Размещено на http://www.allbest.ru/

Становление и организация международного аудита. Исторические предпосылки возникновения аудита

аудит международный стандарт

Согласно существующим историческим фактам первые упоминания об аудите появились в период развития древней цивилизации Ближнего Востока. Именно тогда начался бурный процесс формирования высокоорганизованных государств с не менее организованной хозяйственной деятельностью.

С самого начала древние правительственные органы стремились к организации учета своих доходов и расходов. При этом важной составляющей доходной части того времени были сборы налогов.

Однако, несмотря на стремление государственных чиновников к совершенству учетной системы, существовала необходимость в четких контрольных мероприятиях, направленных на подтверждение тех или иных учетных показателей. Именно в этот период возникла необходимость снижения ошибок и особенно пресечения обмана со стороны как некомпетентных, так и нечестных чиновников.

Известно, что уже в 700 гг. до н. э. в Древнем Китае, в период правления династии Чжоу (1122-2561гг. до н. э.), существовал пост Генерального аудитора, который обеспечивал и гарантировал честность правительственных чиновников, имевших непосредственный доступ к государственным финансам и иному государственному имуществу.

В Афинах в V веке до н. э. существовали правительственные органы, занимавшиеся проверкой всей деятельности должностных лиц по завершении их полномочий.

В III веке до н. э. в Римской империи стали назначать целый штат специальных контролеров (кураторов, прокураторов, квесторов), которые под наблюдением казначея занимались проверкой государственного бюджета.

Сложность структуры Римской империи, существование значительного числа провинций требовали особого подхода не только к процессу учета доходов, расходов и всех собираемых налогов, но и к процессу проверки достоверности отражения государственными чиновниками всей учетной информации.

Первое упоминание об этом в англоязычных странах можно отнести лишь к 1130 г., о чем свидетельствуют немногочисленные записи в архивах Казначейства Англии и Шотландии.

Приблизительно с конца XIII века упоминания об аудиторах и аудите встречаются в Италии и Франции. В научных сочинениях того времени было рекомендовано проводить аудит счетов.

В начале XIV века появилось значительное число документов, отражающих широкое признание значения аудита и регулярное аудирование сформированных отчетов муниципальных органов, частных землевладельцев и ремесленных гильдий.

В это время в Великобритании существовал аудит двух видов. В городах его проводили публично, в присутствии правящих должностных лиц и граждан, посредством заслушивания аудиторских отчетов, читаемых казначеем. Отчеты о проведении аудита ремесленных гильдий заслушивались лишь членами этих гильдий.

К середине XVI века аудиторы городов стали завершать свои отчеты примечаниями приблизительно следующего содержания: «Выслушано нижеподписавшимися аудиторами».

Практика «слушания отчетов» просуществовала до XVII века, так как умением читать обладало в то время весьма незначительное число граждан. Сам же термин «аудит» происходит от латинского слова «audio» - «слышать».

Однако в исторических летописях существуют и свидетельства второго вида аудита, который представлял собой детальную проверку счетов уплат управляющими крупных поместий с последующим устным отчетом перед владельцем и Советом управляющих данного поместья. При этом аудитор являлся членом этого Совета и по своей сути был прототипом современного внутреннего аудитора.

Рассмотренная практика аудита Великобритании не стремилась выявить какие-либо отклонения в счетах, за исключением проявления фактов реального обмана со стороны как государственных, так и частных должностных лиц. Важное требование такого аудита состояло в обеспечении подотчетности названных лиц в отношении вверенных им средств и имущества.

Примерно с XVII века экономическое развитие многих стран характеризуется бурным ростом городов, фабрик, расширением торговли. В этот период коренным образом меняется весь процесс учета, который переориентируется главным образом на реализацию соблюдения прав собственности на любое имущество. А аудит транс формируется из процесса пассивного «слушания» в процесс подробного изучения и анализа письменных документов и свидетельств, подтверждающих те или иные сделки. Иными словами, появляется обычай подтверждения достоверности сделок посредством их констатации двумя различными независимыми субъектами. Именно в это время возникают первые ростки современного бухгалтерского учета и контроля.

