Понятие мошенничества и ошибки применительно к формированию финансовой отчетности и процессу аудита

Размещено на http://www.allbest.ru/

Контрольная работа

По дисциплине «Международные стандарты аудита»

Тема: Понятие мошенничества и ошибки применительно к формированию финансовой отчетности и процессу аудита

Содержание

1. Понятие мошенничества и ошибки применительно к формированию финансовой отчетности и процессу аудита

1.1 Понятие мошенничества и ошибки в аудите

1.2 Ответственность за мошенничество

1.3 Порядок рассмотрения аудитором мошенничества в ходе аудита

1.4 Сообщение об обнаружении фактов мошенничества

Список литературы

1. Понятие мошенничества и ошибки применительно к формированию финансовой отчетности и процессу аудита

1.1 Понятие мошенничества и ошибки в аудите

В соответствии с МСА 200 «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности» целью аудита отчетности является выражение мнения о том, составлена ли она во всех существенных отношениях в соответствии с установленными основными принципами подготовки финансовой отчетности. В числе принципов подготовки финансовой отчетности в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) выделяют:

основополагающие допущения при составлении отчетности (учет по методу начисления и непрерывность деятельности организации);

качественные характеристики отчетности (понятность, уместность, сопоставимость и надежность). Характеристика «Надежность информации», в свою очередь, раскрывается через правдивое представление, преобладание сущности над формой, нейтральность, осмотрительность, полноту.

Согласно Международному стандарту финансовой отчетности № 1 «Представление финансовой отчетности» отчетность, составленная в соответствии с требованиями МСФО, обеспечивает достоверное представление информации в финансовой отчетности. Достоверная финансовая отчетность позволяет пользователям на ее основании принимать адекватные управленческие решения.

Конкретные правила отражения в учете и отчетности тех или иных операций (с основными средствами, материальными запасами и т.п.) должны соответствовать основным принципам подготовки финансовой отчетности.

Таким образом, аудитор должен выразить мнение о том, достоверна ли представленная финансовая отчетность в части соответствия установленным принципам ее подготовки. В случае возникновения противоречий между общими принципами и конкретными правилами, необходимо руководствоваться первыми.

Конкретные правила, не всегда позволяют представить информацию, адекватную реальности. Например, признание основных средств в российском законодательстве (ПБУ 6/01) происходит не с того момента, когда они реально начинают приносить выгоду организации, а с момента, когда юридически зарегистрировано право собственности на них (это конкретное правило вступает в противоречие с принципом преобладания экономической сущности над юридической формой).

Достоверному представлению информации в финансовой отчетности препятствуют существенные искажения. В частности важной причиной возникновения искажений в отчетности являются мошенничество и ошибки при ее составлении.

Обязанности и поведение аудитора по рассмотрению случаев мошенничества в процессе аудита финансовой отчетности регулирует МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности».

При планировании и выполнении аудита, аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений финансовой отчетности, возникающих в результате мошенничества. Искажения финансовой отчетности могут являться следствием мошенничества или ошибок.

Понятия мошенничества и ошибки в международных стандартах аудита различаются в зависимости от наличия умысла. Разграничивающим фактором между мошенничеством и ошибкой служат намерения, лежащие в основе действий, приведших к искажению отчетности, то есть их преднамеренность или непреднамеренность.

Мошенничество, согласно МСА 240, - это преднамеренное действие, совершенное с помощью обмана одним или несколькими лицами из числа руководящего состава, сотрудников или третьих лиц, для извлечения несправедливых или незаконных выгод, которое приводит к ложному представлению финансовой отчетности. Термин «мошенничество» - широкое юридическое понятие, однако, аудитор рассматривает только те факты мошенничества, которые являются причиной возникновения существенного искажения финансовой отчетности.

Существуют два типа преднамеренных искажений:

искажения, возникающие в процессе недобросовестного составления финансовой отчетности;

искажения, возникающие в результате незаконного присвоения активов.

