Учет и аудит доходов и расходов предприятия

грамотное оформление первичной документации;

ведение регистров бухгалтерского учета;

грамотное отражение на счетах бухгалтерского учета и в финансовой отчетности доходов и расходов предприятия

Определение налогооблагаемой прибыли предприятия:

расчет совокупного годового дохода;

отражение в учете вычетов;

расчет налогооблагаемого дохода предприятия.

Отражение доходов и расходов в финансовой и налоговой отчетности предприятия.

Кроме вышеперечисленных задач, учет производственных расходов предприятия призван обеспечить:

своевременное, полное, достоверное отражение фактических расходов на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг;

исчисление (калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и общего объема продукции;

контроль за расходами, выявление резервов их снижения и повышения эффективности использования ресурсов предприятия.

сбор информации для планирования расходов, принятия управленческих решений и организации бизнеса в целом.

В условиях рыночных отношений необходимо анализировать финансовое состояние предприятия. Это связано с тем, что предприятия приобретают самостоятельность и несут полную ответственность за результаты своей производственно - предпринимательской деятельности перед собственниками и работниками.

Финансовый анализ представляет собой способ накопления, трансформации и использования информации финансового характера, имеющий целью:

оценить текущее и перспективное финансовое состояние предприятия;

оценить возможные и целесообразные темпы развития предприятия с позиций финансового их обеспечения;

выявить доступные источники средств и оценить возможность и целесообразность их мобилизации;

спрогнозировать положение предприятия на рынке капиталов [19, с.13].

Финансовый анализ по данным финансовой отчетности называют классическим способом анализа.

Главной его целью является глубокое, тщательное и комплексное исследование финансово-хозяйственной деятельности предприятия и на этой основе получение ответа на вопрос, какова эффективность ее, каковы важнейшие пути оздоровления и укрепления финансовой устойчивости предприятия, повышения его деловой активности.

Залог выживаемости предприятия - его стабильность на рынке. Чтобы предприятие могло эффективно функционировать и развиваться, ему, прежде всего, нужна устойчивость денежной выручки, достаточной для расплаты с поставщиками, кредиторами, своими работниками, местными органами власти, государством. После расчетов и выполнения обязательств необходима еще и прибыль, объем которой должен быть, по крайней мере, не ниже запланированного.

Цель анализа доходности и рентабельности заключается в выявлении абсолютной и относительной эффективности деятельности предприятия. Данные показатели являются обязательными элементами сравнительного анализа и оценки финансового положения предприятия.

Анализ абсолютных показателей рентабельности может выявить слабые стороны в эффективности деятельности предприятия. Так, невысокое значение показателя "Доход от реализации продукции и оказания услуг" свидетельствует о том, что предприятию требуется внести изменения в производственный процесс с целью повышения его эффективности. Его невысокое значение может также отражать проблемы предприятия в системе административного управления производственным процессом и сбытом.

Но финансовая устойчивость предприятия не сводится только к платежеспособности. Для достижения и поддержания финансовой стабильности важны не только абсолютные размеры прибыли, сколько размеры прибыли относительно объема капитала и объема его выручки, т.е. положительная рентабельность.

Относительные показатели доходности есть показатели доходности (рентабельности), характеризующие эффективность деятельности предприятия, которая в условиях рыночной экономики определяет его способность к финансовому выживанию, привлечению источников финансирования и их доходное (прибыльное) использование. Они измеряют доходность предприятия с различных позиций и группируются в соответствие с интересами участников экономического процесса, рыночного обмена.

Следовательно, задачами анализа доходности и рентабельности предприятия являются:

- расчет абсолютных и относительных показателей доходности;

- на основе рассчитанных показателей оценка эффективности деятельности предприятия, т.е. способности предприятия к функционированию в условиях рыночной экономики;

- оценка степени влияния отдельных показателей на итоговое значение чистого дохода;

- выявление "проблемных зон" в финансовой отчетности предприятия;

- разработка направлений по повышению эффективности деятельности предприятия.

Аудит - особая, самостоятельная и независимая организационная форма финансового контроля. В Законе Республики Казахстан "Об аудиторской деятельности" аудиту дается следующая характеристика: "Аудит - проверка в целях выражения независимого мнения о составлении финансовой отчетности и прочей информации в соответствии с законодательством Республики Казахстан" [20].

По мнению Нурсеитова Э.О., "аудит - предоставление возможности аудитору выразить мнение в отношении того, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах, в соответствии с установленными основными принципами составления финансовой отчетности" [21, с.10].

Аудиторство - неотъемлемая часть инфраструктуры рынка. Во всех странах мира с рыночной экономикой существует институт аудита со своей правовой и организационной инфраструктурой. В Республике Казахстан первая аудиторская фирма былa организована в 1990 году решением Правительства. Аудиторская деятельность в Казахстане регулируется Законом Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года "Об аудиторской деятельности" (с изменениями и дополнениями), определяющим ее как вид предпринимательской деятельности.

Аудиторская деятельность (аудит) в Казахстане представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских организаций) по осуществлению вневедомственных проверок финансовой отчетности, документов бухгалтерского учета, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований предприятий, а также оказанию иных аудиторских услуг.

Аудитор (от лат. auditor -- слушатель, ученик, последователь) -- лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период [22, с.11]. Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке документации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки, и т.д.

Вообще цель аудита - решение конкретной задачи, которая определяется законодательством, системой нормативного регулирования аудиторской деятельности, договорным обязательствам аудитора и клиента.

Аудиторская проверка доходов и расходов - это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска, связанного с неполным, недостоверным отражением финансовой информации о доходах и расходах предприятия, которая позволяет повысить эффективность функционирования предприятия и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия ряда экономических решений.

