Бухгалтерський облік власного капіталу підприємств різних організаційно-правових форм

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ СТАТИСТИКИ, ОБЛІКУ ТА АУДИТУ

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Бухгалтерський облік власного капіталу підприємств різних організаційно-правових форм

Бобяк Андрій Петрович

Київ - 2011

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Зміни у формуванні ринкового середовища у всіх сферах економічної діяльності передусім охоплюють відносини власності, виражені в системі бухгалтерського обліку категорією “власний капітал”, структура і динаміка якого характеризують фінансовий стан підприємства та залежать від його організаційно-правової форми й виду економічної діяльності. За даними фінансової звітності вітчизняних підприємств, частка власного капіталу в структурі пасивів склала від 36,8 до 60 % За даними фінансової звітності підприємств, розміщеної на сайтах www.smida.gov.ua, www.stockmarket.gov.ua.. Інформацію про процес формування власності, обсяг прав власників та стан використання власного капіталу як основи господарської діяльності підприємств надає бухгалтерський облік, а його методика постійно розвивається для вибору оптимального відображення відповідних об'єктів з метою ефективного управління.

Жорсткі конкурентні умови в сфері господарювання, відмінності у відносинах власності в різних організаційно-правових формах підприємств вимагають підвищення рівня фінансування активів за рахунок власного капіталу, що пов'язано з необхідністю трансформації системи інформаційного забезпечення управління власним капіталом на рівні підприємств різних організаційно-правових форм та прийняття макроекономічних рішень. Бухгалтерський облік як підсистема управління підприємства забезпечує формування інформаційної сукупності даних про власний капітал.

Проблемні питання бухгалтерського обліку формування і змін власного капіталу досліджували провідні вітчизняні та зарубіжні вчені: М.Д. Алексеєнко, Ф. Беста, А.В. Бугайов, Ф.Ф. Бутинець, С.Ф. Голов, Ж.Б. Дюмарше, Г.Г. Кірейцев, М.Д. Корінько, С.Л. Коротаєв, М.Ю. Медведєв, В.Б. Мосаковський, М.М. Мосійчук, В.Ф. Палій, В.М. Пархоменко, Л.В. Пєшковська, О.І. Пилипенко, С.В. Пітель, Ф.Є. Поклонський, В.С. Приходько, Н.Д. Прокопенко, М.С. Пушкар, Ж. Ришар, Т.А. Снєткова, Я.В. Соколов, В.В. Сопко, К.С. Сурніна, Н.М. Ткаченко. Вивчення окремих складових власного капіталу здійснено у кандидатських дисертаціях, захищених в Україні - 24, Російській Федерації - 31.

Визнаючи вагомий внесок попередників у розв'язання комплексу теоретичних і методичних питань бухгалтерського обліку власного капіталу, встановлено, що використання зарубіжного досвіду без врахування специфіки організаційно-правових форм вітчизняних підприємств зумовлює невідповідність теоретичного забезпечення організації й ведення обліку та економічного аналізу формування і змін власного капіталу практичному досвіду суб'єктів господарювання з метою підвищення ефективності управління, ускладнює організацію і ведення бухгалтерського обліку власного капіталу, що в комплексі знижує ефективність управлінських рішень. Науково-теоретична та практична значимість зазначених проблемних питань зумовила актуальність теми дослідження, постановку мети і завдань.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до планів науково-дослідних робіт Національної академії статистики, обліку та аудиту за темами “Організація і методологія обліку, аналізу та аудиту господарської діяльності підприємств” (номер державної реєстрації 0104U009820) і “Методологія та організація внутрішньогосподарського контролю діяльності підприємств” (номер державної реєстрації 0108U005949). У межах наукових програм автором досліджено теоретичні, організаційні та методичні проблемні питання бухгалтерського обліку власного капіталу, аналізу його структури та ефективності використання в сучасних економічних умовах України.

Мета і завдання дослідження. Метою дослідження є науково-теоретичне обґрунтування та розробка рекомендацій з удосконалення бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом підприємств різних організаційно-правових форм з урахуванням вимог міжнародних стандартів фінансової звітності.

Для досягнення зазначеної мети визначені наступні завдання:

? визначити місце і значення обліково-аналітичного забезпечення формування і змін власного капіталу;

? систематизувати теоретичні положення щодо узгодженості наукових підходів до категорії “власний капітал”;

? уточнити складові власного капіталу, що відповідають завданням бухгалтерського обліку;

? проаналізувати можливості організації бухгалтерського обліку щодо інформаційного забезпечення управління власним капіталом;

? розкрити методичні підходи до бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом з метою формування комплексу інформаційних моделей його облікового відображення на підприємствах різних організаційно-правових форм;

? проаналізувати можливості удосконалення ведення бухгалтерського обліку власного капіталу на підприємствах різних організаційно-правових форм;

? виявити напрями удосконалення інформаційного забезпечення управління формуванням і змінами власного капіталу підприємства.

Об'єктом дослідження є облікове відображення формування і змін власного капіталу для забезпечення управління ним на вітчизняних підприємствах різних організаційно-правових форм.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних і практичних питань організації й методики бухгалтерського обліку власного капіталу на підприємствах різних організаційно-правових форм.

Робоча гіпотеза дослідження ґрунтується на припущенні, що бухгалтерський облік як інформаційна система забезпечує накопичення і надання достовірної інформації для прийняття рішень щодо формування і змін власного капіталу підприємств.

