»;

022 «Матеріали, прийняті для переробки»;

023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні»;

024 «Товари, прийняті на комісію»;

025 «Майно в довірчому управлінні».

Облік придбання виробничих запасів за грошові кошти. Первісною вартістю виробничих запасів, що придбані за плату, є собівартість, яка складається з таких витрат:

-- договірна вартість;

-- витрати на оплату посередницьких послуг, пов'язаних із пошуками та придбанням запасів (комісійні та ін.);

-- витрати на інформаційні та інші подібні послуги (маркетингові, рекламні тощо), пов'язані з пошуками та придбанням запасів;

-- витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування запасів до місця їхнього використання, включаючи витрати на страхування й відсотки за комерційний кредит постачальників;

-- інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням виробничих запасів та доведенням їх до стану придатності для використання за запланованими цілями. (До таких витрат належать, зокрема, прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доробку і поліпшення якісно-технічних характеристик запасів.)

П(С)БО 9 передбачає також низку витрат, що не включають до первісної вартості виробничих запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені). До них належать:

-- понаднормативні втрати й нестачі запасів;

-- відсотки за користування кредитами;

-- витрати на збут;

-- загальногосподарські та інші подібні витрати, що не пов'язані безпосередньо з придбанням і доставкою запасів і доведення їх до стану придатності до використання за запланованими цілями.

За встановленим порядком під час оприбуткування матеріальних цінностей суми ПДВ відображають на субрахунку 641 «Розрахунки за податками» у кореспонденції з рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». За наявності оплати й надходження податкової накладної на оприбутковані матеріальні цінності підприємство отримує право на податковий кредит, що в обліку відображають записом на дебеті субрахунка 641 «Розрахунки за податками» і на кредиті субрахунка 644 «Податковий кредит».

Облік надходження виробничих запасів за бартерними операціями. Крім придбання за грошові кошти, досить поширеним є одержання виробничих запасів за бартером.

Згідно з П(С)БО 9 первісна вартість запасів, придбаних в обмін на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів.

Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує "їхню справедливу вартість, то первісною вартістю одержаних виробничих запасів є їхня справедлива вартість, а різницю між балансовою та справедливою вартістю переданих запасів включають до витрат звітного періоду.

За обміну подібними запасами не визнається дохід, отже, не визначається й фінансовий результат. Згідно з П(С)БО 15 поняття «дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» і «виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» є ідентичними.

Згідно з П(С)БО 19 справедливою вартістю виробничих запасів, зокрема, матеріалів, є їхня відновна вартість (сучасна собівартість придбання) -- вартість їх відтворення в сучасних умовах і цінах.

Оцінка вибуття запасів. Згідно з П(С)БО 9 виділяють такі головні причини списання (вибуття) виробничих запасів із балансу:

-- відпуск у виробництво;

-- списання за невідповідності критеріям активу;

-- списання у зв'язку з псуванням, крадіжкою тощо;

-- реалізація на сторону.

Під час відпуску виробничих запасів у виробництво їх оцінюють одним із таких методів:

-- ідентифікаційної собівартості відповідної одиниці запасів;

-- середньозваженої собівартості;

-- собівартості перших за часом надходжень запасів (ФІФО);

-- собівартості останніх за часом надходжень запасів (ЛІФО);

-- нормативних витрат;

-- ціни продажу.

Метод ідентифікаційної собівартості відповідної одиниці запасів. Застосовують для тих видів виробничих запасів, що використовуються для виконання спеціальних замовлень та проектів, а також для видів запасів, які не замінюють один одного. Отже цей метод передбачає ведення індивідуального обліку з кожного виду запасів.

Його доцільно застосовувати, коли існує можливість визначення (ідентифікації) собівартості кожної списаної одиниці матеріалів, а також коли номенклатура матеріалів відносно невелика і їх можна розглядати як окремі одиниці та легко ідентифікувати. Метод ідентифікаційної собівартості дає найточніші результати, якщо є певність, що собівартість ідентифікується правильно.

За неперервної системи обліку він забезпечує оперативне й точне визначення вартості активів, собівартості продукції (робіт, послуг), фінансового результату. Однак цей метод потребує значних витрат на складський облік, а тому застосовується лише у складних дорогих виробництвах (судно- і авіабудуванні), в торгівлі дорогими індивідуально визначеними товарами.