Недобросовестное составление финансовой отчетности является следствием следующих действий:

манипуляция, фальсификация (в том числе, подделка документов), изменение учетных записей или документов, на основании которых составляется финансовая отчетность;

преднамеренное сокрытие или пропуск информации о хозяйственных операциях в учетных записях или документах (например, в современной российской практике часто не отражается выручка от реализации);

преднамеренное нарушение принципов бухгалтерского учета, относящихся к измерению, классификации, представлению или раскрытию (например, произвольно изменяется способ оценки списания определенных групп материальных запасов для того, чтобы увеличить затраты отчетного периода);

Присвоение имущества является следствием воровства активов, принадлежащих клиенту, и может быть осуществлено различными способами:

незаконное присвоение денежных средств;

присвоение материальных активов и интеллектуальной собственности (например, возможна безвозмездная передача или передача активов по необоснованно низким ценам связанным сторонам);

отражение в учете несуществующих операций (например, в качестве расходов за не оказанные услуги, наиболее часто показываются маркетинговые, информационные, посреднические и т.п.);

использования активов, принадлежащих клиенту, для личных целей.

Присвоение активов часто сопровождается представлением ложных или вводящих в заблуждение документов для сокрытия недостачи активов.

Ошибки - это неумышленные, непреднамеренные искажения, допущенные при подготовке финансовой отчетности, такие как:

ошибки при сборе или обработке данных, на основании которых составлялась финансовая отчетность (арифметические просчеты или описки, имеющиеся в учетных записях или данных бухгалтерского учета);

неправильные оценочные значения, являющиеся результатом неверного учета или неверной интерпретацией фактов (например, единовременная оплата годовой подписки на следующий год отнесена на расходы текущего периода вместо отнесения на расходы будущих периодов);

ошибки в применении принципов бухгалтерского учета, относящиеся к измерению, классификации, представлению или раскрытию (например, в учетной политике зафиксирован один метод оценки материалов, а фактически применяется другой).

То есть, в отличие от ошибки, мошенничество носит преднамеренный характер и обычно подразумевает целенаправленное сокрытие фактов.

Аудитор может определить потенциальную возможность совершения мошенничества. Однако для аудитора практически невозможно установить умысел, особенно в части субъективного суждения руководства, например, в отношении оценочных значений или надлежащего применения принципов учета.

1.2 Ответственность за мошенничество

Ответственность за предотвращение и обнаружение фактов мошенничества возлагается на лиц, осуществляющих управление и руководство клиентом. Ответственность указанных лиц зависит от организационной структуры и внутренних регламентирующих документов. Лица, осуществляющие управление обязаны осуществлять надзора за действиями руководства. Руководство, в свою очередь, обязано устанавливать и поддерживать систему внутреннего контроля с целью обеспечения разумной уверенности в надежности финансовой отчетности, а также соблюдении действующего законодательства. Руководство клиента обязано создать контрольную среду и поддерживать политику и процедуры, обеспечивающие эффективную деятельность организации.

Аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение фактов мошенничества и ошибок. Тем не менее, проведение ежегодного аудита способствует сокращению искажений в финансовой отчетности.

При рассмотрении понятий мошенничества и ошибки в ходе аудита важно разграничение ответственности за такие факты между аудитором и руководством аудируемого лица.

Обязанности по предотвращению и обнаружению фактов мошенничества и ошибок возлагаются на руководство субъекта. Руководство субъекта несет ответственность за создание контрольной среды и поддержание политики и процедур, обеспечивающих максимальное достижение поставленных целей упорядоченного и эффективного ведения бизнеса субъекта.

Задачей аудитора является обеспечение разумного уровня уверенности в том, что рассматриваемая в целом финансовая отчетность не содержит существенных искажений, вызванных как мошенничеством, так и ошибками. Сам факт проведения аудита может выступать в качестве сдерживающего фактора, но аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение фактов мошенничества и ошибок.

Аудитор не может получить абсолютную уверенность в том, что все существенные искажения в отчетности будут обнаружены. Благодаря неотъемлемым ограничениям аудита, существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения отчетности не будут обнаружены. Даже, несмотря на тот факт, что аудит был хорошо спланирован и проводился в соответствии с международными стандартами аудита.

