Размещено на http://www.allbest.ru/

35

Размещено на http://www.allbest.ru/

Аналитический обзор использования управленческого учета в международной практике

Содержание

Введение

Глава 1. Возникновение и развитие управленческого учета

Глава 2. Использования УУ в международной практике

Глава 3. Необходимость адаптации системы управленческого учета к международным стандартам финансовой отчетности

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Актуальность темы обусловлена тем, что законы рыночной экономики требуют постоянного контроля за формированием себестоимости создаваемой продукции, работ, услуг для достижения наилучшего результата хозяйственной деятельности предприятия, умения использовать имеющуюся информацию, которая содержится в данных финансового учета для принятия оперативных, тактических, а также стратегических решений для того, чтобы выработать рациональную хозяйственную политику.

А чтобы принимать оптимальные управленческие и финансовые решения, необходимо уметь четко контролировать, анализировать, планировать свои расходы, управлять затратами в центрах их возникновения и таким образом оптимизировать принимаемые решения в процессе производства.

В отличие от финансового, управленческий учет в России - достаточно новая область приложения экономической науки, объединяющая аналитический учет, планирование финансовый и экономические анализ, а также финансовый менеджмент. При этом положении вещей: рыночные отношения, изменения в организации бухгалтерского учета настоятельно требуют решения данной проблемы, тем более, что в России и состав затрат, и нормы обязательных, а также амортизационных отчислений, а кроме того, и налоговая система - подвержены достаточно частым изменениям.

Существенной проблемой в области развития учета для управления является то, что не определено место управленческого учета в ряду экономических дисциплин, ориентированных на управление производством. Система бухгалтерского учета, сформировавшаяся в странах запада, включает в себя управленческий учет как неотъемлемую часть наряду с финансовым учетом. В последнее время, например, учебные заведения Соединенных Штатов Америки включают управленческий учет в учебные программы в виде одного из блоков бухгалтерского учета. В России учет для целей управления считается скорее частью менеджмента, чем бухгалтерского учета. Отдавая должное всему тому, что сделано в данной области, следует все же отметить, что многие вопросы ведения управленческого учета в России еще не решены.

Исходя из вышесказанного целью курсовой работы является:

1) Рассмотреть возникновение и развитие управленческого учета,

2) Определить использования УУ в международной практике,

3) Выявить проблемы адаптации международных стандартов управленческого учета в России.

Теоретической базой работы является:

1) Учебники: Бухгалтерский управленческий учет - Вахрушина М.А. «Омега-Л» 2002, Бухгалтерский управленческий учет - Врублевский Н. Д. 2005 «Бухгалтерский учет», Управленческий учет в США - О.С. Красова «Аудит-док» 2008,

2) Журналы: «Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты» за 2010 год,

3) Ресурсы Интернет: http://www.upruchet.ru/, http://www.iteam.ru/, http://www.rusconsult.ru/, http://www.aup.ru/, http://www.audit-it.ru/.

Структура работы соответствует поставленной цели и содержит: введение, главы, заключение, список литературы.

Кроме того в приложении №1 представлено решение практического задания курсовой работы.

Глава 1. Возникновение и развитие управленческого учета

Говоря об историческом аспекте управленческого учета, стоит сказать, что появился он на заре цивилизации. Действительно, уже наш далекий предок задумывался над таким, например, вопросом: «На сколько овец он может поменять изготовленное им количество каменных наконечников стрел?» А специфические насечки на бивнях мамонтов, которые хранятся в краеведческих и археологических музеях и возраст которых достигает 12 000 лет, не что иное, как первая «управленческая отчетность» человечества.

Не менее интересна и история финансового учета и отчетности для внешних пользователей. В частности, одним их самых значительных памятников бухгалтерскому искусству является афинский Парфенон (440-430 годы до н. э.). Развалины этого храма сохранили для нас информацию о том, что на его сооружение ушло 469 талантов серебра (порядка $2 000 000 в ценах сегодняшнего дня). Это - один из первых примеров финансовой отчетности, которая предоставлялась внешним пользователям такой отчетности - гражданам древних Афин, заинтересованным в том, чтобы деньги полиса не тратились понапрасну.

Древнюю историю имеет и регламентация. Например, в знаменитом Кодексе царя Хаммурапи (1792-1750 годы до н. э.) пункты 89-126 были посвящены торговым и коммерческим операциям. Пункты 215-282 - операциям с движимым имуществом, включая наем имущества и личный наем (эти два вида правоотношений, что мы называем лизингом и арендой, прокатом и наймом, вавилонские юристы рассматривали как один).

Управленческий учет, как направление бухгалтерского учета, прочно ассоциируется с именами таких видных американских специалистов, как Г. Эмерсон (H. Emerson), Ч. Гаррисон (G.C. Harrison), Р. Каплан (R. Kaplan), Ч. Хорнгрен (G. Horngren). По мнению Х.Т. Джонсона (H.T. Johnson), первое упоминание о предтече управленческого учета - производственном учете - датируется 1855 г. и относится к системе учета, применявшейся на фабрике "Лиман Миллс" (Lyman Mills, Ntw England, USA) и спроектированной, прежде всего, исходя из целей более эффективного мониторинга производственного процесса Красова О.С., Управленческий учет в США, «Аудит-док» 2008. Отличительной особенностью этой и подобных систем был учет прямых производственных расходов; вплоть до 1880 гг. весьма незначительное внимание уделялось учету и распределению накладных расходов. В дальнейшем в рамках управленческого учета получили развитие несколько перспективных направлений, связанных с планированием, контролем и оценкой деятельности, отметим, в частности, концепцию центров ответственности.