В Шотландии принимается законодательный акт, запрещающий целому ряду должностных лиц занимать должность городского аудитора, т.е. в международную практику аудита вводится современное понятие независимости аудитора.

Важной вехой развития независимого аудита стали зарождение к концу XVII века акционерных обществ и целая волна прокатившихся по миру финансовых кризисов и банкротств. Возникла глобальная проблема защиты интересов кредиторов, что привело к повышению роли независимых экспертов-аудиторов, которые мог ли бы осуществлять защиту этих интересов посредством контроля за ведением учета и формированием отчетов кредитуемых субъектов, предоставляя при этом своевременную информацию о возможном банкротстве последних.

Несмотря на бурное развитие и высокую значимость, аудит стал важнейшим составным элементом мировой экономической системы лишь в конце XIX века. Этому послужило строительство железных дорог, создание страховых компаний, банковских структур и дальнейшее развитие акционерных обществ. Именно с развитием железнодорожного транспорта связано создание службы внутренних аудиторов, которые разъезжали по Соединенным Штатам Америки, посещая транспортные агентства и оценивая меру ответственности их административных органов за сохранность имущества, систему учета и формирование отчетности.

На этом этапе развития экономики в целом и аудита в частности еще не существовало единых методических подходов к проведению независимых аудиторских экспертиз и, как следствие, отсутствовали единые требования к самому аудиторскому заключению, состоявшему, как правило, из двух-трех общих фраз. Главным критерием доверия к аудиторскому заключению являлось особое расположение клиента к аудитору, обусловленное внимательностью, доброжелательностью, безупречной честностью, независимостью, но в то же время заинтересованностью последнего в делах клиента.

Однако в связи с ограниченностью предоставляемой аудитором того времени отчетной информации у клиентов возникали всевозможные проблемы.

Вторая половина XIX века сопровождалась целым рядом законодательных актов ведущих государств мирового сообщества, повышающим значимость аудита как института рыночной экономики.

В этот период Великобритания принимает законы об обязательном аудите британских компаний один раз в год, Франция - закон об аудите акционерных обществ и коммерческих банков, предписывающий обязательную аудиторскую проверку специальными ревизорами - «комиссарами по счетам», Германия - дополнение к за кону об акционерных обществах, которым наблюдательным советам этих обществ вменялось осуществление проверки отчетности и док лад о ее результатах на собраниях акционеров.

В то же время с усложнением и расширением сфер деятельности экономических субъектов усложнялся и бухгалтерский учет дан ной деятельности. Это требовало от аудиторов хорошей профессиональной подготовки. Так, в штате Нью-Йорк было законодатель но регламентировано осуществление аудиторской деятельности бухгалтерами, получившими образование лишь в Нью-Йоркском университете и имевшими лицензию на право заниматься этой деятельностью.

Кроме того, требовалась разработка единых для всех аудиторов основных рекомендаций для проведения как самого аудита, так и подготавливаемого на его основе аудиторского заключения.

Основные этапы развития современного международного аудита

До начала XX века число научных источников по проблемам аудита было незначительным. В частности, в США использовались лишь источники, изданные в Англии. Поэтому первым и актуальным до настоящего времени научным трудом в этой области знаний было издание Р.Х. Монтгомери книги «Аудит: теория и практика» (впоследствии - «Аудит Монтгомери»). Ее появление было обусловлено прежде всего отличием американской практики аудита от английской, применяемой в США аудиторами, которые получили образование в Великобритании до рубежа XX столетия. В первые годы XX века заинтересованные пользователи бухгалтерской (финансовой) информации считали балансовый отчет основным показателем надежности любого экономического субъекта (компании, фабрики и пр.). По этой причине все аудиторы изначально уделяли особое внимание именно данной отчетной форме. Первое официальное постановление об аудите в США, подготовленное Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров - American Institute of Certified Public Accountants - AICPA), было посвящено «аудиту балансов» и опубликовано в 1917 г.

