Регулирование бухгалтерского учета

Отдельный раздел посвящен порядку учета затрат, включаемых в издержки. В нем определены затраты, включаемые эмитентами в состав нематериальных активов. Нематериальные активы ежемесячно переносят свою стоимость путем начисления амортизации по нормам, определяемым исходя из сроков их полезного использования.

Правила затрагивают также вопросы учета отнесения затрат на себестоимость в целях налогообложения. Однако данные нормы с 01.01.02 применяться не могут, т.к. с этого времени вступила в силу Глава 25 Налогового Кодекса, установившая единый порядок налогообложения прибыли для организаций всех видов деятельности. Специальные нормы, устанавливающие порядок налогообложения эмитентов ценных бумаг, а также связь бухгалтерского и налогового учета будет рассмотрена ниже.

В документе определен порядок учета доходов по облигациям, порядок проведения переоценки вложений в облигации; особенности создания резервов под обесценение вложений в ценные бумаги, а также порядок отражения в учете операций по формированию, увеличению, уменьшению уставного капитала инвестиционного фонда.

Положение о ежеквартальном отчете эмитента эмиссионных ценных бумаг, утверждено Постановлением ФКЦБ от 11.08.98 № 31.

Положение определяет состав и структуру информации, содержащейся в ежеквартальном отчете эмитента ценных бумаг, порядок и сроки представления ежеквартального отчета (данные нормы повторяют нормы, установленные Законом).

Следует отметить, что Положение расширяет по сравнению с Законом перечень показателей, которые должны быть отражены в ежеквартальном отчете, объединяя требования статей 23 и 30 Закона и дополняя их целым рядом новых.

Отчет состоит из четырех разделов: данные об эмитенте, данные о финансово-хозяйственной деятельности эмитента; данные о ценных бумагах эмитента; другие данные о ценных бумагах эмитента.

В соответствии с законом последний раздел ежеквартального отчета должен содержать прочую информацию (в частности включать протоколы общих собраний владельцев ценных бумаг эмитента). Однако Положение противоречит Закону и содержит иные требования о предоставлении информации по данному разделу (Другие данные о ценных бумагах).

Первая часть отчета включает помимо общих сведений (наименование, организационно-правовая форма, данные о регистрации и наличии лицензий; отраслевая принадлежность, местонахождение) также сведения об аудиторе эмитента; организациях, осуществляющих учет прав на ценные бумаги эмитента; участниках эмитента; структуре органов управления; членах совета директоров; единоличном и коллегиальном исполнительном органе управления и о должностных лицах; о вознаграждении, выплачиваемом членам совета директоров; о юридических лицах, участником которых является эмитент, его аффилированных лицах и доле участия в уставном капитале аффилированных лиц; перечень лиц, обладающих 5 и более процентами голосов в высшем органе управления эмитента; сведения об участии эмитента в промышленных, банковских, финансовых группах; о филиалах и представительствах эмитента; количестве работников; описании основных видов деятельности эмитента (вместо этого возможно включить текст инвестиционной декларации в том виде, в котором она изложена в уставе эмитента); планы будущей деятельности эмитента; данные об уставном капитале эмитента; данные о доле государства в уставном капитале эмитента; данные об объявленных акциях эмитента; о существенных договорах и сделках эмитента (существенными признаются сделки, сумма которых превышает 10% стоимости актива эмитента); все существующие обязательства по эмиссии акций и ценных бумаг, конвертируемых в акции; сведения о наложенных санкциях, участии в судебных процессах и проверках; существенных фактах, имевших место в отчетном квартале и их кодах (закон содержит требование указать только коды существенных событий); сведения о реорганизации эмитента; его дочерних и зависимых обществ, а также любые сведения общего характера, которые могут иметь значение для принятия решения о приобретении или отчуждении ценных бумаг.

Последнее требование делает перечень показателей, которые должны быть включены в отчет открытым, а следовательно позволяет контролирующим органам требовать представления любой информации, которая по их мнению, может иметь значение.

Вторая часть отчета содержит перечень сведений о данных о финансово-хозяйственной деятельности эмитента который в основном аналогичен требованиями, изложенным в Законе, однако расширен по сравнению с ним Кроме того в отличие от Закона данный перечень является открытым.

Отчет должен составляться по итогам каждого квартала по состоянию на дату окончания квартала и утверждается советом директоров (для акционерных обществ) или уполномоченным органом (для иных организаций). При этом нормы о порядке представления отчетности сформулированы таким образом, что можно сделать вывод о необходимости ежеквартально представлять годовую отчетность за три предшествующих года. Поэтому порядок представления бухгалтерской отчетности в составе отчета эмитента эмиссионных ценных бумаг уточнен в Письме ФКЦБ от 04.08.00 № ИК-04/3906. В трех из четырех разделах перечень документов, которые должен представлять эмитент является открытым, что не предусмотрено законом, и что еще больше усложняет ведение отчетности эмитентами и дает возможность предъявлять к эмитентам неограниченные требования о представлении отчетности, что нарушает их права.