Аудит не может гарантировать выявления всех существенных искажений по причине таких факторов, как использование субъективных суждений, использование тестирования, неотъемлемых ограничений СВК и того факта, что большинство доказательств, доступных аудитору, носят скорее убеждающий, чем исчерпывающий характер. По этой причине аудитор получает только разумную уверенность, что существенные искажения в отчетности будут обнаружены.

Аудитор должен планировать и осуществлять аудит с позиции профессионального скептицизма, признавая возможность того, что существенные искажения, являющиеся результатом мошенничества, могут существовать, несмотря на честность руководства, и лиц, отвечающих за управление, а также, несмотря на предыдущий опыт работы аудитора с клиентом. Тем не менее, если аудитор не получил доказательства обратного, он полагает, что записи и документы подлинны.

Согласно МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности», если впоследствии в отчетности обнаруживаются существенные искажения, являющиеся результатом фактов мошенничества или ошибок, то само по себе это не может служить признаком того, что:

попытка получить разумную уверенность потерпела неудачу;

планирование, выполнение или субъективное суждение были неадекватны;

отсутствовали профессиональная компетентность и должная тщательность;

не выполнялись требования международных стандартов аудита.

1.3 Порядок рассмотрения аудитором мошенничества в ходе аудита

Аудитор должен рассматривать риск появления в финансовой отчетности существенных искажений в результате мошенничества и ошибок на всех стадиях аудиторской проверки. В стандартах описываются действия аудитора в отношении мошенничества и ошибок на всех стадиях аудиторской проверки.

С целью выявления рисков существенных искажений, которые являются результатом мошенничества, аудитор должен выполнить следующие процедуры:

направить запросы руководству и другим лицам, отвечающим за управление для получения информации о том, как осуществляется надзор за организацией процесса выявления риска мошенничества;

рассмотреть факторы риска мошенничества;

рассмотреть необычные взаимосвязи, выявленные при выполнении аудиторских процедур;

рассмотреть другую информацию, которая может помочь в выявлении рисков существенного искажения, являющегося результатом мошенничества.

При направлении запросов руководству аудитор преследует следующие цели:

Получить информацию для понимания:

оценки руководством риска существенных искажений финансовой отчетности в результате мошенничества; и

систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, организованных руководством для таких целей;

Получить информацию об организации системы бухгалтерского учета (СБУ) и системы внутреннего контроля (СВК) клиента для предотвращения ошибок;

Определить, известно ли руководству о фактах мошенничества, имевших отрицательное воздействие на субъект, или о подозрении в мошенничестве с проведением соответствующего расследования;

Определить, были ли обнаружены факты существенных ошибок.

Помимо недочетов в СБУ и СВК, риск мошенничества могут увеличить следующие условия и события:

сомнения в порядочности или компетентности руководства (например, наблюдается высокая текучесть кадров в составе ключевых бухгалтеров и финансистов);

необычное давление, оказываемое как внутри субъекта, так и извне (например, субъекту необходимо поддерживать рост прибыли для поддержания рыночной стоимости его акций в связи с предполагаемым их публичным размещением);

необычные операции (необычные операции в конце года, оказывающие существенное влияние на доходы);

проблемы со сбором надлежащих аудиторских доказательств (чрезмерное количество поправок в бухгалтерских книгах и счетах, недостаточное документальное подтверждение операций).

Запросы аудитора руководству клиента могут предоставить полезную информацию о риске существенных искажений в финансовой отчетности в результате мошенничества сотрудников предприятия. Однако, такие запросы не дадут информации о риске существенных искажений в финансовой отчетности в результате мошенничества руководства. Поэтому, аудитор может направить запросы другим лицам организации с целью получения дополнительной информации о фактах мошенничества. К таким лицам относятся: технический персонал, не участвующий непосредственно в процессе подготовки финансовой отчетности; сотрудники, обладающие различными полномочиями; лица, осуществляющие надзор и контроль за сотрудниками, которые обрабатывают и регистрируют необычные операции; сотрудники юридической службы и др.

Аудитор на основе своего профессионального суждения определяет круг лиц, которым будут направляться запросы, и содержание запросов.