Метод середньозваженої собівартості. Для визначення собівартості цим методом треба обчислити середньозважену вартість одиниці запасів: загальну вартість запасів (залишку на початок звітного періоду і придбаних протягом цього періоду запасів) поділити на кількість одиниць цих запасів.

Метод собівартості перших за часом надходжень запасів (ФІФО). Використання цього методу ґрунтується на припущенні, що одиниці запасів, які надійшли першими, і вибувають першими (FIFO: First In -- First Out). Відповідно, як собівартість реалізованої продукції спочатку відображають вартість запасів, наявних на початок звітного періоду, відтак -- тих, що надійшли першими протягом звітного періоду, і т. д. Таким чином, вартість запасів на кінець звітного періоду відображається фактично за вартістю останніх за часом придбання. Згідно з методом ФІФО вартість запасів, придбаних першими, відносять на собівартість реалізованої продукції, а вартість запасів, придбаних останніми, відображають на рахунках обліку запасів на кінець звітного періоду.

Метод собівартості останніх за часом надходжень запасів (ЛІФО). Використання цього методу ґрунтується на припущенні, що виробничі запаси відпускають у виробництво в послідовності, зворотній до їх надходження на підприємство (зарахування на бухгалтерському обліку), тобто запаси, що відпускаються у виробництво, оцінюють за собівартістю останніх за часом надходження запасів (LIFO: Last In -- First Out).

Метод нормативних витрат. Оцінка за нормативними витратами передбачає застосування норм витрат на одиницю продукції, які підприємство встановлює з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін.

Норма витрат -- максимально допустима кількість сировини, матеріалів, палива, яка витрачається на виготовлення одиниці продукції встановленої якості.

Норми витрат запасів класифікують, зокрема, за ступенем деталізації, обсягом нормування та ін. У загальному вигляді норми витрат визначають як суму чистої ваги виробу і величини відходів виробництва та інших втрат.

Метод ціни продажу. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних норм витрат ціни регулярно переглядають. Цей метод застосовують промислові підприємства, які з технічних причин не можуть достовірно визначити фактичне витрачання запасів (передусім рідких, газоподібних, сипких матеріалів).

Переоцінка виробничих запасів. Запаси в бухгалтерському обліку та звітності відображають, як уже зазначалося, за найменшою з двох оцінок -- первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. За чистою вартістю реалізації -- якщо на дату Балансу їхня ціна знизилася або вони зіпсувалися, застаріли чи якимось іншим чином втратили початково очікувану економічну вигоду.

Суму, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їхньої реалізації, і суму вартості повністю втрачених (зіпсованих або тих, яких бракує) запасів списують на витрати звітного періоду з відображенням зазначеної вартості в позабалансовому обліку. Після визначення осіб, які повинні відшкодувати втрати, належну до відшкодування суму зараховують до дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду.

Якщо чиста вартість реалізації запасів, які вже були раніше уцінені й є активами на дату балансу, загалом збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації (але не більше від суми попереднього зменшення) сторнується запис про попереднє зменшення вартості цих запасів.

Аналітичний облік виробничих запасів ведеться в розрізі їх найменувань або однорідних груп, які поділяються за видами, сортами, марками, типами, розмірами.

На кожному документі з руху виробничих запасів повинно бути вказано не тільки найменування запасу, а й номенклатурний номер, що дозволяє уникати помилок під, час заповнення прибуткових і видаткових документів та здійснення записів у складському і бухгалтерському обліку виробничих запасів.

Аналітичний облік виробничих запасів ведеться на складах за допомогою карток складського обліку, які розміщуються в картотеці за технічними, групами, виробничих запасів відповідно до номенклатури-цінника.

На підставі залишків на перше число місяця, які виводяться по кожному номенклатурному номеру в картках складського обліку, складаються відомості обліку залишків запасів (сальдові відомості), які використовуються для порівняння інших аналітичного та синтетичного обліку виробничих запасів.

Варіант - 2

1. Скласти відомості розрахунку до операцій 30, 31, 36, 37, 40, 48.

Таблиця 1.

Відомість залишків за рахунками синтетичного обліку станом на 01 січня 200Хр.

