Становление бухгалтерского учета как науки в ХХ веке

Размещено на http://www.allbest.ru

Реферат

Становление бухгалтерского учета как науки в XX в.

Введение

Бухгалтерский учет -- одна из сфер социальной практики. Он зародился задолго до того, как стал объектом права. И если двойная бухгалтерия и зародилась вместе с развитием капитализма, то при этом она постоянно менялась с тем, чтобы адаптироваться к самым различным вариантам как капиталистической, так и некапиталистической системы.

Применение бухгалтерского учета зависит от способов регулирования, которые использует та или иная капиталистическая система. Исторически известны четыре способа регулирования: путем банкротств; через государственное «планирование» (в том числе налогообложение); воздействием на биржевую деятельность и работой банков. Ни одна страна, ни одна капиталистическая экономика не использует только один-единственный способ регулирования, но в разные исторические периоды какие-то способы являются доминирующими и тем самым предопределяют тот или иной тип бухгалтерского учета.

Среди этих способов можно выделить регулирование:

путем банкротств. В течение многих десятилетий оно доминировало в капиталистической экономике вплоть до промышленной революции. Такое регулирование влечет за собой специфический тип бухгалтерского учета, акцентирующий внимание на проблеме ликвидации предприятия. Этот тип бухгалтерского учета встречается и сегодня, в частности в странах, где другие способы регулирования еще не получили должного развития;

через государственное планирование. Оно испытало подъем в XX в., в частности после великой депрессии 1929-1933 гг. и проведения экономической политики в духе кейнсианства. Во Франции после 1945 г. роль государства проявлялась путем государственного планирования экономической деятельности и проведения «агрессивной» налоговой политики. Этот способ регулирования оставил глубокий след в бухгалтерском учете как на институциональном уровне (создание Высшего совета по бухгалтерскому учету, а затем Национального совета по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов), так и на уровне учетной техники (подчинение ее в значительной степени целям налогообложения);

воздействием на биржевую деятельность. Регулирование путем воздействия на биржевую деятельность (покупка и продажа предприятий на бирже) получило распространение начиная со второй половины XIX в. во всех капиталистических странах. Вместе с тем оно значительно меньше затронуло Францию и Германию, чем, например, американскую и английскую экономики. Что же касается США и Великобритании, то там оно играет такую роль, что традиционные типы бухгалтерского учета (связанные с регулированием через банкротство или налогообложение) уступили место особому типу бухгалтерского учета, направленному на то, чтобы позволить биржевым инвесторам оценивать эффективность их инвестиций. Это была революция в учете, но в том, что касается социальных аспектов учета, она не коснулась Франции; статический динамический бухгалтерский учет

через банки. Такое регулирование характерно для стран, где банки доминируют в инвестировании и кредитовании народного хозяйства. В этой связи традиционно упоминают Германию. Банковское регулирование также приводит к формированию специфического типа бухгалтерского учета, который характеризуется, главным образом, конфиденциальностью бизнеса и осторожностью в оценке активов.

1. Бухгалтерский учет как объект права

Отношения между бухгалтерским учетом и правом принято считать сложными и постоянно меняющимися. Истоки взаимосвязи права и двойной бухгалтерии восходят к XIII-XIV вв., когда закон о торговцах обозначил для ярмарок и торговых городов рамки будущего коммерческого права.

У права с бухгалтерским учетом, во-первых, общий объект (поле применения): если, например, в экономике советского типа право (через планирование) охватывало почти всю бухгалтерскую практику, то из этого не следует, что в свободной капиталистической экономике тоже все подчиняется праву. Например, часть бухгалтерии, известная как управленческий учет, остается за пределами права.

