Размещено на http://www.allbest.ru/

Разработка мероприятий по совершенствованию учета и аудита основных средств

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования: Актуальность настоящей дипломной работы обусловлена следующими положениями. Учет занимает одно из главных мест в системе управления. Он отражает региональные процессы производства, распределения и потребления, характеризует финансовое состояние предприятия, служит основой планирования его деятельности.

Учет является важнейшим средством систематического контроля за сохранность всех средств хозяйства за правильным использованием и выявлением дополнительных резервов снижения себестоимости продукции.

Бухгалтерский учет не только отражает хозяйственную деятельность, но и воздействует на нее. В новых условиях у предприятия возрастает необходимость активнее использовать бухгалтерский учет основных средств, чтобы контролировать и совершенствовать свою работу.

При открытии любого типа производства, промышленного или коммерческого, предприятие нуждается в средствах производства. Особое внимание уделяется средствам труда поскольку отличительной способностью основных средств является их многократное использование в процессе производства Работа в течение длительного срока, сохранение первоначального внешнего вида и постепенный перенос своей первоначальной стоимости на затраты предприятия в течении длительного времени.

Формирование рыночных отношений в стране заставляет по-новому подойти к постановке учета на отдельных участках финансово - хозяйственной деятельности предприятий и организаций, в том числе учета основных средств и аудита.

В условиях ограниченности финансовых ресурсов в современных условиях развития экономики, высокой степени изношенности основных средств важное значение приобретает выбор учетной политики на предприятиях по привлечению инвестиций и обновлению основного капитала.

Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно - техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

На протяжении длительного периода использования основные средства поступают на предприятие и передаются в эксплуатацию; изнашиваются в результате эксплуатации; подвергаются ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические качества: перемещаются внутри предприятия; выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего применения. Одним из показателей эффективного применение основных средств является увеличение их работы, путем сокращения простоев; коэффициенты сменности; производительности - на базе внедрения новой техники и технологии; фондоотдачи т.е. увеличение выпуска продукции, объема выполненных работ и услуг на каждый рубль основных производственных фондов.

Актуальность работы подтверждается тем, что основные средства представляют собой наиболее распространенный вид внеоборотных средств, используемых предприятиями для целей извлечения дохода в различных сферах бизнеса.

Объект исследования: общество с ограниченной ответственностью «Кунашакское ДРСУ».

Основным видом деятельности ООО «Кунашакское ДРСУ» являются дорожные ремонтно-строительные работы.

Предмет исследования: организация учета и практика аудита основных средств на предприятии ООО «Кунашакское ДРСУ».

Цель исследования: разработка мероприятий по совершенствованию учета и аудита основных средств.

Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд задачи:

- раскрыть понятие, классификацию и первичный учет основных средств;

- проанализировать практику бухгалтерского учета, начисление амортизации основных средств;

- раскрыть особенности организации учета основных средств на ООО «Кунашакское ДРСУ»;

- оценить систему внутреннего контроля;

- составить план и программу аудита основных средств;

- подготовить отчет руководству о результатах аудита;

- разработать мероприятия направленные на совершенствование организации учета и аудита основных средств.

Практическая значимость работы: применение комплексных рекомендаций позволяет более рационально и эффективно использовать рабочее время бухгалтера по организации учета основных фондов.

Информационная база исследования: законодательные акты, нормативные документы, материалы периодической печати освещающие данную тематику, литература отечественных и зарубежных авторов, а также финансовая отчетность и первичные документы исследуемого предприятия.

Характеристика работы: в первой главе дипломной работы раскрыты методики организации учета и контроля операций с основными средствами. Во второй главе раскрыта методика аудита основных средств.

В третьей главе дана характеристика предприятия и организация учета основных средств на ООО «Кунашакское ДРСУ». Смоделирована инициативная аудиторская проверка организации учета операций с основными средствами, подготовлена письменная информация руководству исследуемого предприятия по ее результатам. Разработаны мероприятия по улучшению организации учета основных средств.

При написании работы использовались современные учебные пособия и материалы периодической печати.