Возникновение управленческого учета связывают с ростом корпораций, появлением производственного нормирования и изменением социально-экономических отношений на крупных производственных предприятиях.

В процессе эволюции управленческого учета американскими инженерами и бухгалтерами был разработан ряд оригинальных систем калькулирования себестоимости: стандард - костинг (Standart-Costing), директ - костинг (Direct - Costing), дифференцированная система калькулирования (Acivity-based Costing).

Родоначальником системы стандард-костинг считается Г. Эмерсон, опубликовавший в 1908-1909 гг. серию статей с описанием принципиально новой системы учета, предназначенной для: а) планирования и контроля затрат; б) оценки результатов деятельности; в) составления бюджетов и смет; г) оценки инвентаря; д) мотивации работников. Основа системы - нормативы расходов по их видам и вариационный анализ отклонений.

Основная идея системы директ-костинг состоит в том, что в составе себестоимости необходимо учитывать только переменные производственные расходы. Это направление связано с именами Дж. Кларка (J. Clark, 1923 г.) и Дж. Харриса (J. Harris, 1936).

Конец 1980 гг. ознаменовался появлением нового направления калькулировании себестоимости - дифференцированной системы. Появление этого направления связано с именами Р. Каплана и Р. Купера (R. Cooper), выпустившими в 1988 г. книгу "Потери релевантности: взлет и падение системы управленческого учета" (Relevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting) с резкой критикой состояния дел в управленческом учете. Эта книга, получившая в 1989 г. престижную премию "За вклад в развитие управленческого учета", учрежденную Американской учетной ассоциацией, и послужила толчком для развития новых идей управленческого учета. Красова О.С., Управленческий учет в США, «Аудит-док» 2008 В следующие два года в развитие своей критики эти ученые опубликовали ряд статей, посвященных новой системе калькулирования. Ее основная идея состоит в идентификации и сборе информации о затратах по всем видам деятельности, относящимся к полному технологическому процессу: проектирование, инженерные расчеты, производство, маркетинг, реализация, эксплуатационное обслуживание. Такая детализированная информация позволяет более обоснованно распределять накладные расходы. Реализация системы возможна лишь в компьютеризированной среде.

Одним из значительных достижений американской бухгалтерской школы является разработка новых методов оценки производственных запасов, в частности ФИФО и ЛИФО. Появление этих методов было обусловлено самой жизнью. Так, волна инфляционных процессов, прокатившаяся по многим странам мира в первой половине ХХ в., привела к появлению метода ЛИФО, получившего широкое распространение в США после того, как в 1938 г. Федеральный закон о налогообложении США (Internal Revenue Code) разрешил его применение для налогообложения. В дальнейшем были разработаны и другие методы оценки. В частности, международными учетными стандартами (IAS № 2) рекомендованы семь методов учета расхода запасов: в ценах последних партий (ЛИФО), первых партий (ФИФО), возмещения (НИФО), базового нормативного запаса, последней партии, по фактической себестоимости, по средневзвешенным ценам.

Весьма плодотворные последствия для практической бухгалтерии имела разработка идеи учетной политики на предприятии. Необходимость в этом не случайно возникла в США - именно в этой стране учет в наименьшей степени регулируется государственными органами. Чтобы навести определенный порядок, и обеспечить предсказуемость в практике бухгалтерского учета, Конгресс США в 1934 г. поручил Комиссии по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange Commission) разработать положение по учетной политике для фирм, котирующих свои ценные бумаги. В дальнейшем во всех экономически развитых странах были разработаны соответствующие национальные стандарты: в Великобритании - в 1971 г, в США - в 1972 г. и т.п. Стандарт по учетной политике рекомендует отражать в годовом отчете наиболее существенные процедуры и методы учета, применяемые на предприятии: оценка запасов, амортизация основных средств, оценка краткосрочных инвестиций, учет курсовых разниц, образование резервов, принципы консолидации, момент признания доходов, оценка и амортизация нематериальных активов, отражение расходов по гарантийному ремонту и др.

Введение в теорию и практику категории "учетная политика" означало признание роли бухгалтера и учетных методов в формировании прибыли предприятия, показывало относительность учетных данных, существенно меняло статус бухгалтера и его место в управленческой иерархии. Дальнейшее развитие эти идеи получили в формировании нового направления в учете, получившем название "созидающий учет" (Creative Accountind).

Несомненной заслугой американской бухгалтерской школы следует признать разработку концепции профессиональной этики, то есть свода моральных правил поведения бухгалтера. Впервые идея этического кодекса была выдвинута Р. Монтгомери; содержательные аспекты кодекса были разработаны Дж. Кэри. Основная идея его может быть выражена словами Марка Аврелия, приведенными во введении к американскому кодексу этики бухгалтера: "Человек должен не казаться честным, но быть им".

Выделение управленческого учета в самостоятельную область деятельности объективно по своей природе. Еще в 50-х годах 19 века в США и других развитых странах возникла потребность в эффективной системе оперативной информации о затратах и результатах, отвечающей запросам аппарата внутрифирменного управления в сложных (многоуровневых) производственно-хозяйственных системах.

Его зарождение пришлось на середину девятнадцатого века, когда развитие железных дорог, морских сообщений резко раздвинуло границы коммерческой деятельности. Это потребовало составления перспективных прогнозных расчетов, исчисления себестоимости товаров, услуг, а также различных способов их транспортировки.

В конце 19 века управленческий учет выделился в самостоятельный вид деятельности предприятия. К концу 20 века он развился в сложную многогранную систему внутренних отношений на предприятии.