Шифр рах.	Назва рахунку	Сума, грн.
10	Основні засоби	93000
13	Знос необоротних активів	21000
201	Сировина і матеріали	20300
203	Паливо	210
23	Виробництво	14460
22	МШП	7400
26	Готова продукція	24000
36	Розрахунки з покупцями і замовниками	18100
372	Розрахунки з підзвітними особами	280
377	Розрахунки з іншими дебіторами	2000
375	Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків	200
40	Статутний капітал	123800
42	Додатковий капітал	5300
43	Резервний капітал	4150
207	Запасні частини	13010
30	Каса	460
311	Поточний рахунок в національній	23000
44	Нерозподілені прибутки	12300
46	Неоплачений капітал	4500
47	Забезпечення майбутніх витрат і	35000
62	Короткострокові векселі видані	6500
64	Розрахунки за податками і платежами	8000
65	Розрахунки за страхування	4620
63	Розрахунки з постачальникам	9350
66	Розрахунки з оплат праці	8300
685	Розрахунки з іншими кредиторами	14100

Таблиця 2.

Залишки за рахунком «Готова продукція» станом на 01 січня 200Хр.

Показники	Сума, грн.
Залишок готової продукції на 01.01.200Х р. а) за цінами (без ПДВ) б) за фактичною собівартістю	33000 24000

2. Скласти журнал реєстрації господарських операцій.

Господарські операції за перший квартал 200Х р.

