Роль и назначение международных стандартов финансовой отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Развитие международных экономических связей, возникновение трансконтинентальных корпораций, инвестирование капиталов в зарубежные государства обусловило необходимость унификации применяемых в мире форм и методов учета на основе достижений национального счетоводства и национальных традиций.

Международные стандарты финансовой отчетности начали разрабатываться в соответствии потребностями транснациональных корпораций. Стандарты применялись на предприятиях и в финансовых учреждениях разных стран, имеющих неодинаковый уровень экономического развития и свои национальные, часто вековые традиции. Имея дочерние предприятия, филиалы и представительства на территории нескольких государств, такие корпорации столкнулись с существенными различиями в порядке ведения бухгалтерского учета, налоговом законодательстве, оценке средств в балансе и др. Все это затрудняло определение финансовых результатов деятельности и составление сводных годовых отчетов по корпорации в целом. Несопоставимость отчетных данных и недостаточная прозрачность отчетов не давали возможности выявить подлинное финансовое положение партнеров по бизнесу в разных странах, что приводило к крупным потерям и даже краху предприятий-дочерей в тех случаях, когда материнская компания доверилась ложным сведения «дочерей» или своих контрагентов.

Актуальность темы курсовой работы заключается в том, что комплексный пересмотр всей системы учета и отчетности в Республике Казахстан, развитие и совершенствование ее в соответствии с международными правилами должны сочетаться с максимальным использованием многолетнего опыта и сохранением тех методов, инструментов и методологических решений, которые не только не противоречат мировой практике, но и обогащают ее. Значимость темы исследования подчеркивает тот факт, что в 2007 году бухгалтерский учет в Республике Казахстан полностью изменился в связи с переходом на систему МСФО, при этом большая часть нормативных актов начала действовать только с 1 января 2008 г.

1. Роль и назначение международных стандартов финансовой отчетности

1.1 История развития международных стандартов учета и финансовой отчетности

международный финансовый отчетность стандарт

Сейчас трудно определить, кто был изобретателем бухгалтерского учета. Можно лишь утверждать, что система двойной записи начала проявляться в XIII-XIV вв. в некоторых городах Северной Италии. Первое свидетельство полной системы двойной бухгалтерии, датированное 1340 г., обнаружено в муниципальных записях Генуи. Считается, что первая систематизация учета была проведена францисканским монахом Лукой Пачоли, который большую часть своей жизни преподавал в университетах Перуджи, Флоренции, Болоньи.

Книга, которую он написал, называлась «Summa de Arithmetica, Geometrica, Pro-portioni et Proportionalita». Она появилась в свет в Венеции в 1494 г., всего лишь два года спустя после того, как Колумб ступил на землю Америки. «Summa» была посвящена главным образом математике, но включала раздел о двойной бухгалтерии, который назывался «Particularis de Computis et Scripturis» и стал первой публикацией на эту тему. Книга раскрывает смысл учетных записей, а ее толкования уместны и актуальны и по сей день, хотя были сделаны 500 лет назад.

Дебет, кредит, проводки, регистры, счета, баланс, отчет о прибылях и убытках - истоки всех этих терминов восходят к эпохе Возрождения. Бухгалтерский учет, следовательно, может претендовать на столь же благородное происхождение, что и большинство гуманитарных наук. Современные бухгалтеры могут гордиться своим наследством, частью которого является богатый словарь. Термины «дебет», «дебиторы», «дебетование» происходят от латинской основы debere, т.е. «должен». Термин «кредит» происходит от того же корня, что и creed, означающее «нечто, чему некто верит». Например, христианское утверждение о вере известно как Вероучение Апостолов (Apostles' Creed). Этот термин также обозначает людей, дающих взаймы, - кредиторов, которые полагаются на веру должника.

В то время как сложившиеся в различных странах мира традиции и законодательные нормы способствовали появлению различных моделей финансового учета, последние тенденции к интеграции и глобализации экономики в мировом масштабе выявили необходимость сблизить существующие модели учета. Уже после Второй мировой войны произошли значительные изменения в практике ведения бизнеса, вызванные, в первую очередь, расширением сферы влияния транснациональных компаний и развитием международных рынков капитала. [1, с. 26]

За последние 25 лет роль транснациональных компаний (ТНК) претерпела серьезные изменения. Сейчас они занимают доминирующее положение на большинстве сегментов рынка, оказывая влияние на страны, правительства и людей. Многообразие учетных практик создает определенные проблемы при ведении международного бизнеса, поскольку постоянно приходится приспосабливаться к традициям и нормативным актам страны-партнера. В ряде случаев сложность разработки единой учетной политики компании связана с присущими ТНК особенностями. Чем в большем количестве стран имеются представительства ТНК, тем больше сложностей возникает при разработке единой стратегии.

Создание международных рынков капитала также привело к необходимости сблизить существующие методики учета. До Второй мировой войны все потребности в финансировании удовлетворялись за счет внутренних источников. Однако после войны ситуация резко изменилась. Значительному росту международных рынков капитала способствовали специальные программы помощи восстановлению разрушенных стран. В настоящее время хорошо известны такие рынки капитала, как «Евродоллар», «Евровалюта», «Азиатский доллар», на которых представлены компании США, Японии, Великобритании и других развитых стран мира. То, что рынки капитала теперь взаимосвязаны, стало очевидным после кризисов фондового рынка, произошедших в 1987 и 1998 годах и затронувших практически все ведущие рынки мира. [2, с. 24]

Тенденция к глобализации рынков капитала делает необходимым создание единой системы финансового учета. Осознание этой необходимости является важным шагом вперед по направлению к созданию международных стандартов учета и аудита. В противном случае дальнейшее развитие международных рынков капитала ставится под вопрос, поскольку разнообразие систем учета затрудняет выбор эффективного объекта для инвестирования.