Методи дослідження. Методологічною основою дослідження є діалектичний метод пізнання. Для розкриття сутності та змісту категорії “власний капітал”, його складових застосовувалися методи теоретичного узагальнення - аналіз і синтез, індукція і дедукція, системний підхід, порівняння, аналогія, абстрагування. Для вивчення теорії та діючої практики облікового відображення власного капіталу підприємств використовувалися методи спостереження, теоретичного узагальнення і порівняння. Історичний і системний підходи використано для дослідження історичних передумов виникнення поняття власного капіталу. Методику обліку власного капіталу обґрунтовано за допомогою абстрактно-логічного аналізу, групування. Графічний метод використано для наочного відображення складових власного капіталу; методи математичної статистики - для розрахунку ринкової вартості власного капіталу. Застосування методу моделювання дозволило розробити методику удосконалення оцінки ефективності власного капіталу.

Інформаційною базою дослідження є наукові джерела (монографії, наукові статті, доповіді вітчизняних і зарубіжних вчених з проблем розвитку бухгалтерського обліку власного капіталу, матеріали науково-практичних конференцій та семінарів), офіційні документи (нормативні документи України та країн світу з питань організації і ведення бухгалтерського обліку, економічного аналізу, офіційні матеріали органів законодавчої та виконавчої влади); статистичні джерела (звіти та офіційні дані органів державної, регіональної відомчої статистики, фінансова й статистична звітність суб'єктів господарювання України); довідкові та інформаційні видання професійних організацій, Інтернет-ресурси.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у теоретичному обґрунтуванні, розробці та впровадженні рекомендацій щодо вирішення комплексу питань бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом підприємств. Найбільш вагомими результатами, які характеризують наукову новизну та особистий внесок автора, є:

вперше одержано:

- запропоновано порядок облікового відображення змін додаткового капіталу в частині розширення вартісних меж включення переоцінки необоротних активів, що дає можливість більш точно відображати вплив проведеної переоцінки необоротних активів на фінансовий стан підприємства;

удосконалено:

- трактування сутності поняття “власний капітал”: в економічному аспекті - як вартості, що продукує додаткову вартість; у правовому - як атрибуту відносин власності; в обліковому - як вартості власних джерел фінансування активів підприємства. Здійснені уточнення є основою для удосконалення організації аналітичного обліку операцій з формування і змін власного капіталу;

- організаційно-методичні положення бухгалтерського обліку через визначення складових власного капіталу (капітал власників (засновників); інший додатковий, невкладений власниками; капітал, створений в процесі діяльності), особливості яких залежать від організаційно-правової форми підприємства;

- методичне забезпечення облікового відображення власного капіталу з виділенням об'єктів і кореспонденцій рахунків бухгалтерського обліку для забезпечення формування показників бухгалтерської звітності;

дістало подальший розвиток:

- організація бухгалтерського обліку формування і змін власного капіталу шляхом забезпечення оптимального підходу до її методичної складової з урахуванням специфіки організаційно-правових форм підприємств;

- система підготовки внутрішньої звітності про показники власного капіталу в частині визначення вимог до методики її підготовки, що сприяє оцінці досягнення тактичних і стратегічних цілей на основі різних розрізів інформації для ефективного управління фінансовим станом підприємства;

- теоретичні засади оцінки ефективності використання власного капіталу шляхом виділення напрямів її здійснення з урахуванням впливу організаційно-правових форм підприємств, що створює можливості формування аналітичної інформації про складові власного капіталу для задоволення запитів управлінського персоналу.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що положення та пропозиції дисертанта можуть бути використані:

- у науково-дослідній сфері - для подальшого визначення й вирішення проблемних питань організації бухгалтерського обліку операцій з формування і змін власного капіталу підприємства, а також проведення досліджень у цьому напрямі;

- у сфері бухгалтерського обліку та економічного аналізу - для удосконалення нормативного регулювання ведення бухгалтерського обліку та формування показників фінансової звітності щодо власного капіталу з метою достовірного та оперативного відображення операцій зі змін власного капіталу підприємств;

- у навчальному процесі - під час підготовки підручників, навчальних посібників і навчально-методичних матеріалів з курсів “Фінансовий облік-ІІ”, “Бухгалтерський облік та аудит”, “Організація та методика економічного аналізу”.

Це надасть можливість забезпечити прийняття обґрунтованих рішень користувачами бухгалтерської звітності за рахунок оперативності й аналітичності облікової інформації, сприятиме дієвості контролю за формуванням і змінами власного капіталу підприємств відповідно до вимог чинного законодавства, установчих документів та облікової політики підприємства.

У практичну діяльність підприємств, установ і організацій впроваджено такі теоретичні та практичні розробки:

- рекомендації з удосконалення нормативної бази з бухгалтерського обліку та фінансової звітності власного капіталу підприємств (Управління методології бухгалтерського обліку Міністерства фінансів України, довідка № 34020-05/38 від 05.02.2010 р.);

- рекомендації щодо ведення бухгалтерського обліку власного капіталу підприємств (Департамент бухгалтерського обліку, звітності та внутрішнього аудиту Міністерства вугільної промисловості України, довідка № 04-02/2-605 від 28.07.2010 р.);

- пропозиції щодо переоцінки основних засобів для прийняття управлінських рішень (ВАТ “Київський завод “Радар”, довідка № 1450 від 14.10.2010 р.);

