Формирование налогооблагаемых показателей

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Законодательная и нормативная базы, регламентирующие формирование налогооблагаемых показателей в бухгалтерском учёте

Система российского законодательства, регулирующего налоговые отношения, состоит из пяти уровней.

Первый уровень - Конституция РФ. В ней закреплены наиболее общие принципы взаимодействия членов общества. Конституцией установлено, что каждый гражданин должен платить установленный законом налог.

Второй уровень - Налоговый кодекс РФ - содержит основные принципы налогообложения, определяет права, обязанности и ответственность как налогоплательщиков, так и налогового органа.

Третий уровень - указы Президента и постановления Правительства РФ.

Указы Президента устанавливают самостоятельные нормы и правила и носят характер поручений органам управления разрабатывать нормативные акты.

Постановления правительства устанавливают ставки таможенных пошлин, акцизов, норм и нормативов, перечень налогооблагаемых показателей по пониженным ставкам товаров для целей исчисления налогооблагаемых ставок и т. д.

Четвертый уровень - методические рекомендации, акты и письма налогового ведомства.

Методические рекомендации и акты Министерства финансов РФ и налоговой службы не имеют нормативного значения, они лишь разъясняют порядок действия закона.

Письма и указания Минфина России и Федеральной налоговой службы не носят нормативного характера и в основном рассматривают частные ситуации.

Пятый уровень - налоговая политика разрабатывается на предприятии, носит методологический и организационный характер, учитывает специфику конкретного предприятия.

Нормативные акты федеральных органов власти должны быть зарегистрированы в Министерстве юстиции РФ Зарегистрированные, но не опубликованные нормативные акты считаются не вступившими в силу.

Законы публикуются не позднее семи дней после подписания их Президентом РФ и вступают в силу в течение десяти дней после опубликования, если не установлено иное.

Все законы и акты регистрируются в Министерстве юстиции РФ, кроме тех, которые принимаются на местном и региональном уровнях. Законы и акты регионов и местностей принимаются соответственно региональными и местными законодательными собраниями (например, Законодательное собрание Ленинградской области и Законодательное собрание города Санкт-Петербурга), уточняют порядок взимания региональных и местных налогов, устанавливают их ставки и определяют налоговые льготы. Ставки должны соответствовать ставкам, установленным на федеральном уровне.

Действие закона о налогах может прекратиться в следующих случаях:

1)по истечении срока;

2)при принятии новых актов равной или большей силы;

3)при отмене закона.

Отношения в налоговой сфере регламентируют и постановления Конституционного Суда РФ, решения и определения Верховного и Высшего Арбитражного Судов РФ.

2. Цели и задачи бухгалтерского учёта при формировании налогооблагаемых показателей

Поскольку обязанность каждого гражданина или хозяйствующего субъекта России уплачивать установленные законом налоги определена высшим законом страны - Конституцией РФ, каждый руководитель обязан обеспечить в ходе ведения хозяйственной деятельности своевременное, полное, достоверное формирование информации о событиях, влекущих за собой налоговые последствия.

В соответствии с этой обязанностью НК РФ устанавливает для каждого налогоплательщика необходимость вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения, а также представить в налоговый орган по месту учета налоговые декларации по налогам, которые они должны уплачивать.

Необходимость учета оговорена также в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», ст. 3 которого устанавливает как одну из целей бухгалтерского учета «составление и предоставление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организации, доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности». Одним из пользователей этой информации является налоговый орган Российской Федерации.

Таким образом, цель бухгалтерского учета налогооблагаемых показателей (НОП) состоит в формировании своевременной, полной и достоверной информации о доходах, расходах и объектах налогообложения для исчисления и исполнения налоговых обязательств в установленном порядке.

В соответствии с поставленной целью бухгалтерский учет налогооблагаемых показателей призван решить следующие задачи:

1)своевременное и полное отражение объектов налогообложения в соответствии с действующим законодательством;

2)правильное исчисление по всем объектам налогообложения в натуральных и денежном измерителях налогооблагаемых показателей (налоговой базы);

3)своевременное, полное, достоверное отражение информации о налогооблагаемых показателях в бухгалтерском учете и отчетности;

4)применение законно допустимых методов налогового планирования.

3. Принципы и методы отражения элементов налогооблагаемых показателей в бухгалтерском учёте

Методы:

№ п/п	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
1	Документация (письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета)	Документация (могут применяться унифицированные формы или разработанные организацией самостоятельно)
2	Инвентаризация (уточнение фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем сопоставления их с данными бухгалтерского учета на определенную дату)	Инвентаризация законом не предусмотрена
3	Денежная оценка (денежное выражение имущества, обязательств и хозяйственных операций для получения обобщенных данных за текущий период по организации в целом)	Определение цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения
4	Калькуляция (группировка затрат и определения себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) и заготовленных материальных ценностей)	Группировка (систематизация) по правила НК РФ
5	Счета бухгалтерского учета (способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества по составу, размещению и источникам образования, а также хозяйственных операций по качественно однородным признакам, выраженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях)	Не применяется
6	Двойная запись (взаимосвязанное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, когда каждая операция одновременно записывается по дебету одного счета и по кредиту другого на одинаковую сумму)	Не применяется
7	Бухгалтерский баланс (способ экономической группировки и обобщения имущества организации по составу, размещению и источникам формирования, выраженным в денежной оценке и составленным на определенную дату)	Налоговая декларация (письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога)
8	Бухгалтерская отчетность (единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам)	Налоговая отчетность (налогоплательщики обязаны предоставлять по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по каждому налогу, подлежащему уплате)

Техника налогообложения

Налоговым законодательством определено, что любой налог считается установленным, если установлены все его элементы.

