Бухгалтерский учет

Неденежные активы и обязательства пересчитываются в единицах измерения, действующих на дату составления отчетности, с использованием роста общего индекса цен с даты совершения операции до даты составления отчетности. Если некоторые неденежные статьи учитываются по текущей стоимости, то они не корректируются.

Статьи капитала, за исключением нераспределенной прибыли и любых сумм переоценки, корректируются с применением индекса общего уровня цен с соответствующих дат, когда эти элементы были внесены или возникли иным образом. Любые суммы резерва по переоценке, возникшие в предыдущие периоды, сторнируются с целью получения первоначальной стоимости актива. Пересчитанная нераспределенная прибыль выводится из всех прочих сумм баланса.

Сравнительные показатели за предыдущий отчетный период корректируются с применением индекса общего уровня цен для обеспечения их сопоставимости с данными на конец отчетного периода.

Информация, раскрываемая за любые более ранние периоды, также выражается в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.

Допускается также применение частных индексов цен для отдельных объектов учета, исчисленных по данным об уровне текущих цен на дату составления отчетности.

Для пересчета денежных статей на начало периода используют общий индекс среднего изменения цен за отчетный период. Следовательно, при использовании подхода учета инфляции, основанного на текущих затратах, одновременно применяются отдельные элементы подхода, основанного на общей покупательной способности.

1 При этом если материнская компания одновременно представдет свою финансовую отчетность и сводную, то информация, требуемая по данному стандарту, должна представляться только на сводной основе.

1. Каково понятие «бухгалтерская отчетность»?

2. Из каких форм состоит годовая бухгалтерская отчетность?

3. Какие требования предъявляются к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности?

4. Каков порядок закрытия счетов при составлении бухгалтерской отчетности?

5. Каковы правила оценки статей баланса?

6. Какие разделы выделяются в отчете о прибылях и убытках?

7. Каков порядок представления бухгалтерской отчетности?

8. В какие сроки представляется бухгалтерская отчетность в акционерных обществах?

9. Каково понятие «публичность бухгалтерской отчетности»?

10. Каково понятие «консолидированная бухгалтерская отчетность»?

11. Каково назначение ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам»?

12. Каково содержание ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»?

13. Каково понятие «аффилированные лица»?

14. Дайте определение понятию «инфляция».

15. Назовите методы учета инфляции.

К условным фактам относятся:

Неопределенность наступления последствий условного факта ПБУ 8/01 рассматривает в вероятной оценке. В этом Положении приведено четыре степени вероятности наступления последствий условных фактов:

При этом ПБУ 8/01 и его нормы распространяются только на те условные факты хозяйственной деятельности, последствия которых проявятся с очень высокой или высокой степенью вероятности, т.е. с вероятностью 50-100%.

Последствиями условных фактов хозяйственной деятельности могут быть условные обязательства или условные активы. .

Примером условного обязательства является иск налоговой инспекции к организации по вопросу недоплаты налога, по которому возможно решение арбитраного суда об уплате организацией налога и налоговых санкций.

Оценке в денежном выражении подлежат лишь условные обязательства. Для этого производят соответствующий расчет на основе информации, доступной на отчетную дату. Если после отчетной даты организация получает дополнительную информацию, свидетельствующую об изменении сделанной ранее оценки, то руководствуются ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» (12).

Организация должна оценивать последствия каждого условного обязательства в отдельности, за исключением случаев, когда по состоянию на отчетную дату существует несколько условных обязательств, аналогичных по характеру и порождаемой ими неопределенности, которые организация оценивает в целом. При этом исходят из следующего допущения: несмотря на то что вероятность возникновения обязательства в отношении каждого условного факта в отдельности может быть малой, вероятность уменьшения экономических выгод в результате исполнения обязательств по всей совокупности условных фактов может быть высокой или даже очень высокой.

Например, организация продает товары с обязательством их гарантийного обслуживания в течение одного года с даты продажи. В отношении каждого отдельного проданного товара вероятность уменьшения экономических выгод в связи с его возвратом или расходами по устранению, обнаруженных недостатков оценивается как низкая. Вместе с тем на основе прошлого опыта установлено, что с высокой степенью вероятности 3% проданных товаров будет возвращено как некачественные и еще 10% товаров потребует дополнительных затрат на устранение выявленных недостатков в размере 20% стоимости товаров. В данном примере денежная оценка условного обязательства составит'"5% стоимости проданных товаров (3% + 10% х 0,2).

При оценке величины условных обязательств применяют три способа оценки:

1) выбор из некоторого набора значений;

2) выбор из интервала значений;

3) выбор из набора интервалов значений.

