Аудиторская выборка

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

На тему

«Аудиторская выборка»

Сущность выборочного метода и его особенности в аудите

Порядок проведения выборочных проверок в аудите регламентирует Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка». Согласно п. 3 этого Правила (стандарта) аудиторская проверка (выборочная проверка) представляет собой «применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка».

Выборочный метод исследования применяется в случае, если:

1) характер и данные сальдо счета или класса операций не требуют 100%-ной проверки;

2) должны быть сделаны выводы о сальдо счета или классе операций;

3) время и стоимость полной проверки всей генеральной совокупности будут слишком большими.

Проведение аудиторской выборки при получении аудиторских доказательств считается уместным:

· при выполнении тестов внутреннего контроля, если имеются доказательства применения средств внутреннего контроля (например, инициалы менеджера по предоставлению кредитов на счете-фактуре по продажам, свидетельствующие об утверждении кредита, или документальное подтверждение разрешения руководством фирмы-клиента ввода данных в компьютерную систему обработки данных);

· при выполнении процедур проверок по существу в форме детальных тестов, в целях проверки и получения аудиторских доказательств верности одной или нескольких предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по конкретному числовому показателю (например, существование дебиторской задолженности) или в целях независимой оценки какого-либо показателя (например, стоимостной оценки морально устаревших или потерявших свое первоначальное качество запасов).

Возможность применения выборочного исследования в процессе получения аудиторских доказательств в аудите зависит от ряда условий:

1) Объем генеральной совокупности должен быть достаточно большим, так как в противном случае применение выборочных методов не будет оправданным;

2) Допустимый уровень ошибок должен быть достаточно низким;

3) Каждая единица генеральной совокупности должна быть четко определена (документы пронумерованы, для денежных документов определен размер суммы по каждому из них и т. д.);

4) Выборка должна полностью соответствовать установленной цели аудиторской проверки;

5) Выборка должна быть репрезентативной, т. е. выборочная совокупность должна с максимальной степенью надежности отражать состояние данных генеральной совокупности;

6) Генеральная совокупность должна быть однородной как по классу операций, так и по величине их значений (коэффициент вариации не должен превышать 0,33);

7) Генеральная совокупность должна содержать операции всего отчетного периода. Если возьмем данные только за какой-нибудь промежуток внутри отчетного года, проверим их и экстраполируем Экстраполяция результатов проверки выборочной совокупности означает распространение полученных результатов на всю генеральскую совокупность с учетом методов построения выборки. результаты на всю генеральную совокупность за весь отчетный год, то результаты будут не верны;

8) Каждая единица генеральной совокупности должна иметь равный шанс попадания в выборку.

Выборочный метод особенно эффективен в тех случаях, когда аудитор выбирает статьи из большой совокупности, и у него нет конкретных сведений о ее особенностях: частоте появления ошибок, их размере и направлении.

Выборочный метод не следует применять:

1) по отношению к процедурам, выполненным в целях уточнения структуры контроля. Например, аудитор может проверить несколько операций через бухгалтерскую систему клиента для установления потока операций и наличия процедур контроля, а не оценки их эффективности;

2) если аудитор разделяет генеральную совокупность на две группы по определенному критерию, исследует сплошным методом все статьи по первой группе, а данные второй группы проверяет с помощью других средств (например, анализа) или не проверяет совсем. В качестве критерия может выступать, например, степень значимости данных;

3) к отдельным оценкам эффективности контроля (например, контроля за соответствующим разделением обязанностей).

Также не рекомендуется проводить выборочную проверку, если:

1) у аудитора возникают сомнения в правильности результатов предыдущих проверок;

2) размер ожидаемой ошибки не соответствует фактически полученному результату;

3) отдельные операции в совокупности имеют существенное значение;

4) есть статьи баланса, проверка которых не желательна, а обязательна;

5) если генеральная совокупность неоднородна и не стратифицирована.

Виды выборки

Приступая к аудиторской проверке, аудитору необходимо обоснованно определить вид и метод выборки, чтобы обеспечить сбор необходимых и достаточных доказательств и максимально снизить аудиторские риски.

Аудиторская выборка классифицируется по следующим признакам: по влиянию на генеральную совокупность, по методу проведения, по этапам проведения.

По влиянию на генеральную совокупность выборка бывает репрезентативной и нерепрезентативной.