Налог можно определить как сложную систему отношений, включающую в себя ряд взаимодействующих элементов, каждый из которых имеет самостоятельное юридическое значение. Положение о выделении этих элементов впервые нашло отражение в законодательстве (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы» (отменен с 1 января 2005 г.). Только при наличии полной совокупности элементов обязанность уплаты налога может считаться установленной.

Элементы, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными, называют существенными элементами закона о налоге.

Перечислим элементы налогов, являющиеся основой для построения налоговых формул:

1)субъект налогообложения (налогоплательщик);

2)предмет и объект налогообложения;

3)масштаб налога и единица налогообложения;

4)налоговая база;

5)налоговый и отчетный период;

6)ставка налога и метод налогообложения;

7)налоговые льготы;

8)порядок и способы исчисления налога;

9)способы и сроки уплаты налога;

10)порядок уплаты налога.

Таким образом, чтобы исчислить налог, необходимо применить соответствующую налоговую формулу с учетом всех десяти основных элементов.

Рассмотрим каждый из элементов налога с точки зрения техники налогообложения.

Техника налогообложения - это система взаимосвязанных действий по определению каждого элемента налога в рамках налогового периода с целью формирования налогового обязательства и составления налоговой отчетности.

Применение техники налогообложения в бухгалтерском учете основывается, прежде всего, на своевременном установлении наличия каждого элемента налога, его идентификации и регистрации. По некоторым элементам налоговое законодательство предусматривает право налогоплательщика выбрать ту или иную разновидность элемента, а по другим закон устанавливает только единственный способ их определения. Возможность применения вариантного подхода к элементам налогов представлена в табл. 1.4.

Наименование элемента налога	Варианты характеристик элемента
Субъект налогообложения (налогоплательщик)	1) резидент или нерезидент; 2) организационно-правовая форма-ООО, ОАО, ЗАО, ПБЮЛ, КФХ, община, кооператив, МП, кредитная организация, страховая организация, некоммерческая организация, и т.д.; 3) вид деятельности торговля, производство, экспорт, производство или торговля подакцизными товарами, профессиональное участие на рынке ценных бумаг и т.д.; 4) финансовые показатели: * в течение трех последовательных предшествующих налоговых периодов налоговая база без учета НДС и акцизов не превысила 1 млн. рублей или превысила 1 млн. руб.; * в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки (без НДС и налога с продаж) не превысила 1 млн. или превысила 1 млн. руб. за каждый квартал; * другие показатели
Предмет и объект налогообложения	Характеристики определены однозначно и вариантов не имеют
Масштаб налога и единица налогообложения	Характеристики определены однозначно и вариантов не имеют
Налоговая база	Момент возникновения налогового обязательства: 1) по налогу на прибыль: метод начислений или кассовый метод; 2) по НДС: метод «по отгрузке» или «по оплате»
Налоговый период и отчетный период	По НДС: 1) для малых предприятий налоговый период - квартал; 2) для остальных организаций - месяц
Наименование элемента налога	Варианты характеристик элемента
Ставка налога и метод налогообложения	1) применение регрессивной шкалы; 2) неприменение регрессивной шкалы
Налоговые льготы	Налогоплательщик может использовать или не использовать льготы
Порядок и способы исчисления налога	Характеристики определены однозначно и не имеют вариантов
Способы и сроки уплаты налога	Характеристики определены однозначно и не имеют вариантов
Порядок уплаты налога	Характеристики определены однозначно и не имеют вариантов

4. Принципы и методы, применяемые в бухгалтерском и налоговом учетах. Техника налогообложения

Принципы:

№	Бухгалтерский учет	Принцип	Налоговый учет
1	Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (метод начислений) (Факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.)	Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления)	Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (ст. 271 НК РФ). Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст. 272 НК РФ)
2	Принцип имущественной обособленности (активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций)	Принцип имущественной обособленности	Амортизируемым признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (ст. 256 НК РФ)
3	Принцип непрерывности деятельности организации (организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности)	Принцип непрерывности деятельности организации	Если организация в течение какого-либо календарного месяца ликвидирована или реорганизована, то ликвидируемой либо реорганизуемой организацией амортизация имущества не начисляется с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация или реорганизация (ст. 259 НК РФ)

№	Бухгалтерский учет	Принцип	Налоговый учет
4	Принцип последовательности применения учетной политики (принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год)	Принцип последовательности применения норм и правил налогового учета	Нормы и правила налогового учета должны применяться последовательно от одного налогового периода к другому (ст 313 НК РФ)
5	Принцип стоимостной оценки активов и обязательств. В качестве базы оценки используются разные виды стоимости (первоначальная, восстановительная, рыночная, остаточная и др.)	Принцип денежного измерения	Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ)
6	Принцип существенности (Исходит из положения значимости той информации, отсутствие или неточность которой может повлиять на исчисление финансового результата хозяйствующего субъекта или принятие решений пользователями)	Принцип существенности	Не применяется в налоговом учете
7	Не применяется в бухгалтерском учете	Принцип равномерности признания доходов и расходов	По до По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

5. Виды и классификация налогооблагаемых показателей

Виды налогооблагаемых показателей

Расчет налоговой базы по налогам основывается на количественной оценке налогооблагаемых показателей, которые формируются в системе бухгалтерского и налогового учетов и призваны обеспечить правильное исчисление налоговой базы по каждому налогу.