- програма та навчально-методичне забезпечення дисциплін “Фінансовий облік-ІІ”, “Бухгалтерський облік та аудит”, “Організація та методика економічного аналізу” (навчальний процес Національної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України, довідка № 69 від 31.01.2011 р.; Національна академія управління, довідка № 06-11/13 від 01.02.2011 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертація є самостійно підготовленою науковою працею, в якій автор розробив теоретичні та практичні пропозиції і рекомендації щодо підвищення ефективності бухгалтерського обліку в частині операцій з формування і змін власного капіталу підприємств. Висновки, пропозиції та рекомендації, у тому числі й ті, що характеризують наукову новизну, одержані автором особисто.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, викладені в дисертації, доповідалися, обговорювалися та отримали позитивну оцінку на міжнародних та всеукраїнських наукових і науково-практичних конференціях: ІХ Міжнародна науково-практична конференція студентів, аспірантів та молодих вчених “Шевченківська весна 2011: Економіка” (Київ, 21-25 березня 2011 р.); ІХ Міжнародна наукова конференція, присвячена пам'яті д.е.н., професора, заслуженого діяча науки і техніки України О.С. Бородкіна (Київ, 25 березня 2011 р.), ІІ Науково-практична конференція студентів, аспірантів та молодих вчених “Сучасні підходи до управління підприємством” (Київ, 28 квітня 2011 р.); Міжнародна науково-практична конференція “Проблеми і перспективи реалізації облікової, контрольної та аналітичної функцій у соціокультурному просторі сучасного бізнесу” (Донецьк, 12-13 травня 2011 р.); І Міжнародна науково-практична конференція “Розвиток бухгалтерського обліку, контролю та аналізу у сучасних концепціях управління” (Судак, 19-21 травня 2011 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 4 статті у фахових виданнях загальним обсягом 1,4 друк. арк., 5 тез доповідей загальним обсягом 0,7 друк. арк., 6 публікацій в інших виданнях загальним обсягом 2,3 друк. арк.

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, додатків і списку використаних джерел. Основний зміст дисертації викладено на 181 сторінках друкованого тексту. Робота містить 29 таблиць на 27 сторінках, 19 рисунків на 17 сторінках і 7 додатків на 49 сторінках. Список використаних джерел налічує 201 найменування на 20 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дослідження, визначено мету, завдання та робочу гіпотезу, об'єкт і предмет дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення отриманих наукових результатів, розглянуто ступінь розробки проблематики, вказано теоретичну базу дослідження.

Перший розділ “Економічні, правові та методичні основи бухгалтерського обліку власного капіталу” присвячено обґрунтуванню поняття “власний капітал”, запропоновано його складові з урахуванням зарубіжної і вітчизняної практики господарювання, розглянуто складові власного капіталу як об'єктів бухгалтерського обліку.

Управління процесом господарювання в умовах виходу з економічної кризи вимагає формування наукового підходу до фінансування діяльності підприємства та обґрунтування положеннями економічної теорії, що обумовлює її розвиток. Використання основних категорій економічної теорії в регулюванні мікро- та макроекономічних процесів зумовлює необхідність розрахунку відповідних аналітичних показників на основі облікової інформації. Встановлено, що оцінка фінансового стану підприємства дозволяє отримати необхідну інформацію для прийняття інвестиційних рішень, вибору обсягів діяльності, що забезпечать окупність витрат і отримання прибутку.

Актуалізація питання забезпечення прибутковості інвестицій вимагає побудови ефективної системи господарювання на рівні підприємства як основних об'єктів інвестицій. Досягти цього можна за рахунок раціонального управління власним капіталом підприємства. Відсутність достовірної та своєчасної інформації про зміни в складових власного капіталу підприємства зумовлює неефективне управління джерелами фінансування майна підприємства, зростання нераціонального його використання, невиконання статутних вимог.

Відповідно до Стратегії розвитку України “Україна 2020: Стратегія національної модернізації”, розробленої Міністерством економіки України в 2009 р., передбачається оптимальне використання і розширене відтворення матеріально-технічної бази підприємств на основі удосконалення методів її фінансування. Цей процес ускладнюється відсутністю належної інформаційної бази для управління власним капіталом підприємства, що не сприяє цілісності управлінського процесу в цілому. Враховуючи важливість даного питання, постає необхідність розробки відповідної системи обліково-аналітичного забезпечення управління власним капіталом і визначення відповідних вимог до неї: 1) надання інформації про складові власного капіталу; 2) інформаційне забезпечення прийняття рішень щодо змін у власному капіталі та оцінка ефективності його використання.

На підставі результатів аналізу підходів вчених з'ясовано, що поняття “власний капітал” єдиного визначення не має, що зумовлено його різноспрямованими функціями. Останні визначаються наявністю різних інтересів щодо власного капіталу в суб'єктів економічних відносин - власників, працівників підприємства, кредиторів і держави. Встановлено, що визначення поняття “власний капітал” доцільно розглядати в аспектах, наведених на рис. 1.

Рис. 1. Сутність власного капіталу: аспекти трактування

За економічним змістом роль власного капіталу полягає в забезпеченні підприємства власними фінансовими ресурсами, необхідними для початкових інвестицій і продовження господарської діяльності з метою реалізації відповідної мети. Як атрибут відносин власності власний капітал у правовому аспекті передбачає, що його розмір визначає межі мінімальної матеріальної відповідальності, які підприємство має за своїми зобов'язаннями. Сформований підхід до розуміння сутності власного капіталу враховує зміну завдань і принципів господарської діяльності та економічну основу здійснення інвестування в діяльність підприємств - відповідний технічний та соціально-економічний ефект.

Встановлено, що використання зарубіжного досвіду без врахування специфіки вітчизняних суб'єктів господарювання, відсутність комплексних теоретико-методичних розробок з проблемних питань бухгалтерського обліку та економічного аналізу формування і змін власного капіталу перешкоджають створенню системи обліково-аналітичного забезпечення управління вітчизняними підприємствами. Ефективність інвестицій в господарську діяльність знижується за наявності комплексу проблемних питань як в сфері економічної теорії й управління, так і в практиці облікового відображення складових власного капіталу. Нерозробленість методики бухгалтерського обліку та економічного аналізу зумовлена використанням в Україні зарубіжного досвіду у вигляді перекладних і вітчизняних підручників з бухгалтерського обліку та управління, які не враховують специфічні умови господарювання в Україні, зокрема, на етапі формування ринкових відносин і в умовах виходу з економічної кризи. Узагальнення практичного досвіду облікового відображення складових власного капіталу підприємств з урахуванням зарубіжного досвіду дозволило встановити два підходи до їх відображення у бухгалтерському обліку: 1) як фактичної чистої вартості підприємства, що охоплює авансований та інвестований капітал у підприємство, а також оплачений понад номінал і реінвестований капітал (США, Польща); 2) як позики корпорації у її власників, що представлено акціонерним капіталом, прибутком, субсидіями для капітальних вкладень, резервами майбутніх витрат і ризиків (Великобританія, Франція).