В новой информационной подсистеме -- управленческом учете -- не только решались чисто учетные вопросы, но и широко использовались приемы и методы из родственных областей: планирования, организации управления экономикой предприятия, математики, статистики, психологии, рыночных операций, технологии. Главная цель такой информационной подсистемы -- генерация полезной финансовой (т.е. выражаемой денежным измерителем) информации для нужд внутрифирменного управления -- определила структуру управленческого учета: производственный учет (традиционный учет затрат на производство и калькулирование себестоимости); планирование и контроль затрат и результатов; учетно-аналитическое обеспечение специальных управленческих решений.

В западной практике широко распространено мнение, что управленческий учет возник вследствие недостатков традиционной бухгалтерии, так как данные бухгалтерского учета и отчетности не могут в полной мере удовлетворять потребности управления предприятием. Это связано с тем, что они быстро устаревают, лишены оперативности, предназначены в первую очередь для внешних пользователей и не дают информации для прогноза хозяйственной деятельности.

Глава 2. Использования УУ в международной практике

Основной функцией стратегического управленческого учета является обеспечение условий для наиболее объективного анализа эффективности деятельности предприятия, а также для того, чтобы при принятии стратегических управленческих решений были учтены пожелания всех групп заинтересованных лиц. Иными словами, стратегический управленческий учет должен позволять определить насколько эффективно работает организация с точки зрения различных групп интересов.

В США на управленческий учет уходит до 90% от общего числа расходов на учет.

На основании анализа работ целого ряда авторов (Thomson & Strickland, 1987; Ward, 1999; Drury, 2000; Scarlett & Wilks, 2001) можно сделать вывод, что стратегический управленческий учет выполняет три наиболее характерные функции:

1) Стратегический управленческий учет поддерживает процесс принятия решений;

2) Стратегический управленческий учет является системой для обеспечения сотрудников предприятия информацией;

3) Стратегический управленческий учет -- это технология, которая позволяет изменить пути предоставления информации, если существующие методы ее получения не соответствуют потребностям предприятия.

Стратегический управленческий учет является достаточно обширным направлением, и при использовании данной технологии необходима некоторая система для практического внедрения стратегического управленческого учета на предприятии http://www.aup.ru/.

Ключевые факторы, которые необходимы при разработке системы стратегического управленческого учета на предприятии, наиболее полно описаны в работе Ворда (Ward, 1999). Данный автор определяет 10 факторов, которые, в случае их присутствия, обеспечивают успешное внедрение стратегического управленческого учета:

1) Стратегический управленческий учет должен служить поддержкой при принятии и исполнении стратегических решений.

2) Стратегический управленческий учет должен закрывать бреши, которые могут возникнуть в процессе передачи информации.

3) Стратегический управленческий учет должен помогать в определении типов решении.

4) Выбор подходящих финансовых показателей эффективности деятельности организации.

5) Стратегический управленческий учет должен учитывать не только финансовые показатели эффективности.

6) Стратегический управленческий учет должен снабжать менеджеров только существенной информацией.

7) В системе стратегического управленческого учета все затраты должны быть подразделены на регулируемые и согласованные (или обязательные).

8) Система стратегического управленческого учета должна позволять разделить дискреционные затраты и затраты на технологические процессы (engineering type costs).

9) Использование метода стандарт-костинга в системе стратегического управленческого учета должно носить стратегический оттенок.

10) Система стратегического управленческого учета должна следовать за изменениями времени.

Необходимость скрупулезного отбора показателей, которые характеризовали бы эффективность работы менеджмента на всех уровнях и были бы согласованы с общей стратегией бизнеса, является основной целью для любой хорошей системы стратегического управленческого учета.

Роль стратегического управленческого учета состоит также в том, чтобы выразить стратегические задачи и стратегические планы действий в конкретных показателях.

Для высокоэффективной работы современного предприятия, в какой бы сфере экономики оно ни работало, необходима хорошо налаженная система управленческого учета и отчетности для менеджеров разных уровней. С одной стороны, такой вывод лежит на поверхности и достаточно банален, с другой -- в России разработано мало рекомендаций по постановке эффективной системы управленческого учета на предприятиях, а управленческий учет на них или находится в зародышевом состоянии (например, в виде графика документооборота), или его совсем нет http://www.upruchet.ru/.

Уже более 20 лет комитетом по управленческому учету института управленческого учета США разрабатывается система положений по управленческому учету (Statements on Management accounting -- SMA), которые являются рекомендациями высококлассных специалистов в области управленческого учета для компаний. Система этих положений включает пять уровней:

- Цели управленческого учета (Objectives)

- Терминология (Terminology)

- Концепции (Concepts)

- Практика и техника (Practices and Techniques)

- Управление учетной деятельностью (Management of Accounting Activities). Красова О.С., Управленческий учет в США, «Аудит-док» 2008

В настоящее время разработано примерно 60 таких рекомендаций -- от базовых, определяющих Цели управленческого учета (положения 1А, 1B и т.д.), и Словаря управленческого учета (2А) до Основ отчетной информации для менеджеров (5В) и Внедрения ABC-костинга (4T). Эти положения, являясь наднациональными документами по управленческому учету, могли бы стать базовыми рекомендациями по управленческому учету и для российских компаний.

В условиях современной экономики очевидна необходимость интеграции методов корпоративного управления в единую систему, которая обеспечивала бы поддержку принятия экономически взвешенных управленческих решений, повышение производительности труда и конкурентоспособности предприятий. Это вопрос не только эффективного управления предприятием, но и его существования в условиях жесткой конкуренции, в том числе на международном уровне.