Целью аудита доходов и расходов является установление правильности исчисления дохода от реализации готовой продукции и себестоимости реализованной продукции.

Таким образом, аудиторская проверка доходов и расходов проводится в целях подтверждения достоверности финансовой отчетности предприятия. Конкретизируется данная цель следующими задачами:

- проверка достоверности исчисления доходов от реализации готовой продукции;

- проверка объективности себестоимости реализованной продукции.

Недостоверность одного из шагов в этой цепи приводит к искажению величины доходов и расходов предприятия, отраженных в финансовой отчетности, и как следствие, к сокрытию налогооблагаемой базы.

Поскольку Законом Республики Казахстан "Об аудиторской деятельности" определено, что аудиторская деятельность является предпринимательской деятельностью по проведению аудита и предоставлению иных услуг по профилю своей деятельности, то в итоге, по результатам проведения аудита доходов и расходов, важное значение приобретает работа по улучшению организации учета. Для этой цели аудитор или аудиторская организация может порекомендовать: автоматизировать расчеты с покупателями и заказчиками продукции, использовать унифицированные формы документов, уточнить правильность выполнения расчетов, применять наиболее рациональные системы ведения аналитического учета по доходам и расходам и др [22, с.26].

Таким образом, в условиях рыночной экономики и хозяйственной самостоятельности производственных предприятий, существенно возрастает роль учета, анализа и аудита доходов и расходов как единого инструмента для принятия различных управленческих решений, в следующей главе будет рассмотрены основные особенности учета на предприятии.

2. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ТОО «CONSTANTA» (ТОРГОВАЯ МАРКА ВКУСНОДЕЛ)

2.1 Общая экономическая характеристика ТОО «Constanta»

ТОО «Constanta» является юридическим лицом, имеет постоянный, самостоятельный баланс, обособленное имущество, фирменное наименование, круглую печать со своим наименованием, эмблему и товарный знак.

Предприятие приобретает права юридического лица с момента государственной регистрации.

Предприятие может создавать самостоятельно и совместно с другими предприятиями на территории РК и за ее пределами филиалы, представительства, которые действуют в соответствии с положением о них, утвержденным Общим собранием учредителей.

ТОО «Constanta» самостоятельно планирует свою производственно-хозяйственную и иную деятельность, а также социальное развитие коллектива. Основу плана составляют договоры, заключенные с поставщиками и потребителями.

На рисунке 1 показана структура ТОО «Constanta».

Рисунок 1- Управленческая структура ТОО «Constanta»

Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

К основной деятельности ТОО «Constanta» относится:

- продажа замороженных полуфабрикатов (пельмени, вареники, котлеты, манты, чебуреки, фрикадельки итд. )нвестиционных проектов, бизнес-планов и т.п.

- представительские услуги;

- организация и установление деловых контактов, в том числе связанных с поиском инвесторов;

- торгово-посредническая деятельность;

- оказание сервисных услуг юридическим и физическим лицам, информационных, патентно-лицензионных, посреднических, рекламных, маркетинговых и иных услуг, также организация выставок, симпозиумов, конгрессов, аукционов;

- проведение маркетинговых исследований и рекламных компаний;

- производственная деятельность;

- осуществление всех видов внешнеэкономической деятельности в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан;

ТОО «Constanta» в соответствии с Гражданским кодексом Республики Казахстан, Законом Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной ответственностью» и другими законодательными актами, регулирующими предпринимательскую деятельность, является юридическим лицом.

ТОО «Constanta» осуществляет свою деятельность для получения дохода.

Органами управления товарищества являются:

1. Высший орган - Общее собрание Участников;

2. Исполнительный орган - Директор

Участники ТОО «Constanta» имеют право:

- участвовать в управлении Товариществом;

- получать информацию о деятельности ТОО «Constanta» и знакомиться с его бухгалтерской и иной документацией в порядке, предусмотренном уставом Товарищества;

- получать доход от деятельности ТОО «Constanta» в соответствии с действующим законодательством, учредительными документами ТОО «Constanta»;

- получить в случае ликвидации ТОО «Constanta» стоимость имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами;

- прекратить участие в Товариществе путем отчуждения своей доли в порядке, предусмотренном настоящим Уставом и законодательством Республики Казахстан.

Вкладом участников Товарищества могут быть денежные средства, здания, сооружения, оборудование и другие материальные ценности, право пользования землей, а также ценные бумаги и иное имущество (включая интеллектуальную собственность).

Для обеспечения деятельности Товарищества Участники образует Уставной капитал. На момент государственной регистрации уставный капитал сформирован полностью.

Товарищество уплачивает налоги и другие обязательные платежи в порядке и сроки, установленные законодательством Республики Казахстан.

Полученный доход после уплаты налогов и других обязательных платежей, является собственностью Товарищества и распределяется на нужды Товарищества либо выплачивается Участникам в размере и порядке, определяемым действующим законодательством и решениями Участников.

Исполнительным органом Товарищества является Директор, который назначается решением общего собрания Участников Товарищества.

Директор подотчетен Общему собранию участников и организует выполнение их решений. Директор в соответствии с возлженным на него функциями несет ответственность за деятельность Товарищества.

Директор Товарищества без доверенности действует в пределах своей компетенции, определенной Общим собранием участников Товарищества, представляет его интересы, распоряжается имуществом и деньгами Товарищества, заключает договоры и контракты, в том числе трудовые, выдает доверенности, открывает в банках расчетные и иные счета, утверждает штатное расписание, издает приказы и распоряжения, обязательные для всех работников товарищества. Прекращение деятельности Товарищества происходит путем реорганизации (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) и ликвидации. Товарищество может быть ликвидировано по решению общего собрания участников, а также по решению суда в случаях оговоренных действующим законодательством.