Принято сопоставлять национальные правила учета с теми, что действуют в США (US GAAP). Но из этой привычки не следует делать вывод, что правила учета в США лучше во всех или хоть в каком-то отношении. Это, в частности, подтверждается скандалом с американской компанией Enron, в котором наглядно проявилось несовершенство американских стандартов консолидации отчетности. Кроме того, американские стандарты отчетности представляют собой свод правил и практических инструкций, в то время как Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) построены на основе Концепции (Принципов), что позволяет достаточно гибко применять их в различных спорных ситуациях, опираясь на профессиональное суждение бухгалтера. Таким образом, доминирование американских стандартов финансовой отчетности связано, прежде всего, с явным господством американского рынка капиталов, который составляет более половины общемирового рынка.

Пока МСФО не будут одобрены американской Комиссией по ценным бумагам и биржам (Security Exchange Commission, SEC), использующие их компании будут иметь ограниченный доступ на американский рынок капитала. В то же время, для того чтобы акции компании могли котироваться на конкурирующих с американскими фондовых рынках (в Лондоне, Гонконге и Токио), достаточно, чтобы предоставляемый инвесторам финансовый отчет был подготовлен в соответствии с МСФО.

В большинстве развивающихся стран не созданы национальные стандарты учета. Поэтому они следуют предписаниям GAAP США и Великобритании или Международным стандартам финансовой отчетности. Принятие ими МСФО можно считать правильным шагом на пути стандартизации мировой учетной политики.

Когда казахстанское предприятие решает обратиться к иностранному финансированию, оно часто сталкивается с препятствиями по причине большого объема финансовой информации, требуемой иностранным кредитором. Препятствия возникают в результате того, что финансовая информация предприятия подготавливается и используется в формате, близком к тому, который применялся в бывшем СССР. Эти препятствия возможно преодолеть, только если предприятие способно предоставлять финансовую информацию и составлять финансовую отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. По этой причине многие казахстанские компании начали создавать и внедрять процедуры составления отчетности в соответствии с МСФО. [2, с. 28]

В в 2003 г. по оценкам экспертов Международного центра реформы системы бухгалтерского учета (International Center for Accounting Reform, ICAR), около 400 компаний в СНГ применяют МСФО. Безусловно, крупных участников рынка среди них немного. Большая часть этих компаний представлена совместными предприятиями с иностранным участием, ведущими учет по МСФО по требованию собственников (учредителей). Кроме того, часть этих компаний являются казахстанскими представительствами транснациональных компаний, таких как Пепси, Мицубиси и др. Тем не менее, интерес к применению МСФО в Казахстане возрастает с каждым годом, о чем свидетельствует высокий спрос на специалистов по МСФО, предъявляемый аудиторскими компаниями и предприятиями, готовящими финансовую отчетность. [3, с. 22]

Финансовые отчеты - важный инструмент информирования и контроля, предназначенный для решения проблем больших компаний, порождаемых разделением собственности и управления. Иначе говоря, учет - это часть системы управления корпорацией, цель которой - побуждать менеджеров действовать в интересах собственника фирмы.

Системы управления корпорациями сильно различаются в разных странах. Эти различия отражают несовпадение правовых систем, роли рынков капитала, роли правительства на рынках капитала и других рынках, а также традиции и культуры. Система учета, которая вполне разумна в одних условиях, необязательно будет хороша в других. Крупные банки, например, являются важными акционерами для больших компаний в Германии, имеют своих представителей в советах директоров и доступ к данным внутреннего учета. Менеджеры германских компаний получают поощрение непосредственно от представителей таких акционеров, а не в соответствии с курсом акций на рынке. В такой ситуации не удивительно, что финансовые отчеты менее информативны, чем в странах, где инвесторы не представлены в совете директоров.

1.2 Роль и значение международных стандартов финансовой отчетности в гармонизации системы бухгалтерского учета

Последние десятилетия XX в. и начало XXI в. отмечены повышенным вниманием к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и прозрачности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации заработанных средств и т.п. Именно с этой проблемой столкнулись наши специалисты в области бухгалтерского учета при переходе страны к рыночной экономике и установлению деловых контактов с «зарубежными инвесторами на уровне организаций (предприятий), акционерных обществ и т.п.

Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только Казахстану. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета.

В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация. Они сначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации. Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или как взаимодополняющие понятия.

1.3 Комитет по международным стандартам финансовой отчетности и его деятельность

Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был организован в 1973 году представителями профессиональных организаций Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии и США. В 2000 году до реорганизации КМСФО его членами были 153 профессиональных бухгалтерских и аудиторских ассоциации из 112 стран мира. В настоящее время членство в КМСФО отменено, 14 членов Правления КМСФО представляют Австралию и Новую Зеландию, Великобританию, Германию, Канаду, США, Францию, Южную Африку, Японию. Казахстан представлен в Консультативном совете по стандартам при Правлении КМСФО, наряду с еще 28 странами и пятью международными организациями, такими как Всемирный банк, Международный валютный фонд и др.