Разразившийся мировой экономический кризис 1929-1933 гг. вызвал пересмотр отношений к деятельности аудиторов. В этот период резко возросли требования к качеству аудита.

Во время и особенно после окончания кризиса наметилось усиление акцента всех ведущих стран мирового сообщества на введении жестких требований к формируемой и представляемой заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности. Наряду с требованиями обязательной публикации отчетных данных появилась объективная потребность подтверждения их достоверности независимыми бухгалтерами-экспертами, т.е. аудиторами.

Таким образом, аудит стал выполнять роль мощного заслона против различного рода мошенничества и фальсификаций со стороны экономических субъектов.

С конца 20-х годов XX века в исследованиях и разработках в области аудита наметились два главных направления - создание стандартов аудиторской деятельности и разработка требований к ответственности аудиторов. В США появились нормы профессиональной этики, которых были обязаны придерживаться все практикующие аудиторы.

Началом процесса, связанного с глубокой проработкой регламентации проведения аудита, можно назвать принятие в 1932 г. в США федерального закона под названием «Акт о правильности ценных бумаг», в котором впервые были выдвинуты определенные требования, регулирующие проведение независимых аудиторских проверок негосударственных экономических субъектов (корпораций), осуществлявших деятельность в ряде штатов и выпускавших свои ценные бумаги.

Спустя приблизительно два года, т.е. в 1934 г., был разработан документ, в котором содержались некоторые, принятые и в настоящее время, аудиторские процедуры. Он назывался «Проверка финансовых отчетов независимыми аудиторами». Однако сложившаяся к тому времени практика бухгалтерского учета и самого аудита игнорировала данный документ, что не улучшало качество бухгалтерской (финансовой) информации, предъявляемой заинтересованным в ней пользователям. Именно по этой причине были созданы два комитета, призванные регламентировать процедуры как бухгалтерского учета, так и аудита.

Начиная с 1939 г. Американский институт бухгалтеров-экспертов стал публиковать свои исследования в области аудиторских процедур в форме бюллетеней и отчетов. Это считается первым этапом на пути всеобщей стандартизации аудита.

Первый отчет Комитета по процедурам аудита отразил выработанные к тому времени семь основополагающих положений, которые лег ли в основу становления современного аудита. Особое место в данном отчете занимали исследования в области внутреннего контроля, позволяющего обеспечивать достоверность регистрации, классификации и обобщения учетной информации любого экономического субъекта. Кроме того, впервые было рекомендовано формировать аудиторское заключение по предоставляемой экономическими субъектами бухгалтерской (финансовой) информации в виде стандартно го образца.

Следующим, не менее важным этапом развития современного аудита является окончание второй мировой войны. В это время значительно увеличилось число общепринятых процедур как бухгалтерского учета, так и аудита. В 1948 г. Американский институт бухгалтеров впервые утверждает «Общепринятые стандарты аудита», а Институт внутренних ревизоров публикует «Обязанности внутреннего ревизора».

Начиная с 60-х годов XX века наметилась тенденция упрощения процесса бухгалтерского учета. Однако неудовлетворительность качества бухгалтерской (финансовой) отчетности, отражающей результаты финансово-хозяйственной деятельности и финансовое положение той или иной компании, продолжала существовать.

Несмотря на то что в ряде случаев различные экономические субъекты привлекали для ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности сторонних, независимых бухгалтеров-аудиторов, отсутствие единства в их взглядах на состояние дел, а также единых подходов в оказании аудиторских услуг не улучшало существовавшего положения.

Процесс профилактических мероприятий по вопросам определения и урегулирования различных нарушений в области бухгалтерского учета и, как следствие, результативные показатели, отраженные в бухгалтерской (финансовой) отчетности, требовали раз работки единых стандартов учета и формирования отчетности, по строенных на определенных, детальных и единых для всех правилах, без которых процесс дальнейшего совершенствования как самого бухгалтерского учета, так и аудита был невозможен.