На практике отдельные элементы управленческого учета, как правило, используются на предприятиях. Важно, чтобы эти элементы были объединены в общую структуру, ориентированную на достижение определенного результата.

В рамках достижения указанной цели Экспертно-консультативный совет по управленческому учету, созданный при Минэкономразвития РФ, ставит перед собой следующие задачи:

- Расширять круг предприятий, использующих в своей деятельности лучшие механизмы управленческого учета для принятия управленческих решений;

- Стимулировать применение лучшего опыта зарубежных стран по развитию систем финансового менеджмента и управленческого учета в российских условиях;

- Разработать базовые методологические рекомендации по вопросам организации и ведения управленческого учета на предприятиях, принимая во внимание российский и зарубежный опыт;

- Разъяснять управленческому звену, собственникам предприятий важность ведения управленческого учета;

- Ускорить процесс формирования профессионального сообщества, оказывать поддержку процессам объединения профессионалов в области управленческого учета.

Совет может стать аналитическим органом, который на основе взаимодействия предприятий, консультационных компаний, научных кругов и при помощи Министерства экономического развития и торговли будет координировать активность в сфере развития управленческого учета в России.

В мире существует большое количество моделей учёта. Выделяют основную классификацию, возникшую в 20-х годах нашего века, по «географическому» принципу, это следует из названий:

- британо (англо) - американская;

- континентальная;

- южноамериканская.

Но страны относятся к каждой из моделей по степени сходства их учётных практик. То есть на что ориентируется страна в построении учёта - на теоретические разработки или на практические потребности делового мира; как осуществляется регулирование - при помощи законодательства или основную роль играют подзаконные акты.

Британо-американская модель.

Характеризуется максимальной степенью и качеством раскрытия информации, а также невысокой степенью государственного вмешательства («разрешено всё, что не запрещено»).

Основные характеристики:

- отчётность ориентирована на инвесторов и кредиторов;

- цели - инвестирование денежных средств (основа - ценные бумаги), защита инвестиций (инструменты хеджирования - снижения риска убытков);

- регламентирование и разработка национальных стандартов осуществляется общественными профессиональными организациями.

Учётные принципы - система GAAP (US, UK).

Страны: США, Великобритания, Голландия, Австралия, Багамы, Индия, Канада, Кипр, Мексика, Нидерланды, Новая Зеландия и т.д.

Континентальная модель.

Основное финансирование осуществляется банками, качество раскрытия информации ниже, выше степень вмешательства государства, обязательность следования утверждённым принципам отражения операций, удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти.

Учётные принципы - национальные стандарты, IAS МСФО.

Страны Европы и Япония.

Южноамериканская модель.

Ориентирована на налоговые государственные интересы.

В настоящее время отмечается появление исламской модели бухгалтерского учёта.

Согласно данной классификации Россия до 1998 года соответствовала большинству признаков, характерных для континентальной и латиноамериканской модели, в настоящее время стремится приблизиться к британо-американской модели /Постановление Правительства РФ от 06.03.98г. № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности»/.

Приказ Минфина России от 01.07.2004 г. № 180 «Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в РФ на среднесрочную перспективу». Концепция направлена на повышение качества информации, формируемой в БУ и отчётности, обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.

Итоги на сегодняшний день:

- утверждены ПБУ - аналоги МСФО, метод начисления, введена учётная политика предприятий, создание и использование резервных фондов и оценочных резервов, определён состав и содержание бух. отчётности, процедура консолидации отчётности дочерних предприятий;

- приняты стандарты МСФО;

- крупнейшие хозяйствующие субъекты (нефтяной, газовой, энергетической, металлургической, автомобилестроительной, химической промышленности, банковского сектора) подготавливают консолидированную отчётность по Международным стандартам.

Российская компания может считать необходимой подготовку финансовой отчётности в соответствии с Международными стандартами в следующих случаях:

1) возможности установления долгосрочных отношений с иностранными клиентами;

2) возможности создания совместных предприятий;

3) предполагаемого выпуска ценных бумаг на международных рынках;

4) возможности участия в проектах, спонсируемых международными институтами;

5) предприятия банковского сектора.

- получил развитие рынок аудиторских услуг;

- появился ряд профессиональных общественных объединений, отдельные из которых - члены Международной федерации бухгалтеров.

Основные проблемы:

- отсутствие официального статуса бухгалтерской отчётности, составляемой по МСФО;

- высокие затраты хозяйствующих субъектов на подготовку консолидированной отчётности по МСФО;

- невысокое качество аудита бухгалтерской отчётности;

- излишние затраты хозяйствующих субъектов из-за необходимости параллельно с бухгалтерским финансовым учётом вести налоговый учёт;

- низкий уровень профессиональной подготовки бухгалтеров для использования МСФО.

Основные элементы создания инфраструктуры применения МСФО:

- официальный перевод текста;

- законодательное признание;

- механизм распространения опыта применения;

- контроль качества бухгалтерской отчётности;

- обучение МСФО.

В период 2004-2007 годы предполагается перевод на МСФО консолидированной финансовой отчётности общественно значимых хозяйствующих субъектов (ОАО, инвестиционные фонды, страховые компании, прочие).

В период 2008-2010 годы - консолидированной финансовой отчётности других хозяйствующих субъектов.

Если сравнивать учётные системы России и США, применяемые сегодня, то видно, что их различия связаны с различием целей учёта. В США главное требование - разумность и полезность информации для принятия коммерческих решений, в России - соблюдение различных правил ведения учёта и предоставление формально правовой информации для функций контроля.