Положение о порядке раскрытия информации о существенных фактах (событиях и действиях), затрагивающих финансово-хозяйственную деятельность эмитента эмиссионных ценных бумаг, утвержденное Постановлением ФКЦБ от 12.08.98 № 32

- Действие Положения распространяется на все коммерческие организации, которые обязаны представлять ежеквартальный отчет эмитента ценных бумаг. Оно определяет состав и структуру, а также порядок представления сообщений о существенных фактах, затрагивающих финансово-хозяйственную деятельность эмитента.

Данные сведения направляются в регистрирующий орган и должны быть опубликованы в печатных средствах массовой информации. На каждый существенный факт составляется отдельное сообщение.

Обращает на себя внимание тот факт, что два последних Положения, адресованные одному и тому же кругу лиц - лицам, обязанным представлять ежеквартальную отчетность эмитента, содержат дублирующие друг друга требования о представлении отчетности. Ряд сведений должен представляться как в составе ежеквартальной отчетности, так и отдельно, если они относятся к существенным фактам, затрагивающим финансово-хозяйственную деятельность эмитента. Проиллюстрируем это на примерах.

Следует отметить различное толкование в Положениях критерия существенности фактов, повлекший разовое увеличение прибыли или убытков (в одном случае - 10%, в другом - 20 %).

Таким образом, очевидно дублирование сведений, которые должны представлять эмитенты.

Положение об отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг, утверждено совместным Постановлением от 11.12.2001 ФКЦБ России № 33и Минфина России № 109н.

Положение определяет состав и порядок представления отчетности профессиональными участниками рынка ценных бумаг; устанавливает формы отчетности, обязательные для представления всеми профессиональными участниками рынка ценных бумаг (в том числе и кредитными организациями). Оно включает 11 форм отчетности, устанавливает по каждой форме отчетную дату и сроки ее представления.

Положение сводит воедино требования к отчетности, которую должны представлять различные участники рынка ценных бумаг (эмитенты, организаторы торговли). При этом оно формализует требования к отчетности, которую участники рынка ценных бумаг обязаны были представлять и ранее.

Введение единых форм отчетности позволяет унифицировать требования, предъявляемые к отчетности эмитентов и профессиональных участников рынка ценных бумаг, облегчают ее обработку, позволяют установить единый порядок представления отчетности. Вместе с тем они не устраняют дублирования в требованиях, предъявляемых к отчетности эмитентов.

Как видно, требования, предъявляемые к составлению ежеквартальной отчетности эмитентов сформулированы в трех положениях: Положении об отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг дана форма отчета, Положении о ежеквартальном отчете эмитента эмиссионных ценных бумаг определен состав отчетности и порядок ее представления, причем порядок изложен не достаточно четко, что потребовало дополнительных разъяснений; Положении о порядке раскрытия информации о существенных фактах (событиях и действиях), затрагивающих финансово-хозяйственную деятельность эмитента эмиссионных ценных бумаг раскрывается по существу информация, которая должна быть отражена и в ежеквартальном отчете эмитента. Наконец, порядок заполнения формы квартальной отчетности изложен в Методических рекомендациях. В них содержатся сведения, уточняющие порядок представления отчетности - в частности, установлено требование ее представления даже в случае отсутствия в течение отчетного квартала профессиональной деятельности.

Все нормативно-правовые акты, определяющие содержание и порядок представления только одной формы отчетности, приняты одним исполнительным органом, что доказывает возможность и целесообразность сведения всех требований, предъявляемых к ежеквартальному отчету эмитента, воедино, их упрощения и более четкого изложения.

1.3 Документы третьего уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности

Это наиболее многочисленная группа документов, к которой относятся План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, сельском хозяйстве и др. отраслях; методические указания, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности и т. д.

Следует отметить, что Минфином и иными исполнительными органами власти могут издаваться документы в виде писем, разъясняющих тот или иной конкретный узкий вопрос применения норм правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Однако в соответствии с п. 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1009 издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается. Поэтому они могут порождать правовые последствия, а следовательно не включаются в систему нормативно-правового регулирования учета и отчетности.

В настоящее время действует более 300 документов Минфина РФ и более 50 документов ФКЦБ, как носящих нормативно-правовой характер (нормативные акты и акты применения права), так и содержащих разъяснения по вопросу их применения, в которых затрагиваются вопросы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Поэтому в рамках отчета можно остановиться только на отдельных из них.

Методические рекомендации, инструкции Минфина РФ

План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н

Одной из причин принятия нового Плана счетов явилась необходимость осуществления сближения российской практики бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности.

Переход на новой План счетов организации осуществляли в течение 2001 г. по мере их готовности.

В соответствии с п. "а" ст.3 Закона "О бухгалтерском учете" Планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению относятся к нормативно- правовым актам по бухгалтерскому учету, обязательным для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации.