В 1973 г. созданное в США Бюро разработки стандартов финансового учета (Financial Accounting Standards Board - FASB) при ступило к разработке проекта единой концептуальной основы (Conceptual framework) бухгалтерского (финансового) учета, при званной дать четкую, логически организованную систему взаимоувязки целей и основополагающих понятий бухгалтерского (финансового) учета и формирования на его основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Именно такой подход предполагал возможность управления финансово-хозяйственными событиями, их оценки, а также разработки единых способов обобщения данной информации, что, в свою очередь, позволило бы связать ее с заинтересованными квалифицированными пользователями. По мнению FASB, вся информация до этого отражала лишь субъективное мнение тех или иных бухгалтеров.

Таким образом, аудит в США и ряде других ведущих с точки зрения мировой экономики стран достиг качественно нового уровня своего развития. Возникли два основополагающих направления регулирования аудита. В Западной Европе он жестко регламентировался правительствами государств, а в США и Великобритании -- относительно самостоятельными общественными объединениями.

В 1978 г. в США Институт внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors (ПА)) выпустил перечень стандартов, посвященных проведению внутреннего аудита. Приблизительно в то же время (12 августа 1969 г.) во Франции декретом президента республики была создана Национальная комиссия независимых ревизоров (уполномоченных по счетам), развитие деятельности которой с года ми шло в направлении повышения роли ревизоров и превращения их заключений в официальный отчетный документ любого экономического субъекта для всех заинтересованных пользователей.

Кроме ревизоров, призванных обеспечивать контрольные функции за достоверностью бухгалтерской (финансовой) информации, во Франции создан Орден бухгалтеров-экспертов, который осуществляет ведение бухгалтерского учета, формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности и оказывает консультационные услуги в данной области.

Весьма значительная роль в процессе становления аудита при надлежит также Швеции: 18 мая 1995 г. риксдагом был принят но вый Закон об аудиторах, а 1 июня 1995 г. появились два важнейших правительственных документа - Постановление об аудиторах, дающее подробные разъяснения по применению вышеуказанного за кона, и Постановление с инструкцией Комиссии по аудиторской деятельности.

В Законе об аудиторах прописаны основные требования к аттестации и лицензированию аудиторов и аудиторских фирм, функция надзора за их деятельностью и меры ответственности.

Следует также отметить, что не меньшую роль в процессе формирования аудиторской профессии сыграли британские аудиторские компании, которые наряду с деятельностью внутри своего государства еще с XIX столетия работали в США, странах Африки и Южной Америки.

С ростом числа транснациональных корпораций возникла необходимость интернационализации аудиторских компаний. В связи с этим в начале 80-х годов XX века была образована «большая восьмерка», состоящая из восьми ведущих аудиторских компаний, а в начале 90-х годов -- «большая шестерка».

Одновременно продолжается непрерывный процесс совершенствования уже разработанных и выработка новых профессиональных требований, предъявляемых к аудиторским услугам.

В рамках Международной федерации бухгалтеров -- International Federation of Accountants (IFAC) -- образован Международный комитет по аудиторской практике (International Auditing Practices Committee), который действовал на правах автономного и постоянного комитета до 2002 г. Он был призван осуществлять разработку и совершенствование Международных стандартов аудита -- International Standards on Auditing (ISA), а также основных правил по оказанию сопутствующих аудиту услуг.

Сущность и цели международного аудита

Рассмотрев основные этапы развития международного аудита, следует определить его сущность, назначение и цели. В мировой практике применяется весьма обширное число определений аудита, раскрывающих вышеуказанные аспекты. По этой причине, прежде чем приступить к рассмотрению основных положений, регламентирующих международный аудит, представляется необходимым раскрыть ряд наиболее существенных определений аудита.

Комитет по основным принципам аудита (Committee on Basic Auditing Concepts) Американской ассоциации по бухгалтерскому учету (American Accounting Association - ААА), а также Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants) определяют аудит как «системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям».