Репрезентативной (представительной) является выборка, при которой выборочная совокупность должна с максимальной степенью надежности отражать состояние данных генеральной совокупности.

Для обеспечения представительности выборки предполагают, что на стадии проверки аналитических данных выборка будет проведена методом систематического отбора. Данные систематического учета и отчетности проверяются комбинированным методом, определенным аудитором субъективно на основании полученных доказательств.

Аудиторская выборка, которая не позволяет сделать выборы с максимальной степенью надежности, называется нерепрезентативной (непредставительной).

Аудитор имеет право прибегать к непредставительной выборке только тогда, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом. Непредставительная выборка может использоваться, если аудитор проверяет отдельно взятую группу операций либо класс операций, по которым установлены возможные ошибки.

По методу проведения выделяют статистическую и нестатистическую выборки.

Нестатистический метод выборочной проверки определяют как выборочный контроль, при котором аудиторы не применяют статистические методы отбора и получения результатов. Отбор элементов может быть произвольным, экспертным или каким-либо другим, не основанным на математических приемах.

Правильнее было бы назвать нестатистическую выборку просто не сплошной проверкой.

Статистическая выборка представляет собой выборочный контроль, основанный на вероятностных методах для построения выборки, оценки ее репрезентативности в целях формирования заключения о совокупности в целом.

По этапам проведения аудиторская выборка подразделяется на горизонтальную, вертикальную выборки.

Задача исследования областей учета с использование горизонтальной выборки заключается в определении значимых с производственной точки зрения временных интервалов и проведения аудиторских процедур на этих интервалах. Значимыми интервалами считаются:

1) месяцы в году с наибольшим движением по счету (если что-то преднамеренно искажают, то делают это в большем объеме);

2) период завершающий технологический цикл производства, когда подводятся результаты использования материалов и ресурсов и обнаруживаются факты недостач, отклонений от норм и др., в этом же периоде их и «списывают».

Применительно к выбранным периодам аудиторские процедуры проводятся сплошным способом или с использование очень частой выборки.

Задача исследования областей учета вертикальной выборкой - проведение аудиторских процедур применительно к точкам наибольшего риска, т.е. к объектам учета, которые по каким то причинам вызвали у аудитора наибольший интерес.

Порядок формирования аудиторской выборки

Для формирования выборки аудитору рекомендуется определить:

· цель и порядок проверки;

· объем проверяемой совокупности, из которой будет сделана выборка;

· размер выборки.

Процесс проведения выборочной проверки проходит в несколько этапов

І. Выбор подхода к аудиторской выборке

Решение об использовании статистической или нестатистической выборки будет зависеть от того, какой способ будет наиболее эффективным для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах.

ІІ. Построение выборки

При анализе отбираемой для тестирования совокупности аудитор должен принимать во внимание цели теста и характеристики генеральной совокупности, на основе которой составляется выборка.

На данном этапе необходимо осуществить:

· анализ конкретных целей, которые должны быть достигнуты, и сочетание аудиторских процедур, которое в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей;

· анализ характера искомых аудиторских доказательств и возможных условий, связанных с ошибками, или других характеристик, касающихся таких аудиторских доказательств в целях определения условий, составляющих ошибку, и генеральной совокупности, используемой для выборки;

· анализ условий, представляющих собой ошибку, в зависимости от целей теста для обеспечения включения в прогнозируемые оценки ошибок всех условий, которые уместны с точки зрения целей теста;

· предварительную оценку уровня ошибки, которую предполагается обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности (при проведении тестов внутреннего контроля и процедур проверок по существу), а также предварительную оценку уровня риска системы контроля (при проведении тестов внутреннего контроля).

выборка аудиторский расчет

Определение генеральной совокупности

Аудитор должен принять решение о том, какую именно совокупность данных он будет проверять в ходе выборочной проверки. Обычно проверке подлежит совокупность элементов, которые соответствуют сальдо и обороту по определенному счету бухгалтерского учета.

Аудитор должен обеспечить надлежащий характер (с точки зрения цели процедуры выборки) и полноту генеральной совокупности.

Стратификация

Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор проводит стратификацию генеральной совокупности путем ее разделения на дискретные подсовокупности, которые имеют какие-либо идентифицирующие ее характеристики (денежную стоимость, срок возникновения и т.д.).