Предположим, по состоянию на отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство в качестве ответчика. По данным экспертного заключения с высокой степенью вероятности суд признает организацию виновной и ее потери составят либо 2 млн руб. (прямые потери), либо 3 млн руб. (потеря плюс «пущенная выгода истца). Вероятности первого и второго вариантов событий оцениваются экспертами соответственно как 30 и 70%. В этих условиях организация оценивает условные обязательства как 2,7 млн руб. (2 млн руб. х 30% : 100% + + 3 млн руб. х 70% : 100%).

Например, по данным экспертного заключения по приведенному примеру сумма потерь организации может составить от 2 до 3 млн руб. Организация оценивает условное обязательство в 2,5 млн руб. ((2 + 3): 2).

Например, по данным экспертного заключения по рассматриваемому примеру сумма потерь может составить либо 2 млн руб. (при возмещении только прямых потерь), либо 3--4 млн руб. (при возмещении прямых потерь истца и упущенной им выгоды). Вероятность первого и второго вариантов решений суда эксперты оценивают соответственно как 30 и 70%. Организация оценивает условное обязательство суммой в 3,05 млн руб.: [2 млн руб. х 30%: 100% + (3 + 4 млн руб.): : 2 х 70% : 100%].

При, оценке величины условного обязательства организация может принять в расчет сумму встречного требования или сумму требования к третьим лицам только в тех случаях, когда право требования возникает непосредственно как результат условного факта, породившего данное условное обязательство, а вероятность удовлетворения требования очень высокая или высокая.

Если организация А застраховала в страховой компании сделку с организацией Б от неисполнения в связи с нарушением договора соисполнителем - организацией В на сумму 1 млн руб., то право требования страхового возмещения у организации А возникает непосредственно как результат нарушения договора организацией В. При таких обстоятельствах организация А создает резерв на 1,5 млн руб. (2,5-1).

Как уже отмечалось, условные активы в качестве последствий условных фактов денежной оценке не подлежат и на счетах бухгалтерского учет не отражаются. Информация по ним лишь раскрывается в бухгалтерской отчетности.

Условные обязательства по способу отражения в бухгалтерской отчетности делятся на две группы:

1) возможные обязательства, существование которых на отчетную дату может быть подтверждено лишь в будущем;

2) условные обязательства, существующие на отчетную дату.

Учет резервов под условные обязательства целесообразно осуществлять на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резервов в зависимости от вида условных обязательств относят на расходы по обычным видам деятельности на прочие расходы или на уменьшение прибыли.

Например, расходы на гарантийное обслуживание проданной в отчетном году продукции относят к расходам по обычным видам деятельности, поэтому сумму созданного на эти цели резерва отражают по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Уплачиваемые организацией штрафы, пени и неустойки относят к внереализационным расходам. Поэтому создание резерва под условные обязательства, являющиеся результатом судебных разбирательств, в которых организация выступает ответчиком, отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 96.

По иску налоговой инспекции в арбитражный суд создание резерва под условное обязательство отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 96.

При наступлении фактов хозяйственной деятельности по условным обязательствам составляют бухгалтерские записи по использованию созданных на эти цели резервов.

Например, уплачиваемые по исполнительным листам судебных органов суммы штрафов, пени, неустоек отражают по дебету счета 96 и кредиту счетов учета денежных средств (51, 52 и др.).

Если сумма созданного резерва недостаточна для покрытия условного обязательства, то непокрытая сумма обязательства оформляется обычными бухгалтерскими записями по учету соответствующих расходов (дебетуют счета учета расходов и кредитуют счета учета расчетов или счета по учету денежных средств).

Если сумма созданного резерва на покрытие условного обязательства оказывается выше фактических расходов по погашению обязательства, то неиспользованная часть резерва признается внереализационным доходом организации и отражается по дебету счета 96 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Часть созданных резервов под условные обязательства может в конце года оказаться неиспользованной. Кроме того, организация может получить дополнительную информацию, позволяющую уточнить величину создаваемых резервов под условные обязательства.

Для проверю! правильности расчетов и обоснованности резервов под условные обязательства в конце отчетного года проводят их инвентаризацию.

По результатам инвентаризации сумма резервов под условные обязательства может остаться без изменения, быть увеличена, уменьшена или полностью списана.

Увеличение резервов отражается по дебету счетов учета расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов и кредиту счета 96, уменьшение резервов или их списание отражают по дебету счета 96 и кредиту счета 91.

Информация об условных фактах и образованных резервах может раскрываться по группам однородных условных обязательств или резервов, образованных в связи с однородными условными фактами. Информация о наличии и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающих из учтенных организацией векселей, и других аналогичных обязательств раскрывается, как правило, в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от степени вероятности возникновения последствий таких фактов.