№ п/п	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1.	Придбано автомобіль ГАЗ-24 за ціною (в т.ч. ПДВ) ПДВ	152 641	631 631	36000 6000
2.	Прийнято до оплати і оплачено рахунок транспортної організації за доставку автомобіля (без ПДВ) ПДВ Всього до оплати	152 641	631 631	2100 420 2520
3.	Нараховано і сплачено збір за реєстрацію автомобіля в МРЕВ	152 631	631 311	230
4.	Визначити і відобразити сервісну вартість придбаною автомобіля, введеного в склад основних засобів згідно з актом	105	152	32330
5.	Одержано рахунок постачальника за матеріали, що надійшли (без ПДВ) ПДВ Всього до оплати	20 641	631 631	3600 720 4320
6.	Прийнято до оплати рахунок БМУ-16 за проведений капітальний ремонт будівлі заводоуправління (в т.ч. ПДВ) ПДВ	92 641	631 631	4100 683,33
7.	Реалізовано комп'ютер за договірною ціною (без ПДВ) ПДВ Всього до оплати Первісна вартість комп'ютера Сума зносу	377 742 972 13	742 641 10 10	1600 320 1920 2400 1000
8.	Визначити і відобразити результат від реалізації комп'ютера	742 79 44	79 972 79	1600 300 700
9.	Прийнято від покупців короткотерміновий вексель	341	361	2300
10.	Одержано короткотермінову позику банку, яку зараховано на поточний рахунок	311	601	58000
11.	Видано постачальнику короткотер-міновий вексель за одержані матеріали (див. операцію 5)	631	621	4320
№ п/п	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума, грн.
12.	Нарахована амортизація основних засобів: а) виробничого призначення б) загальногосподарського призначення	23 91	13 13	1210 650
13.	Безоплатно одержано ксерокс	152	424	5200
14.	Прийнято до оплати рахунок АТП- 1016 за доставку ксерокса (в т.ч. ПДВ) ПДВ	152 641	631 631	250 41,67
15.	Прийнято до оплати рахунок підрядчика за реконструкцію складу готової продукції (сума договору без ПДВ) ПДВ Всього до оплати	91 641	631 631	1200 240 1440
16.	Оприбутковано паливо, придбане підзвітною особою (в т.ч. ПДВ) ПДВ	203 641	372 372	280 56
17.	Одержано до оплати рахунок постачальника за запасні частини, що надійшли (в т.ч. ПДВ) ПДВ	207 641	631 631	1333,34 266,67
18.	Відпущено зі складу запасні частини для ремонту основних засобів загальновиробничого призначення	91	207	700
19.	Надійшли МШП як внесок до статутного фонду (сума дорівнює трьом останнім цифрам залікової книжки)	22	40	432
20.	Прийнято до оплати рахунок постачальника за одержані МШП за ціною (без ПДВ) ПДВ Всього до оплати	22 641	631 631	4360 872 5232
21.	Витрачено матеріали на виробництво: Виробу А-10 Виробу Б-201	23-А 23-Б	201-А 201-Б	4350 3600
22.	Відпущено зі складу МШП на: а) загальновиробничі потреби б) забезпечення збуту в) адміністративні потреби Разом	91 93 92	22 22 22	720 520 900 2140
№ п/п	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума, грн.
23.	Перераховано з поточного рахунку постачальнику в погашення заборгованості за одержані запасні частини (див. операцію 17)	631	311	1600
24.	Надійшли гроші на поточний рахунок від дебіторів	311	377	1600
25.	Оплачено рахунок постачальника за одержані МШП (див. операцію 20)	631	311	5232
26.	Перераховано з поточного рахунку іншим кредиторам	685	311	13000
27.	Одержано гроші з поточного рахунку в касу на господарські потреби	301	311	750
28.	Видано з каси гроші під звіт	372	301	350
29.	Нарахована заробітна плата: а) робітникам за виробництво Виробу А- 10 Виробу Б-201 б) робітникам, зайнятим на роботах загальновиробничого характеру (сума зарплати визначається як добуток трьох останніх цифр залікової книжки і цифри 5) (в т.ч. Бобрику І.К. в сумі, що дорівнює добутку двох останніх цифр залікової книжки і цифри 2) в) адміністративному персоналу ( в т.ч. зарплата Кузьменка В.М. складає) г) працівникам відділу збуту	23-А 23-Б 91 92 93	661-А 661-Б 661 661 661	5100 4700 2160 64 3000 250 890
30.	Проведені відрахування на соціальні заходи від нарахованої зарплати згідно з діючими тарифами (розрахунок здійснити в табл. 4)	23 91 92 93	651 652 653 656	6272 147 127,4 19,6
№ п/п	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума, грн.
			653 656	11,57 1,8
31.	Проведені обов'язкові утримання із заробітної плати згідно чинного законодавства Утримання із заробітної плати Кузьменка В.М. і Бобрика І.К. здійснити в таблиці 5.	661 661 661 661	641 651 652 653	36,85 6,3 1,57 1,57
32.	Одержані гроші з поточного рахунку в касу для виплати заробітної плати	301	311	15000
33.	Виплачена з каси заробітна плата працівникам підприємства	661	301	15000
34.	Одержано гроші в касу від матеріально-відповідальної особи в рахунок відшкодування завданого збитку	375	301	190
35.	Перераховано з поточного рахунку з погашення заборгованості: а) фінансовим органам б) Пенсійному фонду	685 651	311 311	2500 4000
36.	Списуються загальновиробничі втрати (розрахунок здійснити в таблиці 6)	23	91	3240
37.	Випущена з виробництва і оприбуткована на склад готова продукція за цінами реалізації (без ПДВ): Виріб А- 10 Виріб Б-201 За фактичною собівартістю: Виріб А- 10 Виріб Б-201 Розрахунок здійснити в таблиці 7.	26-А 26-Б 26-А 26-Б	23-А 23-Б 33-А 33-Б	17300 14000 15922 13958
38.	Відвантажена покупцям готова продукція за ціною (без ПДВ) ПДВ Всього до оплати	36 701	701 641	593009 118601,8
39.	Визначити і списати дохід від реалізації продукції	701	79	593009
40.	Визначити та списати фактичну собівартість реалізованої продукції (розрахунок здійснити в табл. 8)	901	26	48380
№ п/п	Зміст господарських операцій	Дебет	Кредит	Сума, грн.
41.	Віднесена фактична собівартість реалізованої продукції на фінансовий результат	79	901	48380
42.	Одержано гроші на поточний рахунок від покупців за реалізовану продукцію	311	361	71160
43.	Списуються адміністративні витрати	79	92	3900
44.	Списуються витрати на збут	79	93	1410
45.	Перераховані відсотки за банківський кредит	84	311	2100
46.	Списуються фінансові витрати	791	95	3250
47.	Одержано на поточний рахунок пеню від постачальника за недотримання умов договору	311	715	1000
48.	Визначити та списати фінансовий результат від діяльності підприємства (табл. 15)	79	441	13120