Согласно п. 3 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 16 стратификация - это «процесс деления генеральной совокупности на страты (подмножества), каждая из которых представляет собой группу элементов выборки со сходными характеристиками (например, со стоимостью)».

Возможна стратификация операций, в частности, по следующим признакам:

а) по объему;

б) по характеру сальдо счетов (дебетовое, кредитовое, нулевое);

в) по географическому признаку;

г) по временной последовательности;

д) по названию организации в алфавитном порядке;

е) по интенсивности запросов на данный вид информации и т.д.

Цель стратификации состоит в снижении вариативности элементов в рамках каждой страты и тем самым в уменьшении объема выборки без пропорционального увеличения риска выборочного метода. Подсовокупности должны быть определены таким образом, чтобы каждый элемент выборки мог принадлежать только одной страте. Результаты процедур, применяемых к какой-либо выборке элементов в рамках одной страты, могут распространяться только на элементы, которые составляют такую страту. Для вывода в отношении всей генеральной совокупности аудитору потребуется проанализировать риск и существенность в отношении любых иных страт, которые составляют всю генеральную выборку.

Факторы, влияющие на порядок построения выборки

Порядок построения выборки зависит от показателей качественных характеристик раздела аудита. К ним относятся:

1) раздел аудита является значимым в деятельности организации - в процессе произвоственно-финансовой деятельности организация совершает значительное количество операций, относящихся к данному разделу;

2) изменения в налоговом законодательстве - в поверяемом периоде изменился порядок налогообложения элементов, входящих в данный раздел аудита;

3) смена порядка учета и отчетности - организация в течение проверяемого периода изменила порядок учета элементов, входящих в данный раздел аудита;

4) смена бухгалтера - в проверяемом периоде произошла смена ответственного исполнителя на данном участке бухгалтерского учета. Месяц, в котором ответственный исполнитель был в отпуске, обязателен для включения в выборку;

5) нетипичные операции - в процессе изучения договоров, на основании которых ведется хозяйственная деятельность организации, установлены и необычные, отличные от общепринятых способы приобретения, изменения прекращения имущественных прав на тот или иной объект; нестандартные проводки, выявленные в результате ознакомления с Главной книгой организации.

В соответствии с методикой уровень аудиторских рисков, уровень существенности, процент выборки, конечное сальдо по каждому счету следует определить по каждому разделу аудита на конец проверяемого периода.

ІІІ определение объема выборки (количества отбираемых для проверки элементов)

На данном этапе аудитор должен установить риск выборки (или доверительную вероятность), предельно допустимую ошибку и рассчитать ожидаемую (теоретическую) ошибку выборки, определяющую риск выборки.

Размер выборки определяется величиной риска, который аудитор считает допустимым. Нужно выяснить, уменьшен ли риск выборочного метода до приемлемо низкого уровня. Уровень риска выборочного метода, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки. Снижение размера выборки возможно, если аудитор предполагает, что проверяемая информация свободна от ошибок. Обычно риск выборки установлен на уровне 5%, т. е. доверительная вероятность равна 95%.

Допустимая ошибка - максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой. Размер допустимой ошибки устанавливают на стадии планирования выборки исходя из уровня существенности.

При проверке системы контроля - это максимально возможная степень отклонения от определенных процедур контроля, при проверке по существу максимально допустимая ошибка в сальдо счетов, которая позволяет утверждать с достаточной степенью надежности, что в бухгалтерской отчетности не содержатся существенные ошибки.

Понятие «ожидаемая ошибка» применяется в том случае, когда аудитор предполагает, что в генеральной совокупности, дабы убедится в том , что общая величина этих ошибок не превышает размер допустимой ошибки.

Если в результате проверки выборки полученных аудиторских доказательств недостаточно для того, чтобы принять решение о достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчетности в части каждой отдельно взятой совокупности по вопросам в соответствии с программой аудита, аудитору следует увеличить объем выборки для получения недостающих доказательств.

Объем выборки может определяться с применением специальных формул, полученных на базе теории вероятностей и математической статистики, либо на основе профессионального суждения аудитора.

Расчет объема выборки

Размер выборки определяется по формуле

n = N : p ? R,

где n - стоимость выборочной совокупности; N - стоимость генеральной совокупности; p - допустимая ошибка; R - коэффициент надежности - табличная величина, которая зависит от принятия аудитором доверительной вероятности отсутствия ошибки в генеральной совокупности.