Комитет по аудиторской практике (Audit Practices Committee - АРС) несколько упростил данное определение, предполагая, что аудит есть не что иное, как «независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом».

Известный английский ученый Р. Додж, представивший в Рос сии одну из первых работ, связанных с международными стандартами аудита, дает свое определение: «Аудит - независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчетности предприятия».

По мнению видных американских ученых А. Аренса и Д. Лоббека, «аудит (auditing) - это процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям».

Различные трактовки аудита свидетельствуют о том, что процесс его становления в настоящее время еще не завершен. Развитие бухгалтерского учета - процесс практически непрерывный и бес конечный, свидетельствующий о непрерывности совершенствования аудита и, как следствие, определения его сущности, целей и задач.

Значение Международных стандартов аудита и факторы, влияющие на их разработку

Международные стандарты аудита (МСА) являются общепризнанным механизмом регулирования существующих в мировой практике подходов к аудиту.

Назначение вышеуказанных стандартов состоит в описании, опираясь на единство методологии, основных принципов проведения аудита в целях выработки единого понимания его основной роли и значения, целей и задач, способов и процедур осуществления аудита, а также основных критериев для определения его качества, что, в свою очередь, позволяет заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) информации быть уверенными в ее достоверности после проведенного аудита.

Однако Международные стандарты аудита не могут учесть все национальные особенности организации и практики аудита различных стран. Это связано главным образом с рядом объективных и субъективных обстоятельств развития национальных экономик. Кроме того, ряд ведущих экономически развитых стран имеет свои стандарты аудита. Но в то же время при интеграции любого государства в мировую экономику и тем более глобализации рынков капиталов и ценных бумаг без единых для всех участников мирового экономического развития требований Международных стандартов аудита не обойтись (особенно при наличии в национальных стандартах положений, которые коренным образом противоречат международным стандартам).

Таким образом, Международные стандарты аудита призваны регулировать единство организации, порядка и оформления процедур, а также результатов аудиторской деятельности во всем мире. Однако, как было отмечено ранее, они не отменяют и не могут отменить существующие в ряде стран национальные положения.

Например, национальные стандарты существуют в Англии, Кана де, США и Швеции, но требования МСА в этих странах все-таки принимаются к сведению в практической деятельности.

В ряде государств (Австралии, Бразилии, Голландии, России) МСА принимаются за основу при разработке национальных регламентирующих документов. Кроме того, существуют государства (Кипр, Нигерия и др.), где МСА приняты в качестве национальных.

Потребность в Международных стандартах аудита возрастает с каждым годом, так как в мире существует тенденция интеграции в мировую экономику стран со своими системами бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетностью.

Следует отметить, что МСА должны применяться только к существенным аспектам. В ряде случаев мировая практика допускает возможность отступления от них в целях достижения наибольшей эффективности аудиторской проверки. Аудитор, использующий такую возможность, обязан обосновать сделанное отступление.

Разработка единых стандартов аудита и сопутствующих аудиту услуг, применимых к любым ситуациям и возникающим на практике обстоятельствам, исключена, поэтому к принятым стандартам следует относиться как к основным принципам, которые необходимо соблюдать при оказании аудиторских услуг. Точность процедур по применению этих стандартов зависит, как правило, от профессионального суждения каждого аудитора и возникающих обстоятельств.

Разработкой Международных стандартов аудита до 2002 г. занимался Комитет по международной аудиторской практике (КМАП), который являлся постоянно действующим комитетом в рамках Совета Международной федерации бухгалтеров. КМАП преследовал две основные цели:

повышение уровня профессионализма аудиторов в странах, где он ниже общемирового;

гармонизацию национальных правил и иных нормативных документов в области аудита с целью предоставления высококачественных услуг для всего мирового сообщества.

Несмотря на тщательность подходов к разработке международных положений, регулирующих аудиторскую деятельность во всем мире, в начале 2001 г. работа КМАП была подвержена тщательному анализу со стороны руководящего органа Международной федерации бухгалтеров.