Назовем наиболее распространенные из этих показателей: (слайд 2)

1) остаточная стоимость основных средств - формирует базу по налогу на имущество предприятий и организаций;

2) реализация формирует налоговую базу по НДС и акцизам;

3) доходы физических лиц формируют информацию о налоговых базах по НДФЛ и страховым взносам;

4) доходы, расходы, прибыль (убыток) отчетного (налогового) периода формируют налоговую базу для исчисления налога на прибыль (показатель «расходы» влияет также на формирование налогового вычета по НДС);

5) потребленные ресурсы. Величина потребленных ресурсов в натуральном измерении служит основанием для формирования информации, необходимой для исчисления налоговой базы по ресурсным и экологическим налогам;

6) мощность транспортных средств необходимо знать для определения налоговой базы по транспортному налогу.

Классификация налогооблагаемых показателей

Классификация налогооблагаемых показателей может быть проведена по различным признакам. (смотри вопрос 6, 7, 8)

6. Группировка налогооблагаемых показателей по отношению к этапам кругооборота капитала

Рассмотрим группировку налогооблагаемых показателей по отношению к этапам кругооборота капитала и по отношению к счетам бухгалтерского учета, используемым для учета этих налогооблагаемых показателей.

Налогооблагаемые показатели формируются на различных стадиях учетного процесса. Если рассмотреть этот процесс с точки зрения участия организации в процессе кругооборота капитала (Д - Т - П - Т1 - Д1), то условно на каждом этапе цикла можно выявить следующие основные показатели, учитываемые в целях налогообложения:

1) этап заготовления (Д - Т, «деньги - товар»).

На этом этапе формируется информация о приобретаемых материалах и товарах.

Ценности приобретаются различными путями. Самый распространенный путь - получение материалов и товаров у поставщика. Эта операция оформляется накладной и счетом-фактурой.

Счет-фактура является специальным налоговым документом, свидетельствующим о возникновении обязанностей по учету НДС. Таким образом, в момент получения счета-фактуры поставщика в учете возникает показатель, влияющий на налоговое обязательство по НДС, полученный от поставщика (Д сч. 19, К сч. 60). Впоследствии при выполнении условия оплаты оприходованных товаров, работ, услуг формируется налоговый вычет, уменьшающий налоговые обязательства по НДС (Д сч. 68, К сч. 19).

Расчеты с поставщиками могут производиться как денежными средствами, так и товарами или имуществом. Речь идет о сделках в форме договора мены или совершения взаимного зачета обязательств. В этом случае одновременно с покупкой возникает необходимость отразить в учете факт реализации. Таким образом, возникает налогооблагаемый показатель - реализация, следствием возникновения которого является необходимость начислить косвенные налоги (НДС, акцизы).

Для организации деятельности предприятия необходимо приобрести основные средства, в том числе транспорт. Затраты на приобретение основных средств формируют их первоначальную стоимость, устанавливается срок полезного использования и размер амортизационных отчислений. Остаточная стоимость основных средств - это налогооблагаемый показатель для исчисления налога на имущество. Мощность транспортных средств является налогооблагаемым показателем для определения транспортного налога.

7. Группировка налогооблагаемых показателей по отношению к этапам производственного цикла

2) этап производства и возникновения добавленной стоимости Т - П - Т1 («товар - производство - новый товар»).

В процессе производства потребляются трудовые ресурсы: работникам выплачивается вознаграждение за труд. При этом в учете возникает налогооблагаемый показатель - доход физических лиц, формирующий в установленном порядке налогооблагаемую базу по НДФЛ и базу по страховым взносах, в том числе информацию по обязательствам перед Пенсионным фондом РФ

Потребление материальных ресурсов, источником которых являются недра, леса, водные объекты и другие богатства страны, влечет за собой обязательство по уплате ресурсных налогов и экологических платежей. Исчисление указанных налогов и платежей требует формирования в бухгалтерском учете информации о величине потребленных ресурсов за установленный период в натуральных показателях.

Влияние на прибыль оказывает вся совокупность материальных, трудовых затрат, амортизация, отчисления на социальные нужды, формирующие налоговую себестоимость или расходы отчетного (налогового) периода, принимаемые в целях налогообложения прибыли.

При исчислении остаточной стоимости основных средств учитываются операции по начислению амортизации основных средств, используемых в процессе производства и изготовления продукции, оказания услуг, выполнения работ.

В процессе производства должен быть организован аналитический учет потребляемых ресурсов для целей правильного учета НДС. Предприятие может выпускать товары, работы, услуги как облагаемые, так и не облагаемые НДС, и ресурсы для этих товаров, работ, услуг должны учитываться раздельно. Если на этапе заготовления при получении от поставщика материала по нему был сформирован вычет по НДС, а затем этот материал был использован для изготовления продукции, не облагаемой НДС, то вычет необходимо аннулировать исправительной записью:

Д сч. 68, К сч. 19 «сторно» или Д сч. 19, К сч 68.