Следуя логике Закона, План счетов бухгалтерского учета должен быть отнесен ко второму уровню нормативного регулирования, однако официальные разъяснения подчеркивают, что документ должен быть отнесен к третьему уровню единой системы нормативного регулирования и носит прежде всего технический характер. Так Письмо Минфина от 15.04.2001 № 16-00-13/05 указывает на то, что План счетов не носит нормативно-правового характера, обосновывая это тем, что согласно Инструкции по применению плана счетов, принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета отдельных активов, финансовых, хозяйственных операций устанавливаются положениями и другими нормативными актами.

Однако характер документа, его способность порождать те или иные последствия определяется не тем кругом вопросов, которые он регулирует, а порядком его принятия и характером его действия. План счетов бухгалтерского учета, как указывалось выше, относится Законом к нормативно-правовым актам (данная норма Закона не отменена и в ней План счетов имеет приоритет над Положениями), утвержден приказом Минфина РФ - органа, на который возложено регулирование бухгалтерского учета, поэтому никак не может трактоваться как документ, носящий лишь рекомендательный характер. Этот вывод подтверждается и положениями Инструкции по применению Плана счетов, согласно которой "по плану счетов бухгалтерского учета и в соответствии с настоящей Инструкцией бухгалтерский учет должен вестись в организациях (кроме кредитных и бюджетных) всех форм собственности и организационно-правовых форм, ведущих учет методом двойной записи".

Однако, признавая, что данный документ является нормативно-правовым, следует признать, что План счетов и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н, в отличие от ранее действовавшего, устанавливает лишь наиболее общий порядок отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.

План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций ) в бухгалтерском учете (абз. 5 Инструкции).

В Плане счетов сохранена структура ранее действующего Плана счетов. Кардинальные изменения внесены только в порядок учета материально-производственных запасов, выручки от реализации и финансовых результатов.

На основании Плана счетов и в соответствии с Инструкцией организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Нормативно-правовые акты, регулирующие порядок исчисления и уплаты налогов, не связывают прямо порядок исчисления всех налогов с отражением хозяйственных операций в точном соответствии с Планом счетов. Однако фактически План счетов, устанавливая порядок регистрации фактов хозяйственной деятельности, определяет и порядок их отражения в регистрах бухгалтерского учета, а в отношении необходимости исчисления налога на основе данных регистров бухгалтерского учета налоговое законодательство содержит прямое указание (п.1 ст. 54 НК РФ).

На практике, в актах проверки налоговые органы очень часто ссылаются на нарушения в порядке исчисления и уплаты налога вследствие нарушения установленного Планом счетов порядка отражения хозяйственных операций.

Таким образом, хотя налоговым законодательством и не установлена ответственность за неправильное отражение хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, использование альтернативных Планов счетов (уникальных для каждой организации) безусловно приведет к возникновению многочисленных споров с налоговыми органами, которые могут быть разрешены только в судебном порядке.

Приказ Минфина от 28.11.96 № 101н "О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами"

Данным приказом устанавливается публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами. Под публикацией отчетности и признается объявление обществом бухгалтерской отчетности в средствах массовой информации для всеобщего сведения. Отчетность перед публикацией должна быть подтверждена аудитором и утверждена общим собранием. Публикации подлежат бухгалтерский баланс, публикация которого может производиться по сокращенной форме и отчет о финансовых результатах. Приказ устанавливает перечень показателей, которые обязательно должны быть отражены в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах. По каждому числовому показателю публикуемой бухгалтерской отчетности должны быть приведены данные за период, предшествующий отчетному (п.2.6 Приказа). Вместе с бухгалтерской отчетностью публикуется информация о результатах аудита.

Приказ Минфина от 12.05.99 № 36н "О внесении изменений и дополнений в методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина от 30.12.96"

Данным приказом в Методические рекомендации включен пункт согласно которому группа может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность по правилам, предусмотренным нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Минфина, в случае, если одновременно соблюдаются 3 условия:

- сводная бухгалтерская отчетность составляется на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО),

- группой обеспечена достоверность сводной бухгалтерской отчетности, составленной на основе МФСО,

- пояснительная записка к сводной бухгалтерской отчетности содержит перечень применяемых требований бухгалтерской отчетности, раскрывает способы ведения бухгалтерского учета, включая оценки, отличающиеся от правил, предусмотренных нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Минфина РФ (п. 8 Методических рекомендаций)

Поскольку данным Приказом прямо предусмотрена возможность составления сводной бухгалтерской отчетности не на основе нормативных актов Минфина, а на основе МСФО, то можно говорить о прецеденте, говорящем о возможности составления и иной отчетности по правилам МСФО. Приказ также определяет критерии, позволяющие составлять отчетность по правилам МСФО: достоверность отчетности, раскрытие оценок, отличающихся от правил, предусмотренных нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Минфина РФ.

Методические рекомендации, инструкции ФКЦБ

Методические рекомендации по заполнению форм отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг, утвержденные распоряжением ФКЦБ России от 14.08.2002 № 991/р.

Данные методические рекомендации разъясняют порядок заполнения форм отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг, установленных совместным Постановлением ФКЦБ России N 33 и Минфина России N 109н от 11.12.2001 "Об утверждении Положения об отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг" и адресованы профессиональным участникам ценных бумаг. Для кредитных и некредитных организаций - участников рынка ценных бумаг, некоторые отдельные формы отчетности отличаются (к примеру, показатели финансовой деятельности).