С момента своего создания КМСФО занимается программой по разработке стандартов учета, получившей широкое признание во всем мире. В 2001 году действовали 34 международных стандарта финансовой отчетности, выпущенных КМСФО. После реорганизации КМСФО в 2001 году новое Правление переименовало стандарты из «Международных стандартов учета» (International Accounting Standards) в «Международные стандарты финансовой отчетности» (International Financial Reporting Standards). Данный факт свидетельствует, в том числе, о расширении поля деятельности КМСФО, который начинает уделять большее внимание вопросам представления в отчетности компаний не только бухгалтерской, но и финансовой информации. В частности, на повестке дня Правления КМСФО стоит проект по так называемому «Докладу менеджмента» (Management Analysis) как части финансовой отчетности, не связанной непосредственно с содержанием бухгалтерской отчетности.

В мае 2000 г. был принят новый Устав, согласно которому Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был учрежден как независимое юридическое лицо, управляемое 19 Доверенными лицами. В соответствии с данным Уставом, КМСФО в своей деятельности преследует следующие цели:

а) разработка, в интересах общественности, единой системы высококачественных, понятных и имеющих обязательную силу глобальных стандартов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми в финансовой отчетности и прочей финансовой документации должна раскрываться высококачественная, прозрачная и сопоставимая информация с тем, чтобы участники фондовых рынков и другие пользователи могли принимать обоснованные экономические решения;

б) распространение и обеспечение строгого соблюдения данных стандартов; и

в) обеспечение максимального сближения (конвергенции) национальных стандартов бухгалтерского учета с Международными стандартами финансовой отчетности исходя из наиболее оптимального решения вопросов бухгалтерского учета и отчетности.

Перечисленные выше цели Правления КМСФО отличаются от тех, которые были провозглашены КМСФО до его реорганизации и включали разработку единой системы высококачественных стандартов и гармонизацию учетных систем различных стран мира. Новые цели КМСФО, как мы видим, в большей мере, нежели раньше, ориентированы на обеспечение практического применения МСФО (цель (б)) и их конвергенцию с национальными системами учета.

Цель максимального сближения национальных стандартов финансовой отчетности с международными в настоящий момент является одной из наиболее важных для Правления КМСФО. При этом, члены Правления неоднократно подчеркивали, что максимальное сближение национальных и международных стандартов не является самоцелью и не может быть достигнуто путем выпуска некоего набора примитивных правил. Так, в Информационном бюллетене Правления КМСФО (IASB Insight) за март 2001 года в статье Председателя Правления Дэвида Твиди «Цель - максимальное сближение» говорится о том, что без активного участия органов, устанавливающих национальные стандарты, невозможно говорить о высококачественных стандартах на международном уровне. Таким образом, только путем кооперации усилий различных стран достижение поставленной цели становится возможным. Очевидно, однако, что национальные организации, устанавливающие стандарты финансовой отчетности, могут иметь различные, а иногда и противоположные, позиции по рассматриваемым вопросам, согласовать которые весьма нелегко. [7, с. 151]

Следует отметить также, что цель на максимальное сближение (конвергенцию) МСФО с национальными системами учета отличается от провозглашенной ранее цели гармонизации стандартов финансовой отчетности во всем мире. Гармонизация представляла собой более расплывчатое, чисто теоретическое понятие, в идеале предполагавшее, что в конечном итоге страны перейдут к использованию МСФО в качестве национальной системы учета. Конвергенция не предполагает прямого перехода на МСФО, ограничиваясь более практическими аспектами сближения МСФО с национальными стандартами, предусматривающими вовлечение в процесс разработки и совершенствования МСФО профессионалов из различных стран мира и, таким образом, достижение единых подходов к решению вопросов учета и отчетности на национальных уровнях. Именно поэтому значительное внимание в реализации цели конвергенции Правление КМСФО намерено уделять процессу совместных обсуждений проектов документов КМСФО с организациями, устанавливающими национальные стандарты в различных странах, а также на заседаниях Консультативного совета по стандартам. Этот орган был создан летом 2001 года специально для того, чтобы обеспечить максимальное участие заинтересованных лиц, представляющих различные страны и организации, в процессе подготовки Международных стандартов финансовой отчетности.

Разработка Международного стандарта финансовой отчетности ведется в рамках открытого процесса, предусматривающего обсуждение спорных технических вопросов и оценку поступающей информации посредством целого ряда механизмов. В зависимости от характера проекта у заинтересованных сторон имеются следующие возможности для участия в разработке Международных стандартов финансовой отчетности:

а) участие в формировании позиции в качестве Члена Консультативного совета по стандартам;

б) участие в работе Подготовительного комитета;

в) участие в работе других специализированных консультативных групп;

г) представление комментариев по Проекту основных принципов или другому документу с аналогичным содержанием;

д) представление комментариев по Предварительному варианту стандарта;

е) участие в открытых слушаниях; и

ж) участие в апробации стандартов на практике.

