Методические основы проведения аудита в ОАО АКБ "Супербанке" в соответствии с российскими стандартами аудиторской деятельности

Для проведения проверки начальником Службы внутреннего контроля утверждается состав сотрудников, участвующих в проверке. Численность сотрудников, участвующих в проведении проверки, определяется в зависимости от объема предстоящей работы и характера проверки, при этом она должна быть достаточной для эффективного достижения целей проверки.

Решение о направлении сотрудников Службы внутреннего контроля в проверяемое внутреннее структурное подразделение оформляется письменным приказом по банку, который подписывается Президентом банка и регистрируется в соответствии с установленным в банке порядком.

Сотрудники Службы внутреннего контроля перед началом проверки должны ознакомиться со всей информацией, содержащейся в базах данных по проверяемому направлению/подразделению, материалами предыдущих внутренних и внешних проверок. На основе изучения вышеуказанных материалов разрабатывается рабочий план (программа) проведения проверки.

План (программа) проверки разрабатывается сотрудниками Службы внутреннего контроля в виде отдельной программы проверки и должна содержать цели проверки, определять ключевые банковские риски, механизмы обеспечения полноты и эффективности контроля по проводимой проверке.

План (программа) проверки разрабатывается сотрудниками Службы внутреннего контроля и утверждается начальником Службы внутреннего контроля. По результатам проведенной внутренней проверки сотрудниками Службы внутреннего контроля формируется отчет по проведенной проверке.

Отчет по результатам проведенной проверки утверждается начальником Службы внутреннего контроля и представляется руководителям проверяемых структурных подразделений банка, Совету директоров банка (по запросу), правлению, президенту банка, и иным заинтересованным лицам по усмотрению начальника Службы внутреннего контроля.

Отчеты по результатам внутренних проверок являются собственностью банка и не подлежат копированию и распространению на бумажных и электронных носителях без ведома начальника Службы внутреннего контроля.

Без аудиторского контроля не сможет нормально развиваться акционерное общество. Одно из условий функционирования акционерного общества -- доверие к нему со стороны акционеров, кредиторов, партнеров, широкого круга общественности. Доверие обеспечивается гласностью в работе акционерного общества, которая достигается реальностью публикуемого финансового отчета. Без этого никто в деловом мире не будет всерьез принимать это общество. Аудитор на основе проведенной проверки должен выразить мнение о достоверности, публикуемой финансовой отчетности.

Внутренний аудит может многое, но не является универсальным решением всех проблем организации. Например, внутренний аудит не может идентифицировать все случаи человеческих ошибок или злоупотреблений, но может снизить вероятность их наступления и увеличить вероятность их скорого обнаружения путем выработки рекомендаций по улучшению систем и процедур контроля; внутренний аудит не может аудировать каждый бизнес-процесс/подразделение каждый год, но может оптимизировать выбор проверяемых областей/подразделений на основе проведения предварительного риск - анализа; внутренний аудит не должен разрабатывать внутренние процедуры компании, поскольку это потенциально воздействует на степень объективности внутреннего аудита, но может анализировать процедуры, разработанные другими подразделениями, на предмет их эффективности в рамках системы внутреннего контроля компании [5].

На сегодняшний день банковская система России обладает наиболее развитой нормативно-правовой базой в сфере внутреннего контроля и внутреннего аудита по сравнению с другими отраслями народного хозяйства. Современное банковское законодательство России в этой области разработано с учётом международных норм и правил в области банковского регулирования. В частности, при разработке Положения № 242-П «Об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах», Банком России были учтены некоторые принципы построения систем внутреннего контроля, рекомендованные Базельским комитетом по банковскому надзору.

В целях улучшения организации необходима разработка внутрихозяйственных регламентов деятельности (положения, должностные инструкции, стандарты и др.).

В целях развития внутреннего аудита отраслевым министерствам целесообразно разработать и рекомендовать к внедрению отраслевые нормативные положения и организационные регламенты внутреннего аудита, стандарты, нормы, руководства для деятельности внутренних аудиторов.

Заметим, что во многих случаях исполнительное руководство склонно рассматривать внутренний аудит как ресурс, решающий управленческие задачи по построению системы контроля. Это не может не вызывать опасений по поводу объективности внутреннего аудита, поскольку в данном случае внутренним аудиторам предстоит фактически оценивать то, что они сами разрабатывают и внедряют. Внутренний аудит может оказывать консультационную поддержку на этапе разработки системы контроля/процедур контроля, а также оценивать уже существующие систему/процедуры и этим приносить неоценимую пользу компании, но не должен нести ответственность за создание и функционирование системы контроля.

В Положении № 242-П не делается чёткого различия между службами внутреннего контроля и внутреннего аудита, в банках могут существовать и те и другие одновременно. Более того, во многих банках имеются и другие специалисты контрольных служб (комплаенс - контролёр, контролёр профессионального участника рынка ценных бумаг, риск - менеджеры) [8, с. 24]

Таким образом, организация внутреннего аудита с ОАО «Супербанка» свидетельствует о том что звенья структуры являются частью системы внутреннего контроля, его учреждения в банке уделяется огромное внимание, так как от того организуется внутренний аудит.