Рекомендации определяют дату совершения сделки по эмиссионных ценным бумагам, содержат указания по заполнению форм отчетности. В частности, установлен перечень данных, которые должны включаться в квартальный отчет профессионального участника рынка ценных бумаг. Форма бухгалтерского баланса профессионального участника рынка ценных бумаг должна содержать строки, позволяющие произвести расчет размера собственных средств профессионального участника рынка ценных бумаг в соответствии с Методикой расчета собственных средств профессионального участника рынка ценных бумаг, утвержденной постановлением ФКЦБ России от 15.08.2000 N 8 (стоимость собственных акций (долей, паев), приобретенных и (или) выкупленных у акционеров (участников); сумма задолженности участников (учредителей) по оплате уставного капитала; сумма дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 90 дней после отчетной даты; стоимость имущества, являющегося предметом залога; стоимость финансовых вложений в организации, в уставном капитале которых профессиональному участнику принадлежит более 10 процентов акций, включая инвестиции в дочерние общества, за исключением эмиссионных ценных бумаг таких организаций, допущенных к обращению через организаторов торговли; стоимость финансовых вложений в уставный капитал участников (акционеров, учредителей, членов) профессионального участника, за исключением эмиссионных ценных бумаг, допущенных к обращению через организаторов торговли; стоимость эмиссионных ценных бумаг российских эмитентов, выпуски которых не зарегистрированы в установленном законодательством Российской Федерации порядке и др.) Методические рекомендации определяют информацию, которая должна отражаться в составе дебиторской задолженности, в составе краткосрочной финансовых вложений.

В составе сведений о наиболее крупных дебиторах и кредиторах должны указываться только дебиторы и кредиторы - контрагенты по сделкам с ценными бумагами.

Порядок заполнения таблицы "Показатели, характеризующие финансовое состояние организации" содержит толкование ряда понятий (денежные средства, текущие обязательства организации, текущие активы) только применительно к целям заполнения данной формы. Данные бухгалтерского учета используются при составлении таблицы "Сведения о собственных финансовых вложениях и оборотах по операциям от своего имени и за свой счет". В ней отражаются сделки со всеми видами ценных бумаг. Информация по акциям и облигациям указывается обобщенно по всем выпускам каждого вида ценных бумаг эмитента.

1.4 Локальные нормативные акты, принятые на уровне конкретной организации

Согласно п. 3 ст. 5 Закона о бухгалтерском учете организация, руководствуясь законодательством РФ, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Таким образом организация может применять любые варианты учетной политики, исходя из специфики ее деятельности, однако при этом она должна действовать в пределах установленных нормативно-правовыми актами правил. И только в том случае, если по конкретному вопросу в нормативных актах отсутствуют способы ведения учета, организация может самостоятельно установить способ учета, но и при этом не может нарушать установленных принципов учета.

Основным нормативным актом, принимаемым организацией, является ее учетная политика. Учетная политика утверждается приказом руководителя организации. Одновременно с учетной политикой, организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета. (п. 3 ст. 6 Закона)

Рабочий план счетов составляется на основе Типового плана счетов и должен содержать полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета и регистров налогового учета.

Помимо этого организация может вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, имея свободные номера счетов, однако согласно Инструкции по применению Плана счетов это возможно только по согласованию с Минфином РФ (абз. 6).

Несмотря на тенденцию усиления самостоятельности организаций в определении подходов к ведению бухгалтерского учета, в РФ существует сложившиеся система государственного регулирования ведения бухгалтерского учета и составления отчетности организациями, которая определена Федеральным законом и отражена в иерархии нормативно-правовых актов, регламентирующих различные вопросы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

ГЛАВА 2. ОТЧЕТ О ПРИМЕНЕНИИ МСФО РОССИЙСКИМИ КОМПАНИЯМИ

2.1 Характеристика факторов, способствующих применению МСФО российскими компаниями

Действующее российское законодательство в области бухгалтерского учета не удовлетворяет основным требованиям пользователей финансовой отчетности предприятий. Истоки расхождения между желаемой и существующей информацией следует искать в истории возникновения российского законодательства в области бухгалтерского учета. Первоначально оно было ориентировано на нужды командно-административной системы, удовлетворяло общественному характеру собственности и являлось базой для государственного управления экономикой. Главным потребителем бухгалтерской информации являлось государство в лице отраслевых ведомств и министерств, а также органов государственного планирования и статистики. В связи с этим, основная задача, которая ставилась перед системой финансовой отчетности, заключалась в выявлении отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения организаций.

Переход предприятий на МСФО предоставит новые возможности как самим предприятиям, так и государству в целом. Причем основные стимулы этого перехода можно разделить на две главные группы: микроэкономические и макроэкономические.