Во-вторых, общность по духу и целям права и бухгалтерии доказывается крайней разносторонностью содержания и целей национальных бухгалтерских правовых систем в капиталистических странах, поскольку эти правовые системы предназначены для отражения способов экономического регулирования. Заметим, что англосаксонское бухгалтерское право имеет тенденцию отдавать приоритет оценке биржевой эффективности предприятия, тогда как французское право предпочитает принципы налоговой оценки и/или правила, унаследованные со времен права банкротства. Вместе с тем абсурдно противопоставлять юридическую и экономическую точки зрения на бухгалтерский учет; постоянно меняющееся право может отражать как экономические способы измерения результата, так и налоговые или «распределительные» способы расчета (если говорить только об этих трех способах).

2. Бухгалтерский учет как объект современной науки

В конце XIX -- начале XX в. первые университеты, специализирующиеся в совершенно новой науке -- управлении (в основном в США), открывают двери бухгалтерской науке, которая имеет своим предметом представление посредством двойной записи движения стоимостей, учитываемых в фирмах и организациях.

В Европе история бухгалтерского учета благодаря трудам англичанина Р. С. Эдвардса (R. S. Edwards) и немцев Зивекинга (Sieveking) и Б. Пенндорфа (B. Penn-dorf) стала предметом систематического изучения.

С начала XX в. бухгалтеры нашли в социологии средства для понимания общественных сил, которые определяют развитие бухгалтерского учета и формирование его принципов. В более общей форме возникло понимание комплекса проблем бухгалтерской практики. Но только после 1960 г. социально-политическая природа бухгалтерского учета была признана обществом.

Намного ранее, чем социология, в программы университетов, открывших подготовку бухгалтеров, вошло изучение политической экономии, которая давала представление о благосостоянии предприятия и, как казалось, позволяла правильно воспроизвести экономическую реальность.

3. История становления и развития бухгалтерского учета

Современная наука не может дать однозначного ответа на вопрос о том, когда именно появился бухгалтерский учет. Во многом это объясняется скудостью сохранившихся источников -- учетных документов, использовавшихся нашими предками. Первая известная регистрация торговых сделок -- на камнях в Шумере -- относится к периоду около 3600 г. до н. э. Счетоводство на глиняных табличках там известно с 3200 г. до н. э. В Древнем Египте для этих целей использовали папирус. Из этого с очевидностью следует, что появление бухгалтерского учета связано с общим прогрессом человеческого общества: возникновением языка, письменности, счета. Кроме того, имелись и материальные предпосылки становления учета. Распад родового строя, появление семьи и частной собственности выделили индивида из общины и сделали его самостоятельным субъектом экономических отношений.

Ассирия, 4000 лет до н. э. Торговцы отмечают на глиняных черепках наименования ценностей и их количество. Эти первые бухгалтеры находились у истоков великого открытия: делопроизводства.

Венеция, XIII в. Чтобы определить свою прибыль, торговцы города Дожей сравнивают средства, вложенные ими в покупку судна (с грузом), с деньгами, которые они, вероятно, выручат по его возвращении из экспедиции от коммерческой операции и перепродажи судна.

Манчестер, начало XIX в. На прядильной хлопчатобумажной фабрике Ч. Майлса (Charlton Mills) организован непрерывный учет по стадиям производства и соответственно изменения по стадиям стоимости капитала, вложенного в предприятие.

Бухгалтерский учет, применявшийся в Ассирии, в наши дни называется статистикой; он заключается в простом подсчете предметов. В ту эпоху не могло быть и речи об оценке стоимости имущества и учете ее изменения.

Учетная техника, которой пользовались в Венеции, сегодня называется простой бухгалтерией; она предназначена для учета поступления денег и их расходования на каком-либо предприятии, при этом делается одна запись по каждому поступлению и по каждому списанию.

Бухгалтерский учет в Манчестере имел целью отразить изменения стоимости имущества в процессе его использования. Он требует двойной бухгалтерии, так как эта цель может быть достигнута только путем регистрации каждой хозяйственной операции на двух различных счетах.

