Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

Размещено на http://www.allbest.ru/

3

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Теоретические основы аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.1 Суть и значение аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.2 Нормативное регулирование аудиторской деятельности

2. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

2.1 Планирование проведения аудиторской проверки

2.2 Аудиторская проверка расчетов с покупателями и заказчиками

2.3 Оформление результатов аудиторской проверки

3. Пути совершенствования системы аудита на предприятии

Выводы и предложения

Список использованных источников

Приложения

Введение

Актуальность данной курсовой работы заключается в том, что в современных условиях тщательно поставленный учет расчетных операций с покупателями и заказчиками, а также своевременное обращение денежных средств оказывают значительное влияние на финансовые результаты предприятия (прибыли или убытки), среди которых основное место занимает прибыль от продажи товарной продукции. При расчетах с покупателями и заказчиками, в зависимости от хозяйственной ситуации, возникает дебиторская и кредиторская задолженность, что существенно влияет на финансовое состояние предприятия. Четкая организация расчетов между поставщиками и покупателями оказывает непосредственное влияние на ускорение оборачиваемости оборотных средств и своевременное поступление денежных средств. В связи с этим возникает необходимость проведения аудиторской проверки расчетных операций.

Целью курсовой работы является рассмотрение теоретических и методологических основ проведения аудиторской проверки учета расчетов с покупателями и заказчиками.

В соответствии с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

1. Изучить аудит учета расчетов с покупателями и заказчиками;

2. Изучить особенности проведения аудита расчетов с покупателями и заказчиками.

Информационной и методологической основой для работы послужили: Нормативные акты; Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности»; Положение по введению бухгалтерского учета и отчетности в РФ; Федеральные правила (стандарты) аудита; Постановления Правительства РФ и инструктивные материалы по изучаемым вопросам; учебная литература и труды отечественных ученых.

1. Теоретические основы расчетов с покупателями и заказчиками

1.1 Суть и значение аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» №307-ФЗ, аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. [1]

Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определяет согласно правилу (стандарту) №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» Согласно этому стандарту, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Одним из важнейших моментов, которые характеризуют финансовое состояние предприятия, является состояние расчетов с дебиторами и кредиторами. Расчеты с покупателями и заказчиками имеют место практически на любом предприятии. [12, с.76]

Для каждой коммерческой организации важно подтверждение своей отчетности заключением аудитора. Этим самым она увеличивает доверие к себе со стороны потенциальных пользователей отчетности - учредителей, инвесторов, кредиторов, банков, покупателей, поставщиков. А такое доверие значит для предприятия очень много, от этого зависит его развитие и прочность договорных отношений.

Значительным положительным фактором аудита является снижение информационного риска, вероятности того, что в финансовых отчетах содержатся ложные и неточные сведения для их пользователей. Аудит обеспечивает разработку рекомендаций по повышению эффективности хозяйственной деятельности аудируемого лица, оказание помощи администрации предприятия по устранению недостатков и нарушений, которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности. На основе изучения прошлых фактов и современного положения дел на предприятии аудит ориентирует его администрацию на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечные результаты.

В процессе финансово-хозяйственной деятельности предприятия постоянно возникает потребность в проведении расчетов со своими контрагентами. Отгружая изготовленную продукцию, предприятие, как правило, не получает оплату сразу, то есть происходит кредитование покупателя. Таким образом, в течение периода от момента отгрузки продукции к моменту поступления платежа средства предприятия находятся в виде дебиторской задолженности.

В условиях формирования рыночных отношений и разнообразия форм собственности возникла необходимость усовершенствования функций управления процессом производства, которое вызывало потребность создания хозрасчетных органов финансового контроля, то есть аудита.

Аудит является независимой экспертизой финансовой отчетности коммерческих предприятий уполномоченными на то лицами (аудиторами) с целью подтверждения ее достоверности для государственных налоговых органов и владельцев. Другими словами аудит - это предоставление практической помощи руководству и экономическим службам предприятия относительно ведения дел и управления его финансами, а также относительно налаживания бухгалтерского финансового и управленческого учета, предоставления разных консультаций. Аудит также дает возможность дать оценку имущества во время приватизации и при акционировании предприятий разных форм собственности.