основное средство учёт аудит

ГЛАВА 1. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Понятие и классификация основных средств

Основные средства - это совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Согласно Положению по учету основных средств (ПБУ 6/01), к основным средствам относятся:

- предметы со сроком полезного использования более года независимо от их стоимости;

- предметы способные приносить организации экономические выгоды или доход в будущем;

- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов.[13]

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств, приносит доход организации.

Срок полезного использования приобретенных или созданных объектов основных средств устанавливается при принятии к учету, исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации естественных условий и влияния агрессивной среды, систем проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения и т.д.

В составе основных средств учитываются также: земельные участки, недра, лесные и водные угодья, являющиеся собственностью организации, капитальные вложения на их коренное улучшение, то есть осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы и арендованные объекты основных средств.

К основным средствам не относятся машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей или как товары на складах торгующих организаций; предметы, сданные в монтаж или подлежащие сдаче в монтаж, находящиеся в пути; капитальные и финансовые вложения, иные долгосрочные инвестиции.

Основные средства группируются по: отраслевому признаку, назначению, степени использования и наличию прав на них.

По отраслевому признаку основные средства делятся на группы: промышленность, сельское хозяйство, лесное хозяйство, транспорт, связь, строительство, торговля и общественное питание, материально-техническое снабжение и сбыт, информационно-вычислительное обслуживание, жилищно-коммунальное хозяйство, здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение, народное образование, культура и т.д. Такое деление позволяет получить сведения об их стоимости в каждой отрасли.

По назначению основные средства в зависимости от участия в хозяйственном обороте подразделяются на:

— производственные основные фонды, непосредственно принимающие участие в процессе производства продукции (производственные здания, сооружения, рабочие машины, транспорт и др.);

— непроизводственные основные фонды, не принимающие прямого участия в производстве, но активно влияющие на процесс производства продукции это здания, дворцы и дома культуры, общежития, бани, столовые, прачечные и др.

Оптимальным соотношением можно считать, когда удельный вес непроизводственных фондов составляет 20-30% ко всей стоимости основных средств.

По степени использования основные средства подразделяются на:

действующие, установленные в цехах организации;

запасные, находящиеся в резерве и предназначенные для замены;

бездействующие - излишние, некомплектные и законсервированные;

находящиеся в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации.

По наличию прав на объекты основные средства подразделяются на:

принадлежащие организации на правах собственности, в том числе сданные в аренду;

находящиеся у организации в оперативном управлении или в хозяйственном ведении;

полученные организацией в аренду.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:

правильное оформление документов и своевременное отражение в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения, выбытия;

достоверное определение результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств, в рабочем состоянии, то есть расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта;

контроль, за сохранностью и эффективностью использования основных средств.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств, признается объект, со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

1.2 Документальное оформление, оценка, поступление и выбытие основных средств

Аналитический учет представляет собой пообъектный учет основных средств и ведется на инвентарных карточках по форме № ОС-6. Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект или группу однотипных объектов. Заполнение инвентарных карточек производится на основе первичной документации: актов приемки-передачи, технических паспортов и других документов.

Заполненные инвентарные карточки регистрируются в описях типовой формы. Описи инвентарных карточек ведутся бухгалтерией в одном экземпляре по классификационным группам или видам объектов основных средств.

Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии организации. В случае, когда в результате реконструкции и модернизации, достройки и дооборудования объекта произведены изменения, отражение которых в старой карточке невозможно, заполняется новая инвентарная карточка, а старая сохраняется как справочный документ.

При приобретении основных средств оформляется договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, если приобретается комплект основных средств, то в инвентарную карточку должен быть вписан перечень отдельных предметов, входящих в комплект.

Поступление основных средств есть не что иное, как ввод в эксплуатацию и оприходование вновь полученных объектов основных средств. Ввод объектов основных средств в эксплуатацию оформляется актом передачи форма № ОС-1. Такой же акт выписывается при внутреннем перемещении объектов из одного структурного подразделения в другое и для оформления передачи их со склада в эксплуатацию. При оформлении внутреннего перемещения объектов акт выписывается в двух экземплярах, первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй - структурному подразделению, передавшему объект.