Кроме того, в процессе производства ценности могут быть отпущены для собственных нужд непроизводственным подразделением (например, в дом отдыха, детский сад и т.п.). Эта операция также порождает обязательство по уплате НДС с суммы переданных ценностей;

3) этап реализации и возникновение финансового результата у Т1-Д1 («новый товар - деньги с добавленной стоимостью»).

Название этапа говорит само за себя, поскольку здесь идет формирование показателя реализации, который определяет налоговую базу по НДС и акцизам.

На этом же этапе исчисляется основная составляющая показателя - «прибыль» - прибыль (убыток) от продаж. Прибыль (убыток) от прочих операций формируется на всех этапах хозяйственной деятельности.

8. Группировка налогооблагаемых показателей по отношению к счетам бухгалтерского учета, используемым для учета налогооблагаемых показателей

Классификация налогооблагаемых показателей по отношению к счетам бухгалтерского учета, используемым для их отражения в учете

Следующим направлением классификации может быть дифференцирование счетов бухгалтерского учета, участвующих в формировании тех или иных налогооблагаемых показателей. Укрупненная классификационная группировка представлена в табл. 1.1.

Наименование налогооблагаемого показателя	Счета бухгалтерского учета, на которых формируется информация о налоговых показателях
Остаточная стоимость основных средств Мощность транспортных средств Реализация Доходы физических лиц Доходы Расходы Прибыль(убыток) Потребленные ресурсы	01, 02, 03 01, 08 90, 91 70, 73, 75 83, 90, 91, 99 10, 16, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 97 99, 84,09, 77 10, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29,44

учёт налогооблагаемый показатель

9. Этапы процесса исчисления налогов и задачи бухгалтерии на этих этапах

Этап I. Исследование хозяйствующего субъекта на наличие признаков субъекта налогообложения.

Субъект налогообложения - налогоплательщик, на которого возложена юридическая обязанность уплатить налог за счет собственных средств; налог должен сокращать расходы субъекта.

Разновидность субъектов налогообложения можно условно проанализировать по следующим признакам их налогового статуса:

1. Принцип постоянного местопребывания (резидентства). Резиденты имеют постоянное местопребывание в определенном государстве; налогообложению подлежат их доходы, полученные на территории данного государства и за рубежом (полная налоговая обязанность)

2.Организационно-правовая форма. Организационно-правовая форма имеет значение при исчислении некоторых налогов: акцизы, страховые взносы, налог на прибыль.

3.Вид хозяйственной деятельности. Вид хозяйственной деятельности играет важную роль при исчислении многих налогов. Например, продавцам подакцизных товаров невозможно получить освобождение от уплат НДС по ст. 145 НК РФ. Лица, занятые экспортными или импортными операциями, связанными с перемещением товаров через таможенную границу РФ, также исчисляют налог в особом порядке.

4. Финансовые показатели. Финансовые показатели являются основанием для разделения налогоплательщиков по различным группам при определении НДС и налога на прибыль.

Этап II. Исследование предмета и объекта налогообложения.

Предмет налогообложения - это имущество (здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, другое имущество) и нематериальные блага (экономические показатели и др.), с наличием которых закон связывает возникновение налоговых обязательств.

Объект налогообложения - юридические факты (действия, события, состояния), которые обусловливают обязанность субъекта заплатить налог: совершение оборота по реализации товара, владение имуществом, совершение сделки купли-продажи, получение дохода и др. Объекты налогообложения возникают в процессе хозяйственной деятельности организации, предпринимателей и физических лиц. Объекты налога можно разделить на следующие виды:

*права имущественные и неимущественные;

*действия (деятельность) субъекта;

*результаты хозяйственной деятельности.

Этап III. Определение масштаба налога и единицы налогообложения.

Масштаб налога - установленная законом характеристика (параметр) измерения предмета налога. Его определяют посредством экономических (стоимостных) и физических характеристик. При измерении акцизов в качестве масштаба можно использовать крепость напитков, а при исчислении транспортного налога - мощность двигателя, вес автомобиля или объем двигателя.

Единица налогообложения - это единица масштаба налогообложения, которая используется для количественного выражения налоговой базы. Так, при налогообложении земель в искомом качестве выступают гектар, квадратный метр, при налогообложении добавленной стоимости - рубль. При исчислении транспортного налога - лошадиная сила.

Этап IV. Определение налоговой базы.

Налоговая база - количественное выражение предмета налогообложения. Налоговая база является основой для исчисления суммы налога (налогового оклада), так как именно к ней применяется ставка налога.

Этап V. Определение налогового и отчетного периодов.

Налоговый период - срок, в течение которого формируется налоговая база и окончательно определяется размер налогового обязательства.

Этап VI. Определение ставки налога и метода налогообложения.

Ставка налога - размер налога на единицу налогообложения.

В зависимости от способа определения суммы налога различают:

*равные ставки (для каждого налогоплательщика устанавливается равная сумма налога);

*твердые ставки (на каждую единицу налогообложения устанавливается зафиксированный размер налога, например, 50 коп. за квадратный метр площади);

*процентные ставки (например, с каждого рубля стоимости имущества предусмотрено 2,2% налога).

В зависимости от степени изменяемости ставок налога различают общие, повышенные и пониженные ставки. Так, при общей ставке НДС 18% предусмотрена пониженная ставка 10%.