Дослідження структурних елементів власного капіталу підприємств України дозволило встановити ознаки належності до першого підходу їх відображення у бухгалтерському обліку. Це обумовлено спектром організаційно-правових форм вітчизняних підприємств відповідно до Господарського та Цивільного кодексів України, особливостями формування підприємствами складових власного капіталу, що визначає порядок відображення інформації про них у бухгалтерській звітності. Урахування вказаних особливостей та методичне забезпечення обліку власного капіталу підприємства відповідно до його організаційно-правової форми є важливим елементом удосконалення методики бухгалтерського обліку, що сприятиме раціональній організації бухгалтерського обліку та навчально-методичному забезпеченню формування фахівців з обліку.

Запропоновано структуру власного капіталу за елементами, наявність або відсутність яких залежить, передусім, від організаційно-правової форми підприємства, а для приватних за формою власності підприємств - від їх належності до відповідної групи (табл. 1).

Таблиця 1. Структура власного капіталу для груп підприємств

Структура власного капіталу	Елементи власного капіталу	Індивідуальні підприємства	Партнерські підприємства	Корпоративні підприємства
Капітал власників (засновників)	реєстро-ваний	Статутний капітал	+/-	+	+
		Пайовий капітал	-	+	-
		Неоплачений капітал	+/-	+	+
		Вилучений капітал	-	-	+
	нереєстро-ваний	Додатковий капітал (від продажу акцій власної емісії)	-	-	+
		Додатковий капітал (додаткові внески засновників)	+	+	-
Інший додатковий не-вкладений власниками	Інший додатковий капітал	+	+	+
Капітал, створений в процесі діяльності	Резервний капітал	+	+	+
	Нерозподілений прибуток / непокриті збитки	+	+	+

Для бухгалтерського відображення формування і змін власного капіталу з метою подальшого аналізу та контролю відповідності фактичних показників фінансового стану підприємства запланованим необхідна відповідна організація аналітичного обліку за представленими елементами. Це дозволить розмежувати власні та залучені джерела фінансування активів підприємства, контролювати правильність документування операцій з власним капіталом, сприятиме формуванню достовірної і повної інформації про його стан і динаміку.

Проведені дослідження надали можливість сформувати науково обґрунтовану основу розвитку організації і методики бухгалтерського обліку, а також аналітичних оцінок формування і змін власного капіталу підприємств різних організаційно-правових форм як інформаційної основи управління діяльністю підприємств.

У другому розділі “Організація і методика бухгалтерського обліку власного капіталу підприємства” розглянуто питання організації та відображення в обліку операцій з формування і зміни власного капіталу, визначено напрями вдосконалення розкриття інформації про власний капітал у фінансовій звітності підприємств різних організаційно-правових форм.

Своєчасна підготовка достовірної та повної інформації з необхідним користувачам бухгалтерської звітності рівнем деталізації про складові власного капіталу обумовлена високим рівнем організації процесу підготовки такої інформації. Прийняття рішень щодо зміни власного капіталу за результатами аналізу фінансового стану підприємства базується на даних бухгалтерського обліку. Актуальними є розробки, що стосуються забезпеченості управлінців достовірною, своєчасною, повною та деталізованою інформацією про складові власного капіталу. Встановлено, що на організацію бухгалтерського обліку власного капіталу, зокрема, такої його складової, як статутний капітал, визначальний вплив чинить організаційно-правова форма підприємства (акціонерне чи неакціонерне підприємство). На рівні облікової політики підприємства даний фактор впливає на методику облікового відображення складових власного капіталу: аналітичний облік неоплаченого і статутного капіталу, порядок погашення заборгованості учасників за внесками до статутного капіталу, механізм розподілу чистого прибутку, порядок відшкодування внесків учасникам при їх виході з товариства тощо.

Облікові процедури для колективного неакціонерного підприємства визначаються ступенем відповідальності (обмежена, додаткова чи повна) та характером товариства (повне чи командитне). Відповідно, методика бухгалтерського обліку формування статутного капіталу господарського товариства залежить від його виду. На рис. 2 зображено характер змін статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю, визначених особливостями даної організаційно-правової форми.

Рис. 2. Фактори зміни статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю

Особливістю бухгалтерського обліку формування та руху статутного капіталу в господарських товариствах є необхідність ведення аналітичного обліку на рахунках 40 “Статутний капітал” та 46 “Неоплачений капітал”. У процесі зміни статутного капіталу акціонерного товариства характерними є наступні особливості: 1) зменшення статутного капіталу може відбуватися шляхом зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості або зменшення номінальної вартості акцій (деномінація); 2) зміна структури статутного капіталу внаслідок обміну привілейованих акцій на прості, а також у результаті дроблення або консолідації акцій. Вказані господарські операції знаходять своє відображення у бухгалтерському обліку лише на аналітичному рівні рахунку 40 “Статутний капітал”.

Розроблено підхід до методики бухгалтерського обліку власного капіталу, зокрема, в частині опису рахунків бухгалтерського обліку класу 4 “Власний капітал та забезпечення зобов'язань” (окрім рахунку 49 “Страхові резерви”), складено їх кореспонденцію, що увійшло до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій (табл. 2).