Созданная для этой цели рабочая группа состояла из высоко квалифицированных специалистов, имеющих опыт внедрения аудиторских стандартов как на международном, так и национальном уровне. Она подготовила отчет, который свидетельствовал о необходимости существенной реорганизации деятельности КМАП.

Приведенные в отчете выводы позволили сформулировать и обосновать следующие основополагающие направления реорганизации и дальнейшего функционирования КМАП:

необходимость выработки четкой цели деятельности КМАП;

получение признания МСА Международной организацией посделкам с ценными бумагами -- International Organization of Securities Commissions (IOSC);

необходимость реорганизации структуры КМАП;

обеспечение максимальной прозрачности всей деятельности КМАП;

необходимость регулярных проверок и устранение любых неопределенностей в аудиторских стандартах;

подготовка и представление регулярной годовой отчетности деятельности КМАП;

разработка стратегических планов и бюджетирование с вынесением их на открытое обсуждение;

необходимость повышения объемов финансирования деятельности КМАП и процессов, связанных с разработкой и внедрением МСА.

В 2002 г. КМАП был переименован в Международный совет по стандартам в области аудиторской деятельности - International Auditing and Assurance Standards Board, который в настоящее время состоит из 18 членов, представляющих 15 стран мирового сообщества.

Принятие различных экономических решений основано главным образом на использовании достоверной бухгалтерской (финансовой) информации. Она формируется и предоставляется различным заинтересованным пользователям ежегодно в виде установленных форм отчетности.

Таким образом, основная масса заинтересованных пользователей опирается на бухгалтерскую (финансовую) отчетность как на основной и достоверный источник информационного потока, поскольку не имеет возможности получать дополнительную информацию о самом экономическом субъекте и различных аспектах его финансово-хозяйственной деятельности.

Следовательно, у них возникает потребность в услугах высоко профессиональных независимых аудиторов, которые по роду своей деятельности являются, можно сказать, посредниками между экономическим субъектом и заинтересованными в достоверной информации о нем пользователями.

Аудит является высокоинтеллектульной деятельностью человека, поэтому ему присуща определенная степень субъективности как в выражении мнения по вопросам достоверности бухгалтерской (финансовой) информации, так и по вопросам проверки этой достоверности.

Для формирования своего мнения о достоверности аудитор собирает достаточные и уместные аудиторские доказательства. Аудиторское мнение повышает степень доверия к бухгалтерской (финансовой) отчетности через выражение высокого, хотя и не всегда абсолютного уровня уверенности.

Достижение абсолютной уверенности невозможно по причине наличия таких факторов, как те или иные ограничения, присущие любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, применение тестирования, исследование тех или иных доказательств, которые в большинстве своем являются убедительными, нежели окончательными, и др.

В связи с вышеизложенным критерием для определения качества аудиторских услуг, предоставляемых аудиторами всего мира, а также единства организации, порядка и оформления результатов аудита служат Международные стандарты аудита, позволяющие аудитору и заинтересованному в его услугах пользователю быть уверенными, что не будет подтверждена заведомо недостоверная информация, а сама аудиторская проверка будет проведена добросовестно. При этом обеспечиваются требования всего мирового сообщества.

Концентрация мирового капитала, а также непрерывный процесс слияния в сфере аудиторских услуг (Price Waterhouse Coopers, Ernst & Young, KPMG, Deloitte Touche Tohmatsu International), осуществляемый с целью обеспечения возможности предоставления более широкого их спектра (в области аудита, бухгалтерского учета, консультаций в сфере инвестиций, менеджмента, маркетинга, финансового анализа и управленческого учета), оказывают весьма значительное влияние на унификацию стандартов аудита, а также методик его проведения. Именно этот процесс ведет к единству стратегии, методологии аудита, а также выработке единых критериев качества, т.е. общепризнанных стандартов.