Это связано с тем, что когда капиталист открывает свое предприятие, он должен показать имеющиеся у него ресурсы, т. е. сумму средств, которые он внес (счет пассива), и отразить состав этих средств -- денежные и материально-вещественные ценности (счет актива). Так, любое изменение в составе средств показывается как увеличение одного активного счета и уменьшение другого. Если при этом наблюдается увеличение или уменьшение источников (ресурсов), тогда открывается счет приобретенных или потерянных источников, т. е. счет прибылей и убытков. Отсюда следует, что любое изменение в составе средств и источников требует двойной записи, которая в настоящее время настолько распространена, что практически все работы по бухгалтерскому учету излагают только ее технику.

Первоначально учет имущества, принадлежащего собственнику, велся в натуральных единицах, и не было никакого обобщения. Укрепление отношений обмена привело к тому, что вещи, служившие, как правило, средствами обмена, стали использоваться в отдельных случаях для обобщения сведений об имуществе. В V в. до н. э. появились монеты, а следовательно, и деньги. Хотя вначале деньги учитывались в качестве одного из видов имущества, постепенно, заменяя иные средства обмена, они все четче приобретали функцию меры стоимости. Наконец наступил момент, когда именно эта функция закрепилась как постоянная в учете, и с этого времени использовались два измерителя -- натуральный и денежный.

Развитие бухгалтерского учета как элемента общественного бытия непосредственно связано с представлениями о нем, складывавшимися в обществе. В конце XII -- начале XIII в. он становится объектом познавательной деятельности человека. Первым теоретическим исследованием в области бухгалтерского учета обычно считается трактат Л. Пачоли «О счетах и записях» (1493). В нем автор не только описал применение двойной записи и бухгалтерского баланса, но и попытался сформулировать цели учета: 1) получение информации о состоянии дел; 2) исчисление финансового результата.

С начала XIX в. в теории бухгалтерского учета сформировалось два направления: первое, выводившее учет из отношений, возникающих в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление), и второе, основанное на учете ценностей (экономическое направление). Последующее развитие теории представляло собой постоянную борьбу этих двух направлений.

Становление юридического направления неразрывно связано с именем итальянского счетовода Н. д'Анастасио, который сформулировал два важных вывода: 1) учет -- это регистрация прав и обязанностей собственника; 2) центром учетной системы является счет капитала. По мнению итальянского мыслителя, отражение всех фактов хозяйственной жизни должно затрагивать этот счет. Созданная им система учета обеспечивала жесткий контроль за движением средств: каждая проводка для соотнесения со счетом капитала требовала как минимум четыре записи. Поэтому иногда ее называли четверной. Однако из-за своей громоздкости эта система была не очень удобна в практическом применении.

В противовес юридическому направлению Р. П. Коффи полагал, что бухгалтерский учет должен основываться на признании экономической, вещной, сугубо материальной природы ведения счетов: каждому виду материальных ценностей соответствует определенный счет. Из этого он выводил деление счетов на счета реальных и рациональных (фиктивных) ценностей. Разработанный Коффи принцип классификации счетов до сих пор составляет основу современных экономических классификаций, господствующих в теории бухгалтерского учета.

Попытку синтезировать юридические и экономические цели учета предпринял выдающийся итальянский теоретик Ф. Вилла. Именно с ним современная история учета связывает возникновение бухгалтерского учета как теоретической дисциплины. По его мнению, чтобы бухгалтерия поднялась до уровня науки, она должна исследовать свои принципы и категории. Ф. Вилла отмечал, что счетоведение представляет собой серию экономических и административных знаний, необходимых для ведения счетов и книг. Цель учета состоит в том, чтобы контролировать движение хозяйственных ценностей, находящихся в обороте к началу периода; отмечать предполагаемые доходы и расходы в связи с полученными доходами и произведенными расходами. С появлением научной теории бухгалтерский учет получил свой внутренний источник развития, теория и практика стали развиваться параллельно.