Таблиця 2. Кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку при відображенні статутного капіталу приватного підприємства Розробка автора (довідка Управління методології бухгалтерського обліку Міністерства фінансів України, довідка № 34020-05/38 від 05.02.2010 р.).

№ з/п	Зміст	Дебет	Кредит
1	Зареєстровано підприємство та оголошено статутний капітал	46 “Неоплачений капітал”	40 “Статутний капітал”
2	Внесено засновником до статутного капіталу підприємства:	х	х
2.1	- грошові кошти	30 “Каса”	46 “Неоплачений капітал”
2.2	- основні засоби	10 “Основні засоби”	46 “Неоплачений капітал”
2.3	- виробничі запаси	20 “Виробничі запаси”	46 “Неоплачений капітал”
2.4	- товари	28 “Товари”	46 “Неоплачений капітал”
3	За рішенням власника підприємства спрямовано частку прибутку звітного періоду на збільшення статутного капіталу	443 “Прибуток, використаний у звітному періоді”	40 “Статутний капітал”
4	За рішенням власника підприємства списано збитки на зменшення статутного капіталу	40 “Статутний капітал”	442 “Непокриті збитки”

Розроблені підходи до організації бухгалтерського обліку операцій з формування і змін власного капіталу розкривають особливості методичної складової облікової політики підприємства щодо складових власного капіталу на підприємствах різних організаційно-правових форм.

У третьому розділі “Удосконалення обліку власного капіталу підприємств різних організаційно-правових форм” розкрито авторський підхід до удосконалення обліку операцій з власним капіталом підприємств у частині дооцінки необоротних активів і механізм облікового забезпечення проведення оцінки ефективності використання власного капіталу. Запропоновано рекомендації щодо удосконалення показників внутрішньої звітності про складові власного капіталу та системи аналітичних показників для оцінки ефективності використання власного капіталу підприємства у розвиток запропонованих показників внутрішніх звітів.

Основою ефективного управління діяльністю підприємства є належне інформаційне забезпечення щодо джерел фінансування активів, зокрема, власного капіталу в частині дооцінки необоротних активів. До грудня 2004 р. перевищення суми попередньої дооцінки над сумою попередньої уцінки залишкової вартості об'єктів основних засобів (нематеріальних активів), які раніше переоцінені, списувалися з балансу тільки при вибутті (ліквідації, продажу, безоплатній передачі, внеску до статутного капіталу іншого підприємства тощо) таких об'єктів з включенням такого перевищення до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу (дебет 423 “Дооцінка активів” і кредит 441 “Прибуток нерозподілений”).

З метою удосконалення методики бухгалтерського обліку власного капіталу підприємств запропоновано доповнити редакцію п. 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 (з урахуванням змін і доповнень згідно з наказом Міністерства фінансів України від 22.11.2004 р. № 731), і п. 24 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 “Нематеріальні активи”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 р. № 242 (згідно з наказом Міністерства фінансів України від 22.11.2004 р. № 731). Зокрема, обґрунтовано доцільність включення перевищення суми попередньої дооцінки над сумою попередньої уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів (нематеріальних активів) до складу нерозподіленого прибутку не лише при вибутті об'єкта основних засобів (нематеріальних активів) в результаті продажу, ліквідації тощо, а й на розсуд адміністрації підприємства - щомісяця (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації, з одночасним зменшенням додаткового капіталу (періодичність такого списання повинна регулюватися положеннями облікової політики підприємства).

При цьому до складу нерозподіленого прибутку при вибутті цього об'єкта включатиметься залишок дооцінки, відображений у складі додаткового капіталу за відповідним об'єктом основних засобів (нематеріальних активів).

За наявності відстрочених податкових зобов'язань сума зменшення додаткового капіталу не буде дорівнювати (буде меншою) сумі нарахованої амортизації. При цьому для розрахунку суми дооцінки, що підлягає включенню до складу нерозподіленого прибутку щомісяця (щокварталу, раз на рік), розраховується за формулою 1:

Д = Д_дк / ЗВ_на Ч А, (1)

де Д - сума дооцінки, що підлягає включенню до складу нерозподіленого прибутку щомісяця (щокварталу, раз на рік);

Д_дк - сума дооцінки, відображеної в складі додаткового капіталу;

ЗВ_на - залишкова вартість об'єктів необоротних активів;

А - сума нарахованої амортизації за відповідний період.

При періодичному включенні додаткового капіталу до складу нерозподіленого прибутку при вибутті об'єкта основних засобів (нематеріальних активів) до нерозподіленого прибуток включається сума дооцінки, яка на дату вибуття відображена в складі додаткового капіталу.

Представлена методика переоцінки необоротних активів отримала практичне застосування на досліджуваному підприємстві (ВАТ “Київський завод “Радар”), що дозволило покращити показники ф. 1 Баланс підприємства та підвищити його інвестиційну привабливість (табл. 3).

Таблиця 3. Вплив операцій з переоцінки необоротних активів на показники Балансу ВАТ “Київський завод “Радар”, тис. грн.