Ликвидация Товарищества осуществляется в соответсвии с действующим законодательством Республики Казахстан.

Товарищество утрачивает права юридического лица и считается прекратившим свое существование с момента внесения записи об этом в государственный регистр юридических лиц.

Отдел бухгалтерского учета является структурным подразделением в ТОО «Constanta», который обеспечивает организацию бухгалтерского учета на предприятии, предоставление оперативной информации о финансовом состоянии и контроле за рациональным, экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Отдел бухгалтерии в своей деятельности руководствуется действующим законодательством Республики Казахстан, нормативными актами по бухгалтерскому учету и Стандартами бухгалтерского учета, приказами и указаниями Министерства Финансов и учетной политикой предприятия. Руководит деятельностью отдела - начальник отдела, в лице главного бухгалтера, который несет персональную ответственность за выполнение отделом бухгалтерии возложенных на него задач. Лицом, ответственным за ведение и организацию бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности возлагается на него, то есть на главного бухгалтера. В обязанности главного бухгалтера ТОО «Constanta» входят:

1) подбор специалистов бухгалтерии филиала и составление финансовой отчетности;

2) достоверное ведение учета, исполнения смет расходов, реализации продукции, работ, составление экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимости работ и услуг;

3) использование современных средств автоматизации учетно-вычислительных работ, прогрессивных форм и методов бухгалтерского учета;

4) соблюдение требований Стандартов бухгалтерского учета и других нормативных правовых актов.

Бухгалтерский учет товарищества осуществляется ручным и автоматизированным способом с использованием единого программного обеспечения для консолидации данных финансовой отчетности. Учетная политика ведется в соответствий с требованиями законов, постановлений и

других законодательных актов Республики Казахстан.

Финансовая отчетность субъекта составляется на основе принципа начисления, в соответствии с которым доходы и расходы признаются в бухгалтерском учете и отражаются в финансовых отчетах по мере их поступления или возникновения.

ТОО «Constanta» осуществляет ведение бухгалтерского учета, составляя в установленном объеме и представляя в установленные сроки в финансовые и налоговые органы Республики Казахстан информацию о финансово-хозяйственной деятельности по формам, утвержденным Министерством финансов Республики Казахстан отчетность по формам, разработанным в соответствии со стандартами бухгалтерского учета.

В соответствии с этим финансовая отчетность ТОО «Constanta» составляется в денежной единице Республики Казахстан.

Участники ТОО «Constanta» обязаны:

- соблюдать условия учредительных документов Товарищества и исполнять принятые на себя в установленном порядке обязательства по отношению к Товариществу;

- не разглашать сведения, которые объявлены коммерческой тайной Товарищества [23].

Обобщающие показатели работы предприятия показана в таблице 3.

Таблица 3. Обобщающие показатели работы предприятия

Показатели	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Изменения
				2008 к 2009	2009 к 2010
Чистая реализация тыс. тг.	13992791	14329141	14392955	336350	63814
Стоимость оказываемых услуг, тг	13846340,3	14166332,7	13822600	319992,4	-343733
Затраты на деятельности, тыс. тг.	10576635	11729875	12043159	1153240	313284
Затраты на 1 тг. Оказываемых услуг	74,95	81,31	82,6	6,36	1,29
Прибыль от реализации, тыс. тг.	3416156	2599266	2349796	-816890	-249470
Балансовая прибыль, тыс. тг.	2889983	1890010	1473550	-999973	-416460
Чистая прибыль, тыс. тг.	2010351	1272349	910557	-734002	-361792
Рентабельность издержек, %	32,3	22,16	19,51	-10,14	-2,65
Рентабельность продаж, %	24,41	18,14	16,33	-6,27	-1,81
Рентабельность активов, %	32,19	15,68	22,33	-16,51	6,65
Рентабельность основного капитала, %	57,31	21,42	14,7	-35,89	-6,72
Рентабельность оборотного капитала, %	73,42	34,64	20,89	-38,78	-13,75
Финансовые ресурсы, всего, тыс. тг.	7374313	8858985	12186260	1484672	3327275
в т.ч. собственный капитал	6414121	7676673	8663725	1262552	987052
заемный капитал	960192	1182312	3522535	222120	2340223
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

На основании аналитической таблицы 1 представим графически динамику основных показателей финансовой деятельности и рентабельности предприятия за 2008, 2009, 2010 гг.

В 2009 г. наблюдается увеличение объема товарной продукции, но к 2010 г. показатель снизился на 343732,7.тыс. тг., причиной этого послужила действующая ценовая политика предприятия (рисунок 1).

Рисунок 1 - Динамика изменения реализации готовой продукции

Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

В связи со снижением прибыли от реализации снижается рентабельность издержек и продаж (с 32,3% до 19,51% и с 24,41% до 16,33% соответственно). За счет снижения чистой прибыли снижается рентабельность активов с 32,19% до 22,33%, рентабельность основного и оборотного капитала (соответственно с 57,31% до 17,7 и с 73,42% до 20,89%). Чистая прибыль составила в 2009 году 2599266 тысяч тенге, а в 2010 году она уменьшилась на 416460 тысяч тенге и составила 910557 тысяч тенге.

Рисунок 2 - Динамика изменения чистой прибыли

Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

На рентабельность основного капитала также повлияло увеличение нетекущих активов, а на рентабельность оборотного капитала влияет рост текущих активов и затрат будущих периодов. Из-за снижения чистой прибыли и роста затрат на производство, увеличения собственного капитала происходит значительное снижение доходности капитала.

Прекращение деятельности ТОО «Constanta» происходит путем реорганизации (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) и ликвидации.