Аудит, кроме того, охватывает такие основные вопросы: проверка коммерческой и хозяйственно-финансовой деятельности субъектов ведения хозяйства, финансовой отчетности с точки зрения правильности составления и реальности объявления обложенной налогом прибыли, а также соблюдения ими действующего законодательства.

Предметом аудита является процесс расширенного воссоздания общественное необходимого продукта, достоверность отображения его в системе бухгалтерского учета и отчетности, а также исследование эффективности деловой активности с соблюдением действующего законодательства.

Цель аудита - содействие эффективности работы, рациональному использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов в предпринимательской деятельности для получения максимальной прибыли.

Задачами аудита расчетов с покупателями и заказчиками являются установить:

- законность возникновения дебиторской задолженности предприятия;

- правильность оформления первичных документов по реализации продукции, работ, услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;

- своевременность погашения задолженности;

- целесообразность мероприятий, осуществленных предприятием относительно ликвидации причин, которые повлекли просроченную задолженность.

Объектами аудита являются операции по возникновению задолженности покупателей и заказчиков.

Источниками информации для аудита расчетов с покупателями и заказчиками являются:

- приказ об учетной политике предприятия;

- первичные документы по учету отгрузки товаров покупателями и заказчиками, и прочие первичные документы;

- учетные регистры, которые используются для отображения операций по учету задолженности покупателей и заказчиков;

- аудиторские выводы и другие документы, которые обобщают результаты контроля;

- отчетность.

Аудит расчетов с покупателями и заказчиками предусматривает проверку данных, отображенных на счетах и субсчетах бухгалтерского учета: 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 63 «Резерв сомнительных долгов».

В ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками используют разные методы. Аудитор проводит сплошную или выборочную инвентаризацию расчетов. Метод аудиторской проверки аудитор определяет в зависимости от количества предприятий, которые принимают участие в расчетах. В практике аудита преимущество отдают выборочному способу.

Независимо от метода проверки аудитору нужно установить:

-правильность отображения в балансе остатков задолженности;

- причины возникновения задолженности, сроки ее возникновения (давность) и виновников этого;

- реальность возвращения задолженности (наличие актов сверки расчетов или гарантийных писем, где должники признают свою задолженность и соблюдение сроков исковой давности);

- мероприятия предприятий, направленные на погашение задолженности, соблюдения требований.

Аудит расчетных операций следует начинать с анализа правильности оплаты за отгруженные материальные ценности, а также полноты списания отгруженных ценностей.

Во время проверки необходимо установить, правильно ли отображены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого сравнивают остатки по каждому виду расчетов на одну и ту же дату по данным аналитического учета с остатками по синтетическому счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Главной книгой и балансом. При наличии расхождений следует проверить реальность и документальную обоснованность задолженности по каждому покупателю или заказчику. Такие расхождения - следствие запущенности учета расчетных операций или результат злоупотреблений.

Каждая сумма дебиторской задолженности рассматривается с точки зрения возникновения долга, причины и давности создания задолженности, реальности ее получения. Во время аудита дебиторской задолженности различают такие ее категории: текущую (или нормальную); неоплаченную в срок; задолженность за сроком давности, который минул; спорную; безнадежную. [8, с.94]

Во время проверки расчетов с покупателями устанавливают, заключены ли договора поставки продукции, правильно ли высчитываются суммы, надлежащие предприятию за принятую покупателем продукцию. Проверяют полноту и своевременность расчетов покупателей за принятую ими продукцию. С этой целью проводят инвентаризацию расчетов, высылают копии карточки аналитического учета расчетов (контокоррентные выписки) при расчетах с иногородними покупателями (организации-кредиторы высылают организациям-дебиторам).

Источниками информации для проведения аудита покупателями и заказчиками является:

1. Регистры синтетического учета и отчетность (баланс, форма № 1, Главная книга).

2. Регистры синтетического и аналитического учета расчетов;

3. Первичные документы по учету расчетов (накладные, счета-фактуры, договоры и др.).