№ з/п	Показники	Розрахунок	Сума
1	Станом на 31 грудня 2008 р.: - первісна вартість об'єктів основних засобів - балансова (залишкова) вартість - нарахований знос	х	4000,0 3200,0 800,0
2	Справедлива вартість об'єктів, визначена комісією та оформлена актом оцінки	х	9600,0
3	Індекс дооцінки	3680,0 : 3200,	3,0
4	Переоцінена первісна вартість	4000,0 х 3,0	12000,0
5	Переоцінена сума нарахованого зносу	800,0 х 3,0	2400,0
6	Різниця між переоціненою та первісною вартістю	12000,0 - 4000,0	8000,0
7	Різниця донарахованого зносу	2400,0 - 800,0	1600,0
8	Нарахована амортизація: - до переоцінки - після переоцінки	3200,0 х 6 % 9600,0 х 6 %	192,0 576,0

За результатами проведеної переоцінки нерухомого майна державного підприємства на основі авторської розробки первісна (переоцінена) вартість об'єктів основних засобів на підприємстві збільшилася на 8000,0 тис. грн. з одночасним збільшенням зносу на суму 1600,0 тис. грн. Сума додаткового капіталу за результатами переоцінки склала 6400,0 тис. грн. (9600,0 - 3200,0).

Вказаний аналіз надає можливість ідентифікувати джерела для покращання і оновлення основних засобів, здійснювати витрати на інвестиційні проекти для підвищення ефективності використання наявних господарських ресурсів.

Зростання обсягу інвестицій в діяльність вітчизняних підприємств вимагає отримання ширшої інформації порівняно з показниками фінансової звітності. Задоволення такої потреби можливе за рахунок розробки внутрішньої звітності.

З метою удосконалення підготовки інформації про сформований власний капітал і зміни в ньому розроблено комплект форм внутрішньої звітності: Звіт про фінансові результати та структуру власного капіталу - відомості про джерела формування власного капіталу, його поповнення і фінансові результати за звітний період, Звіт про джерела формування майна підприємства - містить відомості про власний капітал і зобов'язання підприємства (висвітлює інформацію за два звітні періоди для формування порівняльних оцінок). Дані звіти узагальнюють облікову інформацію у відповідних аналітичних розрізах.

Показники розробленої внутрішньої звітності створюють передумови для управління формуванням і змінами власного капіталу за рахунок оцінки відповідних показників (табл. 4).

Таблиця 4. Напрями аналітичних оцінок стану та ефективності використання власного капіталу підприємства

№ з/п	Напрям	Зміст
1	Оцінка способів і виявлення потенційних можливостей формування власного капіталу	Виявлення потенційних джерел і оцінка ефективності формування власного капіталу залежно від організаційно-правової форми підприємства; оцінка варіантів диверсифікації способів формування власного капіталу
2	Аналіз формування власного капіталу	Вивчення структури власного капіталу та її привабливості для здійснення інвестицій у підприємство
3	Оцінка динаміки складових власного капіталу	Визначення змін у структурі власного капіталу та їх оцінка
4	Аналітична оцінка фінансової стійкості підприємства	Визначення показників співвідношення власного капіталу до залученого з урахуванням стратегії розвитку підприємства
5	Оцінка ефективності використання власного капіталу	Оцінка впливу вартості власного капіталу на фінансову стійкість і платоспроможність, впливу прибутку на власний капітал для сприяння відповідному рівню фінансово-господарської безпеки підприємства

У результаті дослідження за даними бухгалтерської документації підприємств різних організаційно-правових форм (ВАТ “Київський завод “Радар”, ВАТ “Фармак”, ЗАТ “Київфундаментбуд” та ТОВ “Колоріс”) проведено оцінку джерел формування і змін власного капіталу, що забезпечило розробку практичних рекомендацій з покращання фінансового стану підприємств.

Застосування викладених пропозицій сприяє розвитку методики бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом з можливістю використання отриманих даних для подальшого планування варіантів фінансування господарської діяльності підприємства.

ВИСНОВКИ

У дисертації здійснено теоретичне узагальнення та розроблено рекомендації щодо обґрунтування теоретичних положень і розробки питань з удосконалення організації та методики бухгалтерського обліку та здійснення аналітичної оцінки формування і змін власного капіталу на підприємствах різних організаційно-правових форм. За наслідками апробації результатів дослідження зроблено такі висновки:

1. Основою функціонування підприємств в умовах ринкових відносин у сфері господарювання є наявність прав власності на активи, що в системі бухгалтерського обліку представлено категорією “власний капітал”. Обґрунтовано, що облікове відображення формування і змін власного капіталу в частині обсягу прав власників, розподілу результатів діяльності підприємства створює інформаційне забезпечення управління власним капіталом з метою здійснення своєчасного контролю щодо виконання статутних вимог шляхом виявлення відхилень в інформаційному масиві, проведення оцінки показників фінансового стану підприємства.

2. Запропоновано трактування категорії “власний капітал” відповідно до його економічної сутності в економічному, правовому та обліковому аспектах, що враховує зміну завдань і принципів господарювання в умовах ринкової економіки. Розроблено теоретико-організаційні положення бухгалтерського обліку на основі доведення необхідності створення інформаційного забезпечення управління власним капіталом підприємства на базі облікового відображення формування і змін власного капіталу, що сприяє здійсненню своєчасного контролю щодо виконання статутних вимог шляхом виявлення відхилень в інформаційному масиві, аналізу показників фінансового стану підприємства з метою забезпечення збереження власності та ефективного управління господарською діяльністю підприємства.

3. Негативні показники фінансового стану підприємств спричинені нерозвиненістю системи обліково-аналітичного забезпечення управління складовими власного капіталу. Належну інформаційну спрямованість бухгалтерського обліку на забезпечення системи управління, зокрема, в частині власного капіталу, забезпечує визначення його складових (капітал власників (засновників), інший додатковий, невкладений власниками, капітал, створений в процесі діяльності), особливості яких залежать від організаційно-правової форми підприємства. Досліджено особливості обліку власного капіталу приватного, державного, муніципального підприємств, господарських товариств акціонерного та неакціонерного типу з подальшою розробкою методики обліку вказаних операцій.