Правление КМСФО публикует годовой отчет о работе, проделанной за предыдущий год, и приоритетных направлениях деятельности на будущий год. Благодаря данному отчету у заинтересованных сторон появляется возможность высказать свои комментарии. Пользователям финансовой информации (например, банкирам и инвесторам) трудно принимать рациональные решения, когда компании руководствуются различными стандартами учета. В результате акции этих компаний не котируются на рынке ценных бумаг, что приводит к занижению рейтинга компании, а, следовательно, и их стоимости. В настоящее время международные рынки представляют широкие возможности для развития компаний. За пределами своей страны компании находят рынки сбыта и капитал для финансирования своей деятельности. Очевидно также, что на фондовом рынке транснациональные компании выходят победителями, оставляя далеко позади себя компании, функционирующие на внутреннем рынке.

1.4 Общие принципы функционирования системы международных стандартов финансовой отчетности

Международные стандарты финансовой отчетности - это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире. Стандарты обеспечивают сопоставимость бухгалтерской документации между компаниями в общемировом масштабе, а также являются условием доступности отчетной информации для внешних пользователей.

Необходимо отметить, что МСФО представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета. МСФО носят рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов. Тем не менее, одной из целей КМСФО, как отмечалось, является создание готовых схем учета для внедрения в странах, которые еще не имеют адекватных систем учета.

К началу 2001 г. КМСФО разработал и опубликовал более 40 международных стандартов бухгалтерского учета, которые уже применяются или будут применяться в последующих отчетных периодах (табл. 1, приложение 1). Эта система стандартов охватывает все основные вопросы, связанные с составлением финансовой отчетности предприятиями и организациями. [9, с. 26]

Приведем перечень действующих международных учетных стандартов.

Как уже отмечалось, по решению Европейского союза, озвученного на XXV Конгрессе Европейской ассоциации бухгалтеров (25-27 апреля 2002 г.), начиная с 2005 г. соблюдение МСФО будет обязательным только для фирм, зарегистрированных на фондовых биржах. Остальные компании будут составлять финансовую отчетность по правилам, установленным в каждой стране.

Каждый стандарт содержит информацию по следующим обязательным пунктам:

- объект учета - определение объекта учета и основных понятий, связанных с этим объектом;

- признание объекта учета - описание критериев отнесения объектов учета к различным элементам отчетности;

- оценка объекта учета - рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности;

- отражение в финансовой отчетности - раскрытие информации об объекте учета в различных формах финансовой отчетности.

Составление финансовой отчетности по международным стандартам предполагает соблюдение основополагающих правил, которые определяют общий подход к подготовке и представлению финансовых отчетов. Представляется целесообразным рассмотреть эти правила, поскольку это поможет получить общее представление о принципиальной основе применения международных стандартов.

2. Характеристика международных стандартов бухгалтерского учета, нормативов бухгалтерского образования и профессиональной этики бухгалтеров

2.1 Стандарты, определяющие учетную политику

В ряду рассматриваемых стандартов приоритетное место занимает МСФО 1 «Представление финансовой отчетности». Этот стандарт, будучи первым, предопределил структуру и в значительной мере содержание многих других стандартов.

В этом стандарте приведены основополагающие учетные принципы. Напомним их: непрерывность деятельности, постоянство применения выбранных учетных методов, накопление доходов и затрат, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, существенность. Отчеты должны быть ясными и понятными для акционеров, кредиторов и других потребителей.

В МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» излагаются принципы построения отчета о доходах, который может также называться отчетом о прибылях и убытках. В отчет включают и так называемые чрезвычайные доходы и потери, выделяют прибыль от обычной деятельности. Эти элементы с 1 января 2000 г. выделяют и в казахстанском отчете о прибылях и убытках (форма №2).

На суммы, возникающие вследствие ошибок и упущений в предыдущие периоды, как предусмотрено МСФО 8, корректируют доходы текущего отчетного периода либо их показывают отдельно как часть доходов этого периода.

Изменения в учетную политику могут быть внесены в случаях, когда этого требуют законодательство или орган, утверждающий учетные стандарты, а также когда данные изменения повышают качество отчетности. Результат изменений должен быть оценен в денежном выражении. Положения МСФО 8 по ряду моментов перекликаются с положениями МСФО 1, 10, 12, 14, 16, 21, 23 и 25.

В МСФО 10 «Условные события и события, происшедшие после отчетной даты» рассмотрены неожиданные факты, которые либо произошли, либо могут произойти и существенно повлиять на показатели отчетности.

МСФО 14 «Сегментная отчетность» касается транснациональных корпораций, работающих в разных странах и географических регионах, а также производящих различную продукцию и оказывающих несколько видов услуг. В отчетности разграничивают доходы и расходы, материальные и нематериальные активы по отраслям, регионам, рынкам сбыта.

Компании, акции которых обращаются на фондовых биржах и которые имеют дочерние предприятия, должны составлять отчеты с описанием деятельности в каждом отраслевом или региональном сегменте с указанием доходов по ним и активов, сегмента в денежном выражении либо в процентах от активов компании, а также принципов ценообразования в каждом сегменте.

Составляется сводная отчетность по компании в целом.

МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах». Согласно этому стандарту стороны считаются связанными, когда одна из них способна контролировать другую или оказывать на нее существенное влияние при принятии ею решений по финансовым и оперативным вопросам.

При операциях между такими сторонами могут применяться цены, заведомо не выгодные для одной из сторон, либо выплачиваться вознаграждения директорам в завышенном размере, а также предоставляться займы на льготных условиях, что обычно является конфиденциальной информацией. Этот стандарт требует раскрытия таких фактов. Необходимо указывать объем операций между сторонами в денежном выражении и в виде доли, размер неоплаченных обязательств, политику цен и др.