Метод налогообложения - это порядок изменения ставки налога в зависимости от роста налоговой базы.

Этап VII. Определение налоговых льгот.

Налоговые льготы используются для сокращения размера налогового обязательства налогоплательщика и для отсрочки или рассрочки платежа (в этом случае кредит налогоплательщику предоставляется как бы бесплатно на льготных условиях).

В зависимости от того, на изменение какого из элементов структуры налога направлены налоговые льготы, они подразделяются на три вида: изъятия, скидки и налоговые кредиты.

Этап VIII. Определение порядка и способа исчисления налога.

Исчисление налога может осуществляться по некумулятивной системе (обложение налоговой базы предусматривается по частям) или по кумулятивной системе (исчисление налога производится нарастающим итогом с начала периода). Российским законодательством предусмотрено применение обоих способов, а также их сочетание. Так, при расчете НДС используется некумулятивная система, а при расчете НДФЛ - кумулятивная. Кумулятивная система исчисления налога требует, как правило, расчета авансовых платежей внутри налогового периода (авансовые платежи по налогу на прибыль, по налогу на имущество и т.д.).

Этап IX. Определение способа и срока уплаты налога. Существуют три основных способа уплаты налога:

*уплата налога по декларации (на налогоплательщика возлагается обязанность представить в установленный срок в налоговый орган официальное заявление о своих налоговых обязательствах);

*уплата налога у источника дохода (моменту получения дохода предшествует момент уплаты налога, это как бы автоматическое удержание, безналичный способ),

*кадастровый способ уплаты налога (налог взимается на основе внешних признаков предполагаемой средней доходности имущества. При уплате налога устанавливаются фиксированные сроки его взноса).

В зависимости от сроков выделяют налоги срочные и периодично-календарные. Периодично-календарные налоги делятся на декадные, месячные, квартальные, полугодовые и годовые. К ним, в частности, относятся акцизы, НДС, налог на прибыль, налог на имущество, налог на доходы физических лиц.

Этап X. Определение порядка уплаты налога.

Порядок уплаты налога - это способы внесения налогоплательщиком или фискальным агентом суммы налога в соответствующий бюджет (фонд).

Порядок уплаты налога, будучи элементом закона о налоге, предполагает решение следующих вопросов:

*направление платежа (в бюджет или внебюджетный фонд);

*средства уплаты налога (в рублях или валюте);

*механизм платежа (в безналичном или наличном порядке, в кассу сборщика налога и др.);

*особенности контроля за уплатой налога.

10. Исследование хозяйствующего субъекта на наличие признаков субъекта налогообложения

Этап I. Исследование хозяйствующего субъекта на наличие признаков субъекта налогообложения.

Субъект налогообложения - налогоплательщик, на которого возложена юридическая обязанность уплатить налог за счет собственных средств; налог должен сокращать расходы субъекта.

Налог может быть удержан у источника выплаты дохода или непосредственно у самого налогоплательщика. В связи с этим следует различать понятия «налогоплательщик» и «носитель налога». Носитель налога - это лицо, которое несет тяжесть налогообложения. Именно за счет носителя налога, в конечном счете, налоги уплачиваются в бюджет.

Если физическое или юридическое лицо не отвечает признакам субъекта налогообложения по какому-либо налогу, отпадает и необходимость исчисления этого налога. Например, физические лица (не зарегистрированные в качестве предпринимателей) не являются субъектами налога на добавленную стоимость, даже если продают личное имущество и имеют обороты по его реализации.

Для того чтобы на первом этапе определить принадлежность организации к субъектам того или иного налога, необходимо изучить все признаки субъекта.

Разновидность субъектов налогообложения можно условно проанализировать по следующим признакам их налогового статуса:

1. Принцип постоянного местопребывания (резидентства). Резиденты имеют постоянное местопребывание в определенном государстве; налогообложению подлежат их доходы, полученные на территории данного государства и за рубежом (полная налоговая обязанность)

Необходимое условие наличия признака резидента РФ - проживание гражданина РФ, иностранца или лица без гражданства на территории России не менее 183 дней в календарном году.

Нерезиденты не имеют постоянного местопребывания в государстве; налогообложению подлежат только те их доходы, которые получены в данном государстве (ограниченная налоговая обязанность).

Принцип резидентства применяется при определении доходов как физических, так и юридических лиц, т.е. при исчислении НДФЛ и налога на прибыль.

Все юридические лица, основанные (зарегистрированные) в России, согласно российскому законодательству являются резидентами и несут по налогу на прибыль полную налоговую обязанность. Поэтому если такое предприятие не вело в России предпринимательскую деятельность, оно уплачивает налог с прибыли, полученной где бы то ни было.

2.Организационно-правовая форма. Организационно-правовая форма имеет значение при исчислении некоторых налогов: акцизы, страховые взносы, налог на прибыль.

Так, при исчислении акцизов в особую категорию налогоплательщиков выделены субъекты, действующие в рамках простого товарищества (договор о совместной деятельности) (ст. 180 НК РФ).

Индивидуальные предприниматели, фермерские хозяйства и общины составляют отдельную категорию налогоплательщиков, уплачивающих налог в особом порядке.

При уплате налога на прибыль гл. 25 НК РФ определены особенности для банков, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций системы потребительской кооперации и др.