2.3 Взаимосвязь внутреннего и внешнего аудита на основе стандартизации аудиторской деятельности

В аудиторской практике принято различать внешний и внутренний аудит.

Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами или индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета аудируемого лица. Выполнение такой независимой экспертизы хозяйственно-финансовой деятельности одновременно предполагает и разработку рекомендаций по улучшению финансовой стратегии предприятия, повышению эффективности его хозяйствования, а также оценку платежеспособности финансовой устойчивости и имеющихся резервов.

Внешний банковский аудит строится в соответствии с Положением «Об аудиторской деятельности в банковской системе». Стоимость аудиторских услуг определяется договором. Этот договор может заключаться как на проведение разовой проверки, так и на аудиторское обслуживание в течение определенного периода.

Основные цели внешнего аудита:

- подтверждение достоверности банковской отчетности;

- подтверждение соблюдения банком нормативных, законодательных требований;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности банка;

- подготовка и выдача официального аудиторского заключения.

Внешний аудит проводится независимой аудиторской фирмой на договорной основе с целью объективной оценки достоверности состояния бухгалтерского учета и отчетности, а также выработки рекомендаций по улучшению финансового состояния коммерческого банка, повышению эффективности банковской деятельности.

Цели внешней аудиторской проверки - подтверждение факта соблюдения банком действующего законодательства, подтверждение достоверности банковской отчетности и проведение анализа финансово-хозяйственной деятельности банка.

Основные направления работы внешнего аудита:

- проверка правовых аспектов хозяйственных и операционных договоров и иной документации;

- контроль за правильностью отражения бухгалтерских операций, ведением балансового и внебалансового учета;

- контроль за правильностью составления отчетности, соблюдением законодательных нормативов, обязательных отчислений;

- контроль за обеспечением кредитов;

- контроль за состоянием и использованием собственных средств банка, оплатой уставного капитала;

- проверка правильности расходования и поступления средств и взаимоотношения с налоговыми органами.

Различают следующие виды внешнего аудита: обязательный, инициативный (добровольный), первоначальный и повторяющийся (периодический).

Обязательный аудит проводится в случаях, прямо установленных законодательными актами Российской Федерации. Согласно Закону Российской Федерации «О банках и банковской деятельности» и Федеральному закону «Об аудиторской деятельности»:

- отчетность кредитной организации подлежит ежегодной проверке аудиторской организацией, имеющей в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензию на осуществление таких проверок;

- отчетность банковских групп и отчетность банковских холдингов подлежат ежегодной проверке аудиторской организацией9, имеющей в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензию на осуществление проверок кредитных организаций и осуществляющей аудиторскую проверку кредитных организаций не менее двух лет.

Федеральное законодательство об аудиторской деятельности определяет, что обязательный аудит проводится в ситуациях, в сроки и в объемах, прямо определенных законодательными актами; инициативный же -- в любое время и в тех объемах, которые определяются договором с аудируемой организацией.

Инициативный (добровольный) аудит - ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя, проводится, как правило, по решению руководства банка или по требованию его учредителей. Характер и масштабы такой проверки определяются самим клиентом. Цели инициативного аудита могут быть самыми различными, например: контроль за состоянием бухгалтерского учета в целом или отдельных его разделов; изучение финансовой отчетности; оценка применения средств и методов автоматизации учета; оценка состояния расчетов по налогообложению и др.

Первоначальный аудит - это такая проверка, которая впервые осуществляется аудиторской фирмой в кредитной организации. Первоначальный аудит существенно увеличивает аудиторские риски, значительно повышает трудоемкость проверки, поскольку аудиторы не имеют достаточного представления об особенностях деятельности проверяемой организации, ее системе внутреннего контроля [32, c.22].

Внутренний аудит - это неотъемлемая часть общей системы управленческого контроля, для ведения которого в банке создается специальное подразделение - служба внутреннего контроля. Деятельность данной службы осуществляется по специальной программе конфиденциального характера, утвержденной правлением. Цели создания системы внутреннего контроля - минимизация риска в деятельности банка и максимизация прибыльности.

Аудиторы проверяют бухгалтерскую информацию и ее достоверность, обеспечение безопасности хранения материальных и финансовых ценностей, проводят специальные исследования по поручению правления, предоставляют информацию внешним аудиторам.

Задачи внутреннего аудита:

- проверка правильности ведения бухгалтерского учета;

- проверка правильности отнесения доходов и расходов на те или иные статьи;

- проверка законности выполнения отдельных операций.

Для организации и проведения внутреннего аудита рекомендуется разрабатывать методические указания или инструкции, которые должны определить процесс осуществления контроля на данном участке работы. Внутренний аудит проводится в соответствии с годовыми утвержденными планами. Ответственность за организацию и проведение проверки несет руководитель службы аудита.

Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономического субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и (или) внешние аудиторы.