Микроэкономические факторы

В качестве микроэкономических стимулов можно выделить следующие преимущества, которые получат предприятия при использовании новых стандартов финансовой отчетности:

- Рост рыночной капитализации;

- Выход на зарубежные рынки капитала;

- Снижение цены привлекаемого капитала;

- Возможность частичного использования информации для принятия управленческих решений;

Рост рыночной капитализации

Согласно мнению большинства экспертов в области рынка ценных бумаг, акции многих российских компаний недооценены по сравнению с акциями сопоставимых европейских компаний. Одним из главных объяснений этого является разница в применяемых стандартах финансовой отчетности. В частности, по-разному трактуется одна из главных характеристик финансовой отчетности - надежность информации. В соответствии с МСФО информация надежна, если она не содержит существенных ошибок, и пользователи могут положиться на нее. Согласно же ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", достоверной считается отчетность, сформированная и составленная по правилам, установленным нормативными актами системы регулирования бухгалтерского учета. Это требование явно недостаточно для получения достоверной финансовой информации. Следовательно, переход на МСФО повысит доверие инвесторов к российским компаниям, что отразится в росте их рыночной капитализации.

Выход на зарубежные рынки капитала

Одним из основных препятствий для роста российских компаний на сегодняшний день является нехватка капитала. Причем возможности привлечения финансовых ресурсов внутри России практически исчерпаны: компании сталкиваются либо с высокими процентными ставками, либо с краткосрочными кредитами, ощущается острая нехватка "длинных денег" в экономике. В связи с этим особенно привлекательны западные рынки капитала с относительно более низкими процентными ставками и наличием долгосрочных кредитов. Но пока этот источник финансирования практически недоступен для большинства российских компаний. Когда предприятие решает выйти на зарубежные рынки капитала, оно сталкивается с требованиями кредиторов по предоставлению качественной финансовой информации. Ключевым здесь является требование предоставления финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Дело в том, что западные финансовые институты не в состоянии оценить финансовое положение заемщиков, результаты хозяйственной деятельности за отчетный период и, следовательно, изменение финансового состояния исходя из информации, подготовленной согласно РСБУ.

Например, для предоставления кредита российскому предприятию, Европейский банк реконструкции и развития требует:

Предоставить заверенную аудитором годовую финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО;

Поддерживать определенный уровень финансовых коэффициентов, рассчитываемых на основе данных МСФО;

Обеспечить адекватную работу систем учета затрат, бухгалтерского учета и управления информацией, достоверно и точно отражающих финансовое состояние компании и результаты ее деятельности.

Аналогичные требования предъявляют также МВФ и Всемирный банк.

По этой причине многие российские компании уже сейчас начали создавать и внедрять процедуры составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Среди них можно выделить таких лидеров российской экономики, как РАО "ЕЭС России", "Газпром", "Транснефть", МПС России, "Ростелеком", "Красный Октябрь"².

Кроме того, большинство европейских фондовых бирж и регулирующих органов обязывают компании предоставлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО, а Европейский Союз недавно объявил о намерении сделать МСФО обязательным для 6 700 компаний, котируемых на биржах ЕС, а также для всех компаний, выпускающих проспекты эмиссии ценных бумаг.

Снижение цены привлекаемого капитала

Российские компании, которые пытаются выйти на зарубежные рынки капитала, часто сталкиваются с высокими процентными ставками по привлекаемым займам. Причины этого следует искать в существенных рисках для кредитора, связанных с непрозрачностью финансовой отчетности российских компаний. Исходя из существующей системы бухгалтерского учета в России, невозможно оценить реальное финансовое состояние фирмы, а, следовательно, возникают повышенные риски предоставления кредитов, что ведет к росту цены привлекаемого капитала.

Составление финансовой отчетности в соответствии с МСФО дает более достоверную и объективную картину состояния предприятия. Таким образом, переход российских компаний на МСФО позволит снизить цену привлекаемого капитала, что повысит их конкурентоспособность и снизит расходы.

Информация для принятия управленческих решений

Одним из главных стимулов перехода на МСФО часто называют возможность выхода на мировые финансовые рынки. Однако это в большей степени относится к крупным компаниям, для остальной части российских компаний интерес заключается в ином. Применение МСФО позволяет обеспечить менеджеров информацией, которая значительно повышает эффективность управления, дает возможность грамотно общаться с рынком и акционерами, укрепляет систему корпоративного поведения, а, следовательно, и доверие к менеджменту³.

В России бухгалтер традиционно выполняет такие функции, как сбор и регистрацию информации о хозяйственных операциях, имевших место в отчетном периоде. Однако в соответствии с МСФО бухгалтерский учет понимается гораздо шире. Помимо чисто счетоводческих функций, бухгалтер отвечает за представление финансовой информации в таком виде, который позволяет руководителям принимать решения, осуществлять контроль и планирование. Бухгалтер использует свое профессиональное суждение при расчетах различных показателей (например, при определении срока полезного использования объектов основных средств, размера убытка от неразрешенного судебного иска, величины отложенных налогов, дисконтированной стоимости предстоящих пенсионных выплат сотрудникам предприятия и т.п.). Как видно из приведенных примеров, бухгалтерский учет по МСФО предусматривает раскрытие информации, ориентированной на будущие периоды хозяйственной деятельности, в получении которой заинтересованы не только профессиональные участники фондового рынка, но и менеджеры компаний, в частности, при заключении контрактов с зарубежными партнерами.