3.Вид хозяйственной деятельности. Вид хозяйственной деятельности играет важную роль при исчислении многих налогов. Например, продавцам подакцизных товаров невозможно получить освобождение от уплат НДС по ст. 145 НК РФ. Лица, занятые экспортными или импортными операциями, связанными с перемещением товаров через таможенную границу РФ, также исчисляют налог в особом порядке.

В главе 25 НК РФ перечислены особенности обложения налогом на прибыль деятельности банков, страховщиков, негосударственных пенсионных фондов, потребительских кооперативов, профессиональных участников рынка ценных бумаг, налогоплательщиков по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок при исполнении договора доверительного управления имуществом и др.

4. Финансовые показатели. Финансовые показатели являются основанием для разделения налогоплательщиков по различным группам при определении НДС и налога на прибыль.

Согласно ст. 145 НК РФ налогоплательщик может получить освобождение от уплат НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей. В данном случае в качестве финансового показателя, определяющего возможность освобождения от обязанностей налогоплательщика, выступает объем реализации.

Прямым образом не дифференцирует налогоплательщиков, но определяет методику учета доходов и расходов для исчисления прибыли показатель объема выручки от реализации по нормам гл. 25 НК РФ. Согласно ст. 273 организация имеет право перейти на кассовый метод, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. В соответствии с Налоговым кодексом РФ вменено в обязанность налогоплательщика своевременно встать на учет в налоговом органе по месту юридического адреса (п. 2 ст. 23). За невыполнение налогоплательщиком этой обязанности введена налоговая ответственность (ст. 116 - нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, ст. 117 - уклонение от постановки на учет в налоговом органе).

Таким образом, на первом этапе задачами бухгалтерии являются:

*изучение деятельности организации, определение присущих этой деятельности особенностей, влияющих на налоговый статус;

*анализ возможных вариантов законных способов оптимизации налогообложения путем выбора тех или иных характеристик субъекта налогообложения;

*своевременная постановка на учет в налоговом органе по месту юридического адреса.

11. Бухгалтерский и налоговый учёт. Возникновение налогового учёта

Возникновение налогового учета

Переход России к рыночной экономике в 90-е гг. XX в. сопровождался становлением налогового законодательства. Большинство федеральных законов о налогах было принято в 1991 г. Это произошло не случайно. Бурное зарождение коммерческих организаций в те годы, их активная деятельность по получению собственных средств в виде прибыли послужила основанием для формирования доходной части бюджета страны поступлениями от налогов и сборов взамен централизованного изъятия доходов предприятий.

Первые законы о налогах содержали основные принципы налогообложения. Более подробно механизм исчисления налога излагался в ведомственной инструкции Государственной налоговой службы. При разработке законов и инструкций предполагалось, что для определения суммы налога будут использоваться данные бухгалтерского учета. Например, выручка -- для исчисления НДС, актив баланса -- для налога на имущество, бухгалтерская прибыль -- для налога на прибыль.

Но со временем выяснилось, что налоговые органы по-иному понимают формирование выручки, себестоимости и прибыли, нежели бухгалтеры, которые подсчитывали эти показатели согласно правилам бухгалтерского учета. Так, формирование выручки в бухгалтерском учете традиционно происходит с использованием счетов реализации, по кредиту которых отражается сумма, подлежащая к получению от покупателя денежных средств согласно договору, отгрузочным и платежным документам (счетам, счетам-фактурам, накладным).

Налоговые же органы, проводя контроль правильности исчисления и уплаты налогов, оставляют за собой право согласно ст. 40 НК РФ проверить сделку на соответствие рыночным ценам, установившимся в регионе на аналогичную отгруженной продукцию (товар). И, если установившаяся в регионе цена выше, чем цена по договору, работники налогового ведомства вправе пересчитать выручку и доначислить соответствующие налоги (например, НДС и налог на прибыль.

Что касается себестоимости продукции (работ, услуг), то перерасчет бухгалтерской себестоимости в целях налогообложения имеет, наверное, самую давнюю историю.

Законодательно различные подходы к формированию бухгалтерской и налоговой себестоимости были установлены с принятием Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибылей, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552. В этом Положении указан закрытый, т.е. ограниченный, перечень затрат, которые могут быть отнесены на себестоимость и таким образом уменьшить налогооблагаемую прибыль. Остальные, не вошедшие в перечень затраты, подлежат отнесению за счет собственных средств организации, т.е. за счет чистой прибыли.

Но поскольку Положение было принято в 1992 г., практически на заре рыночной экономики, а с развитием коммерческой деятельности необходимые для ведения успешного бизнеса затраты не могли уместиться в тесных рамках закрытого перечня и буквально истощали источники собственных средств, возникала необходимость разумного рыночного подхода к учету таких затрат. Реализацией этого подхода явилось постановление Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 661. Этим постановлением бухгалтерский учет затрат был отделен от налогового. Закрытый перечень затрат с 1 января 1995 г. предписывалось применять для налогового учета путем корректировки данных бухгалтерского учета. Другими словами, все затраты отчетного периода, в том числе сверхнормативные, сверхлимитные и не входящие в закрытый перечень подлежали включению в бухгалтерскую себестоимость. А в целях расчета налоговой себестоимости они должны были быть откорректированы, т.е. увеличивали налогооблагаемую прибыль.