В Казахстане по аналогии акционерные общества должны представлять отчет об аффилированных лицах.

МСФО 22 «Объединение компаний» посвящен отчетности материнских компаний и дочерних предприятий. Стандартом предусмотрено, что при составлении сводной отчетности активы и обязательства приобретенного предприятия следует оценивать по справедливой цене на дату приобретения. Однако фактическая цена приобретения может отклоняться от справедливой цены. Эта разница составляет цену фирмы - гудвилл, который может быть как положительным, так и отрицательным. Положительный гудвилл амортизируют, отрицательный считают отложенными доходами, списываемыми на прибыль в течение пяти лет. [13, с. 126]

В условную группу стандартов по материальным ценностям и нематериальным активам входят МСФО 2 «Запасы», МСФО 4 «Учет амортизации», МСФО 16 «Основные средства», МСФО 17 «Аренда» и МСФО 22 «Объединение компаний».

К стандартам, касающимся движения денежных потоков, относятся МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств», МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен», МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов», МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» и МСФО 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов».

В МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» используют не характерный для Казахстана термин «денежные эквиваленты». К ним относят краткосрочные денежные вложения (ценные бумаги), погашаемые не позднее трех месяцев после их приобретения.

В упрощенном виде показатель денежного потока включает чистую прибыль и амортизацию. Используют термины «чистый денежный поток» и «валовой денежный поток». Для определения первого показателя из рассчитанной суммы вычитают дивиденды, а для определения второго показателя к ранее исчисленной сумме прибавляют подоходный налог, налог с прибыли и имущественный налог. МСФО 7 рекомендует раздельно показывать потоки от операционной (текущей), инвестиционной и финансовой деятельности. Эта рекомендация использована и для составления казахстанского отчета о движении денежных средств (форма №4).

Эквиваленты денежных средств предназначены для удовлетворения краткосрочных денежных обязательств, а не для инвестиций или других целей. Инвестиции классифицируются в качестве денежных эквивалентов, если они имеют короткий срок погашения (три месяца и менее от даты приобретения). Инвестиции в акции других организаций не относятся к денежным эквивалентам, за исключением тех случаев, когда они по своей сути идентичны денежным средствам, например, в случае с привилегированными акциями, приобретенными незадолго до даты их погашения и с указанием конкретной даты выкупа. Кроме того, к эквивалентам денежных средств может быть отнесен банковский овердрафт, возможность которого часто предоставляется условиями соглашений с банками. [14, п. 10]

В МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен» имеются в виду просто колебания цен, а не инфляция, которая раскрывается в МСФО 29.

В соответствии с МСФО 15 корректируют оценку недвижимости, товарно-материальных ценностей, сумму продаж, денежных средств и др.

МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» рекомендует составлять отчет в отечественной валюте с использованием валютного курса и фиксированием курсовых разниц.

В МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» гиперинфляция определена как рост цен в течение трех лет на 100% и выше, или 26% в год (не выше 1,9% ежемесячно). Для пересчета показателей отчета используется генеральный индекс цен, а при его отсутствии - отношение курса национальной валюты к доллару США или евро.

Согласно положениям МСФО 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов» предполагается достоверный показ финансового положения банка. Кроме балансовых счетов используются внебалансовые счета. Важное значение придается отражению ликвидности баланса и возможных рисков. Источники привлеченных ресурсов должны сопоставляться со сроками погашения выданных кредитов. Кредитные организации играют важную роль в обеспечении доверия вкладчиков к денежной системе. Отсюда всеобщая заинтересованность в благополучии банков и их финансовой устойчивости. Уместно напомнить слова великого дипломата XIX века Ш.М. Талейрана: «Курс национальной валюты обычно опускается вместе с престижем государства».

Подчеркнем, что в Казахстане методология бухгалтерского учета и система отчетности в банках развивается обособленно от общей методологии, разрабатываемой Минфином Казахстана. Национальный банк Республики Казахстан формулирует свои методические принципы учета, утверждает План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях и правила его ведения, устанавливает обязательные экономические нормативы деятельности, нормирует резервы, создаваемые на случай невозврата ссуд и снижения котировок ценных бумаг, аккумулирует и централизует часть тенговых и валютных средств, привлеченных банками для кредитования клиентов, и др.

Национальный банк в централизованном порядке контролирует соблюдение местными кредитными организациями законодательства, норм и предписаний и в случае нарушений применяет существенные экономические санкции.

В этой системе используется непростое понятие «пруденциальные нормы деятельности». Таким нормами считаются: предельные величины рисков, принимаемые банками; нормы создания резервов, обеспечивающих ликвидность банков и покрытие возможных потерь; требования, невыполнение которых может отрицательно повлиять на финансовое положение банков или на возможность реальной оценки их финансовой деятельности, включая требования по ведению бухгалтерского учета и представлению отчетности; требования к представлению информации при регистрации, лицензировании и расширении деятельности банков.

2.2 Представление финансовой отчетности и ее состав

Целью IAS 1 «Представление финансовой отчетности» является раскрытие основных требований к содержанию финансовой отчетности. Эти требования направлены в первую очередь на обеспечение сравнимости информации, содержащейся в финансовых отчетах.