Основные направления работы внутреннего аудита:

- проверка соответствия правовых основ деятельности банка требованиям законодательства;

- построение собственной системы информации об осуществлении финансовой и хозяйственной деятельности банка;

- оценка построения бухгалтерского учета в банке, классификация документации, документооборота, организация внутрибанковского контроля;

- аудит формирования собственных средств; аудит основных средств, хозяйственных материалов, нематериальных активов;

- аудит полученных ссуд и депозитов;

- аудит учета выданных ссуд;

- аудит кассовых операций;

- аудит операций с ценными бумагами;

- аудит осуществления банком контрольных функций при проведении клиентом операций с иностранной валютой, драгоценными металлами;

- аудит соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда;

- аудит проведения расчетных операций;

-аудит кредитной работы;

- проверка правильности формирования финансовых результатов;

-аудит налогообложения.

Внутренний аудит не только дает информацию о деятельности самой организации, но и подтверждает правильность и достоверность отчетов менеджеров. Используя информацию внутреннего аудита, руководство предприятия может оперативно и своевременно осуществлять необходимые изменения внутри предприятия.

В определенной мере функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире [23, с.44].

Несмотря на кажущиеся различия, внутренний и внешний аудит во многом дополняют друг друга. Многие функции внутренних аудиторов могут быть выполнены приглашенными независимыми аудиторами; при решении многих задач внутренние и внешние аудиторы могут использовать одинаковые методы - разница заключается лишь в степени точности и детальности применения этих методов.

Таблица 2.2 - Особенности внутреннего и внешнего аудита.

Факторы	Внутренний аудит	Внешний аудит
Постановка задач	Определяется собственниками и (или), руководством, исходя из потребностей управления как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом	Определяется договором между независимыми сторонами: предприятием и аудиторской фирмой (аудитором)
Объект	Решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка информационных систем предприятия	Главным образом система учета и отчетности предприятия
Цель	Определяется руководством предприятия	Определяется законодательством по аудиту: оценка достоверности финансовой отчетности и подтверждение соблюдения действующего законодательства
Средства	Выбираются самостоятельно (либо определяются стандартами внутреннего аудита)	Определяются общепринятыми аудиторскими стандартами
Вид деятельности	Исполнительская деятельность	Предпринимательская деятельность
Организация работы	Выполнение конкретных заданий руководства	Определяется аудитором самостоятельно, исходя из общепринятых норм и правил аудиторской проверки
Взаимоотношения	Подчиненность руководству предприятия, зависимость от него	Равноправное партнерство, независимость
Субъекты	Сотрудники, подчиненные руководству предприятия и находящиеся в штате предприятия	Независимые эксперты, имеющие соответствующий аттестат и лицензию на право заниматься этим видом предпринимательства
Квалификация	Определяется по усмотрению руководства предприятия	Регламентируется государством
Оплата	Начисление заработной платы по штатному расписанию	Оплата предоставленных услуг по договору
Ответственность	Перед руководством за выполнение обязанностей	Перед клиентом и перед третьими лицами, установленная законодательными и нормативными актами
Отчетность	Перед собственниками и (или) руководством	Итоговая часть аудиторского заключения может быть опубликована, аналитическая часть передается клиенту
Методы	Методы могут быть одинаковыми при решении одинаковых задач (например, оценка достоверности информации). Имеются различия в степени точности и детальности

Внутренний аудит может снизить затраты компании на внешний аудит (если внешний аудитор будет иметь возможность полагаться на результаты работы внутреннего аудита, что сократит объем аудиторских процедур, выполняемых внешним аудитором), но не может отменить необходимость внешнего аудита для компании. Важно также учесть, что не рекомендуется привлекать внешнего аудитора к проведению внутренних аудитов в области ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности, поскольку подобное совмещение может привести к конфликту интересов внешнего аудитора

Степень взаимодействия внешнего и внутреннего аудиторов зависит от позиции руководства организации, осуществляющей внешний аудит. Внешний аудитор не обязан вступать в прямой контакт с внутренним аудитором, ограничивая общение письменными запросами информации, необходимой для формирования мнения и оценки эффективности системы внутреннего аудита компании. Если такая информация внешним аудитором не запрашивается, то это свидетельствует о принятии внешним аудитором решения вообще не оценивать работу системы внутреннего аудита.

Следует отметить, что нарушение положений федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности внешним аудитором, выразившееся в игнорировании оценки системы внутреннего аутита, а также выражение мнения об эффективности работы внутреннего аудитора и использования результатов внутреннего аудита для целей внешнего аудита, могут служить основанием для обращения аудируемой компании в уполномоченный федеральный орган (или профессиональное аудиторское объединение, в котором состоит внешний аудитор) для проведения проверки качества работ внешнего аудитора и принятия соответствующих мер. В качестве мер ответственности применяются приостановление или аннулирование аудиторской лицензии, исключение из профессионального объединения без права вступления в какое-либо другое.

Для эффективного использования внутреннего аудита в ходе проверки внешнему аудитору следует:

- рассмотреть план и результаты работы системы внутреннего аудита за интересующий период и провести их обсуждение на возможно более ранней стадии внешнего аудита с целью определения объема и содержания работ, проведенных внутренними аудиторами, перечня и причин выявленных нарушений;

- установить периодичность и сроки бесед с внутренними аудиторами с целью уточнений программы совместной работы;

- определить методологию и технологию проведения (программу участия внутренних аудиторов), а также порядок документального оформления работы внутренних аудиторов [26, c.33].