Для расчета объема выборки (ОВ) рекомендуется использовать значение риска аналитического рассмотрения. Обратная величина риска необнаружения составит уровень надежности проверяемой совокупности и будет равна проценту выборки из совокупности данного раздела аудита (таб.1):

ОВ = 1 - 3 ? PH,

где PH - риск необнаружения.

В более полном виде эту формулу можно представить следующим образом:

ОВ = 1 - 3 ? аудиторский риск раздела аудита: (КР ? НР ? РАН),

где РАН - риск аналитический.

Доверительная вероятность	0,99	0,95	0,90	0,85	0,80	0,70
Коэффициент надежности при ожидании отсутствия ошибок в проверяемой совокупности	4,6	3,0	2,3	1,9	1,6	1,2

Табл.1 Коэффициенты надежности

Аудиторский риск раздела аудита определяется в зависимости от показателей качественной характеристики раздела аудита.

Пример

Проверяется генеральная совокупность, равная в стоимостном выражении 3 750 000 руб., допустимая ошибка не должна превышать 130 000 руб., уровень доверительной вероятности должен быть не ниже 0,9. В этом случае размер выборочной совокупности:

3 750 000руб. : 130 000 руб. ? 2,3 = 66 000 руб.

Значит, размер выборки для проверки, данной генеральной совокупности при установленных уровнях допустимой ошибки и доверительной вероятности равен 66 000 руб., т.е. достаточно сформировать мнение о том, что

определенным образом отобранная совокупность документов, в общей стоимости равная 66 000 руб., верна, и экстраполировать это утверждение на всю генеральную совокупность.

ІV. Отбор подлежащей проверке совокупности элементов

При определении того, какие элементы из совокупности следует включить в выборку, нужно выделить:

· крупные элементы (объекты учета, периоды учета), т.е. те, что имеют наибольшее сальдо на отчетную дату;

· элементы существенные качественно, т.е. элементы, в которых, пол профессиональному суждению аудитора, есть наибольшая вероятность ошибки или искажения;

· элементы существенные количественно, т.е. элементы (месяцы), имеющие наибольший оборот по данному счету в отчетном периоде. Данные элементы имеют преимущественное значение при включении в выборку. При документировании необходимо пояснить причины включения объекта или периода совокупности в выборку.

Отбор проводят исходя из того, что все элементы выборки в генеральной совокупности имеют шанс быть отобранными.

При статистической выборке аудитор для отбора статей опирается на профессиональное суждение.

Поскольку цель выборки заключается в получении выводов относительно всей генеральной совокупности, аудитор старается сформировать репрезентативную выборку путем отбора статей выборки, обладающих характеристиками, типичными для генеральной совокупности, и выборка должна формироваться таким образом, чтобы исключалась какая бы то ни было предвзятость. Основными методами отбора совокупности являются случайный, систематический и бессистемный методы.

V. Анализ результатов выборочной проверки

Анализ характера и причин ошибок

Общий подход к оценке результатов выборки основан на анализе ошибок, попавших в выборку.

Ошибка представляет собой:

· отклонения от нормального функционирования средства внутреннего контроля;

· искажения в учете или отчетности.

Аудитору следует установить характер ошибок с точки зрения целей теста. Например, цель проверки - установить правильность балансовой статьи «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В данных по отдельным поставщикам были обнаружены ошибки, но на уровне баланса ошибок нет. Следовательно, аудитор должен сделать вывод об отсутствии ошибки в соответствии с целью «вероятность статьи по балансу».

Аудитор должен установить характер, причину ошибок и их возможное влияние на другие области аудита. Если в этом случае обнаружены типичные ошибки, то аудитор может разбить проверяемую совокупность на подгруппы и проверять каждую из них раздельно.

Если многочисленные ошибки стали следствием небрежности и некомпетентности, аудитору можно порекомендовать указать работникам бухгалтерии организации на ошибки и дать время на их исправление. После этого аудитору следует повторно проверить соответствующий участок учета, применив метод случайной выборки элементов.

При оценке существенности влияния ошибок учета на бухгалтерскую отчетность нужно брать не значение ошибок, которые аудитор фактически обнаружил, а значение, распространенное на всю совокупность.