Изучая деятельность клиента, аудитор должен иметь в виду, что возможность сокрытия фактов мошенничества на много усложняет процесс их обнаружения. С этой целью, аудитор определяет события или условия (факторы риска мошенничества), которые позволяют совершать мошенничество или указывают на мотивы или обстоятельства мошенничества.

Факторы риска мошенничества не всегда указывают на совершение мошеннических действий, но их наличие может повлиять на оценку риска существенных искажений финансовой отчетности.

Факторы риска мошенничества различны по значимости. Аудитор должен руководствоваться своим профессиональным суждением при определении того, имеются ли факторы риска мошенничества, и следует ли их учитывать при оценке риска существенных искажений финансовой отчетности, обусловленных мошенничеством.

При проведении аудита, в ходе выполнения аналитических процедур, аудитор должен рассмотреть необычные взаимосвязи, которые свидетельствуют о наличии риска существенных искажений финансовой отчетности, обусловленных мошенничеством. В частности, аналитические процедуры могут быть использованы при выявлении необычных операций, сумм, показателей, которые указывают на наличие проблемы в финансовой отчетности. Если в результате сравнения фактических и плановых показателей, аудитор выявил необычные взаимосвязи, он должен это учитывать при оценке риска существенных искажений, обусловленных мошенничеством.

В дополнении к информации, полученной в результате применения аналитических процедур, аудитору необходимо рассмотрение другой информации о деятельности предприятия и его среде. Это может быть полезно при выявлении риска существенных искажений, обусловленных мошенничеством. Данная информация может быть получена:

в результате обсуждения среди членов аудиторской группы в отношении подверженности финансовой отчетности существенным искажениям, обусловленным мошенничеством;

в процессе принятия и сохранения клиента;

при выполнении других заданий для данного клиента.

Если применение аудиторских процедур, разработанных на основе оценки риска, указывает на возможное наличие фактов мошенничества, аудитор должен рассмотреть их потенциальное влияние на финансовую отчетность. В отношении данных рисков аудитор должен оценить разработанные клиентом средства контроля, в том числе надлежащие контрольные действия, и установить были ли они реализованы. Исходя из оцененного уровня риска существенных искажений, обусловленных мошенничеством, аудитор должен разработать и выполнить соответствующие аудиторские процедуры: оценить характер, сроки и объем выполняемой работы.

Аудиторские процедуры проверки по существу, наиболее соответствующие значимым рискам, установлены в МСА 330 «Процедуры аудитора, выполненные в ответ на оцененный риск». В соответствии с этим стандартом, аудитору следует:

рассмотреть процесс назначения и надзора за персоналом;

рассмотреть учетную политику клиента;

учитывать элемент непредсказуемости при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур.

При обнаружении обстоятельств, указывающих на возможные существенные искажения финансовой отчетности, являющиеся результатом мошенничества, аудитор должен:

рассмотреть необходимость пересмотра оценки аудиторского риска, сделанной при планировании аудита;

определить целесообразность изменения характера, сроков и объема аудиторских процедур, связанных с оцененным риском существенных искажений, являющихся результатом мошенничества.

Если аудитор подтверждает, либо отказывается сделать вывод о том, что финансовая отчетность существенно искажена в результате мошенничества и ошибок, он должен рассмотреть влияние этого на результаты аудита в соответствии с требованиями МСА 320 №Существенность в аудите» и МСА 701 «Модификация отчета (заключения) независимого аудитора».

Аудитор должен документально оформить установленные в ходе проверки факторы риска мошенничества, а также дополнительные аудиторские процедуры, направленные на их установление.

мошенничество финансовая отчетность аудит

1.4 Сообщение об обнаружении фактов мошенничества

Если аудитор получил доказательства мошеннических действий, или информацию о возможности совершения мошенничества, он должен сообщить об этом руководству клиента соответствующего уровня. Порядок сообщения фактов обнаружения аудитором случаев мошенничества зависит от существенности такого факта и от пользователя отчетности.