Внешний аудитор должен заново оценить аудиторский риск с учетом эффективности работы системы внутреннего аудита и анализа отчетов внутренних аудиторов за интересующий период. Чем выше эффективность работы системы внутреннего аудита, тем ниже должен стать уровень аудиторского риска внешнего аудитора и соответственно меньше процедур внешнего аудита потребуется для проведения проверки.

На данном этапе внешнему аудитору необходимо пересмотреть план и программу проверки с учетом предполагаемого использования внутреннего аудита и/или непосредственного участия внутреннего аудита в проверке. Такие изменения в документах возможны, так как общий план и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе внешнего аудита. Планирование внешним аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу проверки должны быть документально зафиксированы внешним аудитором на основании Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита».

Большинство стандартов внешнего аудита можно использовать применительно к внутреннему, например планирование аудита, понятие аудиторского риска, оценка влияния внутреннего контроля на достоверность бухгалтерской отчетности и другие. Отличительная особенность стандарта внутреннего аудита состоит в том, что он способствует обеспечению эффективности управления предприятием. Поэтому стандарт внутреннего аудита должен содержать обоснование принимаемых руководством предприятия решений по устранению (предупреждению) выявленных нарушений в области постановки учета, отчетности, документооборота, учетной политики и т.д. При этом каждое решение должно включать конкретные предложения структурным подразделениям предприятия и должностным лицам. В предложениях должны быть определены содержание решения, порядок его принятия и исполнения, а также все необходимые для этого организационные и экономические условия. К таким условиям относятся введение новых регламентов или изменение действующих; изменение должностных прав, ответственности и обязанностей; изменение схем подчиненности должностных лиц; введение новых или модернизация имеющихся нормативов затрат и использования ресурсов.

С помощью стандартов внутреннего аудита осуществляется регулирование его деятельности (права, обязанности и ответственность) и взаимоотношений с другими службами и специалистами во время проведения аудиторской проверки конкретного участка учета или подразделения. Стандарты внутреннего аудита являются конкретным руководством при проведении аудита и составлении программы проверок. Кроме того, они служат аудитору подтверждением правильности выполнения процедур в случае возникновения спорных ситуаций в процессе аудита или после него.

На первом этапе становления внутреннего аудита ввиду отсутствия стандартов, норм и руководств по внутреннему аудированию в качестве главного регулятора деятельности внутреннего аудита может быть использован следующий примерный порядок внутреннего аудита на предприятии. Этот порядок раскрывает технологический аспект процесса аудирования всех этапов работ. Процесс внутреннего аудита завершается этапом внедрения решений по результатам аудиторской проверки. Внутренний аудит осуществляет также контроль за их использованием.

В процессе взаимодействия внешних и внутренних аудиторов внутренние аудиторы смогут приобрести полезные знания и соответствующие навыки. Внешние аудиторы смогут лучше понять особенности деятельности и хозяйственных операций компании, особенно крупных холдинговых структур, а также минимизировать аудиторский риск и количество повторных аудиторских процедур в ходе внешнего аудита. Такая практика становится особенно полезной, например при региональном расширении деятельности компаний (образование филиалов, дочерних компаний), составлении консолидированной финансовой отчетности.

Учитывая интересы всего аудиторского сообщества, Институтом внутренних аудиторов в 2004 - 2005 гг. были предприняты несколько инициатив, направленных на укрепление взаимодействия внешних и внутренних аудиторов, а также на расширение признания квалификационных аттестатов внешних и внутренних аудиторов.

В некоторых кредитных организациях службы внутреннего аудита существуют на протяжении нескольких лет, а сотрудничество с внешними аудиторскими фирмами носит долгосрочный, а зачастую и партнерский характер [31, c.55].

Итак, взаимосвязь внутреннего и внешнего аудита заключается в то что, если в банке внутренний аудит проводится своевременно и в полном объеме, то в случае аудиторской проверки из вне (внешний аудит), будет найдено гораздо меньше ошибок и каких либо недочетов в деятельности банка.



Глава 3. Проблемы организации и развития службы внутреннего контроля и внутреннего аудита

3.1 Проблемы организации системы внутреннего контроля и внутреннего аудита

В настоящее время проблема создания эффективно функционирующего внутреннего контроля и внутреннего аудита в коммерческом банке, несмотря на всю её актуальность и значимость, не только далека от окончательного решения, но и остаётся пока ещё недостаточно осмысленной как в научном отношении, так и в плане практической реализации.

Объём проделанной работы за последние два, три года - значительный, а надзорные государственные органы до сих пор не располагают чётко сформулированной концепцией внутреннего банковского контроля. Изданные нормативные акты носят фрагментарный характер и далеко не в полной мере учитывают ситуацию, которая сложилась на финансовых рынках и в банковском секторе России.