Макроэкономические факторы

Среди основных макроэкономических стимулов перехода на МСФО можно выделить следующие:

- Приток иностранных инвестиций в экономику России;

- Большая прозрачность российских компаний и, как следствие, улучшение имиджа российского бизнеса за рубежом;

- Более глубокая интеграция экономики России в систему мирохозяйственных связей;

- Улучшение качества статистической информации и возможность ее сопоставления.

Приток иностранных инвестиций

Согласно мнению большинства экономистов, основным фактором, сдерживающим рост российской экономики, является недостаточный приток инвестиций в частный сектор. Уже сейчас доля полностью изношенных фондов достигает 19,8% от общего объема основных средств предприятий, причем средняя по промышленности степень износа составляет 52,4%⁴. Для обновления технического парка у большинства фирм не хватает собственных средств, а на рынке заимствований они сталкиваются с высокими процентными ставками.

Переход России на МСФО повысит конкурентоспособность российских предприятий на мировых рынках капитала. МСФО предоставляет инвесторам более качественную информацию о финансовом состоянии предприятия и позволяет принимать верные решения о размещении средств. Следовательно, после введения в России МСФО можно ожидать увеличения объема иностранных инвестиций в экономику России, что позволит провести техническое перевооружение российских компаний, которое приведет к росту производительности труда и общему оживлению конъюнктуры.

Рост доверия со стороны инвесторов и улучшение имиджа российского бизнеса

В настоящее время в развитых странах сложилось неоднозначное отношение как к российской экономике, так и к России в целом. С одной стороны, страна последовательно продвигается по пути реформ, происходят изменения в экономической и политической системах. С другой, отношение мирового сообщества к России по-прежнему имеет налет подозрительности. Во многом такое отношение было продиктовано недостаточно четким, а в некоторых случаях и противоречивым законодательством, которое оставляло компаниям возможности для злоупотребления и недобросовестной конкуренции. В частности, эти замечания относятся и к законодательству в области бухгалтерского учета, которое делает российские компании "непрозрачными" для западных партнеров.

В этой связи введение МСФО является необходимым шагом для повышения уровня доверия иностранных инвесторов. Ясные и четкие стандарты финансовой отчетности позволят получить достоверную информацию о финансовом положении предприятий, что положительно отразиться на имидже российского бизнеса за рубежом.

Интеграция экономики России в систему мирохозяйственных связей

Россия на сегодняшний день является неотъемлемой частью мировой экономики, обладая колоссальными запасами природных ресурсов, уникальным научным и людским потенциалом.

Основными торговыми партнерами России являются страны Европейского Союза. В 2002 г. Европейская Комиссия приняла положение, согласно которому, начиная с 2005 года все компании, зарегистрированные на фондовых биржах, должны в обязательном порядке составлять отчетность согласно МСФО. В связи с этим составление международной отчетности российскими компаниями позволит укрепить и расширить существующие экономические связи между Россией и странами ЕС. У европейских партнеров снизятся возможные расходы, связанные с анализом информации о своих российских контрагентах, что в свою очередь приведет к росту товарооборота и потока капитала между Россией и ЕС.

Улучшение качества статистической информации

Бухгалтерская информация, предоставляемая российскими предприятиями для статистических органов страны, обладает целым рядом недостатков. Существующие российские стандарты бухгалтерского учета не обеспечивают таких важных качеств отчетной информации, как достоверность, своевременность, существенность. Поэтому переход на МСФО в перспективе позволит создать предпосылки для эффективного сбора статистической информации о российских предприятиях. Результатом использования более достоверной статистической информации может стать улучшение качества прогнозов экономического развития и государственной политики управления экономикой. В частности, совершенствование статистического учета в России будет выгодно Министерству Экономического Развития и Минфину России, то есть непосредственным пользователям статистической информации.

2.2 Основные трудности применения МСФО российскими компаниями

Проблема качественного несоответствия кадрового состава предприятий

Проблема перехода на МСФО не существует отдельно от тех проблем, с которыми сталкивается непосредственно каждое предприятие при попытке перехода на МСФО. Одна из них - человеческий фактор.

Основополагающее отличие российской системы бухгалтерского учета от МСФО - это понятие субъективного суждения бухгалтера, присутствующее в МСФО и отсутствующее в действующей российской системе.

МСФО устанавливают общие принципы формирования показателей финансовой отчетности, такие, как характер, оценка, форма представления и приоритет содержания над формой, надежность, существенность и прочие (более подробно анализ принципов/качественных характеристик финансовой отчетности приведен в Отчете по российскому законодательству). Общие принципы, однако, не заменяют собой стандарты, регулирующие отдельные разделы финансовой отчетности. Очевидно, что все случаи, возникающие в деловой практике, не могут быть освещены в стандартах, и именно этим обуславливается применение бухгалтерского суждения при составлении отчетности. Принципы формирования финансовой отчетности служат основой формирования бухгалтерского суждения, однако это требует высокой квалификации бухгалтера. Такая квалификация подразумевает знание не только собственно правил бухгалтерского учета, но и ряда смежных дисциплин.