Акт приемки-передачи вместе с технической документацией передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.

Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах - ордерах № 13, 10 и 10\1.

Синтетический учет основных средств - это обобщение информации о наличии и движении принадлежащих организации основных средств, находящихся в эксплуатации, в запасе, на консервации и сданных в аренду. Учет ведется в денежной оценке.

Основные средства учитываются на активном счете 01 «Основные средства». Дебетовое сальдо отражает сумму первоначальной стоимости основных средств. По дебету записывают первоначальную стоимость и их дооценку, а по кредиту - выбытие основных средств и их уценку.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости.

Первоначальная стоимость складывается в момент принятия объекта в эксплуатацию и зависит от способов поступления основных средств.

В соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету выделяют следующие способы поступления основных средств:

приобретение за плату;

сооружение и изготовление;

поступления в качестве взноса в уставный капитал;

безвозмездное поступление.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Фактическими затратами на приобретение, изготовление и сооружение основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением прав на объект основных средств;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств, общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

В бухгалтерском учете затраты связанные с приобретением основных средств отражаются по дебету активного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», в корреспонденции со счетами учета расчетов.

В учете поступление отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 08 Кредит 60 (76) - поступили основные средства по первоначальной стоимости;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - перечислено юридическим лицам за основные средства;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - на сумму начисленного НДС по закупленным основным средствам;

Дебет 01 Кредит 08 - оприходованы и переданы в эксплуатацию основные средства.

Оборудование к установке принимается к учету по дебету счета 07 «Оборудование к установке» по фактической себестоимости приобретения, которая складывается из стоимости по ценам приобретения и расходов по доставке оборудования на склад.

Дебет 07 Кредит 60 - приобретено оборудование, требующее монтажа, сумма без НДС;

Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС;

Дебет 08 Кредит 07 - отражена стоимость оборудования, сданного в монтаж.

Первоначальная стоимость основных средств изготовленных в самой организации, определяется исходя из фактических затрат по возведению.

При сооружении или изготовлении основных средств хозяйственным способом, делаются следующие бухгалтерские записи:

Дебет 10 Кредит 60 - приобретены материалы для строящегося объекта (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС;

Дебет 08 Кредит 10,20,70,71,69 - на суммы затрат, связанных с сооружением основных средств;

Дебет 08 Кредит 68 - отражены проценты от объема работ выполненных хозяйственным способом;

Дебет 01 Кредит 08 - отражена первоначальная стоимость оборудования;

Дебет 68 Кредит 19 - отражена сумма возмещения из бюджета.

При подрядном способе сооружения или изготовления основных средств делаются такие же бухгалтерские записи, как и при приобретении за деньги, а первоначальной стоимостью является стоимость их изготовления.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный или складочный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями и участниками организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

При передаче основных средств, в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены соглашения при передаче. К перечню должны быть приложены вторые экземпляры актов приемки-передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая документация.

Стоимость основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет активно- пассивного счета 75 «Расчеты с учредителями»

Кредит пассивного счета 80 « Уставный капитал» - на сумму объявленного уставного капитала;

Дебет 08 Кредит 75 - при фактическом поступлении вкладов учредителей в виде материальных и иных ценностей;

Дебет 01 Кредит 08 - переданы основные средства в эксплуатацию.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство и приобретение - по иному имуществу (статья 40 НК РФ и ПБУ 6/01).[3,13]

Информация о ценах должна быть подтверждена документально или путем проведения независимой проверки. Безвозмездно полученные основные средства приходуют по дебету счета 08 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». Основные средства, поступающие по договору дарения, должны быть приняты к учету по рыночной стоимости, определенной на основе действующих, на дату их принятия цен, на данный или аналогичный вид активов (ПБУ 6/01). [13]

В целях налогообложения, первоначальная стоимость безвозмездно поступающих основных средств, рассчитывается исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу, и не ниже затрат на производство - по иному имуществу. По мере начисления амортизации стоимость безвозмездно полученных основных средств относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При безвозмездном получении основных средств делаются бухгалтерские записи:

Дебет 08 Кредит 98 - отражена рыночная стоимости активов;

Дебет 01 Кредит 08 - отражена сумма первоначальной стоимости;

Дебет 20 Кредит 02 - отражена сумма амортизации;

Дебет 98 Кредит 91 - отражена прибыль.