Существенный вклад в развитие учетной науки внес выдающийся швейцарский ученый И. Ф. Шерр. Он утверждал, что бухгалтерия есть историография (история) хозяйственной жизни, изложенная по законам систематизации. Предметом бухгалтерии он считал совершившиеся внутренние и внешние хозяйственные и правовые факты. Он сделал важные открытия, связанные с определением соотношения между имущественными интересами предприятия и глубиной отражения хозяйственной жизни. Французские ученые Е. Леоте и А. Гильбо выдвинули доктрину трех функций учета: 1) счетоводной, связанной с разработкой специальной логики, классификацией объектов, счетов и т. д.; 2) социальной, сопоставляющей интересы различных субъектов общественных отношений; 3) экономической, позволяющей с помощью учетной информации осуществлять управление хозяйственными процессами.

Существенный вклад в развитие теории бухгалтерского учета внесла американская школа счетоводства. В силу ограниченного характера участия государства в регулировании экономики (по сравнению с Европой) и специфики англо-американской системы права идеи американской школы учета значительно отличаются от континентальных европейских концепций.

Традиционно бухгалтерский учет в США был направлен, прежде всего, на удовлетворение интересов собственников и использовался в основном как информация для принятия решений по управлению производством. Благодаря этому американские специалисты уделяли много внимания разработке различных экономических методик обобщения и оценки фактов хозяйственной деятельности, а также их применению в зависимости от условий функционирования предприятия и целей собственника. С появлением и развитием акционерных обществ и отделением собственников от реального управления предприятиями в учете начали складываться два основных направления: первое -- управленческий учет, предназначенный для внутреннего оперативного и эффективного управления производством, и второе -- финансовый учет, главной задачей которого является обеспечение информацией акционеров, а также других внешних пользователей.

Одним из значительных достижений американской бухгалтерской школы является разработка новых методов оценки производственных запасов, в частности, в ценах последних партий (ЛИФО), первых партий (ФИФО), возмещения (НИФО) и т. д. Использование некоторых из этих методов допускается в российском бухгалтерском учете (ЛИФО, ФИФО, метод средней стоимости, по себестоимости единицы запаса).

Первоначально в 1931 г., когда отсутствовали нормативные акты по бухгалтерскому учету, конгресс США поручил Комиссии по ценным бумагам и биржам разработать положение по учетной политике для фирм, котирующих свои ценные бумаги. Это поручение было вызвано необходимостью навести определенный порядок и обеспечить предсказуемость в практике бухгалтерского учета после великой депрессии 1929-1933 гг. И только много позже национальным стандартом 1972 г. правила учетной политики были распространены на все другие компании.

В дальнейшем во всех экономически развитых странах были восприняты идеи концепции формирования учетной политики и приняты нормативные акты, вводящие ее в действие. Очевидно, что в условиях, когда первичные документы находятся в полном распоряжении предприятия, а допуск к ним внешних пользователей практически исключен, предприятие получает широкие возможности для манипулирования методами обобщения первичной хозяйственной информации и выведения нужных для себя финансовых результатов. Реализация концепции учетной политики обеспечивает простор и независимость для деятельности предприятия. Однако она ущемляет интересы внешних пользователей, практически узаконивает возможность введения их в заблуждение, исключает сопоставимость информации о результатах деятельности предприятий, использующих разную учетную политику. Баланс интересов при этом оказывается нарушенным в пользу предприятия.

Своеобразие учетных концепций в США способствовало дальнейшему развитию представлений о бухгалтерском учете как совокупности общественных отношений. Несмотря на то что управленческий и финансовый учет являются разновидностями одного и того же явления -- бухгалтерского учета, их противопоставление позволяет более четко определить пределы и сферу правового регулирования учетных отношений. Возникновение и распространение концепции учетной политики при всей своей противоречивости указывает на необходимость сочетания различных видов социального регулирования учета -- экономического и правового. Их сочетание должно быть направлено на достижение баланса имущественных интересов в учетных отношениях.

4. Статический бухгалтерский учет

Статический бухгалтерский учет -- это учет, основной целью которого является определение того, позволит ли реализация (продажа) всех активов предпринимателя на данный момент получить сумму, необходимую для оплаты его кредиторской задолженности.