Информация об условных активах раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за отчетный период в случае высокой или очень высокой вероятности их получения. При этом на счетах бухгалтерского учета никакие записи не производятся и в бухгалтерском балансе за отчетный период условные активы не отражаются.

При фактическом получении актива, признанного условным в предшествующем отчетном периоде, в отчетном периоде осуществляют бухгалтерскую запись по получению этого актива.

Аналитический учет по каждому забалансовому счету осуществляется в общепринятых учетных регистрах либо в формах, разрабатываемых организацией самостоятельно.

Для учета расчетов с арендодателями используют счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Начисление арендной платы отражают по дебету счетов издержек производства или обращения и кредиту счета 76. Оплаченную задолженность списывают с кредита счетов учета денежных средств в дебет счета 76.

Стоимость арендованных основных средств при их возвращении арендодателю списывают у арендатора с кредита счета 001 «Арендованные основные средства».

Аналитический учет по счету 001 «Арендованные основные средства» ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя). Арендованные основные средства, находящиеся за пределами России, учитывают на счете 001 обособленно.

Аналитический учет по счету 011 «Основные средства, сдацн в аренду» ведут по арендаторам, по каждому объекту основнь средств, сданных в аренду. Основные средства, сданные в аренду н ходящиеся за пределами Российской Федерации, учитывают на счет" 011 обособленно.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя оно отражается по дебету счета 001 «Арендованные основные средства». При возвращении лизингового имущества лизингодателю или выкупе его лизингополучателем оно списывается у него с кредита счета 001 «Арендованные основные средства».

ТМЦ, принятые на ответственное хранение, учитывают на счете 002 в ценах, указанных в приемо-сдаточных актах или в счетах - платежных требованиях.

Аналитический учет по счету 002 осуществляется по организациям-владельцам, сортам и местам хранения ТМЦ.

Для учета товаров, принятых на комиссию, комиссионеры используют забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комиссию». Принятые товары учитывают на счете 004 в ценах, предусмотренных приемосдаточными актами. Реализованные товары списывают со счета 004.

Аналитический учет по счету 004 ведут по видам товаров и организациям (лицам) -- комитентам.

Организации, вырабатывающие продукцию из давальческого сырья, учитывают полученные сырье и материалы по дебету забалансового счета 003 «Материалы, принятые в переработку». Учет ведется по заказчикам, по видам ценностей в оценке, указанной в договоре.

Стоимость переданной давальцу готовой продукции (без учета стоимости сырья и материалов) отражается у переработчика по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90

Затраты по переработке давальческого сырья списывают дебет счета 90 с кредита счета 20.

Деятельность переработчиков по переработке давальческого сырья признается налоговым законодательством производственной, поэтому подлежит налогообложению (НДС, акцизами, налогами с оборота). Начисленные суммы НДС и акцизов отражают по дебету сче-та 90 и кредиту счета 68 «Расчеты», налоги с оборота отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68.

Переработанное давальческое сырье списывают у переработчика с кредита счета 003 «Материалы, принятые в переработку».

Затраты по монтажу оборудования учитываются у строительной организации по дебету счета 20 «Основное производство» с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов (69, 70 и др.). По окончании работ затраты списываются с кредита счета 20 в дебет счета 90 «Продажи».

Стоимость законченного объекта у строительной организации отражается по дебету счета 62 и кредиту счета 90. Начисленные налоги (НДС, акцизы, налог с оборота) отражаются на счетах 68, 90, 91.

Аналитический учет по счету 006 ведут по видам бланков строгой отчетности и местам их хранения.

В случае погашения указанной задолженности поступившие платежи отражают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно погашенную задолженность списывают с кредита счета 007.

Счет 008 предназначен для получения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечении, полученных под товары которые переданы другим организациям на консигнацию. В полученной гарантии обычно указывают ее сумму. При отсутствии этих данных сумма гарантии определяется исходя из условий договора.

Со счета 008 суммы обеспечении списывают по мере погашения задолженности.

Счет 009 используется для учета выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, с этого счета выданные гарантии списывают по мере погашения задолженности.

Аналитический учет по счетам 008 и Об9 ведут по каждому полученному и выданному обеспечению.

При выбытии отдельных объектов основных средств сумма износа по ним списывается со счета 010 «Износ основных средств».

Аналитический учет по счету 010 «Износ основных средств» ведется по каждому объекту.

1. Какова сущность понятия «условные факты хозяйственной деятельности»?