Налог на добавленную стоимость при безвозмездной передаче уплачивает передающая сторона.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Восстановительная стоимость - эта стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях.

Остаточная стоимость - есть первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы износа.

В организации основные средства поступают в результате приобретения за плату, и в результате изготовления или сооружения их хозяйственным способом.

Для определения целесообразности и непригодности объекта основных средств к дальнейшему использованию в организации создается комиссия, в состав которой входят должностные лица, в том числе и главный бухгалтер. Данная комиссия производит осмотр объекта, подлежащего списанию, устанавливает причины списания объекта, определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и т.д., затем составляется акт на списание основных средств (ф.№ ОС-4). Операция по списанию основных средств, кроме автотранспортных, оформляются актом на списание основных средств (форма № ОС- 4), а списание грузового или легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа - актом на списание автотранспортных средств (форма № ОС - 4а). Эти акты утверждаются руководителем организации и передаются в бухгалтерию.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия основные средства после соответствующих записей хранят отдельно до конца месяца. По окончании месяца эти карточки классифицируются по видам основных средств, затем суммируют обороты по поступлению и выбытию по каждому виду и записывают в карточку учета основных средств.

Объекты основных средств выбывают в результате:

продажи объекта;

списания в случае морального и физического износа, а так же в силу форс-мажорных обстоятельств;

передачи основных средств, в качестве вклада в уставный капитал;

передачи по договорам дарения.

На счете 91 формируется финансовый результат от выбытия основных средств. Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыль и убытки».

При реализации основных средств делают следующие записи:

Дебет 91 Кредит 01 - отражена сумма первоначальной стоимости;

Дебет 02 Кредит 01 - отражена сумма износа на реализацию основного средства;

Дебет 91 Кредит 23, 70,69 - отражены затраты связанные с продажей основного средства, произведенные собственными силами;

Дебет 62 Кредит 91 - отражена выручка от покупателей;

Дебет 91 Кредит 68 - начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 51 Кредит 62 - отражено поступление дохода на расчетный счет;

Дебет 91(99) Кредит 99(91) - отражен финансовый результат - прибыль (убыток).

Списываются основные средства в том случае, когда их первоначальная стоимость полностью погашена, то есть амортизация начислена полностью. Предприятие имеет право списывать объекты основных средств даже в том случае, если он годен для использования и не износился полностью. Убыток от списания основного средства не уменьшает налогооблагаемую базу при налоге на прибыль.

Дебет 91 Кредит 01 - на сумму остаточной стоимости основного средства;

Дебет 02 Кредит 01 - списана сумма амортизации;

Дебет 91 Кредит 23,10,70,69 - списаны затраты по ликвидации;

Дебет 10 Кредит 91 - оприходование материальных ценностей от ликвидации по рыночной стоимости;

Дебет 99(91) Кредит 91(99) - отражен финансовый результат (убыток или прибыль) от ликвидации.

При передаче основных средств, в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия используется активный счет 58 «Финансовые вложения» и в учете передача отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 58 Кредит 91 - отражен вклад в уставный капитал в оценке согласно договору;

Дебет 02 Кредит 01 - отражена сумма начисленной амортизации;

Дебет 91 Кредит 01 - отражена остаточная стоимость основного средства;

Дебет 91 (99) Кредит 99 (91) - отражен финансовый результат - прибыль (убыток).

Безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляется по договору дарения, оформляется актом приемки-передачи основных средств (ф. № ОС - 1). Списание стоимости указанных основных средств, производится на основании акта приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта.

1.3 Учет амортизации и затрат на восстановление основных средств

Прежде чем приступать к изучению данного вопроса, необходимо четко разграничить понятия: износ, амортизация и амортизационные отчисления.