Статический бухгалтерский учет создавался постепенно с XIII по XIX в. Это творение юристов, специализирующихся на торговом (коммерческом) праве, в частности на вопросах банкротства, или купцов, находящихся под влиянием этих юристов. Среди личностей, которые внесли свою лепту в создание концепции статического бухгалтерского учета, можно отметить Стракка (Straccha), Тубо (Toubeau), братьев Даллос (Dalloz) и совсем недавно Вавассера (Vavasseur).

Чтобы понять «бухгалтерскую философию» этих видных юристов, в частности юристов времен промышленной революции, нужно принять во внимание те обстоятельства, в которых они жили, их культуру.

Эти обстоятельства, как показывает историк права Ж. Хилэр, были отмечены очень сильным предубеждением по отношению к торговцу, который оказывался банкротом. Классическое представление о выбитой скамейке (banco, rotta) из-под неудачливого торговца, который не может оплатить свои долги, является не только символом, но и соответствует реальности той эпохи: банкроту не прощалось ничего. Очень часто он просто исключался из сообщества коммерсантов.

Основой культуры этих правоведов была культура римского права, согласно которому предприятие может использовать прибыль (или распределить убытки) только в случае его настоящей или предполагаемой ликвидации. Эта концепция, выбранная из осторожности, будет воспринята большинством юристов современной эпохи.

Иными словами, в культурной и социальной среде, в которой живут правоведы, есть и исчезновения, и смерть, и ликвидация. Поэтому их навязчивая идея состоит в том, чтобы активы обанкротившегося коммерсанта были достаточными для покрытия его долгов и возмещения взятых кредитов. Знание римского и коммерческого права позволило им создать практику, а затем и теорию статического бухгалтерского учета.

Почти до конца XIX в. юристы и коммерсанты, сторонники статического бухгалтерского учета, не смогли дать теоретическое обоснование своей практике. Они не сумели выработать упорядоченных правил и четко определить цели и средства этого вида бухгалтерского учета, чтобы выделить его из других учетных моделей (в первую очередь из модели динамического бухгалтерского учета).

Основная теоретическая работа была написана экономистом. В 1908 г. руководитель совсем молодой сети немецкого Betriebswirtschaftslehre Э. Шмаленбах в своей знаменитой статье «Амортизация» показал несовместимость концепций статического и динамического бухгалтерского учета. Он утверждал, что динамический бухгалтерский учет, применяемый для расчета результата и оценки эффективности (см. ниже), не может использоваться для оценки имущества предприятия. Это задача статического бухгалтерского учета. Четко разграничивая цели и методы двух видов бухгалтерского учета, он, опираясь на труды нескольких своих предшественников, смог выявить особенности для создания теоретической основы статической бухгалтерии.

Нужно признать, что подобные мысли не нашли развития во Франции главным образом по причине отсутствия университетского (высшего) образования в области учета и управления. Только редкие французские авторы, которые работали над этой проблемой, такие как П. Манэн (Paul Magnin), использовали как источники немецкую и итальянскую литературу. Тем не менее они смогли сформулировать базовые принципы, определение и применение которых далось им не без труда. И действительно, начиная с XVI-XVII вв., а может быть и раньше, юристы столкнулись с серьезным противоречием. С одной стороны, они констатируют, что предприятия, в отличие от того, что имело место во времена римского права или венецианских мореходов, все более и более продлевают свою деятельность, и что их собственники не забывают выплачивать себе по крайней мере часть прибыли, не дожидаясь ликвидации фирмы. С другой стороны, согласно идеям римского права они знают, что результат не может быть подведен до момента полного закрытия предприятия (и обеспечения покрытия его долгов).

Принципы статической бухгалтерии вытекают из общей, уже обозначенной цели, состоящей в измерении доли покрытия кредиторской задолженности в условиях фиктивной ликвидации предприятия. Для этого необходимо разделить принципы, которые определяют содержание элементов актива и пассива баланса, и принципы их измерения.