Организация, применяющая МСФО в первый раз, должна объяснить, как переход на МСФО повлиял на ее объявленное финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств. Это делается в ее первой финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, а также в промежуточной финансовой отчетности за те периоды, которые охватываются первой финансовой отчетностью.

Если организация не представляла финансовую отчетность за предыдущие периоды, то она должна раскрыть этот факт.

Требования МСБУ (IAS) 8 относительно раскрытия информации об изменениях в учетной политике, не применяются к первой финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, за исключением требований для МСБУ (IAS) 32 и МСБУ (IAS) 39. [16, п. 23]

Финансовая отчетность - это структурированное представление данных о хозяйственной деятельности и финансовой позиции компании. Главной задачей финансовой отчетности является удовлетворение потребностей широкого круга пользователей в финансовой информации, необходимой для принятия экономических решений. Для выполнения этой задачи финансовая отчетность должна включать данные об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах (включая прибыли и убытки), движении денежных средств. Эти материалы, содержащиеся в приложениях к финансовым отчетам, помогают пользователям в прогнозировании способности предприятия аккумулировать экономические выгоды.

Полный комплект финансовой отчетности включает:

- бухгалтерский баланс (Balance Sheet);

- отчет о прибылях и убытках (Income Statement);

- отчет о движении капитала (Charges in Equity Statement);

- отчет о движении денежных средств (Cash Flow Statement);

- учетная политика и пояснительный материал (Accounting Policies).

IAS 1 раскрывает структуру и содержание каждой из форм отчетности. Здесь следует отметить, что рассматриваемый стандарт был пересмотрен в 1999 г. и вступил в силу в 2000 г. Далее будет раскрыто содержание пересмотренного стандарта во избежание морального устаревания информации.

Бухгалтерский баланс должен включать такие показатели, как основные средства, нематериальные активы, денежные средства и их эквиваленты, товарно-материальные средства, дебиторская и кредиторская задолженность, финансовые активы, инвестиции, налог на прибыль и налоговые обязательства, капитал и резервы, доля меньшинства (для консолидирующихся компаний). Дополнительные материалы, раскрывающие содержание перечисленных статей, приводятся в бухгалтерском балансе или в приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

Основная идея составления бухгалтерского баланса, как известно, заключается в раскрытии средств компании и их источников в разрезе основных статей активов и обязательств, а также в сопоставлении данных за отчетный период с данными за предшествующий период.

Отчет о прибылях и убытках должен включать в себя такую информацию, как: финансовый результат от операционной деятельности, расходы, часть доходов и расходов зависимых и совместных предприятий, расходы по налогам, прибыль или убыток от основной деятельности, непредвиденные доходы или расходы, долю меньшинства (для консолидирующихся компаний) и чистой прибыли или убытка за отчетный период. Дополнительная информация, раскрывающая содержание перечисленных статей, приводится в бухгалтерском балансе или в приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО. [17, с. 126]

Для отчета о прибылях и убытках IAS 1 предусматривает две альтернативные формы, одна из которых классифицирует расходы в соответствии с их происхождением, другая - в соответствии с их функциями.

Классификация расходов по происхождению означает, что такие статьи, как заработная плата, амортизация и т.д., отражаемые в отчете о прибылях и убытках, представляют собой просто суммы однородных издержек. Классификация расходов по функциям подразумевает их анализ по трем основным статьям себестоимости реализации, коммерческих и управленческих расходов. Такой подход считается наиболее распространенным.

Основная идея отчета о прибылях и убытках состоит в корректировке полученной в отчетном периоде выручки путем прибавления суммы полученных доходов и вычитания суммы произведенных расходов, что в итоге дает величину чистой прибыли за отчетный период.

Отчет о движении капитала также является неотъемлемой частью финансовой отчетности. Форма представления данного отчета содержит отдельную информацию по каждому элементу акционерного капитала и резервов (например, акционерный капитал, дополнительная эмиссия, резерв по переоценке ценностей, резерв по курсовым разницам) и строки с перечнем их возможных изменений (например: изменения в учетной политике; изменения, возникающие в результате переоценки основных средств и инвестиций; другие изменения, не отраженные в отчете о прибылях и убытках). Отдельной строкой показываются данные о чистой прибыли за отчетный период, которая является составной частью собственного капитала и формирует итоговые данные о капитале компании.

Основная идея отчета о движении капитала состоит в последовательной корректировке остатка капитала за предыдущий отчетный период (за исключением последствий изменения в учетной политике) путем вычитания начисленных дивидендов и результата переоценки инвестиций и прибавления результата переоценки основных средств, чистой прибыли за отчетный период и дополнительной эмиссии, что дает в итоге величину капитала компании на конец отчетного периода.

Содержание отчета о движении денежных средств будет раскрыто при рассмотрении соответствующего стандарта IAS 7.

Учетная политика и пояснительный материал отражают основные методологические принципы составления финансовой отчетности, принятые в данной организации.

В стандарте дан перечень существенной информации, которую необходимо включать в Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках.

В отчетах необходимо привести следующие данные: название компании, страна нахождения, дата составления финансовой отчетности и продолжительность отчетного периода, краткое описание характера деятельности компании, ее организационно-правовая форма и валюта, в которой составлена отчетность (для сравнения указываются данные и за предыдущий отчетный период). [11, с. 214]

Бухгалтерский баланс должен раскрывать информацию об ограничениях в правах владения активами; гарантиях под обязательства; методах обеспечения пенсионных программ; средствах, предназначенных для будущих капиталовложений.