1.2 Нормативное регулирование аудиторской деятельности

Существует множество определений аудита - одни из них закреплены в официальных нормативных документах, как международных, так и национальных, другие определения даются специалистами в области аудита. Аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 18.06.10 г. №136-ФЗ. [10, с.34]

Аудит согласно закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти. Согласно этому же закону аудитором является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора.

Аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности этой отчетности.

В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности все еще находится в стадии становления. Происходит процесс определения прав и обязанностей органов, регулирующих аудиторскую деятельность, определение роли и функций государственных и общественных аудиторских организаций.

Нормативное регулирование аудита представляет собой многоуровневую систему. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности имеет следующие четыре уровня:

законодательный - главным законодательным актом является № 307 ФЗ от 30.12.08. и № 119 ФЗ от 07.08.07. «Об аудиторской деятельности»

нормативный - федеральные стандарты (правила) аудита, которые определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех субъектов рынка, а также устанавливают нормы аудита, обязательные для всех субъектов аудиторской деятельности;

методический - внутренние правила (стандарты) саморегулируемых организаций, а также нормативные документы министерств и ведомств, которые упорядочивают специфические особенности аудита по видам (общий, страховой, банковский, аудит инвестиционных институтов);

внутрифирменный - внутренние стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита.

В таблице 1 представлена пятиуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ.т

Таблица 1 - Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ. [9, с.115]

Первый (верхний) уровень включает Закон об аудите (аудиторской деятельности). Закон об аудиторской деятельности в России относится к основным законодательным актам. В нем изложены положения, которые позволяют осуществлять общее правовое регулирование аудиторской деятельности в России.

В дополнение к Закону «Об аудиторской деятельности» принимаются различные дополнительные нормативные документы, регулирующие и уточняющие частные вопросы осуществления аудиторской деятельности. Эти нормативные документы формируют второй уровень системы нормативного регулирования аудита. Это приказы, положения, письма по вопросам лицензирования, аттестации, предоставления информации и отчетов по результатам осуществления аудиторской деятельности.

К документам третьего уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в России, относятся федеральные правила (стандарты). Они определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для исполнения субъектами рынка. Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации. [3]

Стандарты носят обязательный характер (таблица 2).

Таблица 2 - Действующие федеральные стандарты аудиторской деятельности.

№ стандарта	Наименование стандарта
1	Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности
2	Документирование аудита
3	Планирование аудита
4	Существенность в аудите
5	Аудиторские доказательства
6	Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности
7	Внутренний контроль качества работы в аудите
8	Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом
9	Аффилированные лица
10	События после отчетной даты
11	Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица
12	Согласование условий проведения аудита
13	Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита
14	Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита
15	Понимание деятельности аудируемого лица
16	Аудиторская выборка

Четвертый уровень включает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Пятый уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации, и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов являются прерогативой аудиторских фирм, их ноу-хау. Они определяют качество аудита и престиж аудиторских фирм.

Для соблюдения нормативных документов в области аудита осуществляется государственный контроль за аудиторской деятельностью. Общий контроль качества аудита осуществляет уполномоченный федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности. Положение о федеральном органе утверждает Правительство Российской Федерации.

2. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

2.1 Планирование проведения аудиторской проверки

Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии с правилом (стандартом) N 3 «Планирование аудита».

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта.

Поэтому планирование следует рассматривать как важный и ответственный этап аудиторской проверки, поскольку от качества его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора. Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии со стандартом аудита «Планирование аудита». Оптимальная схема планирования аудита, составленная на основе международных стандартов аудиторской деятельности, должна включать следующие стадии: [11, с.136]

- предварительное планирование;

- изучение системы бухгалтерского учета;

- оценка системы внутреннего контроля;

- установление уровня существенности;

- построение аудиторской выборки;

- подготовка общего плана и программы аудита.

В зависимости от намеченных целей аудита выполнение каждой стадии планирования имеет ряд особенностей. Рассмотрим выполнение каждого этапа планирования, обращая особое внимание на методы получения аудиторских доказательств и ведение рабочей документации аудитора.