Чтобы разрешить противоречие в соответствии со схемой, часто используемой в коммерческом праве, они (юристы) попытались изобразить фиктивную периодическую ликвидацию. Принцип ее состоит в следующем: через заданные интервалы времени (с XVI в. в качестве интервала обычно брался год, в дальнейшем стали применяться более сжатые сроки) проводится инвентаризация активов коммерсанта. Эти активы оцениваются по отдельности, предполагая их фиктивную продажу (если это возможно на рынке). Затем величина реализованных таким образом активов будет уменьшена на величину имеющейся кредиторской задолженности с тем, чтобы получить чистые активы, затем полученная сумма сравнивается с чистыми активами предыдущего периода для определения результата за текущий период.

Таким образом, благодаря этой фикции предприятие оказывается ликвидированным, несмотря на то, что оно продолжает жить.

При всей искусственности осуществить этот принцип не всегда легко. История развития бухгалтерского учета, в частности, конца XIX -- начала XX в., свидетельствует о том, что большинство юристов этой эпохи выступают в своих трудах за принцип фиктивной ликвидации, но не всегда его придерживаются. Так, некоторые авторы утверждают, что нужно делать исключения для определенной категории активов, чаще всего для внеоборотных, таких как земля, здания, сооружения, оборудование, и оценивать их по цене приобретения или производства, а не по стоимости их возможной продажи. Часть авторов определяют эти исключения только исходя из практических особенностей: так, очень трудно определить продажную стоимость имущества, которое не имеет широкого спроса. Другие идут еще дальше и задают вопрос: логично ли оценивать по цене реализации имущество, не предназначенное для перепродажи. Но те же самые авторы не рассматривают как недостаток оценку сырья по продажным ценам (сырье и полуфабрикаты, как правило, не предназначены для перепродажи). К 1900-1910 гг. во Франции однозначность мнения авторов статической бухгалтерии первой половины XIX в. практически исчезла. Концепция статической бухгалтерии теряет свою ясность и убедительность. Объяснение этому, на наш взгляд, заключается в следующем. В конце XIX в. сторонники статического бухгалтерского учета констатировали, что учетная модель, которую они предлагали, или не применяется на практике, или применяется не полностью, так как большинство предприятий использует другую учетную модель (динамическую). Из-за отсутствия настоящей теоретической базы «статические юристы» не могли противостоять доминирующей практике и были вынуждены идти на компромисс, учитывая учетную реальность. Таким образом, чтобы обрести второе дыхание, статическая модель нуждалась в новой теории.

5. Динамический бухгалтерский учет

Работа Э. Шмаленбаха «Динамический баланс» (первое издание вышло в 1919 г.) известна всем бухгалтерам мира. По истечении времени она получила самые различные интерпретации.

Под динамическим бухгалтерским учетом понимают систему регистрации фактов хозяйственной жизни, главной целью которой является измерение, непрерывное или через близкие интервалы времени, эффективности хозяйственной деятельности предприятия. Эффективность может измеряться по-разному в зависимости от той или иной экономической системы.

Динамический бухгалтерский учет или по крайней мере его первые попытки являются такими же древними, как и статический учет. Р. де Рувер (R. de Roover) в своем труде о состоянии бухгалтерского учета еще до Л. Пачоли отметил, что активы некоторых балансов, например компании Датини во Флоренции, начиная с 1399 г. содержали статьи расходов будущих периодов. Присутствие такого «фиктивного» актива не было ни случайностью, ни ошибкой. Таким образом, с момента возникновения двойной записи зародилась динамическая философия.

Не случайно, когда противопоставляются флорентийская и венецианская учетные модели (работам Я. Лемаршана (Y. Lemarchand), тем самым противопоставляется зарождающаяся динамическая флорентийская модель старой венецианской модели бухгалтерии (которую можно рассматривать как предвестницу статической бухгалтерии)). Во Флоренции XIV и XV вв. наиболее значительной отраслью народного хозяйства была текстильная промышленность. В отличие от морской торговли мануфактуры работают постоянно и, соответственно, не имея прерывного цикла, не стремятся к составлению ликвидационного баланса.