Информацию о финансовом положении предприятия представляют в виде баланса. Эта форма отчетности отражает ресурсы и требования на эти ресурсы или же долю участия в них, а также служит индикатором финансовой устойчивости предприятия. Она призвана помочь пользователю в оценке способности предприятия выполнять свои обязательства. Ресурсы предприятия относят к его активам; по данным о ресурсах в определенной степени можно судить о его потенциале по генерированию будущих ресурсов. Требования на эти ресурсы называются пассивами, или обязательствами. Разница между активами и пассивами, представляющая собой долю акционеров в общем объеме капитала предприятия, называется собственным капиталом. Имеются два источника этого капитала: средства, предоставляемые акционерами (например, оплаченная часть акционерного капитала), и средства, полученные от деятельности предприятия (например, доход за вычетом выплат акционерам, нереализованные резервы).

Таким образом, в баланс предприятия включаются следующие элементы:

а) активы - ресурсы, которые контролируются представляющим отчетность предприятием, возникшие в результате прошлых событий и способные в будущем принести предприятию экономическую выгоду;

б) пассивы (обязательства) - обязанности представляющего отчетность предприятия, которые возникли в результате событий в прошлом и выполнение которых, как ожидается, приведет к выбытию ресурсов, воплощающих экономические выгоды (активов);

в) капитал - остаток, получаемый в результате вычета величины обязательств из величины активов представляющего отчетность предприятия. Он может быть разбит на капитал, который предприятие получает от акционеров, и капитал, который оно генерирует за счет своих собственных усилий и распределяет среди акционеров или использует для будущих операций.

Кроме того, на практике некоторые объекты, которые не подпадают под определение активов или пассивов и которые не отражаются как часть собственного капитала (например, отложенные расходы и отложенные поступления), показывают в балансе отдельно.

3. Переход Республики Казахстан на Международные стандарты финансовой отчетности

3.1 Нормативно-правовое регулирование перехода казахстанской системы учета на МСФО

Переход экономики Казахстана на рыночные отношения объективно востребовал соответствующей адаптации и ее языка бизнеса - бухгалтерского учета. Поэтому основная цель реформирования системы бухгалтерского учета - обеспечить совмещение национальной системы бухгалтерского учета с требованиями рыночной экономики и МСФО.

Принципиальные различия в постановке организации отечественного бухгалтерского учета и многих международных стандартов определили первоочередность и последовательность реформирования системы бухгалтерского учета в Казахстане.

В целях реализации статьи 2 Закона Республики Казахстан от 24 июня 2002 года «О внесении изменений и дополнений в Указ Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, «О бухгалтерском учете» был утвержден План мероприятий по переходу на международные стандарты финансовой отчетности в Республике Казахстан на 2003-2005 годы.

Указом Президента Республики Казахстан, имеющий силу Закона, «О бухгалтерском учете» предусмотрены следующие сроки перехода организаций к составлению финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности:

- с 1 января 2003 года - для отдельных организаций, определяемых в порядке, установленном Правительством Республики Казахстан;

- с 1 января 2005 года - для акционерных обществ

- с 1 января 2006 года - для иных организаций.

С 1 января 2008 г. в Казахстане уже все предприятия обязаны перейти на МСФО.

В Республике Казахстан 28.02.2007 был принят новый Закон «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» №234-ІІІ, который полностью определил переход Казахстана на счета МСФО, установив что: «Составление финансовой отчетности осуществляется организациями в соответствии с международными стандартами, опубликованными на государственном или русском языке организацией, имеющей письменное разрешение на их официальный перевод и (или) публикацию в Республике Казахстан от Фонда Комитета международных стандартов финансовой отчетности». [24, ст. 16]

Таким образом, вышеназванный Закон полностью закрепил, что Казахстан полностью признает МСФО и обязывает казахстанские предприятия вести бухгалтерский учет и составлять отчетность в соответствии с этими стандартами.

В целях реализации подпункта 6) пункта 5 статьи 20 Закона Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» был утвержден новый Типовой план счетов бухгалтерского учета.

Синтетические счета бухгалтерского учета в Типовом плане расположены в порядке уменьшения ликвидности по форме согласно приложению к настоящему Типовому плану. Номера счетов бухгалтерского учета в Типовом плане содержат четыре знака. Первая цифра номера указывает на принадлежность к разделам, вторая - на принадлежность к подразделам, третья - на принадлежность к группам синтетических счетов, четвертая цифра - определяется организацией самостоятельно. [25, п. 3]

Типовой план счетов содержит следующие разделы:

1 раздел - «Краткосрочные активы»,

2 раздел - «Долгосрочные активы»,

3 раздел - «Краткосрочные обязательства»,

4 раздел - «Долгосрочные обязательства»,

5 раздел - «Капитал и резервы»,

6 раздел - «Доходы»,

7 раздел - «Расходы»,

8 раздел - «Счета производственного учета».