Баланс

Шифр	Актив	Сума	Шифр	Пасив	Сума
10	Основні засоби	93000,00	40	Статутний капітал	123800,00
201	Сировина і матеріали	20300,00	42	Додатковий капітал	5300,00
203	Паливо	210	43	Резервний капітал	4250,00
23	Виробництво	14460	44	Нерозподілені прибутки	12300
22	МШП	7400	46	Неоплачений капітал	4500
26	Готова продукція	24000	47	Забезпечення майбутніх витрат	35000
30	Каса	460,00	62	Короткострокові векселі видані	6500
311	Рахунок в банку	23000,00	64	Розрахунки за податками і платежами	8000
207	Запасні частини	13010	65	Розрахунки за страхування	4620
36	Розрахунки з покуп. і замовниками	18100	63	Розрахунки з постачальникам	9350
372	Розрахунки з підзвітними особами	280	66	Розрахунки з оплат праці	8300
377	Розрахунки з іншими дебіторами	2000	685	Розрахунки з іншими кредиторами	15500
375	Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків	200
13	Знос необоротних активів	21000,00
	Баланс	237420,00		Баланс	237420,00

на 01.01.200Х року

Таблиця 3.

Розшифровка залишків незавершеного виробництва

№ п/п	Показники	Сума, грн.
1.	Незавершене виробництво на 01.01.200Хр. Виріб А-10 Виріб Б-201	7000 7460
2.	Незавершене виробництво Виріб А- 10 Виріб Б-201	4000 5000

облік товар запаси господарський

Таблиця 4.

Відомість розподілу заробітної плати і нарахувань на неї

Дебет рах.	Напрямок витрат	Заробітна плата	Нарахування на заробітну плату
			ПФ	ФСС	ФБ	НВ
	Нараховано заробітну плату: а) робітникам за виробництво: виробу А-10 виробу Б-210 б) робітникам, зайнятим на роботах загальновиробничого характеру в) адміністративному персоналу г) працівникам відділу збуту	5100 4700 2160 3000 890	1632 1504 691,2 960 284,8	76,5 70,5 32,4 45 13,35	66,3 61,1 28,1 39 11,57	10,2 9,4 4,32 6 1,8
	Разом	13150	5072	237,75	206,1	31,7

Таблиця 5.

Розрахункова відомість за ________

(дo операцій 29, 3l)

№ п/п	ПІП	Сума нарах. зарплати	Утримання	Всього утримань	Сума до виплати
			ПП	ПФ	ФСС	ФБ
1.	Кузьменко В.М.	250	32,15	5	1,25	1,25	39,65	210,35
2.	Бобрик І.К.	64	4,7	1,3	0,32	0,32	6,64	57,36
	Всього	314	36,85	6,3	1,57	1,57	46,29	267,71

Таблиця 6.

Відомість розподілу загальновиробничих витрат (дo операцій 36)

№ п/п	Вироби	Заробітна плата	Коефіцієнт розподілу	Загально- виробничі
1.	А- 10	5100	33,1	1687
2.	Б-210	4700	33,1	1553
	Разом	9800	Х	3240

Процентне відношення загальновиробничих витрат до заробітної плати: 3240 : 9800 х 100% = 33,1%

Таблиця 7.

Калькуляція фактичної собівартості випущеної з виробництва готової продукції (до операції 37)

Вироби	Матеріальні витрати	Витрати на зарплату	Відрах. на соц. страх.	Інші витрати	Всього поточних витрат звітного періоду	Незавершене виробництво на початок звітного періоду	Незавершене виробництво на кінець звітного періоду	Фактична собівартість готової продукції
А -10	4350	5100	1785	1687	12922	7000	4000	15922
Б-210	3600	4700	1645	1553	11498	7460	5000	13958
Всього	7950	9800	3430	3240	24420	14460	9000	29880

Таблиця 8.

Розрахунок фактичної собівартості реалізованої продукції

(до операції 40)

№ п/п	Показники	За фактичною собівартістю, грн.	За цінами реалізації, грн.	Відхилення (+, -), грн.
1.	Залишок готової продукції на 01.01.200Хр.	24000	33000	9000
2.	Випущено з виробництва	29880	31300	1420
3.	Разом (р.1+р.2)	53880	64300	10420
4.	Реалізовано на звітний період	48380	59300	10920
5.	Залишок готової продукції на 01.04.200Хр.	5500	5000	-500

Таблиця 9.