Экстраполяция

Результаты, полученные по выборочной совокупности, экстраполируют на генеральную совокупность.

Применительно к процедурам проверки по существу аудитор должен прогнозировать денежные ошибки, выявленные в выборке, распространяя их на генеральную совокупность, и проанализировать воздействие спрогнозированной ошибки на достижение конкретных целей теста и на другие области аудита.

Аудитор распространяет общую ошибку на генеральную совокупность с тем, чтобы получить диапазон ошибок и сравнить его с допустимой ошибкой.

Под общей ошибкой подразумевается:

· степень отклонения от нормального функционирования средства внутреннего контроля.

· суммарное искажение в учете или отчетности.

Для процедуры проверки по существу допустимая ошибка является допустимым искажением и представляет собой сумму, меньшую или равную предварительной оценке существенности, данной аудитором используемой для проверяемых отдельных сальдо по счетам.

Если ошибка была признана нетипичной, она может быть исключена при распространении ошибок по выборке на генеральную совокупность. Последствия такой любой ошибки, если она не исправлена, все равно должны быть рассмотрены в дополнение к прогнозированию ошибок, не являющихся нетипичными. Если сальдо счета или класс операций были подразделены на страты, то ошибки прогнозируются в отдельности по каждой страте. Комбинация спрогнозированных и нетипичных ошибок по каждой страте рассматривается сточки зрения возможных последствий ошибок для совокупного сальдо счета или всего класса операций.

Для тестов контроля не требуется явного прогнозирования ошибок, поскольку степень погрешности по выборке также представляет собой спрогнозированную степень погрешности для генеральной совокупности как целого.

Оценка результатов проверки элементов в отобранной совокупности

Аудитор должен оценить результаты выборки для того, чтобы определить, подтвердилась предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или оценка должна пересмотрена.

При проведении тестов контроля неожиданно высокая степень погрешности по выборке может привести к увеличению оцениваемого уровня риска системы контроля, если не будут получены дополнительные аудиторские доказательства, обосновывающие первоначальную оценку.

При проведении процедур проверок по существу неожиданно высокое значение ошибки в выборке может свидетельствовать о том, что сальдо счета или класс операций являются существенно искаженными, в отсутствии дополнительных аудиторских доказательств того, что таких существенных искажений нет.

Если общая величина прогнозируемых и нетипичных ошибок меньше допустимой ошибки, но приближается к этой величине, то необходимо проанализировать убедительность результатов выборки с точки зрения других аудиторских процедур и целесообразность получения дополнительных аудиторских доказательств. Совокупная величина прогнозируемых и нетипичных ошибок - самая точная оценка погрешности по генеральной совокупности.

На результаты выборки оказывает воздействие риск выборочного метода. Когда наилучшая оценка ошибки приближается к допустимой ошибке, необходимо оценить риск того, что другая выборка привела бы к другой наилучшей оценке, которая бы превысила допустимую ошибку. Анализ результатов других аудиторских процедур позволяет оценить этот риск. Вместе с тем такой риск уменьшается, если получены дополнительные аудиторские доказательства.

Если оценка выборки показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности (сумма искажений превышает допустимую величину), то аудитор может:

· попросить руководство организации-клиента проанализировать выявленные ошибки и возможность допущения дальнейших ошибок, а также сделать любые необходимые корректировки и (или)

· определить источники и природу искажений;

· модифицировать запланированные аудиторские процедуры;

· проанализировать последствия с точки зрения аудиторского заключения.

Обобщение обнаруженных данных по искажению вносится в рабочие документы аудитора. В них нужно дать описание по следующим позициям:

1. цель и описание проверки;

2. определение искажений;

3. описание генеральной совокупности и обоснование группировочного признака, описание способов получения данных, выявление элементов для 100%-ного изучения;

4. факторы, определяющие объем выборки: степень уверенности (риск выборки, допустимая и ожидаемая ошибки, прочие факторы);

5. объем выборки с учетом способов его определения;

6. порядок стратификации совокупности;

7. оценка результатов выборки: расчет ошибки выборки, объединение с элементами, исследуемыми на 100%, изучение причин искажения, определение вероятности того, что ошибка выборки не превысит допустимого предела, заключение по проверке;

8. объединение с результатами проверки другими способами и рассмотрение вопроса о допуске на риск выборочной проверки.