В настоящее время в связи с усилением интеграции стран мирового сообщества возрастает роль процесса гармонизации национальных систем бухгалтерского учета в соответствии с требования ми Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) - International Accounting Standards (IAS).

Несмотря на то, что национальные требования точнее и полнее охватывают специфику экономических отношений и традиции от дельного государства, развитие внешнеэкономических связей, а так же широкая инвестиционная политика постоянно требуют разработки единых подходов к формированию результативных показателей финансово-хозяйственной деятельности и финансового положения как внутренних, так и международных экономических субъектов.

Только на основе единства методических подходов, унификации применяемых моделей учета возможно формирование и представление понятной и при этом одинаково трактуемой квалифицированными пользователями различных стран мирового сообщества бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Впервые Международные стандарты финансовой отчетности стали разрабатывать исходя из потребностей транснациональных компаний. Имея дочерние предприятия, филиалы и представительства на территории государств с неодинаковым уровнем экономического развития, такие корпорации столкнулись с существенны ми различиями в порядке ведения бухгалтерского учета, налоговом законодательстве, оценке средств и формирования отчетности.

В большинстве случаев на практике приходилось (а порой приходится и сейчас) вести две бухгалтерии, что в значительной мере затрудняло (затрудняет) определение финансовых результатов деятельности и составление сводных годовых отчетов по корпорации в целом.

Несопоставимость результативных показателей бухгалтерских (финансовых) отчетов и их недостаточная прозрачность не позволяли выявлять истинное финансовое положение партнеров различных стран, что, в свою очередь, приводило к значительным потерям и даже краху дочерних предприятий, филиалов и представительств и наносило существенный урон самой корпорации.

Исходя из вышеизложенного назрела необходимость наведения порядка в формировании финансовых показателей экономических субъектов на основе обобщенных проектов национальных положений и правил, регламентирующих бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

В то же время, являясь высокоинтеллектуальной отраслью сферы услуг, аудит развивается по нескольким взаимосвязанным на правлениям.

Известно, что аудиторские услуги по традиции носят международный характер. Однако и в настоящее время у национальных профессиональных аудиторских организаций существует стремление не допустить на внутренний рынок международные аудиторские организации. Следствием этого является установление различных барьеров на пути проникновения международных правил и требований к организации и проведению аудита.

Все вышеизложенное требует выработки единых «правил игры», регулирующих все существенные аспекты аудита мирового сообщества.

Роль ммеждународной федерации бухгалтеров в разработке современной нормативной базы международного аудита

Согласно Конституции Международной федерации бухгалтеров (МФБ) ее миссия заключается во «всемирном развитии и усилении позиций бухгалтерской профессии, руководствующейся гармонизированными стандартами с целью предоставления высококачественных услуг в интересах общества». По этой причине при Совете МФБ был сформирован постоянно действующий Комитет по международной аудиторской практике (КМАП), который в 2002 г. был переименован в Международный совет по стандартам в области аудиторской деятельности. Он осуществляет разработку и публикацию стандартов и положений аудита, а также сопутствующих услуг.

Национальные нормативные акты в области аудита могут иметь силу закона и при этом значительно отличаться друг от друга, поэтому для учета широты мнений и подходов мирового сообщества при раз работке международных нормативных актов в этой сфере в состав временных подкомитетов Совета вводят представителей как стран - членов МФБ, так и не являющихся таковыми. В результате Совет уделяет особое внимание особенностям национальных нормативных актов, что, в свою очередь, позволяет учитывать полученную информацию при разработке Международных стандартов аудита.

Процесс разработки Международных стандартов и положений аудита и сопутствующих услуг заключается в следующем:

Совет отбирает определенные темы для подробного изучениявременными подкомитетами, созданными именно для этой цели;

Совет делегирует подкомитетам обязательства по предварительной подготовке проектов стандартов и положений аудита;

подкомитет изучает предварительные информационные по токи, состоящие из положений, рекомендаций, а также нормативных актов и иных материалов или проектов стандартов, изданных странами, являющимися членами МФБ, а также региональными и иными профессиональными организациями;

после утверждения Советом проект передается на рассмотрение всех членов МФБ, а также международных организаций, не являющихся членами МФБ, но заинтересованных в принятии стандартов. При этом дается определенное время, о чем информируется вся заинтересованная общественность;

полученные комментарии и предложения рассматриваются в Совете, который вносит в проект необходимые коррективы и изменения;

новая редакция утверждается и издается в виде международного стандарта аудита либо положения о международной аудиторской практике, которые вступают в силу с указанной в них даты.