Эти обстоятельства создали благоприятные условия для развития определенного стиля бухгалтерского учета, очень отличающегося от камеральной и статической бухгалтерии, ибо философия, которая воодушевляет купцов, отличается от философии юристов. Забота первых состоит не в предвосхищении своего краха, а в увеличении и измерении своей прибыли, забота вторых -- анализ возможных банкротств. К тому же, в отличие от своих венецианских собратьев, флорентийские промышленники обязаны были измерять свои прибыли через небольшие промежутки времени. Это вынуждало их идти по пути постоянного наблюдения за метаморфозами (этапами движения) капитала (денежный капитал при создании предприятия, основной и оборотный капитал, кредит и затем вновь денежный капитал) и измерения своих прибылей путем сравнения выручки за отчетный период (год или два) с расходами, связанными с получением этой выручки. Вот составляющие динамического бухгалтерского учета.

Однако понадобилось пять веков, чтобы прийти к разработанной теоретической модели. Но в практическом плане прогресс более заметен и стремителен, часто он проявлялся намного раньше своего отражения в научных и научно-популярных трудах.

Можно выделить четыре фундаментальных принципа: капитал, результат, доходы и расходы.

В динамической концепции капитал, независимо от того, идет ли речь о собственном капитале (капитал, резервы и т. д.), заемном капитале (кредиторская задолженность) или о праве пользования капиталом, должен рассматриваться с точки зрения расчета его рентабельности (финансовой рентабельности собственного капитала и общей рентабельности совокупного капитала). Отсюда возникают два следствия:

во-первых, в отличие от статической концепции, которая объединяет весь капитал, имеющийся в наличии, и тот, который должен поступить в соответствии с заключенными договорами, динамическая концепция принимает во внимание только капитал, действительно вложенный в предприятие, но было бы совсем нелогично сравнивать результат, полученный при помощи реально вложенного капитала, с массой вложенного и ожидаемого капитала (в таком случае нужно, по крайней мере сравнивать будущие результаты с будущим капиталом). Здесь мы предпочитаем использовать выражение вложенный, а не оплаченный капитал; хотя в действительности большая часть вложений предпринимателей осуществляется в денежной форме, но это не означает, что не может быть и других форм вложений, а именно вложений в натуральной форме;

во-вторых, если капитал включает только средства, фактически вложенные в предприятие, значит, он включает все виды активов, какой бы ни была форма юридического контроля над ними.

Финансовый результат в динамической концепции -- это изменение за определенный период величины вложенного в предприятие капитала. Такое изменение может быть вызвано только хозяйственной деятельностью предприятия. Результат определяется как разность между выручкой (доходами) и затратами (расходами). Таким образом, можно сказать, что в капиталистическом обществе чистый результат равен изменению собственного капитала, вложенного в предприятие его собственниками.

Увеличение вложенного капитала возможно в результате производства. Следовательно, согласно динамической концепции доходы должны были бы включать не только выручку отчетного периода (реализация товаров, работ и услуг), но также и вероятную стоимость потенциальных продаж продукции, хранящейся на складе (товары и полуфабрикаты). В действительности чаще всего (хотя и не всегда) практика динамического учета (из соображений осторожности) не оценивает изменение запасов незавершенного производства и готовой продукции по цене (потенциальной) продажи, предпочитая оценку по себестоимости, т. е. по издержкам производства. Но как бы там ни было, доходы, оцененные таким образом (с разночтениями «чисто» или «осторожно»)1, не так очевидно соответствуют денежным потокам, как это имеет место в камеральной бухгалтерии.

Чтобы получить доход, инвесторы должны тратить вложенный капитал, что приводит к затратам капитала. Это может быть амортизация (затраты капитала, вложенного в основные средства); потребленное сырье и полуфабрикаты; услуги и вознаграждение третьих лиц (кроме собственников).

В динамической концепции активы предприятия представляют собой элементы вложенного в него и еще непотребленного капитала. Из этого определения следует, что в отличие от статической концепции личное имущество собственников, акционеров или руководителей исключается из актива, тогда как непотребленные нематериальные услуги (расходы будущих периодов) и права владения и пользования включаются.

Размещено на Allbest.ru