2. Что такое условные обязательства и условные активы?

3. Каким образом оценивают последствия условных фактов?

4. Какие последствия условных фактов признаются существенными?

5. Какая информация по каждому условному обязательству раскрывается в бухгалтерской отчетности?

7. В течение какого срока учитывается списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов?

8. Каким образом учитывают давальческое сырье?

9. По каким объектам основных средств используют счет 010 «Износ основных средств»?

10. Каково назначение счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»?

С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается многими организациями, к разработке учетной политики они относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов.

Между тем выбранная организацией учетная полтика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Учетная политика формируется исходя из установленных ПБУ 1/98 допущений и требований (рассмотрены в главе 1).

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером /бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Филиалы и представительства иностранных организаций, цах дящиеся на территории Российской Федерации, могут формирова учетную политику исходя из правил, установленных в стране

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном для учетной политики.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи не производятся.

По основным средствам

В составе информации об учетной политике по основным средствам подлежит раскрытию следующая информация:

Кроме того, следует принять во внимание, что при использовании методов ускоренной амортизации сумма амортизации по годам уменьшается. Затраты на ремонт основных средств, наоборот, по годам увеличиваются.

Если, например, затраты на ремонт основных средств за пять лет принять соответственно в 10, 20, 30, 40 и 50 тыс. руб., а суммы амортизации за эти годы в 50, 40, 30, 20 и 10 тыс. руб., то совокупные расходы на амортизацию и ремонт основных средств по годам будут равны (табл. 19.1).

Таблица 19.1

Следовательно, способы списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и уменьшаемого остатка начисления амортизации по основным средствам обеспечивают примерно одинаковые совокупные расходы на амортизацию и на ремонт основных средств по годам.

Для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений следует производить линейным или нелинейным методами в порядке, изложенном в ст. 258 и 259 главы 25 НК РФ.

1. Фактические затраты по ремонту списывают на счета издержек производства или обращения (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.).

2. Создают ремонтный фонд с последующим списанием на него фактических затрат по ремонту основных средств.

3. Фактические затраты по ремонту основных средств вначале учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения.

При первом способе при неравномерно проводимых ремонтных работах по месяцам затраты по ремонту основных средств могут вызвать колебания в себестоимости продукции (особенно в сезонных отраслях производства).

Второй и третий способы списания затрат по ремонту основных средств позволяют равномерно относить эти затраты на себестоимость продукции. При этом создание ремонтного фонда целесообразно практиковать в отраслях, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на вторую половину года.

Счет 97 «Расходы будущих периодов» целесообразно использовать в организациях, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы отчетного года (мясокомбинаты, заводы по производству сахара и др.). При втором и третьем способах затраты по ремонту основных средств отражают комплексной статьей.

В некоторых производствах учетная политика может предусматривать создание переходящего ремонтного фонда по годам (для ремонта домны создается ремонтный фонд в течение нескольких лет).

(работ, услуг).

Учет амортизации нематериальных активов может осуществляться с использованием и без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

В первом случае суммы начисленной амортизации отражают по кредиту счета 05 и дебету соответствующих счетов затрат (08,20, 23, 25 и др.).

Во втором случае соответствующая сумме амортизации часть стоимости нематериальных активов списывается со счета 04 «Нематериальные активы» в дебет счетов учета затрат.

Указанным способом рекомендуется списывать деловую репутацию фирмы и организационные расходы.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров или других ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования объекта, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Списание расходов по НИОКР на счета 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» можно осуществлять:

При выборе варианта списания указанных расходов нужно принимать во внимание, что линейный способ предусматривается к применению также НК РФ. В связи с этим выбор линейного способа распределения расходов по НИОКР позволит совместить бухгалтерский и налоговый учет данного вида расходов.

При определении сроков списания расходов по НИОКР нужно иметь в виду, что предельный срок списания указанных расходов установлен ПБУ 17/02 в пять лет, а НК РФ - в три года. Целесообразно установить одинаковый срок списания расходов по НИОКР для бухгалтерского и налогового учета, т.е. в пределах трех лет.

1) по фактической себестоимости приобретния (заготовления);

2) по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения (заготовления), покупным ценам и др.).

При первом варианте, являющемся традиционным для отечественной учетной практики, синтетический учет производственных запасов осуществляют на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости приобретения, а при втором варианте - по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и др.).

Если синтетический учет производственных запасов осуществляется на счете 10 «Материалы» по учетным ценам, то дополнительно используют счета 15 «Заготовление и приобретение материальных Ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».

При обоих вариантах аналитический учет отдельных видов материалов осуществляется, как правило, по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и др.).