Кроме того, ряд положений нормативных актов в данной области не соответствует как внутренним реалиям отечественной экономики, так и передовому международному опыту организации внутреннего контроля в коммерческом банке. Напомним, что в стратегии развития банковского сектора, разработанной Центральным банком РФ совместно с Правительством РФ от 30 декабря 2001 года, отмечено, что основным принципом совершенствования системы регулирования банковской деятельности, банковского контроля и внешнего аудита является внедрение в полном объёме международно-признанных подходов к их методике и организации.

Принятая 16 декабря 2003 года новая версия Положения о внутреннем контроле № 242-П страдает теми же недостатками, что и предыдущая. Указанное Положение даёт крайне мало информации, полезной и пригодной для практической организации системы внутреннего контроля в банковском секторе России, оно содержит большое количество противоречий, неясностей и неточностей и практически ни на шаг не приблизилось к мировым стандартам.

Противники внедрения и использования международного опыта утверждают, что рекомендации Базельского комитета по банковскому надзору по вопросам организации внутреннего контроля носят общий характер, а соответствующие документы не учитывают особенностей деятельности банков в нашей стране.

Базельский комитет и банковские органы надзора во всем мире уделяют очень большое внимание надежности системы внутреннего контроля в кредитных организациях. Если говорить о проблемах, связанных с организацией системы внутреннего контроля в российских банках, то необходимо отметить, что развитие банковской системы и банковские операций в России шло опережающими темпами по сравнению с развитием систем внутреннего контроля в банках. Однако по мере развития банков, по мере их укрупнения, эта проблема становится всё более актуальной.

Ещё более парадоксально звучит утверждение о том, что рекомендации Базельского комитета не рассчитаны на отражение специфики характерных для российской экономики финансовых рисков и не учитывают фрагментарность, неполноту и противоречивость российского законодательства.

В развитых странах банковская система формировалась десятилетиями, и только после серии банковских крахов началось создание системы регулирования и контроля, которая постоянно совершенствуется. У России в настоящее время есть уникальный шанс, воспользовавшись международным опытом и разработками в области надзора и контроля, не повторить ошибок западных банковских систем.

Базельский комитет по банковскому надзору под внутренним контролем понимает процесс, осуществляемый советом директоров, старшими должностными лицами и сотрудниками всех уровней кредитной организации. Подразумевается, что это не просто процедура или политика, которая выполняется в определённый момент, а постоянно осуществляемый процесс на всех уровнях банка. Совет директоров и старшие должностные лица несут ответственность за формирование соответствующих традиций в целях содействия выполнению мер внутреннего контроля, а также за мониторинг его эффективности на непрерывной основе. Однако в этом процессе должен участвовать каждый сотрудник кредитной организации [25, с. 40].

В Положения ЦБ РФ № 242-П даётся определение: "Внутренний контроль - это деятельность, осуществляемая кредитной организацией и направленная на достижение целей. Следует отметить, что цели, поставленные Базельским комитетом и Центральным банком, в общем, идентичны, однако российский законодатель включил в них и отслеживание деятельности по легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путём, и финансированию терроризма, а также своевременного представления сведений в органы государственной власти и Банк России. Из этого следует, что Центральный банк и Правительство РФ используют внутренний контроль коммерческих банков как инструмент в борьбе с легализацией преступных доходов, иначе говоря, реализуют свои функции через другие организации. При организации внутреннего контроля в современном банке использование концепции тотального контроля, предполагающего установление всеобъемлющего свода правил, регулирующих все аспекты деятельности кредитной организации, по нашему мнению, просто неприемлемо. Это не принесёт желаемого результата. Внутренний контроль потому и называется внутренним, что направлен не на надзор за деятельностью клиентов, а на достижение уставных целей банка с соблюдением законодательства и с наименьшими рисками. Нельзя отождествлять понятия внутреннего контроля и надзора, так как это совершенно два разных по своей сути направления контроля [7].

Не совсем ясно определение системы внутреннего контроля, которая трактуется как совокупность системы органов контроля и направлений внутреннего контроля, обеспечивающая соблюдение порядка осуществления и достижения целей, установленных законодательством, Положением и внутренними документами кредитной организации. Если исходить из общепринятого определения термина "система", то это не что иное, как совокупность объектов, явлений или организаций, однородных по своим задачам или объединённых в одно целое. В систему предлагают объединить людей и деятельность что, по сути, является не совсем корректным.

Одним из условий эффективного функционирования системы внутреннего контроля является получение своевременной и достоверной информации и принятие адекватных мер по выявленным нарушениям. В банке это обеспечивается многоуровневой системой контроля, а также тем, что в каждом банка существует сотрудники службы внутреннего контроля, осуществляющие мониторинг за деятельностью банка.

Важной проблемой для банков, является обеспечение доходности при контроли за ними. Наиболее рациональным выходом из данной ситуации представляется подход, используемый во многих зарубежных банках, где основным критерием оценки деятельности банка является не объем полученной прибыли, а аналитический финансовый результат, учитывающий влияние на общую прибыль банка.