Многообразие стандартов учёта приводит к росту издержек на предоставление финансовой отчётности транснациональных корпораций (ТНК), создаёт проблемы в различии признания доходов и расходов компаний в соответствии с применяемыми стандартами.

МСФО нацелены на достижение единообразия бухгалтерской практики, которое позволит использовать учёт в качестве универсального языка бизнеса.

Международные стандарты учёта - International Accounting Standards (IAS) разрабатываются Комитетом по международным стандартом финансовой отчётности (IASC), который был создан в 1973г. В настоящий момент этот комитет включает более ста членов - организаций различных стран, выпустил 41 стандарт МСФО.

С апреля 2001 года название МСФО: IFRS - International Financial Reporting Standards.

МСФО - документы, определяющие общий подход к составлению финансовой отчётности и предлагающие варианты учёта отдельных средств и операций предприятий Шишкова Т.В., Козельцева Е.А., Международные стандарты финансовой отчетности, ЭКСМО 2009.

К недостаткам МСФО специалисты относят отсутствие подробных объяснений. Поэтому разработка интерпретаций - приоритетное направление деятельности КМСФО в настоящее время. С этой целью, в 1997г. был создан Постоянный комитет по интерпретациям ПКИ (SIC). На сегодняшний день действует 33 интерпретации (IFRIC-1…IFRIC-33).

Международные стандарты учёта - General Acceptation Accounting Principles (GAAP US) разрабатываются:

- американским институтом сертифицированных профессиональных бухгалтеров - AICPA;

- комитетом APB;

- комитетом по стандартам финансового учёта - FASB;

/Концепция отчётности - SFAC; Положения о стандартах финансового учёта - SFAS/

- Комиссией по ЦБ - SEC.

Некоторые страны начали регулировать бухгалтерский учёт по МСФО (Кипр, Хорватия, Сингапур, Малайзия, Зимбабве, Казахстан, Киргизия, Молдова).

В ряде стран они стали основой для национальных стандартов (Египет, Индия, Кения, Украина).

Но развитые страны предпочитают сохранять национальные учётные системы, регулируя их в соответствии с международными стандартами.

Последние изменения в учётном законодательстве отдельных стран (Бельгия, Германия, Италия, Франция, Швейцария) разрешают крупным компаниям применять МСФО/ GAAP внутри страны.

Одной из серьёзных проблем стандартизации БУ на международном уровне является проблема взаимодействия GAAP и МСФО, не отвечающим американским стандартам.

Например, пока МСФО не будут одобрены американской Комиссией по ценным бумагам и биржам, использующие их компании не получат доступа на американский рынок капитала.

В 1996 году было зарегистрировано 255 отличий между стандартами. В связи с этим в 2001 году был создан комитет СМСФО - IASB, чтобы прийти к единообразию.

Цели финансовой отчётности по Международным стандартам - представление информации о реальном финансовом положении компании, результатах её деятельности и возможных изменениях.

Глава 3. Необходимость адаптации системы управленческого учета к международным стандартам финансовой отчетности

Одной из центральных проблем, которая волнует бухгалтерскую общественность во всем мире, остается проблема стандартизации бухгалтерских норм и правил учета в международном масштабе. Процесс глобализации экономических, финансовых, политических и общественных отношений постепенно приводит к созданию мирового рынка, для которого не существует национальных границ. Неотъемлемыми признаками национализации экономических отношений является создание предприятий со смешанным капиталом, привлечение в национальную экономику иностранных инвестиций и кредиторов. Все эти процессы обусловливают необходимость в едином понимании и представлении финансовой информации.

Как следствие, необходимо рассмотреть МСФО как интернациональную модель, обеспечивающую вопросы регулирования финансовой информации.

Многообразие учетных систем и интеграционные процессы в мировой экономике обусловили необходимость внедрения единого стандарта финансовой информации, который позволит заинтересованным пользователям формировать управленческие и финансовые решения с меньшими временными и трудовыми затратами.

На сегодняшний день такими системами являются Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО - IFRS) и заложенные в их основу Общепринятые принципы бухгалтерского учета (GAAP). Следование учетным принципам, заложенным в этих документах, определяется степенью вовлеченности стран в процесс гармонизации.

Среди основных причин необходимости перехода на МСФО большинство экономистов приводят следующие:

* интересы международных корпораций, имеющих филиалы в России и составляющих консолидированную отчетность;

* интересы инвесторов и кредиторов, сводящиеся к оперированию финансовыми капиталами компаний разных стран и к установлению долгосрочных партнерских отношений;

* желание ряда российских компаний привлечь дополнительные инвестиции путем выпуска акций на крупнейших мировых биржах, которые требуют годовую финансовую отчетность, составленную по МСФО.

Учитывая разнообразие существующих классификаций учетных моделей, можно сделать вывод, что создание и применение универсальной модели учета, доступной для пользователей разных стран, очень сложно и, вероятно, практически невозможно.

В основе МСФО лежит представление о том, что бухгалтерский учет ведется для управления финансовыми вложениями и потоками со стороны инвестора, неважно -- собственника или кредитора. В этом его главное отличие от традиционного учета, который ведется администратором, действующим в интересах собственника для отражения экономической деятельности объекта собственности. Данное различие порождает основные особенности, определяющие развитие системы МСФО как интернациональной модели:

отказ от регулирования учета в пользу регулирования отчетности;

приоритет баланса;

отказ от исторической стоимости;

замена концепции собственности концепцией контроля;

переход от учета имущества к учету ресурсов, от брутто-оценок к нетто-оценкам.