Немаловажную роль играет отдел бухгалтерского учета в ТОО «Constanta». Отдел бухгалтерского учета является структурным подразделением в ТОО «Constanta», который обеспечивает организацию бухгалтерского учета на предприятии, предоставление оперативной информации о финансовом состоянии и контроле за рациональным, экономным использованием материальных, трудовых и производственных ресурсов.

Отдел бухгалтерии в своей деятельности руководствуется действующим законодательством Республики Казахстан, нормативными актами по бухгалтерскому учету и Стандартами бухгалтерского учета, приказами и указаниями Министерства Финансов и учетной политикой предприятия. Руководит деятельностью отдела - начальник отдела, в лице главного бухгалтера, который несет персональную ответственность за выполнение отделом бухгалтерии возложенных на него задач.

Лицом, ответственным за ведение и организацию бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности возлагается на него, то есть на главного бухгалтера. Финансовая отчетность субъекта составляется на основе принципа начисления, в соответствии с которым доходы и расходы признаются в бухгалтерском учете и отражаются в финансовых отчетах по мере их поступления или возникновения.

В обязанности главного бухгалтера ТОО «Constanta» входят:

1) подбор специалистов бухгалтерии филиала и составление финансовой отчетности;

2) достоверное ведение учета, исполнения смет расходов, реализации продукции, работ, составление экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимости работ и услуг;

3) использование современных средств автоматизации учетно-вычислительных работ, прогрессивных форм и методов бухгалтерского учета;

4) соблюдение требований стандартов бухгалтерского учета и других нормативных правовых актов [24].

В заключении, следует отметить, что современная роль бухгалтерского в ТОО «Constanta» играет важную роль в обеспечении контроля и анализа доходов и расходов.

2.2 Учет доходов и расходов от основной и неосновной деятельности предприятия

В процессе реализации готовой продукции предприятие ТОО «Constanta» получает доход. Доход от продажи готовой продукции бухгалтерская служба признает, когда удовлетворяются все обозначенные ниже условия:

- предприятие передало покупателю существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товар;

предприятие больше не обладает правом собственности над товаром и не сохраняет контроль над ним;

сумма дохода может быть надежно измерена;

имеется вероятность получения экономических выгод от продажи продукции;

понесенные и ожидаемые затраты, связанные с получением операцией, могут быть надежно измерены.

Для того, чтобы определить, в какой момент предприятие передало покупателю существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности, бухгалтерская служба ТОО «Constanta» изучает все условия операции. В большинстве случаев передача рисков и выгод, связанных с правом собственности совпадает с передачей юридических прав собственности или переходом права владения покупателю, однако бывают ситуации, когда за предприятием еще сохраняются существенные риски. Например, между ТОО "Центроборудование" был заключен договор о производстве бутербродов. Сумма договора составила 123347 тенге, включая установку. Предприятием было произведено данное оборудование, отгружено покупателю, был выставлен счет, который был в последствии оплачен. Однако данный нельзя признать, поскольку отгруженная продукция подлежит установке, а установка составляет значительную часть договора, которая еще не выполнена. Таким образом, предприятие должно применять критерии признания дохода, отдельно к каждой операции, опираясь на профессиональное суждение бухгалтера. Доход признается предприятием по справедливой стоимости возмещения, полученной или подлежащей получению, исключая суммы, полученные в пользу третьих сторон, такие как акцизы, налоги на добавленную стоимость. Например, стоимость вышерассмотренного договора на производство и установку оборудования составляет 123347 тенге, включая НДС 11%, следовательно, доход необходимо признать лишь в сумме 109157 тенге, исключая налог на добавленную стоимость в сумме 14190 тенге. В соответствии с тем, что реализация готовой продукции относится к основному виду деятельности предприятия, полученный доход необходимо отражать как "Доход от реализации продукции и оказания услуг". В Типовом плане счетов от 23 мая 2007 года для отображения доходов, полученных предприятием, предназначены счета раздела 6 "Доходы", который включает в себя следующие подразделы:

- 6000 "Доход от реализации продукции и оказания услуг";

- 6100 "Доходы от финансирования";

- 6200 "Прочие доходы";

- 6300 "Доходы, связанные с прекращаемой деятельностью"

- 6400 "Доля прибыли организаций, учитываемых по методу долевого участия" [25].

В конце отчетного периода счета данного раздела закрываются на счет 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)". Таким образом, для отражения доходов предприятия, полученных от реализации продукции ТОО «Constanta» предназначены счета подраздела 6000 "Доход от реализации продукции и оказания услуг", который включает в себя следующие счета:

6010 "Доход от реализации продукции и оказания услуг";

6020 "Возврат проданной продукции";

6030 "Скидки с цены и продаж".

По кредиту счета 6010 "Доход от реализации продукции и оказания услуг" отражаются доходы от реализации продукции; доходы, полученные в прошлом периоде, но относящиеся к отчетному периоду. В подразделе 6000 "Доход от реализации продукции и оказания услуг" также есть счет 6020 "Возврат проданной продукции". Все возвраты и торговые скидки вычитываются из дохода. Они рассматриваются как уменьшение доходов, а не как расходы. Скидки предоставляются, чтобы побудить покупателя к досрочной оплате продукции. Рассмотрим одну хозяйственную операцию по реализации готовой продукции покупателю, и отражение ее и учетных операций, сопровождающих ее в бухгалтерском учете. Между ТОО «Constanta» и ТОО "Темир-булат" был заключен договор на поставку оборудования "Колосник ТМЗ 540х255" в количестве 20 штук без последующей установки по цене 5230 тенге за штуку. Всего по договорной цене на общую сумму - 104600 тенге. Налог на добавленную стоимость 13% на сумму - 13598 тенге. Всего к оплате: 118198 тенге. Продукция была произведена и отгружена покупателю, выставлен счет-фактура № ГП-0000327 (Приложение А), который затем был в последствии оплачен безналичным расчетом. Данная операция была отражена в журнале проводок предприятия за январь 2008 года (таблица 4).