Большинство нынешних бухгалтеров начинали работать в системе, основанной на жестких инструкциях сверху; эта система отводила бухгалтеру роль исполнителя законов и инструкций, принимаемых законодательными органами власти. Выражения собственного суждения о способах отражения в финансовой отчетности фактов хозяйственной деятельности от бухгалтера не требовалось. Предполагалось, что законодателям лучше известно, как составлять отчетность, чтобы она в результате давала "достоверное и объективное представление" о финансовом положении предприятия. Неудивительно, что подобное отношение к профессии бухгалтера породило безынициативность последних. И по настоящее время большинство российских бухгалтеров полагает, что основная цель составления финансовой отчетности - это ее подача в налоговые органы. Пользующиеся заемными средствами компании также представляют свою отчетность в банк-кредитор или иному заимодавцу.

Таким образом, требование к бухгалтеру выразить собственное суждение, являющееся основанием для отражения операции в бухгалтерском учете - абсолютно новое явление для отечественной системы бухгалтерского учета, и новая функция для бухгалтера. Это требует значительных, принципиальных изменений в подходе и сознании. Вместе с отходом от позиции технического исполнителя жестких указаний сверху, бухгалтер получает право на выражение собственного мнения в отчетности, а с этим правом - и обязанность квалифицированно аргументировать и отстаивать собственное мнение перед аудитором и любым пользователем отчетности.

В настоящее время одна из проблем, возникающая у российских бухгалтеров при выражении собственного суждения при составлении отчетности, заключается в инертности мышления, присущей любому человеку. Специалист, имеющий многолетнюю привычку и практику работы в соответствии с определенным подходом, не может в течение месяца или двух полностью поменять принципы работы и видение своей профессии. В этой связи необходимо упомянуть письмо Минфина РФ от 15.03.2001 "О применении нового Плана счетов бухгалтерского учета", в котором критикуется консервативная позиция некоторых из представителей бухгалтерского сообщества.

Определенную сложность представляет собой менталитет практических работников и сложившиеся подходы к организации бухгалтерского учета, что необходимо учитывать при разработке новых стандартов, комментариев и дополнений. Практика показывает, что даже при наличии квалифицированных специалистов-консультантов, внедрение МСФО в бухгалтерский учет российских компаний сопряжено со значительными сложностями. Необходимо переучивать бухгалтеров, менять их отношение к МСФО в целом, преимущественно к налоговому аспекту бухгалтерского учета. Ощутимым препятствием является боязнь бухгалтеров оторваться от привычного плана счетов. Должным образом повлиять на менталитет специалистов бухгалтерского профиля, постепенно изменяя его в соответствии с требованиями рыночной экономики и необходимостью перехода на МСФО, могут профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов.

Низкая обеспеченность рынка услуг по МСФО квалифицированными кадрами создают определенные трудности при выборе консультанта и объясняют высокую стоимость услуг консалтинга по применению МСФО, а также аудитора отчетности, составленной по МСФО.

Квалификация работников государственных контрольно-ревизионных органов не всегда позволяет им компетентно разбираться в тонкостях составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО и оценить ее достоверность.

Такая нехватка кадровых ресурсов говорит о необходимости как можно быстрее создать эффективную сертифицирующую организацию по МСФО, с целью повышения предложения специалистов в области МСФО на российском рынке.

Несовершенство законодательной базы

Ключевая проблема реформы системы бухгалтерской отчетности - создание самой законодательной базы по данному вопросу, полной, ясной, непротиворечивой и согласованной с остальным законодательством. Это - экспертная задача, не требующая значительных капиталовложений, институциональных преобразований и т.п., и решение ее в основном зависит от заинтересованности Правительства и настойчивости делового сообщества.

В последние годы Минфин РФ издал большое количество нормативных документов, прежде всего ПБУ, по содержанию близких к МСФО (данный вопрос более подробно рассмотрен в Отчете по российскому законодательству). Так, современное российское бухгалтерское законодательство прямо или косвенно декларирует многие принципы, утвержденные МСФО (уместность, надежность, существенность, допущение о непрерывности деятельности), а также новые для отечественного учета бухгалтерские концепции (рыночная стоимость, условные обязательства, события после отчетной даты, консолидированная (сводная) отчетность и др.). Однако проблема состоит в том, что данные новшества очень мало реализуются российскими предприятиями на практике, вследствие чего возникает большой разрыв между системой бухучета, установленной законодательно, и российской практикой.

В настоящее время в России в нормативных документах отсутствуют определения многих базовых понятий. Принципы составления отчетности вскользь упоминаются в ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" и в "Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ" (Приказ Минфина РФ №34н от 29.07.1998г.). Кроме того, в ПБУ 1/98 указано (п.7), что принципы формирования отчетности (осмотрительность, полнота, приоритет содержания над формой и прочее) должны быть оговорены Учетной политикой организации, то время как данные базовые понятия должны быть в действительности установлены Минфином. В Учетной политике должны быть отражены особенности ведения бухгалтерского учета в конкретной организации, но в ней не следует копировать положения отдельных ПБУ.