Износ - потеря объектами основных средств своих потребительских свойств и первоначальной стоимости. Различают два вида износа: физический и моральный.

Физический износ - это постепенная утрата основными средствами своей первоначальной потребительской стоимости как в процессе их функционирования, так и бездействия. В свою очередь, физический износ подразделяется на полный и частичный. Полный износ имеет место когда действующие средства ликвидируются и заменяются новыми. Частичный износ возмещается путем проведения ремонта.

Моральный износ - резкое снижение стоимости основных средств, возникающее в результате роста производительности труда в отраслях, производящих эти основные средства, и появление новых, более производительных и совершенных машин и оборудования.

Амортизация есть постепенное перенесение стоимости основных средств, в процессе их эксплуатации на себестоимость производимой продукции, работ и услуг.

Амортизационные отчисления - денежное выражение размера амортизации основных средств, включаемого в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объектов основных средств.

Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на правах собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

В соответствии с ПБУ 6/01[13] амортизация не начисляется: по объектам жилищного фонда, это жилые дома, квартиры и др., объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам - лесные хозяйства, дорожные хозяйства, а также продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, то есть амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и основным средствам некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете. Также не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются - земельные участки и объекты природопользование.

С 1 января 2002 года особое внимание уделяется основным средствам, которые имеют небольшую стоимость. Так в главе 25 НК РФ сказано, что имущество, первоначальная стоимость которого не превышает 10000 рублей, не амортизируется. Его стоимость нужно включать в состав материальных расходов сразу, как только его ввели в эксплуатацию. [3]

Теперь у организаций есть право списывать на производственные затраты стоимость основных средств, которые были приобретены в 2002 году, кроме того это можно сделать даже в том случае, если по ним уже начислялась амортизация.

Все амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств, приносит доход предприятию.

В бухгалтерском учете срок службы каждого основного средства предприятие вправе устанавливать самостоятельно (пункт 20 ПБУ 6\01)[13], однако устанавливать сроки рекомендуется в соответствие с главой 25 НК РФ.[3] Для отдельных групп основных средств, срок полезного использования определяется, исходя из количества продукции, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Различают десять амортизационных групп:

к первой группе относят все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования от 2 до 3 лет включительно;

третья группа - со сроком полезного использования от 3 до 5 лет включительно;

четвертая группа - со сроком полезного использования от 5 до 7 лет включительно;

пятая группа - со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно;

шестая группа - со сроком полезного использования от 10 до 15 лет включительно;

седьмая группа - со сроком полезного использования от 15 до 20 лет включительно;

восьмая группа - со сроком полезного использования от 20 до 25 лет включительно;

девятая группа - со сроком полезного использования от 25 до 30 лет включительно;

десятая группа - со сроком полезного использования свыше 30 лет;

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств, в течение отчетного периода, производится ежемесячно в размере 1/12 исчисляемой годовой суммы. По вновь поступившим объектам амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в эксплуатацию, а по выбывшему объекту - заканчивается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем до полного погашения или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

В соответствии с положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01)[13] начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:

линейным;

списания стоимости объекта пропорционально объему продукции, работ, услуг;

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется по первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта

При способе списания стоимости объекта пропорционально объему продукции работ, услуг, начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции, работ в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции, работ за весь срок полезного использования объекта основных средств

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, в соответствии с условиями договора-лизинга коэффициент ускорения не может быть выше 3.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств, производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (глава 25 НК РФ).[3]

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

Для учета амортизации используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».

Кредитовое сальдо счета 02 отражает:

во-первых, сумму начисленной амортизации по поступившим и действующим основным средствам;

во-вторых, сумму возмещенной (накопленной) стоимости основных средств с момента вступления их в эксплуатацию до отчетного периода или до полного выбытия.

По дебету отражают сумму амортизации по выбывшим основным средствам.

Аналитический учет по счет 02 ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.

Накопление и использование амортизационного фонда в бухгалтерском учете не отражается.

Начисленную сумму амортизации относят на издержки производства и обращения, что оформляется бухгалтерской записью: Дебет 20, 23, 25, 26 Кредит 02.