До того как МСФО получили всемирное признание, в центре большинства учетных систем находился отчет о прибылях и убытках, что было вызвано развитием акционерного промышленного капитала, отделившего доходы от объекта собственности.

В системе МСФО роль отчета о прибылях и убытках изменилась. Это вызвано тем, что по международным стандартам главным пользователем отчетности является инвестор, которого интересует, прежде всего, рыночная капитализация объектов его инвестиций, зависящая больше от величины чистых активов, чем от бухгалтерской прибыли.

Источниками роста чистых активов, кроме собственно финансовых результатов, могут выступать увеличение капитала компании и рост стоимости ее имущества. Вот почему понятие прибыли постепенно вытесняется понятием совокупного дохода, представляющего изменение стоимости чистых активов, а современный пользователь финансовой отчетности, прежде всего, нуждается в балансе, анализ которого позволяет увидеть прирост капитала компании. Отчет о прибылях и убытках необходим для ведения двойной записи.

Среди всего разнообразия «технических приемов» четко просматривается определенная тенденция: все они основаны на оценках доходов, ожидаемых от эксплуатации активов (капитализируемые оценки) или их продажи (реализационные оценки). Другими словами, при переходе на справедливую стоимость историческая оценка уступит место оценке текущей доходности.

Изучение принципиальных различий в международной практике учета позволяет сделать вывод, что анализ финансовой отчетности иностранными инвесторами и кредиторами осложняется многообразием единых учетных принципов, диктуемых МСФО, национальными ГААП. Шишкова Т.В., Козельцева Е.А., Международные стандарты финансовой отчетности, ЭКСМО 2009

Кроме того, возможны различия в части финансовых результатов в отчетности компаний, зарегистрированных и ведущих деятельность на одной «методологической» территории. Это характерно для компаний, публикующих консолидированную отчетность группы с большим числом дочерних филиалов.

Подводя итог исследованию развития системы международного учета, следует подчеркнуть, что основные проблемы современной бухгалтерии связаны с тенденцией замены концепции собственности концепцией контроля.

Концепция контроля над активами тесно связана с их оценкой. Исходя из данной концепции, вопрос о зачислении или списании тех или иных активов с учета компании решается не в соответствии с их текущей юридической принадлежностью, а согласно намерениям сторон относительно будущего данных объектов. Проданные активы подлежат списанию с баланса только в том случае, если контроль над ними безвозвратно утерян. Основные средства принимаются на баланс не потому, что предприятие является их собственником, а потому что оно использует их в своей деятельности. Средства в операционной аренде не показываются в балансе, а взятые в лизинг включаются в баланс арендатора. Более того, предлагается изменить МСФО 40, распространив возможности капитализации в активе и на операционную аренду недвижимости. Если компания решает включить операционную аренду в активы, то она должна оценить ее объект по справедливой стоимости, определяемой как величина ожидаемых чистых поступлений денежных средств от эксплуатации объекта аренды.

Концепцией контроля определяется также структура пассивов компании, согласно чему акционерный капитал делится на собственный и привлеченный.

К собственной части капитала относятся только те долевые финансовые инструменты, которые эмитированы при одновременном выполнении следующих условий: во-первых, у эмитента отсутствуют какие-либо контрактные обязательства по их выкупу на невыгодных для себя условиях; во-вторых, они не являются опционами или другими аналогичными производными финансовыми инструментами на передачу в будущем других долевых инструментов. Так, привилегированные акции, подлежащие обмену на обыкновенные, будут отражены как кредиторская задолженность эмитента, поскольку обмен обычно проводится на выгодных для акционеров условиях.

Концепция контроля предполагает понятие активов как ресурсов, которое в МСФО вытесняет отождествление активов с имуществом. Согласно этой концепции, имуществом предприятия следует считать не то, что принадлежит ему на правах собственности, а то, что оно может контролировать.

Раздел МСФО «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» определяет активы как «ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем».

Таким образом, в состав активов включаются:

1) во-первых, не все средства компании, а только приносящие выгоду в будущем. Это положение связано с концепцией справедливой стоимости, так как для средств, не приносящих доход, справедливая стоимость будет стремиться к нулю;

2) во-вторых, становится неважной юридическая принадлежность данных средств, потому что и чужое имущество (например, арендованное) способно приносить доход;

3) в-третьих, ресурс есть то, что имеется в наличии как в материальной, так и в нематериальной форме, однако ресурсом не служат расходы, капитализацией которых и был актив в классической модели учета.

В этом отношении весьма показательна статья «расходы будущих периодов». Такие расходы должны трактоваться или как дебиторская задолженность (предварительная оплата), или как долгосрочные права (например, на прокат кинопродукции), или как текущие расходы (подписка на газеты).

В то же время целый ряд ресурсов, прав компании до сих пор не включался в ее активы. Комитет по МСФО изменил правила МСФО 37 и признал необходимым отражать по справедливой стоимости те условные активы (корреспондирующие с условными прибылями), которые ранее только раскрывались в пояснениях, если существует высокая вероятность получения по ним доходов в будущем.

Новой тенденцией в учете является обоснование необходимости отражать в качестве актива человеческий капитал, оцениваемый или по затратам на обучение персонала или путем измерения приносимой им добавленной стоимости. Поскольку активы отождествляются с ресурсами, последние приобретают характер балансовых статей, т. е. измеряются па фиксированный момент времени -- балансовую дату -- ив соответствии с общими принципами балансовых оценок. При этом возникает некоторое противоречие оценок с самим понятием ресурсов. Оценки по дисконтированному доходу представляют собой оценки экономической выгоды будущих периодов, которая «не является активом, контролируемым компанией в результате событий прошлых периодов». Данное противоречие не рассматривается обычно применительно к текущей рыночной стоимости, т. е. к сумме денежных средств, которая может быть получена при продаже или должна быть уплачена при приобретении на активном рынке на момент оценки.