Нормативные документы (стандарты, проекты и положения) должны быть утверждены тремя четвертями голосов присутствующих на заседании членов Совета при условии, что в поддержку по дано не менее десяти голосов. Утвержденный документ выпускается в качестве итогового на английском языке.

Концептуальная основа Международных стандартов аудита и сопутствующих аудиту услуг

Концептуальная основа Международных стандартов аудита - это согласованная система взаимосвязанных целей и принципов, на основе которой возможна разработка непротиворечивых стандартов и которая определяет природу, функции и границы аудиторских услуг, предоставляемых аудиторами заинтересованным в них пользователям.

Разработку и совершенствование различных основополагающих положений аудита можно осуществлять и без выработки концептуальной основы. Однако это, как правило, приводит к некомплексности и противоречивости таких положений. Поэтому Международная федерация бухгалтеров, прежде чем приступить к разработке стандартов и положений о международной аудиторской практике (ПМАП), выработала концептуальную основу, которая позволила четко разграничить собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги.

В соответствии с предложенной концептуальной основой сопутствующие аудиту услуги включают обзорную проверку, согласованные процедуры, компиляции.

В результате обзорной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности, основанной на материалах проведенных опросов и аналитических процедур (которые, однако, не представляют доказательства, необходимые для проведения аудиторской проверки в полном объеме), аудитор, пытаясь охватить все существенные аспекты, может установить, что существует ряд признаков, позволяющих считать сформированную бухгалтерскую (финансовую) отчетность не со ответствующей требованиям либо международных стандартов финансовой отчетности, либо национальных стандартов, либо иных, установленных для этих целей нормативных положений.

Проводя обзорную проверку, аудитор не осуществляет оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также проверку бухгалтерских записей, сбор подтверждающих доказательств и иных процедур, которые обычно применяются при аудиторской проверке.

Под согласованными процедурами понимается проведение аудитором процедур, заранее оговоренных с экономическим субъектом и любыми заинтересованными в них третьими лицами. При этом аудитор представляет отчет о сделанных им фактических выводах, получатели отчета обязаны самостоятельно сформулировать окончательные выводы по отраженным в нем данным.

И наконец, под компиляцией подразумеваются сбор, классификация и обобщение бухгалтерской (финансовой) информации в удобной и понятной форме, осуществляемые профессиональным практикующим бухгалтером, без подтверждения ее достоверности.

Предложенная концептуальная основа не относит к сопутствующим аудиту услуги, связанные:

с налогообложением;

консультированием;

рекомендациями по бухгалтерскому учету;

рекомендациями по финансовым вопросам;

прочими аналогичными экономико-правовыми аспектами.

При этом следует отметить, что оказание сопутствующих услуг в виде согласованных процедур и подготовки финансовой информации не предполагает выражения аудитором уверенности. Под уверенностью в данном случае подразумевается выражение аудитором мнения о надежности утверждений, представленных одним экономическим субъектом и предназначенных для использования другим экономическим субъектом. Для реализации такой уверенности аудитор проводит тщательную оценку собранных им доказательств и составляет аудиторское заключение. При этом степень уверенности, т.е. ее уровень, определяется на основе всей совокупности про веденных аудиторских процедур.

Если осуществляется аудиторская проверка, то аудитор обязан обеспечить высокий, но не абсолютный уровень уверенности в том, что проаудированные информационные потоки будут свободны от существенных искажений, способных оказать значительное влияние на различные экономические решения.

Размещено на Allbest.ru