Таблица 4. Корреспонденция счетов по учету операционных доходов на предприятии ТОО «Constanta» за январь 2010 года

№ п\п	Дата операций	Содержание операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
				Дт	Кт
1	15.01	Покупателю предъявлен счет за отгруженную продукцию	104600	1210	6010
2	15.01	Отражен налог на добавленную стоимость, 11%	13598	1210	3130
3	16.01	Поступили деньги на текущий банковский счет от покупателя за отгруженную готовую продукцию	118198	1040	1210
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

В 2010 году ТОО «Constanta» реализовывала основные средства.

Получение дохода от реализации основных средств находит свое отражение на счетах подраздела 6210 "Доходы от выбытия активов", где отражаются операции, связанные с получением доходов от реализации долгосрочных активов (основных средств, нематериальных активов, финансовых активов) [25].

Так в январе 2010 года предприятием реализовано основное средство - винтовой пресс на отпускную стоимость основного средства 324728 тенге (НДС в том числе). Так как предприятием ТОО «Constanta» реализованные основные средства были отгружены, выставлен и получен соответствующий доход, т.е. предприятие передало покупателю существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товар, то данный доход был признан финансовой службой предприятия. Данная операция была также отражена в журнале проводок предприятия за январь 2010 года (таблица 5).

Таблица 5. Корреспонденция счетов по учету реализации основных средств на предприятии ТОО «Constanta» за январь 2010 года

№ п\п	Дата операций	Содержание операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
				Дт	Кт
1	26.01	Реализован винтовой пресс	287370	1210	6210
2	26.01	Отражен налог на добавленную стоимость, 11%	37358	1210	3130
3	26.01	На сумму ранее начисленного износа	49944	2422	1512
4	26.01	На балансовую стоимость	135805	7410	1512
3	16.01	Поступили деньги на расчетный счет от покупателя за реализованный пресс	324728	1040	1210
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

Порядок ведения аналитического учета операций и событий установлен бухгалтерской службой ТОО «Constanta» в соответствии с законодательными актами Республики Казахстан и исходя из потребностей предприятия. Аналитический учет по движению готовой продукции, доходам от основной деятельности и расчетам с покупателями и заказчиками ведется в журналах ордерах №11, №14, аналитическим расшифровкам к ним, а также в "Ведомости по учету расчетов с покупателями и заказчиками" (Приложения Б, В, Г).

Другие виды доходов, такие как, доходы от реализации строительно- монтажных работ, доходов от аренды, доходов от инвестиционной деятельности, доходов от реализации нематериальных активов, ценных бумаг, дивидендов по акциям и доходам в виде процентов в бухгалтерии предприятия не отражаются, так как предприятие ТОО «Constanta» не занимается данными видами деятельности.

В процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятие ТОО «Constanta» несет расходы, которые играют основную роль при формировании конечного финансового результата. К расходам на данном предприятии относятся: себестоимость реализованной продукции и расходы периода, включающие в себя: административные расходы, расходы по реализации продукции, расходы на финансирование.

В соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом МФ РК №185 от 23 мая 2007 года, в ТОО «Constanta» расходы отражаются в разделе 7 "Расходы" [25].

Наибольший удельный вес во всех расходах ТОО «Constanta» занимают затраты на производство продукции, т.е. производственные затраты. Себестоимость произведенной продукции - это денежное выражение затрат производственных факторов, необходимых для осуществления предприятием производственной и коммерческой деятельности, связанной с выпуском и реализацией продукции, то есть все то, во что обходиться предприятию производство и реализацию продукции. Все затраты на производство готовой продукции списываются и обобщаются в конце периода. Для обобщения информации о движении и наличии готовой продукции предназначен счет 1320 "Готовая продукция" раздела 1 "Краткосрочные активы", по дебету которого отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданной на склад. На основе сводных данных о выпуске готовой продукции дебетуют счет 1320 "Готовая продукция" и кредитуют счета подраздела 8100 "Основное производство", которые предназначены для учета затрат на производство. Таким образом, сальдо по счету 1320 "Готовая продукция" есть сумма остатков готовой продукции на складе предприятия по фактической себестоимости.

Оценка себестоимости товарно - материальных запасов (готовой продукции) в ТОО «Constanta» производится методом ФИФО. Данный метод оценки предполагает списание в первую очередь стоимость запасов, приобретенных и произведенным первыми.

Себестоимость реализованной готовой продукции на предприятии признается как расход в тот отчетный период, в который признается с ним доход. В целях синтетического учета себестоимости реализованной продукции применяют счета подраздела 7000 "Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг". К счету 7010 "Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг" открыты субсчета по видам реализуемых готовой продукции, выполненных работ, услуг. Принятая предприятием система субсчетов должна найти свое отражение в рабочем плане счетов и учетной политике предприятия. В ТОО «Constanta» по данному счету предназначены следующие субсчета:

7011 "Себестоимость реализованной продукции";

7012 "Себестоимость оказанных услуг" [25].

Исследуем хозяйственную операцию по реализации в январе 2010 года партии готовой продукции, рассмотренную выше.