Предварительное планирование целесообразно начать с бесед с представителями руководства, сотрудниками подразделений, главным бухгалтером, руководителем службы внутреннего контроля (если данная служба существует на проверяемом предприятии). Беседы должны строиться таким образом, чтобы аудитор мог получить достаточно четкое представление о том, чего от него ожидает клиент, как он представляет себе характер, объем и сроки работы и т.п. Аудитор должен получить разъяснения для подтверждения допущения непрерывности деятельности, первичной оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Кроме того, необходима информация об организации процесса заключения договоров и процесса реализации продукции. Принимая во внимание пожелания руководства, и учитывая требования законодательства к проведению аудиторских проверок и содержанию аудиторского заключения, аудитор очерчивает круг проблем, требующих повышенного внимания в ходе проверки, и четко формулирует цели, которые должны быть достигнуты по итогам ее проведения.

Основным источником информации на данном этапе выступает письменно зафиксированная учетная политика предприятия, сформированная с учетом экономических и организационных факторов. Аудитору следует осмыслить и детально проанализировать содержание учетной политики клиента, степень проработанности в ее положениях основополагающих принципов ведения бухгалтерского учета. Наиболее значимые положения учетной политики необходимо отразить в рабочих документах аудитора, поскольку на всех последующих этапах анализ деятельности предприятия будет проводиться с позиций адекватности принятой учетной политике.

Этап предварительного планирования следует завершить изучением отчетов службы внутреннего контроля, материалов налоговых проверок и других контролирующих структур.

Изучение системы бухгалтерского учета на предприятии предполагает изучение и оценку основных принципов организации бухгалтерского учета изучаемых операций и документооборота, закрепленных в положениях учетной политики, роли средств вычислительной техники в ведении учета, организационной структуры подразделений, ответственных за ведение бухгалтерского учета. Целесообразно выполнить обзорную проверку типичных бухгалтерских проводок по операциям по реализации продукции и установить фактическое наличие и правильность оформления договоров, первичных документов, на основании которых выполнялись записи по счетам бухгалтерского учета.

На этапе оценки системы внутреннего контроля аудитор должен собрать достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об эффективности этой системы и принять решение о том, в какой мере он в своей работе может на нее полагаться. Таким образом, основной целью оценки системы внутреннего контроля является создание основы для определения времени, видов и объема аудиторских процедур. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации и выявляет такую информацию. Можно также выделить еще одну цель, преследуемую аудитором при оценке системы внутреннего контроля, - выработка конструктивных предложений по ее совершенствованию.

Установление уровня существенности выполняется на стадии планирования. По сути, это - величина вероятного искажения данных, так как аудитор не может учесть все факторы, которые в конечном итоге повлияют на решение относительно существенности в оценке результатов при завершении проверки.

Таким образом, величина существенного в планировании может значительно отличаться от величины существенного при оценке результатов проверки. Оценка аудитором существенности должна учитывать интересы потребителей информации.

Установив допустимый уровень существенности, аудитор может приступать к построению аудиторской выборки. Аудиторская выборка может корректироваться в зависимости от целей аудита и от установленных аудитором уровней рисков: риска выборки, допустимой и ожидаемой ошибки и объема генеральной совокупности.

покупатель заказчик аудиторский проверка

Завершающей стадией планирования является подготовка общего плана и программы аудита. В общем плане должны быть отражены основная цель и направления проверки, способ проведения аудита, установленный уровень существенности, параметры аудиторского риска, определены численность и квалификация рабочей группы аудиторов, их обязанности, ответственность и соподчиненность; указаны сроки проведения проверки, а также дата представления аудиторского заключения и детализированного отчета.

Составляя программу проверки расчетов с поставщиками и покупателями, аудитор направляет свои усилия на проверку тех участков, которые не подвергались контролю или мало контролировались бухгалтерией.

Составляя программу, аудитор определяет, какие приемы проверки он будет использовать. Для проверки расчетов с покупателями и заказчиками можно использовать пересчет, сопоставление, прослеживание, сканирование, документальную проверку, подтверждение.