Применение статистического и нестатистического методов выборки

Статистический метод

Статистический подход к выборочной проверке (статистическая выборка) - применение к выборке любого подхода, который имел бы следующие характеристики:

· случайный (либо систематический со случайным выбором начальной точки) отбор тестируемой совокупности;

· применение теории вероятностей для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с использованием аудиторской выборки.

Подход выборки, который не соответствует ни одной из приведенных характеристик, считается нестатистическим (нестатистической выборкой).

Применение статистического метода выборки дает возможность определить минимальный размер выборки, необходимый для достижения целей проверки. Риск также может быть измерен в количественном выражении и оценен. Это возможно, поскольку происходит уточнение уровня надежности (обычно он устанавливается в 95%) и степени точности (определяется как разница между уровнями допустимой и ожидаемой ошибок, устанавливаемыми на этапе планирования выборки).

Статистическая выборка по качественным признакам (статистическая выборка при проверке системы контроля)

Выборка по качественным признакам применяется для оценки действительной пропорции какого-либо признака в генеральной совокупности.

Пример

Имеется 1000 счет-фактур, из них на 950 есть необходимые разрешительные подписи, а на 50 - нет. Аудитор из 1000 выбрал 5 счет-фактур. Какова вероятность необнаружения в них ошибки аудитором? Вероятность рассчитывается следующим образом:

(950 : 1000) ? (949 : 999) ? (948 : 998) ? (947 : 997) ? (946 : 996) = 0,7734

Как видим, при доле счетов с ошибкой 5% (50 : 1000) в генеральной совокупности вероятность необнаружения отклонения в 5 счетах равна 77% [23% (100% - 77%)] (называется уровнем надежности).

Однако обычно нет данных о пропорциях в генеральной совокупности. Если уровень надежности установлен в 90% (риск выборочной проверки равен 10%) и размер ошибки не должен превышать5%, то требуется увеличить размер выборки до 46 счетов, что позволит достичь цели аудиторской проверки.

В примере представлены соотношения между надежностью, допустимым размером ошибки и объемом выборки. Для достижения более высокого уровня надежности и (или) установления более низкого уровня размера ошибки нужно увеличить объем выборки.

Допустимая ошибка может устанавливаться не как строго определенная величина, а в пределах интервала, например от 3 до 7%; 3% носят название нижней границы ошибки, 7% - верхней границы ошибки. Чаще всего указывается односторонний интервал с верхним ограничением, так как аудитору необходима уверенность в том, что фактический размер ошибки не превышает допустимого уровня.

Случайная выборка

После определения объема выборки следует приступить к ее формированию - отбору единиц (элементов) генеральной совокупности. Статистическая выборка должна быть сформирована объективно. Существуют три наиболее распространенных метода формирования данного рода выборок:

1) выбор случайного номера;

2) систематический отбор из совокупности со случайным распределением в ней ошибок;

3) комбинированный.

При выборе случайного метода следует пронумеровать документы (или использовать имеющиеся номера) и применить таблицу случайных чисел или компьютерную программу для их случайного отбора. Таблица случайных чисел представляет собой случайную последовательность цифр от 0 до 9, сгруппированную для удобства по 5 или 6 цифр.

Правильное использование таблиц случайных чисел важно для гарантированного получения объективной выборки. Порядок использования таблиц следующий.

1. Нумерация элементов совокупности. Перед тем как набор случайных чисел может быть взят из совокупности, каждому элементу совокупности должен быть присвоен номер. При использовании пронумерованных документов нужно определить тип нумерационной системы. Примером может служить получение случайной выборки по счетам дебиторам.

2. Установление соответствия между таблицей случайных чисел и нумерационной системой совокупности. Предположим, аудитор имеет 100 счет-фактур, которые начинаются с документа № 3272 и заканчиваются документом № 8825. Так как счета имеют четырехзначные номера, в таблице случайных чисел следует использовать четыре цифры, стоящие подряд, которые и будут соответствовать выпавшему номеру. Если использовать первые четыре цифры каждой группы из пяти цифр, а начальная точка в таблице случайных чисел - 1000, графа 1, то номер первого счета, попавшего в выборку, - №3703. следующие три номера превышают 8825, т.е. выходят за рамки совокупности и не принимаются в расчет. Следующая отобранная единица имеет номер №7804 и так далее, пока не будет отобрано требуемое количество единиц.