Финансовая отчетность российских компаний все чаще становится объектом изучения и анализа инвесторов, кредиторов и других пользователей. Интеграционные процессы в экономике, приватизация, ослабление государственного контроля вызвали рост финансовой и торговой активности на мировых рынках. Слияние и покупка компаний также носят интернациональный характер. В этих условиях финансовая отчетность компаний, вовлеченных в той или иной степени в процесс глобализации, является основой для принятия инвестиционных, кредитных решений, для деловых переговоров, экономического анализа.

Реформирование национальной системы учета требует от специалистов не только знания международных стандартов, но и умения анализировать и применять на практике предлагаемые учетные способы, выбирая только лучшее для отечественного учета, имеющего богатые исторические традиции.

Динамика развития современной экономики предъявляет повышенные требования к совершенствованию организации всех звеньев управления и приводит к формированию новой области бухгалтерской деятельности -- управленческой, занятой переработкой информации. Значительное место в ней принадлежит финансовому учету, который является основным поставщиком управленческой информации. Новые задачи требуют и новых методов, в процессе их поиска появились понятия «экономическая информационная система», «учетная модель», «типовой подход», «гармонизация», «конвергенция» и др.

В процессе гармонизации национальных систем учета и их конвергенции с международными стандартами финансовой отчетности разрабатываются рациональные методологические решения, совершенные методические приемы, формы составления и представления отчетности, эффективные технологические процессы переработки учетно-экономической информации.

МСФО являются примером нормативно-методического документа межнационального масштаба, который, используя специфичные для него средства, регулирует организацию и осуществление процесса принятия управленческих решений, базирующихся на финансовой информации. Шишкова Т.В., Козельцева Е.А., Международные стандарты финансовой отчетности, ЭКСМО 2009

Информация стандарта должна быть максимально полезна и обладать новизной, т.е. в значительной степени уменьшать неопределенность. Кроме того, информация должна быть целенаправленной, удобной в использовании и обладать минимальной избыточностью данных. Стандарт-документ представляет собой такую оптимальную информационную модель, которая, с одной стороны, позволяет передать в полном объеме те целенаправленные сведения, которые несет стандарт, а с другой - максимально облегчить процесс восприятия этих сведений. Кроме того, стандарты позволяют:

директивно превратить основные рациональные идеи какой-либо одной страны в общепринятые всеми странами принципы ведения учета и составления отчетности;

создать эталонные решения учетных проблем, которые включают научно-обоснованные и проверенные опытом данные;

создать единую систему нормативных документов, регулирующих ведение учета и составление отчетности.

Система учета является составной частью системы управления и подчиняется общим закономерностям эволюции информационных систем. Организационные структуры систем учета могут меняться от простейших до сложных, при этом сложность построения системы учета не связана напрямую с увеличением сложности выполнения отдельных хозяйственных операций.

Преобразование систем учета в информационную модель, ориентированную на подготовку управленческих решений, целесообразно осуществлять с помощью моделей организации учета. Убедительным примером такой описательной модели является модель МСФО, которая для успешного развития должна удовлетворять требованиям полноты, гибкости, реализуемости и релевантности.

Ч. Гаррисон одним из первых обратил внимание на необходимость стандартизации учета, где, по его мнению, совершенно обязательна «исчерпывающая схема выполнения всех операций, устраняющая произвол индивидуального усмотрения». Он полагал, что «основной порок слишком дорогих учетных систем заключается в неправильной организационной структуре и в отсутствии точных инструкций по технике выполнения учетных операций. Учетная система, вызывающая постоянно в ходе работ все новые и новые технические вопросы, похожа на неправильно построенный механизм...».

Стандарт -- норма, поэтому в соответствии с определением он нормирует состав элементов учетного процесса и операции по его упорядочению, прежде всего, это: методы организации учета; технология учета, включая порядок документирования учетного процесса; взаимоотношения исполнителей; осуществление надзора за соблюдением требований стандарта http://www.rusconsult.ru/.

Можно отметить ряд существенных обстоятельств, предопределяющих более широкое использование методологических и методических основ национальных моделей учета для совершенствования МСФО как интернациональной модели. К таким обстоятельствам относятся:

усложнение интеграционных хозяйственных процессов и связей, как следствие, усложнение организационной структуры учета, отражающей эти связи;

совершенствование средств вычислительной техники и расширение сферы ее использования в учете;

упорядочение процессов использования учетных данных как основы принятия управленческих решений.

Прямой предпосылкой успешной реализации модели МСФО является наличие стандартизированного набора правил ведения учета и отчетности в виде общепринятых принципов. Результатом реализации МСФО, как модели, является составление финансовой отчетности по международным стандартам.

I июля 2004 г. приказом МФ РФ № 180 [4] принята Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, в которой проанализированы устаревшие аспекты российской системы учета и намечены пути ее дальнейшего реформирования.

Из числа тех основных моментов, которые не устраивают международных экспертов в российской бухгалтерии, авторы Концепции указывают следующие:

российская система учета не обеспечивает качество и надежность формируемой информации, а также существенно ограничивает возможности ее полезного использования;

не удовлетворяют специалистов темпы изменений (как в области правового регулирования, так и в практической деятельности, в том числе темпы профессиональной переподготовки) и проявляющийся в области учета формализм;

осложняет проведение реформы существование в экономике РФ различий в «статусе» разных видов отчетности и отсутствие инфраструктуры применения МСФО;

и, наконец, необходимо оптимизировать затраты на ведение учета и составление отчетности, а также усилить контроль за качеством последней.