Восстановление основных средств, происходит посредством их ремонта как текущего, среднего или капитального.

Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года. Основная его цель - поддержание объекта в рабочем состоянии. При среднем ремонте производится частичная разборка ремонтируемого агрегата и восстановление или замена части деталей. Как и капитальный ремонт, он осуществляется с периодичностью более одного года. Капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств считается такой вид ремонта, при котором производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулировка и испытание агрегата.

Капитальный ремонт зданий и сооружений - ремонт, при котором производится смена изношенных конструкций или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов.

Основанием для ремонта основных средств служат годовые планы с поквартальной или месячной разбивкой, составляемые в денежном выражении и натуральных показателях по отдельным видам, объектам в соответствии с системой планово - предупредительного ремонта, которая утверждается руководителем организации.

Ремонт производится согласно плану, разработанному исходя из системы планово-предупредительного ремонта и утвержденному руководителем организации. Указанная система предусматривает обслуживание основных средств, текущий, средний и капитальный ремонт. Она разрабатывается на основе технических характеристик объектов, условий их эксплуатации и т.п.

Расходы на ремонт признаются расходами по обычным видам деятельности. Порядок отражения в учете расходов на ремонт основных средств зависит от способа его проведения, то есть подрядный или хозяйственный и способа включения фактически произведенных затрат в расходы по обычным видам деятельности, избранного организацией и закрепленного в учетной политике.

В обоих случая на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов, в которой указывают все необходимые реквизиты, работы, подлежащие выполнению, сроки ремонта, нормы времени на работы, сметную стоимость ремонта в разрезе статей.

При хозяйственном способе организация осуществляет ремонт своими силами, и все затраты по ремонту отражаются в бухгалтерском учете этой организации. Бухгалтерия на основании ведомости дефектов и наряд - заказа выписывает документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов, рабочие наряды для проведения ремонта основных средств.

В нормативных документах по бухгалтерскому учету и отчетности предлагается на выбор один из нескольких методов отнесения затрат по капитальному ремонту на издержки производства и обращения.

Первый метод предполагает создание в организации ремонтно-строительной группы, затраты которой собираются на счете 23 «Вспомогательные производства» по элементам затрат, то есть стоимость израсходованных материалов, заработная плата работников подразделения, отчисления на социальные нужды и т.д.

В дальнейшем их списывают на затраты производства или расходы на продажу следующей записью: Дебет 20, 44 Кредит 23.

Если ремонтное подразделение не создано, то фактические расходы на основании первичных документов списываются без использования счета 23. Можно сразу расходы на ремонт отнести на себестоимость продукции или на расходы на продажу записью Дебет 20, 43 Кредит 10, 70 и др. Этот метод применяется чаще всего при небольших объемах ремонта и равномерных расходах в течение отчетного периода.

Второй метод предполагает образование ремонтного фонда, то есть резерва. Он создается ежемесячно с отнесением средств на счет 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд».

Сумма ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств определяется путем деления сметной стоимости ремонта на количество месяцев с начала отчетного года до месяца, в котором запланировано его проведения.

В этом случае фактические затраты на ремонт на основании первичных документов списываются за счет созданного резерва.

Образование резерва отражается записью: Дебет 20, 44 Кредит 96 субсчет «Резерв расходов на ремонт основных средств».

Затем фактические затраты на ремонт основных средств списываются за счет созданного резерва, то есть записью: Дебет 96 Кредит 10, 70 и др.

В конце года при инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы сторнируются. Если окончание ремонтных работ с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва не сторнируется.

По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты. В учете составляется запись: Дебет 96 субсчет «Резерв расходов на ремонт основных средств» Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Если фактические затраты на ремонт превышают сумму начисленного резерва, разница списывается на расходы организации.

Третий метод предполагает отнесение фактических производственных затрат на расходы будущих периодов. В этом случае фактически произведенные расходы на ремонт основных средств отражаются бухгалтерской записью Дебет 97 Кредит 10 и др.