3. Определение маршрута использования таблицы, т.е. порядка чтения и использования данных таблицы. Например, при трехзначной нумерации можно использовать или первые три цифры, или средние, или последние в таблице случайных чисел. Аудитору необходимо придерживаться выбранного маршрута: двигаться либо по строке, либо по графе таблицы.

4. Выбор начальной точки случайным образом. Это позволяет избежать умышленного расчета, который может быть сделан работником организации-клиента в целях подгонки результатов.

Систематическая выборка

При систематическом отборе из совокупности со случайным распределением в ней ошибок определяют размер шага отбора путем деления числа элементов генеральной совокупности на объем выборки:

i = N : n

где i - размер шага; N - размер генеральной совокупности; n - размер выборочной совокупности.

Затем выбирают любую начальную точку, от которой начинают отчет последующих элементов путем добавления к значению отправной точки размера интервала.

После выполнения процедур проверки результаты должны быть оценены с использованием математических формул, таблиц, компьютерных программ для того, чтобы можно было определить высшую (низшую) границу отклонения, при данном уровне надежности исходя из результатов выборочного исследования. Для определения верхней границы ошибки аудитор должен иметь следующие данные: установленный уровень надежности, объем выборки, число отклонений в выборочной совокупности, объем генеральной совокупности.

Комбинированная выборка

Комбинированный отбор - объединение методов случайного и систематического отбора.

Статистическая выборка по количественным признакам или статистическая выборка при проведении проверок по существу.

Выборка по количественным признакам осуществляется с учетом стоимостного значения элементов.

Прежде всего следует выбрать из генеральной совокупности элементы, по которым вероятность ошибки равна предельно допустимому уровню или превышает его, и проверить их сплошным методом. Остальные элементы должны быть включены в выборочную совокупность.

Данный вид проверки эффективен, если в генеральной совокупности содержится большое число элементов, поскольку высокого уровня надежности нельзя достичь при изучении малого количества элементов или аудитор не может четко стратифицировать совокупность в соответствии с целями проверки.

Выборка, взвешенная по стоимости

Основным видом выборки при проверке по существу является выборка по денежной единице (монетарная).

При проведении аудиторских процедур по существу, в особенности при тестировании на предмет завышения величин, оказывается эффективным определить элементы выборки как отдельные показатели в денежном выражении, которые составляют обороты по счету бухгалтерского учета или группу однотипных операций. Единицей отбора выступает денежная единица (например, рубль, доллар, евро). Выбрав конкретные показатели в денежном выражении из генеральной совокупности (например, сумму дебиторской задолженности), аудитор исследует конкретные элементы (например, отдельные обороты по счету бухгалтерского учета), которые содержат такие показатели в денежном выражении. Этот подход к определению элементов выборки обеспечивает ориентацию работы аудитора на проверку элементов большей стоимости, поскольку они с большей вероятностью оказываются отобранными, и это может приводить к меньшему объему выборки.

Нестатистический метод

Нестатическая выборка применяется, если нет условий для применения статистического отбора, если генеральная совокупность крайне неоднородна, а страты резко различаются по объему.

Объем нестатистической выборочной проверки аудиторы должны определять на основании своего профессионального суждения. Аудитору необходимо учитывать возможный субъективизм в отборе и оценке и стараться свести этот риск к минимуму.

Порядок определения объема нестатистической выборки зависит от цели проверки:

· При проверке эффективности функционирования СВК обычно устанавливают минимальный объем выборки;

· При проверке по существу объем выборки зависти от многих факторов, например, от оценки контрольного риска и числа аналитических процедур.

Основным требованием, предъявляемым к элементам выборочной совокупности, является их репрезентативность.

Аудитор может получить выборку, используя методы случайного, систематического отбора или отбора с учетом денежной единицы. В этом случае элементы из генеральной совокупности отбираются до тех пор, пока аудитор не решит, что объем выборки достаточен, чтобы охарактеризовать генеральную совокупность.

В отличии от статистического систематического отбора при нестатистической выборке не проводят предварительную оценку объема выборочной совокупности.