Реформирование учета на современном этапе предусматривает постепенную либерализацию государственного регулирования системы бухгалтерского учета и внедрение МСФО на тех российских предприятиях, которые котируют свои акции на фондовом рынке или имеют иностранные инвестиции.

Преимущества данного пути реформирования российской системы учета состоят: в сочетании политики принуждения и стимулирования в процессе перехода на МСФО; в поэтапном эффекте внедрения МСФО для широкого круга предприятий, заинтересованных в инвестициях; в возможности применения более простых и детально регламентированных ПБУ для остальных предприятий; в уменьшении непроизводительной нагрузки на предприятия, связанной с параллельным ведением учета, а для предприятий малого и среднего бизнеса -- с упрощением системы действующих ПБУ http://www.iteam.ru/.

Почему именно МСФО были выбраны за основу реформирования российской системы учета? Причин может быть несколько. МСФО -- это не только глобальная интернациональная модель будущего, отражающая интересы внешних пользователей отчетности, но, прежде всего, это новый этап в развитии бухгалтерского учета, ее следующий спиралевидный виток. Если «старая» бухгалтерия представляла собой своеобразный фоторепортаж о произошедших событиях и была направлена на сбор и представление информации пользователям о прошлом, то «новая» бухгалтерия -- о будущем. Задачи бухгалтерского учета изменились в силу изменившегося целевого назначения формируемой информации, изменившихся методов оценки, объема раскрываемой информации и формы ее представления.

Проблемы, которые необходимо решить на пути реформирования учета, следующие:

внесение серьезных изменений в действующее законодательство; доработка налогового законодательства в целях обеспечения независимого от МСФО расчета базы по налогам (на имущество, НДС, на прибыль - уже есть);

формирование концепции, направленной на увязку изменений в налоговом, бухгалтерском и корпоративном законодательстве для устранения противоречий и препятствий при внедрении МСФО;

формирование комплексной системы образования аудиторов и бухгалтеров в соответствии с МСФО и международными стандартами аудита (МСА), а также совершенствование работы саморегулируемых профессиональных объединений;

- выработка оптимальной организационной структуры органа, которому будут переданы часть государственных функций регулирования системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности, а также схемы его финансирования. Шишкова Т.В., Козельцева Е.А., Международные стандарты финансовой отчетности, ЭКСМО 2009

В последние годы в связи с ориентацией российского бухгалтерского учета и финансовой отчетности на МСФО возникли противоречия между фискальными органами, акционерами и другими пользователями учетной информации и Министерством финансов Российской Федерации. Внедрение МСФО во всех организациях страны также может привести к негативным последствиям. Поэтому Россия, так же, как и многие страны, которые приняли специальные решения о конвергенции национальных и международных стандартов бухгалтерского учета, должна делать в этом направлении очень осторожные шаги. Разногласия со сторонниками полного перехода на МСФО всех российских организаций, включая ГУПы и малые предприятия, касаются этапов перехода, а также тактических шагов, которые необходимо совершить до перевода организаций страны на МСФО.

Проходящий в России процесс стандартизации учета имеет тенденции к его дестандартизации, как ни парадоксально это звучит. Вместо единой унифицированной системы бухгалтерского учета, существовавшей в доперестроечный период в условиях командно-административной системы управления, появились система управленческого, финансового, налогового учета, система учета для малых предприятий, система параллельного учета по национальным и международным стандартам.

Кроме того, оказались утраченными основные экономические категории, формирующие внутреннее методологическое единство бухгалтерского учета и научное обоснование его места в системе нормативного регулирования.

Бухгалтерский учет должен выполнять функции информационного обеспечения управления как внутренних, так и внешних пользователей, что обусловливает необходимость выделения финансовых, управленческих и налоговых аспектов бухгалтерского учета при сохранении его единства как системы.

Заключение

В ходе курсовой работы были решены задачи поставленные перед ней. В результате можно сделать следующие выводы:

1) ещё граждане древних Афин интересовались: на какие нужды расходуются их денежные средства. Я считаю можно предположить, что в каждом городе-государстве существовали первые формы отчетности и методики управленческого учета, но вследствие временного фактора они были утрачены, либо сохранилась лишь малая часть. В средние века управленческий учет остановился в развитии, и лишь в 19 веке появлении первых частных мануфактур придало новый импульс в его развитии.

2) В современном мире определилось несколько моделей управленческого учета:

- британо-американская, основанная на системе GAAP (страны: США, Великобритания, Голландия, Австралия и т.д.),

- континентальная, основанная на национальных стандартах, IAS МСФО (страны Европы и Япония),

- южноамериканская, ориентирована на налоговые государственные интересы,

Кроме того сейчас предполагают появление исламской модели учета.

Как видно модели организованны по географическому принципу, и выбор модели заключается в определении страны, в которой компания будет вести свою деятельность.

За последние несколько десятилетий управленческий учет бурно развивался, подталкиваемый научно-техническим прогрессом, так и глобализацией мировой экономики, и в связи с переходом стран на единую валюту, дальнейшую интеграцию экономик и др. процессы управленческий учет будет и далее иметь направление на мировую стандартизацию.

3)Для принятия МСФО в России необходимо решить ряд задач, основными из которых являются:

- внесение серьезных изменений в действующее законодательство;