Предприятию ТОО "Темир-булат" была отгружена продукция оборудование "Колосник ТМЗ 540х255" в количестве 20 штук без последующей установки по цене 5230 тенге за штуку. Всего по договорной цене на общую сумму - 104600 тенге. Налог на добавленную стоимость (11%) на сумму - 13598 тенге. Всего к оплате: 118198 тенге. Для производства данного оборудования предприятием были понесены затраты, которые отражались в течении отчетного периода на счетах производственного учета и затем были списаны на счет 1320 "Готовая продукция". В результате реализации продукции предприятием был получен доход, фактическая себестоимость реализованной продукции также признается как расход в момент реализации и составляет 64800 тенге (3240 тенге за штуку). Рассмотрим корреспонденцию счетов по учету вышеописанной хозяйственной операции (таблица 6).

Таблица 6. Корреспонденция счетов по учету хозяйственной операции по реализации готовой продукции на предприятии

№ п\п	Дата операций	Содержание операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
				Дт	Кт
1	12.01	Сдана из производства на склад готовая продукция по фактической себестоимости	64800	1320	8110
2	15.01	Продукция реализована и покупателю предъявлен счет	104600	1210	6010
3	15.01	Отражен налог на добавленную стоимость, 11%	13598	1210	3130
4	15.01	Списывается с баланса готовая продукция по фактической себестоимости	64800	7010	1320
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

Аналитический учет по счету 7010 "Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг" отражается в ведомости, в которой указано количество и себестоимость продукции, работ и услуг, реализованных за месяц и с начала года.

Таким образом, себестоимость реализованной продукции на предприятии ТОО «Constanta» признается как расход одновременно с признанием дохода от реализации продукции (оказания услуг). В бухгалтерском учете определяется себестоимость реализованной готовой продукции, для этого количество отгруженной продукции умножается на себестоимость за единицу продукции. Расходы периода - особый вид расходов организации, характерной особенностью которых является их, в основном, постоянный размер, не подверженный влиянию расходов по производству и приобретению товаров, работ, услуг [26, с.12].

Расходы периода, в отличие от затрат на производство продукции, не зависят от объема производства и являются постоянными расходами, не связанными с конкретными видами реализованной продукции или услуг. Предприятие ТОО «Constanta» несет расходы периода даже в том случае, когда в течение определенного периода оно ничего не производят. К расходам периода на данном предприятии относятся:

- расходы по реализации продукции и оказанию услуг;

- административные расходы;

- расходы на финансирование.

В учетной политике ТОО «Constanta» определены основные статьи расходов периода (Приложение Д).

Данные расходы не влияют на себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), значит, не относятся остатки по запасам, а периодично списываются на уменьшение прибыли (убытка) отчетного года.

При заключении договора между поставщиком и покупателем в нем определяются условия поставки продукции, в соответствии с которыми распределяются обязанности и состав расходов, связанных с доставкой продукции. Эти расходы включаются в состав расходов на реализацию или расходов, связанных со сбытом продукции.

Порядок признания расходов по реализации продукции определяется путем определения в договоре поставки оборудования момента перехода прав собственности.

Передачей признается вручение вещи приобретателю, сдача ее перевозчику для отправки приобретателю. При этом к передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товаросопроводительного документа. Факт передачи товара продавцу напрямую, через посредника или через перевозчика фиксируется товаросопроводительными документами. Место передачи товара также определяется условиями заключенного договора. Таким образом, расходы, понесенные ТОО «Constanta» до этого момента, включаются в состав расходов по реализации.

Основными статьями расходов по реализации готовой продукции на предприятии ТОО «Constanta» являются:

- заработная плата работников, связанная с процессом реализации;

- расходы по командировкам работников, связанных с заключениями контрактов;

- амортизация основных средств;

- расходы по рекламе;

- затраты на тару и упаковку продукции на складах предприятия;

- прочие расходы, связанные со сбытом товаров.

В приведенную номенклатуру статей расходов, предприятие может вносить изменения и дополнения, связанные с особенностями деятельности предприятия.

В целях синтетического учета расходов, связанных с реализацией товаров, работ и услуг применяют счет 7110 "Расходы по реализации продукции и оказанию услуг". Данный счет является активным, собирательным, который включает в себя множество наименований статей расходов. В течение отчетного периода на нем собираются в постатейном разрезе, по утвержденной учетной политикой номенклатуре вышеперечисленные виды расходов. К административным расходам относятся расходы, связанные с обслуживанием предприятия в целом и управлением всей его производственно - хозяйственной деятельностью:

- заработная плата персонала аппарата управления организацией с отчислениями от оплаты труда;

- расходы на командировки; представительские расходы;

- расходы на служебные разъезды и содержание легкового транспорта;

- офисные, типографские, почтово-телеграфные и телефонные расходы;

- амортизация, расходы на содержание и ремонт основных средств общезаводского (общефирменного) назначения;

- расходы на производство испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских (общефирменных) лабораторий;

- расходы на изобретательство и технические усовершенствования; затраты на охрану труда (некапитального характера), производимые для общезаводских (общефирменных) целей;

- подготовка кадров, оргнабор рабочей силы;

- прочие общехозяйственные расходы, налоги, сборы и прочие обязательные отчисления и расходы;

- потери от простоев, потери от порчи материалов и продукции при хранении на заводских складах;

- недостача материалов и продукции на заводских складах; прочие непроизводительные расходы, а также другие расходы общего и административного характера [26, с.23].

На административные расходы на предприятии ТОО «Constanta» составляется смета, исходя из установленных норм и нормативов. В основном административные расходы фиксируются только при наличии оправдательных документов: счета, чеки магазинов.

Административные расходы в бухгалтерии предприятия отражаются в соответствии с Типовым планом счетов на счете 7210 "Административные расходы". Данный счет является активным и предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных напрямую с производственным процессом.