При проверках по существу для снижения риска желательно не увеличивать объем выборки, а стратифицировать ее по определенным критериям. Размер выборки будет колебаться по каждой страте в зависимости от степени риска искажения по данному показателю и объема страты. Может быть применен квотный метод отбора - из каждой квоты (независимо от объема) выбирается равное количество элементов. При проверке по существу можно использовать метод основного массива, когда для проверки отбирают только документы, которые «вносят вклад» в общую сумму счета не менее чем на 1 или 3%. Результаты, полученные по выборочной совокупности, экстраполируют на генеральную совокупность.

Порядок оценки результатов выборки при проверке эффективности контроля и проверки по существу состоит в следующем:

1. Оценка результатов выборки при проверке эффективности контроля.

Следует установить степень отклонения путем деления количества отклонений выборочной совокупности на ее объем. Потом полученный результат экстраполируется на всю генеральную совокупность. Если данная степень отклонения превышает допустимую, то нужно пересмотреть оценку риска контроля:

m : n ? M : N,

где m - число отклонений выборочной совокупности; n - объем выборочной совокупности; М - число отклонений генеральной совокупности; N - объем генеральной совокупности.

2. Оценка результатов выборки при проверке по существу.

В этом случае оценку находят несколькими путями.

1. Метод оценки по коэффициенту. Оценка искажения, произошедшего в генеральной совокупности (?S _ген), определяется как произведение учетной стоимости генеральной совокупности (S _{уч. ген}) и отношения искажения по выборочной совокупности (S _{факт. выб.} - S _{уч. выб.}) к учетной стоимости выборочной совокупности(S _{уч. выб.}):

?S _ген = S _{уч. ген} ? (S _{факт. выб.} - S _{уч. выб.}) : S _{уч. выб}

2. Метод оценки средней стоимости. Оценка искажения в генеральной совокупности определяется как произведение количества элементов генеральной совокупности на отношение суммы искажения по выборочной совокупности к числу элементов выборки:

?S _ген = N ? (?S _выб : n).

Первый метод применяется в основном в том случае, когда величина искажения пропорциональна стоимости элементов выборки (чем больше стоимость элементов выборки, тем выше стоимость искажения). Второй метод используется, когда такой пропорциональной связи не существует.

3. Экстраполяция средней стоимости аудиторской проверки. Чаще всего применяется, если данные по аналитическим счетам не совпадают с суммой по Главной книге. Оцененная сумма по генеральной совокупности определяется как произведение общего числа элементов в генеральной совокупности на отношение общей аудиторской стоимости элементов выборки к числу элементов выборочной совокупности:

S* ген = N ? (S факт. выб : n).

Оценка искажения рассматривается как разница между учетной и оцененной суммой генеральной совокупности:

?S ген = S уч. ген - S* ген

Каждый метод применяется в зависимости от ситуации. Общая оценка экстраполируемого искажения исчисляется как сумма искажения, обнаруженного по результатам выборки по всем искажениям, обнаруженным при выполнении нестатистических процедур проверки.

Величину оцененного искажения и другие найденные искажения следует сравнить с величиной допустимого искажения.

Если в полученную сумму искажения были в последующем внесены корректировки, то итоговую сумму искажения следует изменить.

Если сумма искажения превышает допустимую величину, то возможны следующие действия аудитора:

1) определить источники и природу искажений;

2) увеличить объем аудиторских процедур;

3) изменить вид аудиторского заключения.

Если экстраполируемая степень искажения меньше допустимой, то аудитору следует принять во внимание риск выборочной проверки. Если сумма общего экстраполируемого искажения и степени точности меньше допустимого искажения при установленном уровне надежности, то можно сделать вывод о приемлемости искажения генеральной совокупности.

Если же произошло превышение допустимого уровня, то аудитор должен предпринять определенные действия: при проверке эффективности контроля - пересмотреть оценку контрольного риска, при проверках на существенность - предпринять перечисленные ранее действия.

Список используемой литературы

1. С.М. Бычкова., Е.Ю. Итыгилова Аудит. - М.: Магистр, 2009. - 463 с.

2. В.В. Скобара Аудит: учебник для вузов, М.: Просвещение, 2005.- 447 с.

3. Мельник М,В,, Макальская М,Л,, Пирожкова Н,А,, Сиротенко Э,А. Аудит: учеб. пособие. - М.: ФОРУМ, 2008. - 208 с.

Размещено на Allbest.ru