Наиболее существенные недостатки - отсутствие независимости от местного руководства, а также вероятные различия в подходах и рекомендациях служб внутреннего аудита подразделений компании. Иерархическая схема вбирает достоинства и недостатки централизованной и децентрализованной схем. С одной стороны, для нее характерны независимость корпоративного аудита от руководства филиалов/дочерних компаний и знание специфики службами внутреннего аудита подразделений. Но с другой стороны, очевиден рост издержек на общее увеличение штата внутреннего аудита и различия в подходах и рекомендациях как между корпоративной Системы внутреннего аудита и Системы внутреннего аудита подразделений, так и между самими Системами внутреннего аудита подразделений.

Эффективное функционирование системы внутреннего контроля банка невозможно без соответствующей корпоративной культуры, которая подчеркивает важность внутреннего контроля в деятельности банка. Для этого необходима целенаправленная работа руководства банка по разъяснению руководителям всех уровней их места и значения для внутреннего контроля в банке. В нашем банке эту деятельность курирует комитет по аудиту, который создан при Совете директоров и который уделяет достаточно внимания этому вопросу.

Система внутреннего контроля в коммерческом банке является единственной формой контроля, позволяющей добиться сплошной проверки операций банка. Иные формы внутреннего контроля, например внутренний аудит, а также внешний контроль (надзор) дают возможность осуществлять лишь выборочную проверку операций банка [25, с. 44].

Итак, российским коммерческим банкам необходимо чётко уяснить, что система внутреннего контроля - это комплекс мер и мероприятий кредитной организации, реализуемых работниками на каждом уровне банка с помощью информационного обеспечения и направленных на принятие эффективных управленческих решений и адекватную оценку банковских рисков с целью минимизации потерь, возникающих в процессе банковской деятельности. Только при таком подходе к внутреннему контролю можно добиться эффективного функционирования всей банковской системы России в целом. банковский аудит внутренний стандарт



3.2 Совершенствование стандартов системы внутреннего контроля и внутреннего аудита

Внутренний аудит в профессиональном, законодательном и в институциональном аспектах в настоящее время находится на стадии развития, а отвечающая мировым стандартам система внутреннего контроля, в том числе внутренний аудит, в России еще только формируется. Внутренний аудит для российской теории и практики понятие относительно новое, тогда как за рубежом он известен уже с конца XIX в. и активно использовался в первую очередь на средних и крупных предприятиях, в кредитных и других финансовых организациях, имеющих сложную управленческую структуру.

В связи с этим принципиально важно определиться с понятийным аппаратом законодательных и нормативных актов, понять, что именно ими регулируется: система внутреннего контроля, служба внутреннего контроля или внутренний аудит. Существенная ошибка заключается в том, что систему внутреннего контроля, службу внутреннего контроля и службу внутреннего аудита считают тождественными понятиями.

Анализ состояния правового и нормативного регулирования вопросов сущности организации и назначения внутреннего аудита свидетельствует о недостаточном уровне регламентации в настоящее время данного направления деятельности. В настоящее время деятельность внутренних контрольных органов (в том числе внутреннего аудита) впрочем, как и надзорных (ревизионных комиссий, ревизора), законодательством Российской Федерации практически не урегулирована.

Основная цель аудита сведена к выражению мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Поскольку Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" не содержит никаких положений по внутреннему аудиту, то допускается возможность произвольного толкования данного понятия, существования любых его трактовок и областей применения.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности при рассмотрении вопроса правового обеспечения внутреннего контроля и внутреннего аудита необходимо обратиться к правилам (стандартам) аудиторской деятельности, призванным в определенной степени обозначить правовые основы осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности разработаны для регламентации аудиторской деятельности в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" и являются обязательными лишь для аудиторских фирм. Вместе с тем для целей внутреннего контроля и внутреннего аудита они также имеют важное методологическое значение, поскольку определяют требования к организации внутреннего контроля и внутреннего аудита, проведению проверок в тех или иных условиях, составу документов и т.п.

Требования к системе внутреннего контроля применительно к деятельности экономического субъекта в официальных документах были впервые сформулированы в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита", одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации (протокол от 25.12.1996 г0да № 6). Одной из задач указанного стандарта являлось описание системы внутреннего контроля и составляющих ее элементов применительно к деятельности проверяемого экономического субъекта. Однако указанный документ наметил лишь общие контуры системы внутреннего контроля.

Одним из первых шагов в решении вопроса об использовании внутреннего аудита в управлении экономическими субъектами в Российской Федерации явилось принятие Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита", одобренного Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации (протокол от 27.04.1999ода № 3). Впервые в российской практике в нем было дано определение внутреннего аудита как организованной на экономическом субъекте в интересах его руководства и(или) собственников и регламентированной его внутренними документами системе контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. В нем рассматриваются такие вопросы, как место внутреннего аудита в управлении экономическим субъектом, а также изучение и оценка внутреннего аудита, являющегося важнейшим элементом внутреннего контроля.

В Правиле говорится, что «внутренний аудит - один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта». При этом организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономическим субъектом, а именно его руководством и(или) собственниками, в зависимости от:

- содержания и специфики деятельности экономического субъекта;

- объемов показателей его финансово-экономической деятельности;

- сложившейся системы управления;

- состояния внутреннего контроля.

Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономического субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и (или) внешние аудиторы. К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками и(или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов. Деятельность внутреннего аудита имеет для руководства и(или) собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение; она призвана содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.

Содержание понятия "внутренний аудит" довольно полно раскрывается через систему функций, которые должен выполнять внутренний аудит. В Правиле (стандарте) говорится, что функции внутреннего аудита включают в себя:

- проверки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработку рекомендаций по улучшению этих систем;

- проверки бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентификации, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдельных статей отчетности, включая детальные проверки операций, остатков по бухгалтерским счетам;

- проверки соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства и(или) собственников;

-проверки деятельности различных звеньев управления;

-оценку эффективности механизма внутреннего контроля, изучение и оценку контрольных процедур в филиалах, структурных подразделениях экономического субъекта;

- проверки наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества экономического субъекта;

- работу над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля;

- оценку используемого экономическим субъектом программного обеспечения;

- специальные расследования отдельных случаев, например подозрений в злоупотреблениях;

-разработку и представление предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления.

В Правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита" содержится ряд неточностей и недостатков. В частности, в нем отмечается, что внутренний аудит может создаваться в интересах руководства и(или) собственников, что вряд ли можно считать правильным, поскольку интересы руководства и собственников нередко могут не совпадать и существенно различаться. Эти различия объясняются в первую очередь тем, что собственники вкладывают свой капитал и заинтересованы в его сохранности и эффективном использовании, тогда как исполнительное руководство, как показывает практика, может подвергать эти средства неоправданному риску, допускать различного рода промахи и упущения в работе, а в отдельных случаях и махинации с целью получения собственной выгоды. В соответствии с данным Правилом (стандартом) внутренний аудит представлен "одним из способов контроля", хотя он, по сути, является одним из видов контроля, поскольку способ - согласно определению, приводимому в Большом экономическом словаре, есть не что иное, как "система действий, применяемая для осуществления чего-либо". Таким образом, в данном случае под внутренним аудитом понимаются определенные приемы и методы проведения контроля, тогда как в самом аудите используется довольно большой спектр методов контроля. Кроме того, в данном стандарте назначение внутреннего аудитора в значительной степени сводится к удовлетворению нужд внешних аудиторов. Тем не менее, Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита" внутренний аудит был призван оценивать действующую систему внутреннего контроля организации, что явилось позитивным шагом в определении назначения внутреннего аудита. Ранее в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита", одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации (протокол № 6 от 25.12.1996 года), внутреннему аудиту была отведена лишь часть функций по "поддержанию системы внутреннего контроля".

В Правиле (стандарте) «Оценка аудиторского риска и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 года № 696, которое фактически отменило действие Правила (стандарта) "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" дается достаточно подробное описание системы внутреннего контроля, контрольной среды и процедур контроля, но о внутреннем аудите упоминается только как о составляющем элементе контрольной среды.

Зарубежный опыт организации внутреннего аудита в экономически развитых странах проблемам аудита, в том числе внутреннего, уделяется повышенное внимание. Помимо законов, в которых формулируются основные требования и определяются общие правила, там приняты и действуют различные нормативные и иные документы по вопросам регулирования внешнего и внутреннего аудита. В каждой конкретной стране данные документы могут подготавливать государственные органы или профессиональные общественные организации либо и государственные органы, и профессиональные общественные..организации.

Одной из функций внутреннего аудита является изучение, оценка и мониторинг адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля". В 1941 г. был создан Институт внутренних аудиторов (The Institute of Internal Auditors, HA), который в настоящее время является международной профессиональной ассоциацией внутренних аудиторов. Институт внутренних аудиторов был организован в целях повышения профессиональных знаний и образования внутренних аудиторов. Институтом был составлен этический кодекс внутренних аудиторов, разработаны стандарты по профессиональной практике проведения внутреннего аудита и положения по стандартам внутреннего аудита.

Институтом внутренних аудиторов приняты такие важные документы, как Кодекс этики (2000 г.) и Профессиональные стандарты внутреннего аудита (International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing) (1999г.). В данных стандартах Институтом внутренних аудиторов дается следующее определение внутреннего аудита:

«Внутренний аудит является деятельностью по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Внутренний аудит призван содействовать достижению поставленных целей организации, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности систем управления рисками, контроля и корпоративного управления».

Согласно профессиональным стандартам, выработанным международным Институтом внутренних аудиторов, профессиональные внутренние аудиторы играют ключевую роль в оценке и гарантировании эффективности систем управления рисками, контроля и корпоративного управления. Стандарты рассчитаны на аудиторов во всех сферах бизнеса, где действуют внутренние аудиторы. В связи с непрерывно происходящими в обществе и бизнесе изменениями эти стандарты постоянно пересматриваются.

Стандарты охватывают следующие пять направлений деятельности внутреннего аудита:

- независимость подразделения внутреннего аудита от аудируемой организации и объективность внутренних аудиторов;

- компетентность и профессионализм внутренних аудиторов и соблюдаемая ими профессиональная осторожность;

- объем и качество работ, выполняемых внутренними аудиторами;

- функции и обязанности внутреннего аудитора;

- управление подразделением внутреннего аудита.