Зведена відомість обліку витрат і доходів підприємства

за 1 квартал 2000 року (до операції 48)

Види доходів	Сума, грн.	Види витрат	Сума, грн.
1. Від реалізації продукції (чистий дохід) 2. Інші операційні доходи 3. Інші фінансові доходи	71160 1000	1. Собівартість реалізованої продукції 2. Адміністративні витрати 3. Витрати на збут 4. Фінансові витрати 5. Інші витрати	48380 3900 1410 3250 2100
Всього доходів	72160	Всього витрат	59040
Фінансовий результат	13120

3. Скласти шахову відомість

Шифр рах.	Назва рахунку	Сальдо на 01.01.2004	Обороти за місяць	Сальдо на 01.01.2004
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
10	Основні засоби	93000		32330	3400	121930
13	Знос необоротних активів	21000		1000	1860	20140
201	Сировина і матеріали	20300			7950	12350
203	Паливо	210		280		490
23	Виробництво	14460		29766	31300	12926
22	МШП	7400		4792	2140	10052
26	Готова продукція	24000		61180	48380	36800
36	Розрахунки з покупцями і замовниками	18100		59300	73460	3940
372	Розрахунки з підзвітними особами	280			280	0
377	Розрахунки з іншими дебіторами	2000		1600	1600	2000
375	Розрахунки за відшкоду-ванням завданих збитків	200		190		390
40	Статутний капітал		123800		432		124232
42	Додатковий капітал		5300		5200		10500
43	Резервний капітал		4150				4150
207	Запасні частини	13010		4933,3		17943,34
30	Каса	460		15750	15540	670
311	Поточний рахунок в національній	23000		131760	44412	110348
44	Нерозподілені прибутки		12300	700	13120		24720
46	Неоплачений капітал		4500				4500
47	Забезпечення майбутніх витрат		35000				35000
62	Короткострокові векселі видані		6500		4320		10820
64	Розрахунки за податками і платежами		8000	10300	14415		12115,23
65	Розрахунки за страхування		4620	4000	11633,8		12253,75
63	Розрахунки з постачальникам		9350	38382	56417		27385
66	Розрахунки з оплат праці		8300	2726,5	15850		21423,54
685	Розрахунки з іншими кредиторами		14100	2500	13000		24600
152	Придбання основних засобів			48530	32330	16200
92	Адміністративні витрати			9050		9050
972	Собівартість реалізованих необоротних активів			2400	2400	0
341	Короткострокові векселі			2300		2300
601	Короткострокові кредити банків				58000		58000
91	Загальновиробничі витрати			6192	3240	2952
93	Витрати на збут			1708,2	1410	298,15
33	Інші кошти				29880		29880
701	Дохід від реалізації готової продукції			71360	59300	12060
79	Дохід від реалізації необоротних активів			72060	60300	5140
901	Собівартість реалізованої готової продукції			48380	48380	0
84	Інші операційні витрати			2100		2100
95	Фінансові витрати			3250	3250		0
715	Одержані штрафи, пені, неустойки			1000		1000
Всього	237420	237420	732670	732670	407699,5	407699,5

Список використаних джерел

1. Баб'як Н.Д. Фінансові результати підприємства //Фінанси України. - 2001. - № 11. - с. 34.

2. Бутинець Ф.Ф., Малюга Н.М. Бухгалтерський облік: облікова політика і план рахунків, стандарти і кореспонденція рахунків, звітність. Навч. посібник / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. -3-тє вид., перероб. і доп. - Житомир: ЖІТІ, ПП «Рута», 2001. - 512 с.

3. Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні: Навчально-практичний посібник / За ред. С.Ф. Голова. - Дніпропетровськ: ТОВ «Баланс-Клуб», 2000. - 768 с.

4. Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник /За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. -3-тє вид., перероб. і доп. - Житомир: ЖІТІ, 2001. - 672 с.

5. Бухгалтерський фінансовий та внутрішньогосподарський облік в галузях системи переробної промисловості АПК (на основі національних стандартів) /За ред. проф., д-ра екон. наук В.В. Сопка та О.В. Бойка. -К.: «Фенікс», 2001. - 468 с.

6. Голов С.Ф., Єфіменко В.І. Фінансовий та управлінський облік. - К.: ТОВ «Автоінтерсервіс», 1996. - 544 с.

7. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», затверджений ВРУ 16.07.1999 р. № 996-ХІУ.

8. Кужельний М.В., Лінник В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. - К.: КНЕУ, 2001. - 334 с.

9. Пушкар М.С. Фінансовий облік. - Тернопіль, 2002. - 628 с.

Размещено на www.allbest.ru