Аудитор должен сообщить о факте мошенничества и ошибки:

Руководству (в возможно короткие сроки):

если аудитор подозревает, что было совершено мошенничество, даже если возможные последствия для финансовой отчетности не будут существенны (например, незначительная растрата, допущенная сотрудником низшего уровня организационной структуры); или

если было обнаружено, что мошенничество или значимая ошибка действительно имели место.

Аудитор должен решить, кому из представителей руководства проверяемого субъекта он может сообщить о фактах мошенничества. При этом аудитор должен оценить вероятность участия в совершении фактов мошенничества высших руководящих лиц субъекта. В большинстве случаев более правильным будет решение - сообщать о мошенничестве руководителям, занимающим более высокое положение в организационной структуре субъекта, чем работнику, совершившему мошенничество. Если в совершении мошенничества подозреваются лица, несущие ответственность за общее руководство деятельностью субъекта, аудитор должен сообщить о таких подозрениях лицам, отвечающим за управление, а также обсудить с ними характер, сроки и объем процедур, необходимых для завершения аудита. Если аудитор сомневается в порядочности руководства и лиц, ответственных за управление, он должен получить юридическую консультацию касательно необходимых в этом случае процедур.

Органам регулирования или правоохранительным органам.

Обязательство аудитора соблюдать конфиденциальность обычно не позволяет ему сообщать о фактах мошенничества или ошибок третьей стороне. Тем не менее, в случаях, предусмотренных законодательством, информация об обнаруженных фактах мошенничества сообщается органам регулирования и правоохранительным органам. При определенных обстоятельствах соблюдение аудитором конфиденциальности бывает пересилено установленными требованиями, положениями закона или решениями суда (например, в некоторых странах от аудитора требуется уведомлять надзорные органы о фактах мошенничества или ошибках, совершенных финансовыми организациями). При таких обстоятельствах аудитору может потребоваться юридическая помощь.

Аудитор может принять решение об отказе продолжить аудиторское задание в случае искажения финансовой отчетности в результате мошенничества. Если аудитор отказывается от задания, то он должен:

обсудить с руководством и представителями собственника клиента отказ от задания и причины этого отказа;

проанализировать профессиональные и юридические требования для сообщения об отказе от аудиторского задания и причинах отказа лицам, назначивших аудитора, или органам регулирования и правоохранительным органам (в установленных случаях).

В исключительных ситуациях, когда клиентом не предпринимается никаких действий по исправлению ситуации в связи с мошенничеством, которые, по мнению, аудитора необходимы в данных обстоятельствах, аудитор также может отказаться от продолжения аудиторской проверки. Даже если последствия мошенничества не являются существенными для финансовой отчетности.

В число факторов, которые могут повлиять на выводы аудитора, входит подозрение в причастности высших руководящих лиц субъекта к мошенничеству, что может поставить под сомнение достоверность заявлений руководства, а также привести к отказу аудитора от продолжения сотрудничества с данным субъектом.

Аудитор должен документально оформить результаты рассмотрения в ходе аудита случаев мошенничества.

В случае, если аудитор предполагает, что риск существенных искажений, который является результатом мошенничества, связан с признанием дохода, несоответствующего обстоятельствам задания, документально оформляются причины, обосновывающие данное предположение.

МСА 240 устанавливает особые требования в отношении аудита организаций государственного сектора. Эти требования связаны с тем, что использование общественных денежных средств предполагает, что вопросам мошенничества будет уделяться больше внимания, и аудиторам следует быть более внимательными с учетом общественных ожиданий относительно обнаружения фактов мошенничества.

Список литературы

Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, эффективность, стандарты. - М.: «Элит-2000», «ЮНИТИ-ДАНА», 2002. - 400 с.

Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие. - М.: ФБК-Пресс, 2002 .- 544 с.

Комментарий к международным стандартам финансовой отчетности / Палий В.Ф. - М.: Аскери, 1999. - 352 с.

Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования/ Под ред. С.А. Николаевой. - М: Аналитика-Пресс, 2001.- 672 с.

Международные стандарты финансовой отчетности 1998: издание на русском языке АСКЕРИ-АССА, 1998. - 890 с.

Размещено на Allbest.ru