Апофеозом налоговой реформы явилась Справка к расчету налога от фактической прибыли, которая в конце 2001 г. занимала четыре листа убористого текста и для ее заполнения были изданы специальные методические рекомендации. В этой Справке перечислялись все возможные расходы организации, возникающие в ходе коммерческой деятельности, но не принятые налоговыми органами и не уменьшающие прибыль в целях налогообложения.

Ситуация с налоговым и бухгалтерским учетом себестоимости, а значит, и прибыли, разрешилась с принятием гл. 25 НК РФ, которая вступила в силу 1 января 2002 г. Согласно этой главе организация обязана вести раздельный учет доходов и расходов в целях бухгалтерского учета и в целях налогообложения. Таким образом, необходимость корректировок отпадает.

Еще один важный налог, в отношении которого разделение бухгалтерского и налогового учетов имеет давнюю историю, -- НДС. Как база для исчисления НДС применяются методы определения выручки «по оплате» или «по отгрузке». В ст. 167 НК РФ впервые в практике налогообложения введен термин «учетная политика в целях налогообложения».

Аналогичным образом законодательно регулировался бухгалтерский и налоговый учет базы для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог (отменен с 1 января 2003 г.).

Наряду с налогами, базы по которым исчисляются в налоговом учете, часть налогов определяется только по данным бухгалтерского учета. Это налог на имущество, транспортный налог и другие.

Тенденция развития налогового учета в направлении отделения исчисления налогооблагаемой базы от бухгалтерского учета позволяют предположить, что и в отношении других налогов также будет установлен специальный порядок.

Следует отметить, что Россия не одинока в отношении продвижения по пути к отделению бухгалтерского учета от налогового учета.

Параллельное ведение учета в этих направлениях характерно для учетной системы США, Великобритании, Австрии. В Германии бухгалтерский и налоговый учет различаются по многим позициям. В то же время практически совпадают бухгалтерский и налоговый учеты в Швеции и Италии.

12. Определение налогового учета и его задачи

Налоговый учет представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов и расходов, учитываемых в порядке, определенным НК РФ и другими нормативными актами по налогообложению.

Впервые определение налогового учета дано в ст. 313 НК РФ в отношении налога на прибыль:

«Налоговый учет -- система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим кодексом».

Основными задачами налогового учета являются:

1) формирование полной и достоверной информации о порядке

предоставления данных о величине объектов налогообложения;

2) обоснование применяемых льгот и вычетов;

3) формирование полной и достоверной информации об определении размера налоговой базы отчетного (налогового) периода;

4) обеспечение раздельного учета при применении различных ставок налога или различного порядка налогообложения;

5) обеспечение своевременной, достоверной и полной информацией внутренних и внешних пользователей, контроль за правильностью исчисления и перечисления налога в бюджет.

Налоговый учет в соответствии с требованиями налогового законодательства должен быть организован в отношении следующих налогов:

*налог на прибыль (гл. 25 НК РФ, ст. 315);

*НДС (гл. 21 НК РФ, п. 1 ст. 167);

*НДФЛ (гл. 23 НК РФ, ст. 210);

*Единый налог для упрощенной системы налогообложения (ст. 346.24 НК РФ).

Порядок расчетов остальных налогов специально не оговорен в нормативных документах налоговых органов, поэтому налоговые расчеты производятся на основании бухгалтерских данных с учетом вышеуказанных задач.

Основные налоги, действующие по состоянию на 1 января 2011 г. в налоговой системе РФ и уплачиваемые большинством организаций, приведены в табл. 6. (Слайд 10). Их можно классифицировать по признаку необходимости ведения специального налогового учета. Таким образом, при организации в бухгалтерии расчетных операций по налогам необходимо наряду с выполнением необходимого перечня бухгалтерских задач выполнить комплекс требований по обеспечению задач налогового учета.

13. Организация налогового учёта на предприятии по основным налогам

Основные требования по организации налогового учета

Законодательно налоговый учет ведется, начиная с 1 января 2002 г. с момента вступления в силу гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Как уже упоминалось, согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет -- это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, установленным НК РФ.

Данное определение можно распространить и на другие налоги, требующие организации налогового учета, и, таким образом, формировать аналитические регистры на основании налогового законодательства.

Каждое предприятие должно самостоятельно организовывать систему налогового учета, закрепив ее положение в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой руководителем предприятия.

Данные налогового учета основываются на:

а) первичных документах (включая справку бухгалтера);

б) аналитических регистрах налогового учета;

в) расчете налоговой базы.

Рассмотрим каждую из этих позиций более подробно. Согласно п. 2 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если составлены по форме, оговоренной в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. А документы, формы которых не предусмотрены в альбоме, составляются организацией самостоятельно и должны иметь следующие реквизиты: * наименование документа; * дата составления;

*наименование организации, от имени которой составлен документ;

*содержание хозяйственной операции;

*измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

*наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

*личные подписи указанных лиц.

Аналитические регистры налогового учета -- это разработочные таблицы, ведомости, журналы, книги, в которых группируются данные первичных учетных документов для формирования налоговой базы без отражения на счетах бухгалтерского учета. Они могут вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Согласно ст. 314 НК РФ формы регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и отражаются в приложениях к учетной политике для целей налогообложения.

Аналитические регистры должны обязательно содержать следующие реквизиты:

*наименование регистра;

*период (дату) составления;

*измерители операции в натуральном и денежном выражении;

*наименование хозяйственных операций;

*подпись и расшифровку подписи лица, ответственного за составление указанных регистров.