Программа аудита расчетов с покупателями заказчиками, операций по реализации продукции, товаров, работ, услуг представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств.

При проверке необходимо установить:

- заключены ли договора купли-продажи продукции;

- реальность задолженности покупателей и заказчиков, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

- правильность составления бухгалтерских проводок по счету 62;

- соответствие записей аналитического учета по счету 62 записям в журналах-ордерах, главной книге и балансе.

По выявленным несоответствиям определяют существенность, характер и возможные причины возникновения отклонений.

Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских доказательств для формулирования профессионального мнения о соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в ней операций.

Важным шагом на этапе планирования аудита является комплектация адекватной рабочей группы в зависимости от целей проверки, объема работы и сроков проведения аудита. Так, в случае проведения целевой проверки и при значительном объеме операций рабочую группу аудиторов предлагается разделить на отдельные подгруппы по направлениям проверки. Рабочая группа должна формироваться из аудиторов, специализирующихся на проверках данных операций. При незначительном объеме операций в состав рабочей группы достаточно включить двух - трех аудиторов (специалистов в сфере торговли).

Аудиторы должны иметь достаточную теоретическую подготовку в области правовых и экономических основ операций по реализации продукции, заключению договоров, механизма их проведения и бухгалтерского учета, а также иметь практический опыт работы в торговле. В необходимых случаях к выполнению отдельных этапов аудита могут быть привлечены эксперты.

Общее руководство проверкой, координация деятельности членов рабочей группы и контроль за соблюдением графика использования рабочего времени должны осуществляться руководителем аудиторской проверки. При разделении рабочей группы на подгруппы по направлениям функции локального руководства целесообразно возлагать на старших аудиторов.

Таким образом, планирование аудита - очень важный этап аудиторской проверки. Основными рабочими документами на данной стадии выступают план и программа аудита, которые включают детальный перечень рассматриваемых вопросов и аудиторских процедур за период проверки, с указанием исполнителей и сроков проведения.

2.2 Аудиторская проверка расчетов с покупателями и заказчиками

Аудиторская проверка расчетов с покупателями и заказчиками производится с целью установления правильности ведения расчетов с покупателями за выполнение работ, оказание услуг. [11, с.65]

Основной целью проверки является установление правильности ведения учета расчетов с покупателями и заказчиками за проданную (отгруженную) продукцию, выполненные работы, оказанные услуги.

В ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками должны быть решены следующие задачи:

проверка правильности оформления первичных документов по продаже продукции, выполненных работ, оказанию услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;

подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности;

оценка правильности оформления и отражения в учете предъявленных претензий.

Источниками информации являются: Положение об учетной политике; договоры поставки продукции (работ, услуг); накладные; счета-фактуры; акты сверки расчетов; протоколы о зачете взаимных требований; акты инвентаризации расчетов; векселя; копии платежных документов; книга продаж; учетные регистры по счету 62; главная книга; бухгалтерская отчетность.

В общем плане определяется способ проведения аудита. (приложение 1) Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. (приложение 2) Программа служит подробной инструкцией при проведении аудиторской проверки на предприятии. Далее поэтапно рассмотрим программу аудита расчетов с покупателями и заказчиками.

Первый этап проведения аудита по расчетам с покупателями и заказчиками - процесс проверки выяснения наличия и правильность оформления договоров на поставку продукции, гарантийных писем от покупателей.

Второй и третий этап. Непосредственную проверку начинают с установления соответствия данных бухгалтерского баланса, главной книги, регистров синтетического и аналитического учета по счету 62, актов сверки расчетов с данными по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет».

При сверке обращают внимание на соблюдение следующих правил:

- аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок. [5, с.48]

- дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам, должна быть уменьшена на сумму резерва.

Одновременно на основе данных аналитического учета по соответствующим счетам расчетов проверяют правильность группировки дебиторской задолженности на краткосрочную и долгосрочную с выделением "просроченной", а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев. Исходя из требований составления отчетности к краткосрочной относится задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев, а не на дату заключения договора.