4. Організація бухгалтерського обліку для управління показниками фінансового стану підприємства передбачає виявлення шляхів удосконалення організації і методики бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом з урахуванням зарубіжного досвіду. Складові організації бухгалтерського обліку визначаються особливостями його формування і змін. З метою теоретичного обґрунтування методичної складової організації бухгалтерського обліку встановлено, що організаційно-правова форма підприємства є визначальним фактором вибору методики облікового відображення операцій з власним капіталом. Проведені дослідження сприяють підвищенню повноти та достовірності інформації у фінансовій звітності за рахунок визначення елементів облікової політики різних типів підприємств щодо власного капіталу.

5. Недосконалість методики бухгалтерського обліку операцій з власним капіталом зумовлює зниження ефективності аналізу та контролю таких операцій. Розроблено методичне забезпечення облікового відображення власного капіталу з виділенням об'єктів і кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку для забезпечення формування показників фінансової звітності. Зокрема, автором внесено пропозиції до створення Інструкції по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій в частині опису рахунків класу 4 “Власний капітал та забезпечення зобов'язань” і кореспонденції до них.

На підставі узагальнення теоретичних розробок і практичного досвіду щодо організації обліку власного капіталу на акціонерних товариствах встановлено, що акціонерні товариства порівняно з підприємствами інших організаційно-правових форм мають характерні особливості організації та методики ведення обліку, зокрема, в частині формування статутного капіталу та порядку розподілу чистого прибутку. Відповідно до цього в роботі узагальнені теоретичні розробки і практичний досвід щодо організації обліку власного капіталу акціонерних товариств.

6. З метою підвищення рівня інформаційного забезпечення управління щодо джерел фінансування активів, а саме власного капіталу в частині дооцінки необоротних активів, запропоновано внесення змін до методики списання суми дооцінки необоротних активів при їх вибутті, а саме знято обмеження щодо включення перевищення сум проведеної дооцінки в попередніх звітних періодах над сумою уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів до складу нерозподіленого прибутку лише при вибутті об'єкта основних засобів, шляхом застосування даної норми і в ході експлуатації об'єктів у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації - щомісяця (щокварталу, раз на рік). Розробка дозволяє покращити показники фінансового стану підприємства для підвищення його інвестиційної привабливості.

7. Для підвищення ефективності управлінських рішень щодо об'єктів, які характеризують фінансовий стан підприємства, удосконалено інформаційне забезпечення за рахунок формування вимог до внутрішньої звітності щодо механізму формування і змін складових власного капіталу, спрямованої на дослідження можливостей оптимізації структури власного капіталу та ухвалення відповідних рішень. Розроблено комплект форм внутрішньої звітності (Звіт про фінансові результати та структуру власного капіталу, Звіт про джерела формування майна підприємства) для узагальнення облікової інформації у відповідних аналітичних розрізах. Відсутність достовірної аналітичної інформації про складові власного капіталу та їх вплив на показники фінансового стану підприємства знижує ефективність системи управління. Визначено напрями оцінки формування і змін власного капіталу, які доцільно застосувати для визначення відповідності внутрішніх можливостей інвестиційного розвитку підприємства. Застосування розробок на вітчизняних підприємствах сприяло розробці практичних рекомендацій з покращання їх фінансового стану.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях

1. Бобяк А.П. Особливості обліку власного капіталу акціонерних товариств / А.П. Бобяк // Научный журнал “Культура народов Причерноморья” / Крымский научный центр Национальной академии наук и Министерства образования и науки Украины Таврический национальный университет им. В.И. Вернадского. - Симферополь: 2010. - № 193. - С. 115-118 (0,3 друк. арк.).

2. Бобяк А.П. Проблеми обліку власного капіталу в ринкових умовах / А.П. Бобяк // Бухгалтерський облік, аналіз та аудит: проблеми теорії, методології, організації. Збірник наукових праць. Випуск 1(6). - К.: Національна академія статистики, обліку та аудиту, 2011. - С. 15-23 (0,4 друк. арк.).

3. Бобяк А.П. Організаційно-методичні аспекти обліку власного капіталу на підприємствах / А.П. Бобяк // Научно-практический журнал “Экономика и управление”. - Симферополь: Национальная академія природоохранного и курортного строительства, 2011. - № 1. - С. 91-95 (0,3 друк. арк.).

4. Бобяк А.П. Удосконалення звітності із власного капіталу як основа інформаційного забезпечення прийняття управлінських рішень / А.П. Бобяк // Всеукраїнський науково-виробничий журнал “Сталий розвиток економіки”, Хмельницький, 2011. - № 2 [5]. - С. 214-218 (0,4 друк. арк.).

Тези та тексти доповідей на конференціях

5. Бобяк А.П. Економічна сутність та структура власного капіталу як об'єкта бухгалтерського обліку / А.П. Бобяк // Шевченківська весна 2011: економіка: матеріали Міжнародної науково-практичної конференції студентів, аспірантів та молодих вчених, 21-25 березня 2011 р., м. Київ / за заг. ред. проф. В.Д. Базилевича: у 2-х тт. Вип. ІХ, Том 2, м. Київ / М-во освіти і науки України, Київський національний університет ім. Т.Г. Шевченка. - К.: Освіта України, 2011. - С. 352-354 (0,1 друк. арк.).

6. Бобяк А.П. Аналіз наукових досліджень проблем бухгалтерського обліку та власного капіталу / А.П. Бобяк // Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: теорія, методологія, організація: тези доповідей учасників ІХ Міжнародної наукової конференції, присвяченої пам'яті д.е.н., професора, заслуженого діяча науки і техніки України О.С. Бородкіна, 25 березня 2011 р., м. Київ / Національна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України. - К.: Бізнес Медіа Консалтинг, 2011. - С. 23-27 (0,3 друк. арк.).