Расходы на счете 7210 целесообразно учитывать по направлениям затрат. При необходимости определения рентабельности отдельных видов продукции (работ, услуг) с учетом общих и административных расходов последние, как правило, распределяют между отдельными видами продукции (работ, услуг) пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих (без доплат по прогрессивно-премиальным системам) и расходов на содержание и эксплуатацию оборудования.

Общие и административные расходы, учтенные на счете 7210 в конце отчетного периода, списываются с кредита этого счета в дебет счета 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)". После списания административных расходов на счет итогового дохода, счет 7210 "Административные расходы" закрывается. К расходам на финансирование относят расходы по вознаграждениям, оплату процентов по кредитам банков, по кредитам поставщиков, по финансированной аренде имущества и другие расходы.

Для учета расходов по процентам предназначен подраздел 7300 "Расходы на финансирование", включающая в себя следующие счета:

- счет 7310 "Расходы по вознаграждениям";

- счет 7320 "Расходы на выплату процентов по финансовой аренде";

- счет 7330 "Расходы от изменения справедливой стоимости финансовых инструментов";

- счет 7340 "Прочие расходы на финансирование".

При начислении всех видов расходов на финансирование дебетуют соответствующие счета подраздела 7300 "Расходы на финансирование " и кредитуют счет 3380 "Краткосрочные вознаграждения к выплате".

Оплата всех видов расходов на финансирование отражается по дебету счета 3380 "Краткосрочные вознаграждения к выплате" и кредиту счетов:

- 1050 "Денежные средства на сберегательных счетах" - при оплате процентов со сберегательных валютных счетов;

- 1030 " Денежные средства на текущих банковских счетах " - при оплате процентов с текущего банковского счета;

- 1010 " Денежные средства в кассе" - при оплате процентов наличными деньгами.

Аналитический учет расходов на финансирование по счетам 7310-7340 достаточно вести только в разрезе кредитных договоров без открытия дополнительных субсчетов. Если нет необходимости в получении информации о расходах на финансирование по каждому кредитному договору в отдельности, то по счету 7310 "Расходы по вознаграждениям" можно не вести аналитический учет.

В бухгалтерии ТОО «Constanta» расходы периода отражаются следующим образом (таблица 7).

Таблица 7. Корреспонденция счетов по учету операционных расходов периода на предприятии ТОО «Constanta» за январь 2010 года

№ п\п	Дата операций	Содержание операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
				Дт	Кт
1	2	3	4	5	6
1	17.01	Оплачен счет подрядчиков	9500	7110	3310
2	17.01	На сумму налога на добавленную стоимость, 11%	1235	1420	3310
3	22.01	Оказаны аудиторские услуги	80000	7210	3310
4	22.01	На сумму налога на добавленную стоимость, 13%	10400	3130	3310
5	23.01	Начислены проценты за кредит	32000	7320	3380
6	29.01	Начислена заработная плата работникам, связанным с реализацией товаров	21000	7110	3350
7	29.01	Начислена заработная плата административно-управленческому персоналу	8078	7210	3350
8	29.01	Начислен социальный налог на заработную плату работников, связанных с реализацией продукции	315	7110	3150
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

Расходы периода списываются на уменьшение итогового дохода предприятия в том отчетном периоде, в котором они произведены и не переносятся на следующие периоды. Перечисленные выше суммы расходов периода переносятся из первичных документов в журнал - ордер 14 (Приложение Ж).

Налоговый учет расходов периода в ТОО «Constanta» ведется на основании данных бухгалтерского учета и в соответствии с Налоговым кодексом Республики Казахстан. Основным вопросом ведения налогового учета является методика и порядок составления "Декларации о совокупном годовом доходе юридического лица и произведенных вычетах", где одним из наиболее важных вопросов является правильное отнесение на вычет, либо не отнесение на вычет расходов периода. В соответствии нормами и положениями с налогового кодекса Республики Казахстан расходы периода, исходя из их экономического содержания, в целях налогообложения дифференцируются на три группы:

1. Расходы периода, связанные с получением совокупного годового дохода юридического лица, относимые на вычет при определении налогооблагаемого дохода.

2. Расходы периода, не относимые на вычет при определении налогооблагаемого дохода.

3. Расходы периода, относимые на вычет, в пределах норм при определении налогооблагаемого дохода [27, с.35].

По налоговому законодательству некоторые расходы, учтенные на счете 7210 "Административные расходы", не подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, в частности:

- расходы, не связанные с получением дохода; штрафы и пени, подлежащие внесению (внесенные) в государственный бюджет;

- стоимость переданного имущества, выполненных работ, оказанных услуг налогоплательщиком на безвозмездной основе;

- потери, понесенные естественными монополистами сверх норм, установленных законодательством Республики Казахстан;

- суточные, выплачиваемые за время нахождения в командировке сверх норм, установленных Правительством Республики Казахстан;

- расходы на организацию банкетов, досуга, развлечений или отдыха; представительские расходы сверх норм, установленных Правительством Республики Казахстан;

- другие расходы сверх установленных норм. Их целесообразно учитывать на отдельном субсчете счета 7210 "Административные расходы".

В 2010 году ТОО «Constanta» реализавало долгосрочные активовы (основных средств). Так как на предприятии ТОО «Constanta» были реализованы основные средства, в результате реализации основных средств были понесены расходы по выбытию активов, которые в учете классифицируются как прочие расходы и учитываются в подразделе 7400 "Прочие расходы" раздела 7 "Расходы", который предназначен для учета прочих непроизводственных расходов, возникающих независимо от процесса обычной деятельности.