Проблемы банковского аудита в банковской сфере, несмотря на всю свою актуальность и значимость, проблема создания эффективно функционирующей службы внутреннего аудита не только далека от окончательного решения, но и остается пока еще недостаточно осмысленной как в научном отношении, так и в плане практической реализации.

Таким образом, есть все основания считать, что внутренний аудит в банковской сфере законодательно пока не урегулирован. Несмотря на прямые рекомендации Базельского комитета по банковскому надзору по созданию эффективной функции внутреннего аудита, российские регулирующие органы в нормативных документах уделяют пока внутреннему аудиту явно недостаточное внимание.

Внутренний аудит направлен не только и не столько на обнаружение слабых мест и недостатков, но в первую очередь на выявление внутренних резервов и определение направлений их эффективного использования.

Как представляется, наиболее близко к истинному пониманию сущности внутреннего аудита подошли специалисты Базельского комитета по банковскому надзору в подготовленном в 2001 г. документе «Внутренний аудит в банках и взаимоотношения надзорных органов и аудиторов». В данном документе были сформулированы основные принципы осуществления внутреннего аудита, в числе которых провозглашены:

- преемственность функционирования на постоянной основе;

- независимость от ежедневных процедур внутреннего контроля, нормативное обеспечение его функционирования с определением целей и сферы деятельности, статуса;

- беспристрастность;

- объективность и невмешательство в выбор процедур контроля;

- профессиональная компетентность;

- использование специальных процедур оценки капитала и рисков.

Базельский комитет по банковскому надзору полагает, что в функции внутреннего аудита входит:

- проверка и оценка адекватности и эффективности системы внутреннего контроля;

- проверка применения и эффективности процедур управления рисками и методологии оценки рисков;

- проверка систем менеджмента и финансовой информации, включая систему электронной информации и электронные банковские услуги;

- проверка точности и достоверности записей бухучета и финансовых отчетов;

- проверка средств сохранения активов;

- проверка системы банка по оценке его капитала в связи с его оценкой риска;

- оценка экономичности и эффективности операций;

- тестирование, как трансакций, так и функционирования конкретных процедур внутреннего контроля;

- проверка систем, учрежденных для обеспечения соблюдения правовых и регулятивных требований, кодексов поведения и проведения в жизнь методик и процедур;

- тестирование достоверности и своевременности регулятивной отчетности;

- осуществление специальных расследований.

По мнению Базельского комитета по банковскому надзору надлежащий внутренний контроль в банках должен дополняться эффективной службой внутреннего аудита, независимым образом оценивающей контрольные системы в организации. Служба внутреннего аудита должна быть независима от деятельности, подвергаемой аудиту, и от ежедневной процедуры внутреннего контроля.

Пути совершенствования существующее невнимание со стороны соответствующих российских государственных органов к совершенствованию нормативно - правового регулирования внутреннего аудита, в том числе и в банковской сфере, отсутствие четкого определения внутреннего аудита в нормативных документах Банка России, Минфина России и других органов отрицательно сказывается на использовании внутреннего аудита в банках, предопределяет неправомерное толкование банками его назначения, а также не способствует наиболее полной реализации собственниками банков, их акционерами, а также инвесторами своих интересов. В значительном количестве банков структурные подразделения внутреннего контроля включают в себя не только внутренний контроль, но и внутренний аудит со сведением функций последнего лишь к контролю за правильностью ведения бухгалтерского учета, совершением банковских операций в структурных подразделениях банка в соответствии с требованиями внешних и внутренних нормативных документов, что, естественно, не соответствует истинной природе и назначению внутреннего аудита. Подобный подход в определенной степени предопределяет и то, что внутренний аудит на практике, оставаясь составной частью внутреннего контроля, не в состоянии реализовывать даже основные принципы функционирования - объективность и независимость.

Вместе с тем в современной мировой банковской практике сложилось значительно более широкое понимание целей внутреннего аудита. Его главная миссия сейчас определяется как оказание содействия банку в достижение поставленных целей путем всесторонней оценки внутренних систем управления, риск - менеджмента и контроля.

В соответствии с международной практикой круг задач, решаемых современными службами внутреннего аудита в банках развитых стран, не ограничивается предупреждением кризисных ситуаций и проверкой соответствия внутренним процедурам, законодательным и нормативным требованиям, а аудит финансовой отчетности банка больше не является приоритетным направлением деятельности внутреннего аудита.

Итак, согласно современной концепции внутреннего аудита в банках, получившей широкое международное признание, в его задачи входит: оценка адекватности систем внутреннего контроля и управленческой информации; анализ эффективности систем управления рисками и их методологического обеспечения; проверка правильности бухгалтерских проводок и достоверности финансовых отчетов как внутренних, так и внешних; рассмотрение эффективности организации бизнес-процессов по всем направлениям деятельности и во всех структурах банка; мониторинг реализации стратегии, политик и процедур, одобренных Советом директоров банка; оценка эффективности существующих в банке политик и процедур и контроль выполнения их требований персоналом; осуществление специальных расследований по заданию Совета директоров или правления банка.