По выявленным несоответствиям определяют существенность, характер и возможные причины возникновения отклонений.

Для определения реальности задолженности анализируются материалы инвентаризации. В случае отсутствия материалов по инвентаризации или если данные инвентаризации вызывают сомнения, аудиторы проводят сплошную или выборочную инвентаризацию расчетов.

При подтверждении сальдо по внешним расчетным операциям выясняется наличие сомнительных долгов. В соответствии с п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ МФ РФ от 29.07.1998 № 34н), сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. В случае наличия сомнительных долгов проверяются факт и правильность образования резерва по сомнительным долгам.

В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва определяется по результатам проведенной на последний день отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности следующим образом. По сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней - задолженность включается в резерв в полной сумме; по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 дней - 50% от суммы долга; со сроком возникновения меньше 45 дней - в резерв не включаются. Общая сумма резерва не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода и может быть использована только на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в соответствии с законодательством (истечение срока исковой давности; невозможность взыскания, подтвержденная соответствующим актом государственного органа либо ликвидация предприятия). Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам производятся равномерно в течение отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 26 НК РФ);

Расходы по списанию долгов, признанных безнадежными к взысканию, осуществляются только за счет суммы созданного резерва. В случае превышения суммы списываемой задолженности над суммой созданного резерва разница подлежит включению в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Также в ходе проверки анализируются факты просроченной дебиторской задолженности покупателей, с установлением истребованной и неистребованной задолженности. По фактам списания дебиторской задолженности аудитор выясняет обоснованность и правильность отражения. Суммы неистребованной кредитором задолженности подлежат списанию по истечении 4 месяцев со дня фактического получения предприятием - должником товаров - как безнадежная дебиторская задолженность - на убытки предприятия, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел.

Аудитор проверяет наличие доказательств фактов истребования дебиторской задолженности (предъявление иска в арбитражный суд не позднее 4 месяцев с момента отпуска товаров, работ, услуг, документы об оплате госпошлины, признание должника банкротом, постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела и т.п.).

Истребованная дебиторская задолженность может числиться на балансе до истечения срока исковой давности - 3 года (ст.196 ГК РФ). [2]

Четвертый этап проверки по претензиям. Расчеты по претензиям у организаций возникают в случаях предъявления претензий к поставщикам, подрядчикам, обслуживающим предприятиям, транспортным организациям за невыполнение договорных и других условий. Учет этих расчетов ведут на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям». На этом субсчете, в частности, отражают следующие расчеты по претензиям:

- к поставщикам и подрядчикам за выявленные при проверке их счетов (после акцепта) завышения цен, арифметические ошибки и т.п.;

- к поставщикам за обнаруженные несоответствия качества товаров стандартам, техническим условиям и т.п.;

- к транспортным организациям за недостачи груза сверх норм естественной убыли, образовавшиеся в пути, и за излишне уплаченные суммы тарифа при перевозке грузов;

- за брак и простои, возникшие по вине поставщиков и подрядчиков;

- по санкциям (штрафы, пени, неустойки) за несоблюдение договорных условий в размерах, признанных плательщиками или присужденных арбитражем (судом);

- с банком по суммам, ошибочно записанным по расчетному счету или ссудному счету.

Начисление сумм претензий записывается по дебету данного субсчета, их оплата - по кредиту. Дебетовые обороты счета, как правило, корреспондируют со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», если предъявлены претензии по санкциям, то со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»; кредитовые обороты корреспондируют со счетами учета денежных средств.

Пятый и шестой этап проверки. При проверке операций по расчетам с покупателями и заказчиками устанавливают тождество данных регистра по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" с Главной книгой и взаимосвязанными регистрами. Записи по счету 62 сверяются с записями корреспондирующих счетов.

Оценив состояние учета, контроля и реальность сальдо счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", аудитор проверяет достоверность учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками. Важность проверки оборотов по этому счету обуславливается формированием информации по важнейшему показателю деятельности организации - выручке от продажи (счет 90).