В январе 2010 года предприятием реализовано основное средство - винтовой пресс на отпускную стоимость основного средства 324728 тенге (НДС в том числе). При реализации основных средств были составлены следующие корреспонденции счетов:

1) Дебет счета 2422 "Амортизация машин и оборудования" - Кредит счета 1512 "Машины и оборудование, предназначенные для продажи" - на сумму износа, начисленную за время эксплуатации на сумму 49944 тенге;

2) Дебет счета 7410 "Расходы по выбытию активов" - Кредит счета 1512 "Машины и оборудование, предназначенные для продажи" - на балансовую стоимость основного средства 135805 тенге.

В составе расходов предприятия ТОО «Constanta» кроме себестоимости реализованной продукции, расходов периода, расходов по выбытию активов также имеются расходы по корпоративному подоходному налогу.

Корпоративный подоходный налог является прямым налогом, т.е. этим налогом облагается доход юридического лица -- предприятия. Плательщиками корпоративного подоходного налога являются юридические лица -- резиденты Республики Казахстан и нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение или получающие доходы из источников в Республике Казахстан. Объектом налогообложения для исчисления корпоративного подоходного налога для предприятия ТОО «Constanta» является налогооблагаемый доход. Налогооблагаемый доход определяется как разница между совокупным годовым доходом и вычетами, предусмотренными статьями 80-103, 105-114 Налогового Кодекса с учетом корректировок, производимых согласно статье 122 Налогового Кодекса [6].

Расчет налогооблагаемого дохода отражается по формуле:

НД=СГД - В, (1),

где, НД - налогооблагаемый доход,

СГД - совокупный годовой доход,

В - вычеты.

В совокупный годовой доход включаются все виды доходов, установленных в соответствии с налоговым кодексом Республики Казахстан. После определения налогооблагаемого дохода с учетом корректировок, а также уменьшений сумм убытков подлежит обложению по ставке 30 процентов.

Сумма начисленного корпоративного подоходного налога в ТОО «Constanta» за январь 2008 года равна 4005 тенге. В бухгалтерии на сумму корпоративного подоходного налога дана корреспонденция счетов:

Дебет счета 7710 "Расходы по корпоративному подоходному налогу"

Кредит счета 1410 "Корпоративный подоходный налог к выплате" на сумму 4005 тенге.

В конце года счет 7710 "Расходы по корпоративному подоходному налогу" закрывается на счет 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)".

В течение налогового периода ТОО «Constanta» уплачивает корпоративный подоходный налог путем внесения авансовых платежей. Суммы авансовых платежей исчисляются, исходя из суммы фактического налогового обязательства, указанного в декларации по корпоративному подоходному налогу за предыдущий налоговый период, с учетом предполагаемой суммы корпоративного подоходного налога за текущий налоговый период. Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате, уплачивается равными долями в течение налогового периода [28, с.12].

При определении, является ли данное событие необычным, необходимо учитывать такие факторы, как отрасль промышленности, географическое положение, характер и степень государственного регулирования. Для учета таких событий применяют счета подраздела 7510 "Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью". По дебету данных счетов отражаются суммы понесенных убытков в корреспонденции с соответствующими счетами по учету долгосрочных активов, денежных средств, ТМЗ. По кредиту счета отражаются возмещаемые суммы убытков. Учтенные на этих счетах убытки или доходы в конце года списываются в дебет или кредит счета 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)", а счет 7510 "Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью" закрывается. Учет убытков от долевого участия в других организациях ведется на счетах подраздела 7600 "Доля в убытке организаций, учитываемых методом долевого участия", аналитический учет по которому ведется по организациям, в которые был вложен капитал или осуществлялась совместная деятельность. Убытки от долевого участия в других организациях также в конце периода списывают со счета 7510 "Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью" в дебет или кредит счета 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)". На конец периода остатка по данному счету остатка не должно быть. В ТОО «Constanta» данные счета не применяются, так как в течении января 2010 года не происходило чрезвычайных ситуаций и прекращенных операций, и не осуществлялась совместная деятельность с другими предприятия.

Вообще учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ведется на счетах подраздела 5500 "Нераспределенный доход (непокрытый убыток)", в который входят следующие счета:

5510 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года".

5520 " Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предыдущих лет".

В бухгалтерии ТОО «Constanta» за январь 2010 год при закрытии разделов 6 "Доходы" и 7 "Расходы" были составлены следующие корреспонденции счетов, приведенные в таблице 8.

Таблица 8. Корреспонденция счетов по определению финансового результата ТОО «Constanta» за январь 2010 года

№ п\п	Содержание операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
			Дт	Кт
1	Закрываются счета доходов: - от реализации продукции	104600	6010	5610
2	- от выбытия активов	287370	6210	5610
3	Закрываются счета расходов: - себестоимость реализованной продукции	64800	5610	7010
4	- административные расходы	88078	5610	7210
5	- расходы по реализации продукции	30815	5610	7110
6	- расходы на выплату процентов	32000	5610	7320
7	- расходы по выбытию активов	135805	5610	7410
8	- расходы по корпоративному подоходному налогу	4005	5610	7710
9	Итоговый убыток перенесен на нераспределенный убыток	355503	5510	5610
10	Итоговая прибыль перенесена на нераспределенную прибыль	391970	5610	5510
Примечание - Составлено на основе данных ТОО «Constanta»

При договоре мены выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг отражается в бухгалтерском учете организаций, выступающих по договору в качестве покупателей, одновременно после исполнения обеими сторонами обязательств передать соответствующие товары.

Для определения итогового финансового результата дохода или убытка предназначен счет 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток)", который определяет сумму чистого дохода (убытка) за отчетный период. На этот счет в течение отчетного периода списывают финансовый результат от обычных видов деятельности, а также от операционных доходов и расходов. Таким образом, на данном счете обобщается информация по формированию конечного финансового результата предприятия за отчетный период.