Применение МСФО для составления отчетности осложняется недостаточностью разъяснений по практическому применению устанавливаемых правил, а также тем, что новые правила зачастую противоречат требованиям, содержащимся в действующих нормативных документах. В качестве примера можно привести сложности, с которыми сталкиваются бухгалтеры при выборе метода начисления амортизации или при решении вопросов о предполагаемой экономической выгоде.

С другой стороны, значительные проблемы создает привычка российских бухгалтеров работать согласно подробным инструкциям, исчерпывающим и однозначным правилам ведения учета. В большинстве случаев это выражается в неготовности к вынесению профессиональных суждений относительно экономической ситуации своего предприятия. Например, бухгалтеру не разъяснено действие принципа соответствия доходов и расходов, и остается неясным, чем руководствоваться при выборе того или иного метода, каким образом определить модель будущих экономических выгод, которые принесет объект основных средств.

Решающая роль в разработке и принятии стандартов принадлежит Министерству финансов России. При этом специалисты из частного сектора могут привлекаться в качестве независимых экспертов.

Прочие проблемы

В настоящее время на предприятиях, составляющих международную отчетность, также лежит бремя представления отчетности в соответствии с российскими стандартами. Более того, некоторые из них ведут параллельный учет (в соответствии с GAAP.ru США или МСФО), что неизбежно приводит к росту расходов на бухгалтерию или консалтинг.

Реформа бухгалтерского учета должна сделать эффективной существующую систему ведения учета и представления отчетности, чтобы устранить бремя ведения параллельного учета и составления двух различных отчетностей.

Противоречивая система взаимоотношений бухгалтерского учета и налогообложения зачастую приводит к невостребованности информации со стороны пользователей и одновременно - недостатку информации, которая является необходимой. Для бухгалтеров и других практических работников основным пользователем финансовой отчетности являются в первую очередь налоговые органы, что отрицательным образом сказывается на достоверности и нейтральности отражаемых показателей. Именно поэтому бухгалтеры с неудовольствием относятся к нововведениям, разделяющим налоговый и финансовый учет, не видя заинтересованного пользователя для отчетности, составленной для целей, отличных от налоговых, и в соответствии с требованиями, отличными от требований налоговых органов.

В настоящее время наблюдается недостаток в практических рекомендациях по применению МСФО, а кроме того, отсутствует профессиональный орган, способный предоставить грамотную консультацию по вопросам применения МСФО. Разработка таких рекомендаций должна осуществляться на основе российских практических примеров по результатам пилотных проектов по продвижению МСФО в России (case studies).

Проблемой также является отсутствие официального перевода МСФО на русский язык. Консультанты считают необходимым рекомендовать официальный перевод для практического использования и в дальнейшем переводить и публиковать МСФО и рекомендации по их применению на постоянной основе.

Меры по решению основных проблем применения МСФО компаниями

Законодательная поддержка перехода на МСФО

Создать механизм поддержки внедрения МСФО в России, предусматривающий как поддержку компаний, уже применяющих МСФО, или собирающихся начать их применение, так и поддержку российских инвесторов на рынке капитала в части получения достоверной информации, составленной по МСФО, в отношении компаний - участников рынка ценных бумаг необходимо введение соответствующих требований к раскрытию этой информации.

Необходимо внести изменения и дополнения в законодательство об акционерных обществах и о рынке ценных бумаг в части раскрытия и аудита сводной финансовой отчетности по международным стандартам, а также в части требований к листингу ценных бумаг на организованном рынке.

Придать МСФО правовой статус в РФ, возможно, аналогично создаваемому в ЕС механизму "поддержки МСФО". Также необходимо создать общественный орган⁷, состоящий из специалистов по МСФО, действующий при поддержке государственных органов.

Необходимо внести изменения в "Закон об аудиторской деятельности" в части придания соответствующего статуса аудиту отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО.

В дальнейшем целесообразно создать условия, при которых МСФО возможно будет применять в качестве единой основы для составления финансовой отчетности для целей раскрытия информации о финансовом состоянии компании и корпоративных событиях, о существенных фактах хозяйственной деятельности, для использования показателей отчетности по МСФО, для целей корпоративного права (расчета чистых активов, дивидендов etc).

Создать механизм контроля за применением МСФО на базе профессиональных организаций и крупных аудиторских компаний. Участие государства - на уровне контроля за соблюдением требований к раскрытию информации и ее достоверности, в соответствии с законодательством об акционерных обществах и рынке ценных бумаг. Для этого необходимо повысить роль ФКЦБ России в части контроля за деятельностью аудиторов на рынке ценных бумаг. Консультанты считают, что целесообразно создать при ФКЦБ России профессиональный орган по вопросам практического внедрения МСФО в целях обеспечения оперативной системы регулирования вопросов применения МСФО компаниями-эмитентами ценных бумаг.