Особенности расчета налоговых баз по основным налогам

Налоговая база по каждому налогу рассчитывается на основании сведений, накопленных в аналитических регистрах по результатам обработки первичных документов.

Расчет налоговой базы по налогам имеет свои особенности, определенные соответствующими статьями Налогового кодекса, поэтому будет рассмотрен отдельно по каждому налогу.

Расчет налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 315 НК РФ)

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

*период, за который определяется налогооблагаемая база (нарастающим итогом);

*сумму доходов от реализации отчетного (налогового) периода;

*сумму расходов, уменьшающих доходы от реализации;

*итоговую сумму -- прибыль (убыток) от реализации;

*сумму внереализационных доходов;

*сумму внереализационных расходов;

*прибыль (убыток) от внереализационных операций;

*итого налоговую базу за отчетный (налоговый) период.

При этом доходы и расходы должны быть показаны в разрезе их видов, т.е. выручка, доходы и расходы от реализации товаров, ценных бумаг, имущества, доходы и расходы от реализации основных средств и т.д. Цены определяются с учетом ст. 40 НК РФ. Налоговая база исчисляется в зависимости от порядка уплаты авансовых платежей: ежемесячно (от фактической прибыли) или ежеквартально.

Расчет налоговой базы по НДС (ст. 153-162 НК РФ) Налоговая база определяется по следующим направлениям реализации:

*при реализации товаров (работ, услуг);

*по договорам поручения (комиссии);

*по договорам взаимозачета;

*при расчетах с применением векселей;

*при ввозе товаров на территорию РФ через таможню;

*при экспорте и т.д.

Налогоплательщик должен обеспечить раздельный учет налоговых баз, облагаемых по разным ставкам НДС. В противном случае обложение будет проводиться по максимальной ставке. Кроме того, должен быть организован учет сумм, получение которых связано с реализацией товаров (работ, услуг) (авансы полученные, финансовая помощь и т.п., денежные суммы, которые также входят в расчет налоговой базы). Цены реализации определяются с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Налоговая база исчисляется ежемесячно. Малые предприятия могут исчислять ее ежеквартально.

Расчет налоговой базы по НДФЛ (ст. 176 НК РФ) Налоговая база определяется по каждому получателю доходов в разрезе различных источников их получения. Налоговые агенты обязаны организовать учет налоговой базы по каждому получателю индивидуально. Также следует организовать раздельный учет доходов, облагаемых по разным ставкам. Особого внимания требует определение налоговой базы при исчислении дохода, полученного в натуральной форме и с материальной выгоды (ст. 40 НК РФ). Налоговые агенты организуют индивидуальный учет стандартных налоговых вычетов.

Налоговая база исчисляется налоговыми агентами по мере начисления оплаты труда физическим лицам.

14. Учётная политика организации в целях налогообложения. Взаимодействие бухгалтерского и налогового учётов

В настоящее время отечественные специалисты в области бухгалтерского и налогового учета выделяют три направления взаимодействия двух видов учета.

Первый вариант взаимодействия возникает при параллельном ведении обоих видов учета. Общими для них будут лишь первичные документы. А взаимодействие двух систем учета сводится к минимуму, поскольку для налогового и бухгалтерского учета используются только данные о налоге на прибыль (условный расход или условный доход). При этом на предприятии в структуре финансово-бухгалтерской службы может быть создано специальное подразделение. Количество регистров налогового учета при этом варианте будет достаточно велико. Трудоемкость учетных работ максимальна.

Второй вариант взаимодействия -- максимальное сближение двух систем учета. В этом случае необходима методологическая и организационная основа, позволяющая наиболее рационально с наименьшими временными и финансовыми затратами вести оба вида учета. При этом необходимость ведения налоговых регистров, как правило, отпадает, что экономит большую часть времени бухгалтера.

Третий вариант взаимодействия -- ведение на предприятии аналитического бухгалтерского учета, позволяющего учитывать отклонения, возникающие при различии в правилах учета хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Это метод корректировок.

Налоговые регистры при данном методе вести рекомендуется, но их количество, как правило, невелико, что также экономит время бухгалтера.

Три рассмотренных варианта можно кратко охарактеризовать следующим образом:

1)раздельное ведение бухгалтерского и налогового учета -- регистры налогового учета обязательны;

2)максимальное сближение -- регистры налогового учета не нужны;

3)метод корректировок -- регистры налогового учета не обязательны.

В налоговом законодательстве отсутствует определение понятия «учетная политика для целей налогообложения», но, тем не менее, требования к ее формированию представлены в ст. 167, 313 и 314 НК РФ.

Помня о преемственности бухгалтерского и налогового учета, целесообразно принять, что учетная политика для целей налогообложения может основываться на тех же принципах, что и учетная политика для целей бухгалтерского учета.

Согласно п. 8 ПБУ 1/2008 формирование учетной политики по конкретному направлению ведения бухгалтерского учета осуществляется путем выбора одного из вариантов, допускаемых законодательством и нормативными актами. Налоговое законодательство также содержит ряд норм, позволяющих организации при формировании налоговой политики производить выбор учета доходов и расходов из нескольких альтернативных вариантов. Направления выбора должны быть согласованы с соответствующим вариантом взаимодействия бухгалтерского и налогового учетов.