Далее следует проанализировать оформление и отражения в учете полученных авансов, отражаемых на счете 62 «Авансы полученные». Аудитор путем изучения первичных документов и учетных регистров выясняет правильность ведения аналитического учета авансов, соответствие данных аналитического и синтетического учета, правильность уплаты НДС с авансов полученных. Полнота и своевременность оплаты счетов покупателями устанавливается путем взаимной сверки данных корреспондирующих счетов 50, 51, 52 и прослеживания записей в регистрах аналитического учета.

Затем проверяется правильность отражения вексельных процентов по полученным векселям и НДС, обязательство по уплате которых возникает при поступлении денежных средств (товаров, зачете встречного требования) по векселю.

Типичные ошибки, возникающие при проверке:

Отсутствие договоров на поставку продукции, первичных расчетно-платежных документов или неполное их оформление;

Неправильное определение налогооблагаемой базы по НДС и т.д.;

Некорректная корреспонденция счетов бухгалтерского учета;

Недостоверность аналитического учета;

Формальное проведение инвентаризации расчетов.

2.3 Оформление результатов аудиторской проверки

Заключительная стадия аудиторской проверки предусматривает проведение следующих мероприятий: [11, с.124]

систематизацию результатов проверки;

анализ результатов проверки;

составление аудиторского заключения.

Систематизация результатов проверки состоит в приведении в определенную последовательность всех полученных результатов. Необходимо четко произвести систематизацию полученных сведений. Систематизируют данные по разделам проверяемых тем (учет реализации, расчетов с поставщиками и т.п.), а внутри тем - по аналитическим и другим признакам. Выделяют более существенные замечания: неверные записи на счетах, нарушение налогового законодательства, отсутствие записей на счетах и пр.

Анализ результатов проверки может проводиться по полученным данным и имеет несколько целей:

общий анализ учетной политики, принятой клиентом;

правильность ведения учета по отдельным разделам и счетам;

соблюдение налогового законодательства;

анализ финансового состояния клиента.

В Правиле (стандарте) N 6. «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» предусмотрено семь видов аудиторского заключения:

Аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения;

Аудиторское заключение с выражением мнения с заключительной частью, привлекающей внимание;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за ограничения объема;

Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения из-за ограничения объема;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласий относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета;

Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласий относительно раскрытия информации;

Аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение из-за разногласий относительно учетной политики или адекватности представления финансовой (бухгалтерской отчетности).

Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008г. № 307-ФЗ Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (далее именуются - аудитор) о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку аудиторской фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта не может и не должно трактоваться этим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как-либо иначе.

Если в результате аудита аудиторская фирма обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать данное сомнение.

Согласно Федеральному правилу (стандарту) N 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно положительные и модифицированные.

Безоговорочно-положительное заключение содержит мнение аудиторов без всяких замечаний и оговорок.

Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

а) имеется ограничение объема работы аудитора;

б) имеется разногласие с руководством относительно:

допустимости выбранной учетной политики;

метода ее применения;

адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, указанные в п. «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

Обстоятельства, указанные в п. «б», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только в том случае, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны содержание и форма его.

Аудиторское заключение должно состоять из трех частей: вводной, аналитической и итоговой.

Вводная часть аудиторского заключения представляет собой общие сведения об аудиторской фирме. Вводная часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой (аудитором), должна включать: название документа в целом - "Аудиторское заключение"; юридический адрес и телефоны аудиторской фирмы (фамилию, имя, отчество и стаж работы в качестве аудитора, если проверку проводит аудитор, работающий самостоятельно); номер, дату выдачи и наименование органа, выдавшего аудиторской фирме (аудитору) лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии; номер свидетельства о государственной регистрации аудиторской фирмы (номер регистрационного свидетельства аудитора); номер расчетного счета аудиторской фирмы (аудитора); фамилии, имена и отчества всех аудиторов, принимавших участие в аудите.

Аналитическая часть аудиторского заключения представляет собой отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово - хозяйственных операций. Аналитическая часть должна включать: название данной части; кому адресована аналитическая часть; наименование экономического субъекта; объект аудита; общие результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта; общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности; общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово - хозяйственных операций.

Аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена "Отчет аудиторской фирмы", а аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, - "Отчет аудитора".

Аналитическая часть должна быть адресована исполнительному органу, осуществляющему функцию управления экономическим субъектом (в дальнейшем - исполнительный орган)

Итоговая часть аудиторского заключения представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Итоговая часть должна включать: название данной части; кому адресована итоговая часть; наименование экономического субъекта; объект аудита; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, их влияния на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта; дату аудиторского заключения.

Итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена "Заключение аудиторской фирмы", а итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, - "Заключение аудитора".

Итоговая часть должна быть адресована учредителям (участникам) экономического субъекта, если иное не предусмотрено договором на проведение аудита.

В итоговой части должен быть указан нормативный акт, регулирующий бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации и которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность. Обозначение соответствующего нормативного акта должно содержать полное официальное наименование документа, наименование органа, издавшего документ, дату издания документа и его номер (если таковой имеется).

В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что:

экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит;

аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Итоговая часть должна содержать указание на нормативный акт, регулирующий аудиторскую деятельность в Российской Федерации, а также кратко описывать подход аудиторской фирмы к проведению аудита. Обозначение соответствующего нормативного акта должно содержать полное официальное наименование документа, наименование органа, издавшего документ, дату издания документа и его номер (если таковой имеется).

Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Пример аудиторского заключения (приложение 3).

3. Пути совершенствования системы аудита на предприятии

По результатам аудиторской проверки можно предложить пример программы мероприятий: [7, с.121]

1) Обязательное заполнение всех реквизитов в договорах поставки товаров.

2) Приведение в порядок учета первичных документов:

регистрация документов на поступление и отпуск товаров в документах только унифицированной формы;

расположение первичных документов в картотеке по срокам хранения в архиве;

обязательное оформление акта о выделении документов к уничтожению.

3) Обязательная ежеквартальная глубокая инвентаризация расчетов за товар, оформление актов.

4) Обязательная полугодовая сверка расчетных документов с поставщиками, покупателями, банком.

5) Ежемесячный внутрифирменный контроль над правильностью отражения НДС.

6) Провести аттестацию материально-ответственных лиц, бухгалтерской службы на знание законов, нормативных положений, методических указаний, других правил ведения учета материальных ценностей.

Выводы и предложения

При более пристрастном контроле учета большое многообразие форм и видов расчетов с покупателями и заказчиками не позволяет наладить жесткий контроль за сроками расчетов, поэтому могут возникать просроченные иски дебиторской и кредиторской задолженности. Для того, чтобы осуществлять такой контроль нужно вести учет по видам расчетов.

Многие бухгалтера путаются в этой форме расчетов, так как она является сложной. В учете также нужно отдельно вести учет наиболее крупных дебиторов, с целью постоянного следствия за сроками возникновения и погашения дебиторской задолженности. Следует чаще проводить инвентаризацию расчетов с покупателями и заказчиками, а также сверки расчетов у покупателей и в банке.

При проверке расчетов осуществляется обработка значительных объемов учетной информации с помощью компьютерной техники - это усложняет проведение аудиторской проверки, поскольку аудитору следует иметь представление о техническом, программном, математическом и других видах обеспечения компьютерной техники, а также о системах обработки экономической информации.

Организация данных бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками в среде компьютерной обработки данных оказывает большое влияние на профессиональный риск аудиторов. Однако повышается эффективность аудиторских процедур, когда проверке подвергаются большие однородные массивы данных по участкам и операциям бухгалтерского учета. Дальнейшее совершенствование проведения аудиторских проверок лежит в области проведения аудита с помощью компьютера и использования специализированных аудиторских программ.

Список использованных источников

1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ;

2. Гражданский кодекс РФ. Части I и II;

3. Правительство РФ Постановление от 23.09.2002г. № 696 об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.07.2003 N 405, от 07.10.2004 N 532, от 16.04.2005 N 228);

4. Приказ Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изменениями от 30.12.99г., 24.03.2000г., 18.09.2006г., 26.03.2007г.);