Индивидуальные предприниматели, относящиеся к субъектам малого предпринимательства, применяющие в соответствии с налоговым законодательством специальные налоговые режимы для крестьянских или фермерских хозяйств, а также на основе упрощенной декларации отражают свои хозяйственные операции и события в книге учета доходов для индивидуальных предпринимателей (далее - Книга). Индивидуальные предприниматели, подлежащие обязательной государственной регистрации в налоговом органе и не являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость ведут бухгалтерский учет по своей деятельности в книге учета доходов для индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость по форме согласно приложению к Стандарту 1. Предприниматели, являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость ведут бухгалтерский учет по своей деятельности в книге учета доходов для индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость по форме согласно приложению 2 к Стандарту.

Целью национального стандарта финансовой отчетности №2 (далее - Стандарт), является определение порядка осуществления бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности:

субъектами малого и среднего предпринимательства, определяемыми в соответствии с Законом Республики Казахстан «О частном предпринимательстве»;

некоммерческими организациями, филиалами и представительствами иностранных юридических лиц, зарегистрированными на территории Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан (далее - субъект);

государственными предприятиями, основанными на праве оперативного управления (казенные предприятия) (далее - субъект). [28, с. 6]

Целью финансовых отчетов субъектов в соответствии с НСФО №2 является предоставление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств субъектов, полезной для широкого круга пользователей, которые не имеют возможности требовать финансовых отчетов, отражающих специфику их информационных потребностей. Для достижения данной цели финансовые отчеты также показывают результаты управления ресурсами, доверенными руководству субъекта.

Качественные характеристики предъявляются к финансовой отчетности с целью получения полезной для пользователей информации. Основными качественными характеристиками являются понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

3.2 Сходства и различия в Казахстанской и международной финансовой отчетности

В конкретном сопоставлении отечественного бухгалтерского учета с международными стандартами различия проявляются в следующем:

1. По МСБУ, финансовый год может не совпадать с календарным. Более того, система налогообложения США разрешает фирмам самостоятельно устанавливать сроки финансового года. В казахстанской практике такие подходы исключены. Финансовый год должен совпадать с календарным.

2. В казахстанской системе бухгалтерского учета (КСБУ) используется национальная валюта - тенге и ее составляющая - тиин. Отчетность межнациональных компаний подготавливается в валюте страны, где находится их штаб-квартира, но чаще всего - в долларах США, в то время как дочерние предприятия этих компаний - в национальной валюте страны пребывания.

3. В плане счетов англо-американской модели нумерация счетов отсутствует, а расположение их построено по степени ликвидности - от наиболее ликвидных видов имущества и обязательств к наименее ликвидным. В казахстанском плане счета размещены в обратной зависимости. Аналогично размещение статей бухгалтерских балансов.

4. Бухгалтерский баланс по международным стандартам бухгалтерского учета (МСБУ), в отличие от КСБУ, содержит более подробную информацию, так как наряду с данными отчетного периода он включает аналогичные показатели за тот же период прошлого года. В то же время по КСБУ отдельные статьи баланса более детализированы, особенно в разрезе отдельных видов дебиторской и кредиторской задолженности. По МСБУ такая детализация имеет место в Отчете о прибылях и убытках.

5. Есть различия в написании цифр, обусловленные национальными традициями. Так, в англо-американской отчетности запятая разделяет разряды целых чисел, а точка - дробную часть от целой. Например, в отчетности указывается цифра в виде 1,384,868.98, а у нас - 1384868, 98.

6. В отчетности по МСБУ нет знака «-» (минус). Если возникает необходимость исключения какой-либо суммы из итога, то она показывается в скобках.

7. По МСБУ исправление ошибок допускается только методом «черного сторно», т.е. предыдущая ошибочная запись корректируется только в сторону увеличения. В казахстанской практике допускается, кроме того, и использование метода «красного сторно». [32, с. 8]

8. По КСБУ часто используются обороты по корреспондирующим счетам типа «с кредита счета 1010 «Денежные средства в кассе» в дебет счетов 3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда». Финансовые же отчеты по МСБУ оперируют только с входящим и исходящим сальдо, а также суммарными оборотами, т.е. не выделяются дебетовый и кредитовый обороты.

9. В МСБУ общепринята практика одновременного отражения хозяйственных операций в учете по дебету нескольких счетов и кредиту нескольких счетов. Отечественная методология бухгалтерского учета отрицает такую корреспонденцию счетов, обоснованно считая, что подобный подход искажает экономическое содержание хозяйственной операции.

10. Правила выполнения отдельных операций различны.

По международным стандартам снятие денег со счета в банке регистрируется в учете в момент печатания платежного поручения с последующей корректировкой в конце месяца операцией «выверки». В КСБУ подобный факт совершенной хозяйственной операции принимается к учету на дату получения банковской выписки.

Предприятие, перешедшее на организацию бухгалтерского учета по международным стандартам, при подготовке отчетности может исходить из следующих подходов:

- готовить «удобный отчет». Его содержание оформляется переводом не только на язык пользователя, но и на его валюту. При этом учетные принципы остаются неизменными. По такому варианту работают японские компании;

- представлять «частично пересчитанный отчет». В соответствии с принципами учета страны-пользователя учетной информации готовится перевод отчета с пересчетом валюты и частичным пересчетом отдельных элементов финансового отчета. Эта информация оформляется как приложение к отдельным формам отчета. Подобный подход характерен для шведской компании «Вольво»;

- разрабатывается «удобный перевод» отчетности на языке пользователя без изменения валюты и принципов бухгалтерского учета;