Собранные на счете 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Ремонтный фонд» затраты, в дальнейшем ежемесячно списываются на затраты производства или расходы на продажу равномерно в течение периода ремонта, то есть Дебет 20, 44 Кредит 97.

Следует иметь в виду, что на стоимость возвратных материальных ценностей, полученных в результате проведения ремонта, уменьшается сумма затрат на капитальный ремонт, что оформляется записью:

Дебет 10 Кредит 23 - при первом методе;

Дебет 10 Кредит 96 - при втором методе;

Дебет 10 Кредит 97 - при третьем методе.

При капитальном ремонте, осуществляемом подрядным способом, все затраты по ремонту основных средств отражаются в бухгалтерском учете подрядчика. Работы осуществляются на основании договора подряда. По окончании ремонта объект принимается на основании акта приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3). Акт подписывается работником структурного подразделения организации, уполномоченного на приемку основных средств, и представителем организации, производившего работы и сдается в бухгалтерию организации. Затем акт подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. В технический паспорт соответствующего объекта основных средств вносятся необходимые изменения в характеристику объекта, связанные с выполнением видов работ.

Законченные капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости работ. На стоимость законченных капитальных работ подрядчики представляют организации счета, на основании которых составляются бухгалтерские записи:

Дебет 20, 96, 97 Кредит 60 - на сумму принятых ремонтных работ;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС, предъявленный подрядчиком;

Дебет 60 Кредит 51 - при оплате счетов подрядчиков.

1.4 Переоценка и инвентаризация основных средств

Переоценка - периодическое определение восстановительной стоимости объекта основных средств с целью приведения ее в соответствие с современным уровнем рыночных цен.

Переоценки подлежат все основные средства, находящиеся в собственности организаций, их хозяйственном ведении, оперативном и долгосрочной аренде с правом выкупа.

В соответствие с ПБУ 6/01[13], организации могут не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей или восстановительной стоимости путем индексации по балансовой стоимости отдельных объектов с применением индексов изменения стоимости основных средств, дифференцированных по видам машин, оборудования и др., по периодам изготовления, приобретения, либо прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Рыночные цены на объекты основных средств могут быть установлены на основании:

- данных организаций-изготовителей о ценах на аналогичную продукцию, которая представляется в письменном виде;

- сведений об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;

- экспертных заключений о стоимости объектов основных средств.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей или восстановительной стоимости.

При переоценке определяется полная и остаточная восстановительная стоимость.

Полная восстановительная стоимость - это стоимость всех затрат, которые будут осуществлены организацией при замене объектов основных средств на аналогичные новые объекты по рыночным ценам.

Под остаточной восстановительной стоимостью понимается стоимость основных средств после переоценки с учетом начисленной амортизации, где сумма амортизации увеличивается пропорционально полной стоимости основных средств.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшении добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Убытки, полученные от уценки основных средств, не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации, так как с 1 января 2002 года вступила в действие глава 25 НКРФ. В соответствии со статьей 322 гл. 25 НКРФ необходимо, чтобы в 2002 году организация вела отдельно налоговый и бухгалтерский учет амортизируемого имущества. Поэтому убыток от уценки основных средств, полученный по данным бухгалтерского учета, для налогообложения не будет иметь значения.[3]

До начала инвентаризации проверяются: наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета, технических паспортов или иной технической документации; наличие документов на основные средства, сданные или принятые организациям в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, которые в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или по ним указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Неучтенные объекты, выявленные инвентаризацией, оцениваются по рыночным ценам, а износ определяют по фактическому техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами. В случае, когда отдельные выявленные объекты основных средств неправильно числятся в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов, их переводят в состав основных средств путем внесения в инвентаризационную опись. Основные средства вносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось его основное назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, году выпуска, назначению, мощности. Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д., одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших их к непригодности, это порча, полный физический износ и т.п.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического количества имущества с данными бухгалтерского учета регулируются соответствующими нормативными документами.

Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты и оформляется бухгалтерской записью: Д 01 К 91.

При недостаче и порче объектов проводятся следующие записи:

Дебет 02 Кредит 01 - на сумму накопление амортизации;

Дебет 91-3 Кредит 01 - на остаточную стоимость объекта.