7. Бобяк А.П. Удосконалення методики аналізу ефективності використання власного капіталу на підприємствах / А.П. Бобяк // Сучасні підходи до управління підприємством: матер. ІІ Науково-практичної конференції студентів, аспірантів та молодих вчених, 28 квітня 2011 р., м. Київ / М-во освіти і науки України, Національний технічний університет України “Київський політехнічний інститут”. - К.: НТУУ “КПІ”, ВПІ ВПК “Політехніка”, 2011. - С. 26-29 (0,1 друк. арк.).

8. Бобяк А.П. Класифікація операцій із рухом власного капіталу / А.П. Бобяк // Проблеми і перспективи реалізації облікової, контрольної та аналітичної функцій у соціокультурному просторі сучасного бізнесу: тези доповідей Міжнародної науково-практичної конференції, 12-13 травня 2011 р., м. Донецьк / М-во освіти і науки, молоді та спорту України, Донецький національний університет економіки і торгівлі ім. М. Туган-Барановського. - Донецьк: “ДонНУЕТ”, 2011. - С. 128-130 (0,1 друк. арк.).

9. Бобяк А.П. Особливості розкриття інформації про власний капітал у фінансовій звітності / А.П. Бобяк // Розвиток бухгалтерського обліку, контролю та аналізу у сучасних концепціях управління: матер. І Міжнародної науково-практичної конференції, 19-21 травня 2011р., м. Судак / М-во освіти і науки, молоді та спорту України, Таврійський національний університет ім. В.І. Вернадського. - Сімферополь, ВД “АРІАЛ”, 2011. - С. 45-47 (0,1 друк. арк.).

Інші публікації

10. Бобяк А. Отражение в бухгалтерском учёте и финансовой отчётности хозяйственных операций с собственным капиталом / А. Бобяк // Библиотека Баланс. - 2005. - № 8. - С. 5-22 (0,9 друк. арк.).

11. Бобяк А. Коментар до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 32 “Інвестиційна нерухомість” / А. Бобяк // Бібліотека Баланс. - 2007. - № 11. - С. 103-107 (0,3 друк. арк.).

12. Бобяк А. Актуальные вопросы по бухгалтерскому учету / А. Бобяк // Библиотека Баланс. - 2009. - № 1. - С. 57-59 (0,2 друк. арк.).

13. Бобяк А. Приклад заповнення Звіту про власний капітал / А. Бобяк // Бібліотека Баланс. - 2010. - № 1. - С. 67-68 (0,1 друк. арк.).

14. Бобяк А. Організаційно-методичні аспекти обліку власного капіталу на підприємствах / А. Бобяк // Теоретичні та прикладні питання економіки: збірник наукових праць / за заг. ред. проф. Ю.І. Єханурова, А.В. Шегди. - К.: Видавничо-поліграфічний центр “Київський університет”, 2011. - Вип. 24. - С. 368-375 (0,4 друк. арк.).

15. Бобяк А. Удосконалення звітності із власного капіталу як основа інформаційного забезпечення прийняття управлінських рішень / А. Бобяк // Науковий вісник Національної академії статистики, обліку та аудиту. Збірник наукових праць. Вип. 31. - К.: Національна академія статистики, обліку та аудиту, 2011. - № 2 (31). - С. 34-38 (0,4 друк. арк.).

АНОТАЦІЯ

Бобяк А.П. Бухгалтерський облік власного капіталу підприємств різних організаційно-правових форм. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - Національна академія статистики, обліку та аудиту України. - Київ, 2011.

Дисертаційна робота спрямована на вирішення питання обліково-аналітичного забезпечення управління складовими власного капіталу для покращання показників фінансового стану підприємств різних організаційно-правових форм. Науково обґрунтовано, що бухгалтерський облік та економічний аналіз призначені забезпечити формування та інтерпретацію інформації про формування та зміни власного капіталу підприємств. Досліджено сутність категорії “власний капітал”, визначено його складові як об'єкти бухгалтерського обліку з урахуванням зарубіжної і вітчизняної практики господарювання. Розкрито питання організації та відображення в обліку операцій з формування і змін власного капіталу на підприємствах різних організаційно-правових форм у частині методичної складової. Розкрито особливості бухгалтерського обліку формування та руху статутного капіталу в господарських товариствах. Розроблено комплект форм внутрішньої звітності про сформований власний капітал і зміни в ньому, що узагальнюють облікову інформацію у відповідних аналітичних розрізах. Окреслено можливості удосконалення обліку операцій з власним капіталом підприємств у частині дооцінки необоротних активів. Запропоновано рекомендації щодо удосконалення аналітичних процедур з оцінки та визначення ефективності використання власного капіталу підприємства.

Ключові слова: власний капітал, організаційно-правова форма підприємства, акціонерне товариство, бухгалтерський облік формування і змін власного капіталу.

АННОТАЦИЯ

облік фінансовий аналітичний

Бобяк А.П. Бухгалтерский учет собственного капитала предприятий различных организационно-правовых форм. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - Национальная академия статистики, учета и аудита Украины, Киев, 2011.

Объектом исследования является учетное отображение формирования и изменений собственного капитала с целью обеспечения управления им на отечественных предприятиях разных организационно-правовых форм.

Предметом исследования является совокупность теоретических и практических вопросов организации и методики бухгалтерского учета собственного капитала на предприятиях разных организационно-правовых форм.

В диссертации исследованы сущность понятия “собственный капитал” в экономическом, правовом и учетном аспектах, определена его структура с учетом зарубежной практики хозяйствования с целью информационного обеспечения системы управления (капитал собственников (учредителей), прочий дополнительный, не внесенный собственниками, капитал, капитал, созданный в процессе деятельности), особенности которых зависят от организационно-правовой формы предприятия.