При выявлении конкретных виновных лиц недостающие или испорченные объекты оценивают по рыночным ценам и оформляют бухгалтерской записью:

Дебет 73 « Расчеты с персоналом по прочим операциям » Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации:

Дебет 91-9 «Сальдо доходов и расходов» Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

одновременно делается бухгалтерская запись:

Дебет 99 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 91-9 «Сальдо доходов и расходов».

1.5 Особенности налогового учета основных средств

До 2002 года бухгалтеры руководствовались положениями по бухгалтерскому учету, а когда данные положения противоречили налоговому законодательству, данные бухгалтерского учета корректировались для целей налогообложения. В основном приходилось корректировать суммы начисленной амортизации и убытки, полученные после того, как имущество было списано или продано.

Со вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения применяется два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный (статья 259 НК РФ).[3] Предприятие вправе самостоятельно выбрать метод для каждого объекта амортизируемого имущества. Причем не обязательно использовать один и тот же метод для всех основных средств (глава 25 НК РФ). Исключения составляют только здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в восьмую - десятую амортизационные группы. По ним амортизацию следует начислять только линейным методом. Амортизацию необходимо начислять ежемесячно. Если бухгалтер использует линейный метод, то сумма амортизации равна первоначальной или восстановительной стоимости объекта, умноженной на норму амортизации. А норма амортизации определяется по следующей формуле:

К = (1 : n) * 100%, (1).

где К - норма амортизации

n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Если предприятие применяет нелинейный метод, то ежемесячная сумма амортизации отчислений рассчитывается так: остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества умножается на норму амортизации. Эта норма рассчитывается по формуле:

К = (2 : n) * 100%, (2).

где К - норма амортизации

n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Начисления амортизации нелинейным методом применяется вплоть до того месяца, в котором остаточная стоимость амортизируемого имущества 20 процентов от его первоначальной или восстановительной стоимости. Со следующего месяца остаточная стоимость объекта становиться его базовой стоимостью. Чтобы определить ежемесячную сумму амортизации, базовую стоимость делят на количество месяцев, оставшихся до истечения срока использования данного объекта.

Главой 25 Налогового кодекса РФ[3] предусматриваются коэффициенты для некоторых основных средств. В первую очередь это касается объектов, которые используются для работы в агрессивной среде, то есть влияние природных и искусственных факторов, вследствие которого основные средства быстро изнашиваются или может произойти авария. К нормам амортизации указанных объектов можно применять коэффициент, не превышающий 2.

Начисляя амортизацию на основные средства, которые являются предметом договора лизинга, организации могут применять коэффициент ускорения в пределах 3 (ст. 259 НК РФ), этот коэффициент может применяться как при линейном, так и при нелинейном методе начисления амортизации.

Но коэффициенты, установленные статьей 259 Налогового кодекса РФ, нельзя брать в расчет отчислений по основным средствам первой, второй и третьей амортизационных групп, если бухгалтер применяет к ним нелинейный метод. Особый порядок амортизации предусматривается для легковых автомобилей с первоначальной стоимостью 300000 рублей и пассажирских микроавтобусов с первоначальной стоимостью более 400000 рублей. По такому имуществу амортизацию рассчитывают, применяя понижающий коэффициент 0,5.[3]

При реализации объектов основных средств у организации возникают операционные доходы и расходы. Так сказано в пункте 31 ПБУ 6/01[15], но доходы от продажи основных средств должны быть учтены и при налогообложении прибыли. Причем доход для целей налогообложения определяется так же, как доход в бухгалтерском учете. Связано это с тем, что пункт 2 статьи 249 НК РФ[3] и пункт 10.1 ПБУ 6/01[13] предъявляют одинаковые требования к порядку его определения. А именно: в выручку должны включаться все поступления, связанные с продажей имущества. При этом не учитываются налоги - НДС, акциз и т.п. Доход от реализации основных средств надо уменьшить на их остаточную стоимость. При этом необходимо обратить внимание на то, что остаточная стоимость основного средства в бухгалтерском учете и налоговом учете может различаться.