Учет прочих доходов и расходов организации

Если сумма выручки от продажи продукции (выполнения работы, оказания услуги) не может быть определена (например, нет мировых аналогов выпускаемой продукции), выручка принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги. Причем для отличных по характеру и условиям изготовления продукции, выполнения работ и оказания услуг организация может применять в одном отчетном периоде разные способы признания выручки. Информацию о выбранном методе следует отразить в учетной политике организации.

Внереализационные и чрезвычайные поступления признаются в следующем порядке:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков - в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании (или покупатель (заказчик) признан должником);

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, - в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;

- суммы переоценки имущества - в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;

- иные поступления - по мере выявления.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

«Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

В систему нормативного регулирования бухгалтерского учета вводится категория расходов организации, под которой понимаются, прежде всего, действия, приводящие к уменьшению ее капитала. Данное определение сопряжено с понятием доходов организации, под которым в свою очередь понимается увеличение экономических выгод, приводящее к росту капитала (за исключением вкладов участников).

Тем не менее, главным в понимании определения «расходы» должна быть цель, которую призвана реализовать данная категория. Такой целью следует считать достижение возможности исчисления финансового результата организации как разницы между ее доходами и расходами за определенный период. Исходя из этого ПБУ 10/99 содержит ряд ограничений по видам расходов, которые, являясь по существу стопроцентными затратами, не признаются таковыми применительно к его целям, поскольку непосредственно не влияют на формирование финансовых результатов.

Для целей ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов:

- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций Акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов (далее МПЗ) и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг;

Для целей ПБУ 10/99 выбытие активов именуется оплатой.

При этом действует еще один не менее важный критерий характеристики расходов, использованный в ПБУ 10/99, а именно переход от продавца (владельца имущества) права собственности на его активы к новому собственнику или полная уверенность в их окончательной потере.

- при перепродаже (продаже) финансовых вложений, когда вклад, ценные бумаги и т.п. одной организации безвозвратно переходят к другой, понесенные первой организацией затраты признаются расходами;

- выбытие активов по договорам комиссии, агентским договорам в пользу комитента, принципала и т.п., т.к. вещи, поступившие от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью комитента;

- погашение кредита, займа, полученного организацией. В данном случае речь идет об основной сумме долга по кредиту или займу, а не о процентах (дисконте), причитающихся кредитору или заимодавцу. При этом получение кредита или займа не может считаться доходом, поскольку его предоставление, а, следовательно, и использование носит срочный характер. То же относится и к возврату суммы основного долга, потому что это восстановление средства кредитора;

- выбытие в порядке предварительной оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг, поскольку нет абсолютной уверенности в том, что работы будут выполнены, материально-производственные ценности поступят, и, наконец, на момент оплаты нет доходной составляющей;

- выбытие в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг - по тем же причинам, что и предварительная оплата.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. Если цена не предусмотрена в договоре, то для определения этой величины принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет расходы в отношении аналогичных МПЗ и иных ценностей (работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов (пп.6.1 ПБУ 10/99).

В условиях высокой инфляции стороны могут предусмотреть возможность изменения как уровня цен (их величины), так и условий расчетов. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).

Величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, которые возникают при оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах). Данная разница исчислена по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете.

Таким образом, повышение курса иностранной валюты или условной денежной единицы по отношению к рублю ведет к увеличению расходов организации, а снижение курса - к уменьшению.

В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие в результате стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие долги, не реальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Однако для того, чтобы списать эти затраты, нужно сначала документально подтвердить невозможность их возмещения. В частности, если речь идет о списании дебиторской задолженности, то организация-кредитор должна обратиться с письменными запросами к должникам, подать соответствующие заявления в правоохранительные и судебные инстанции и т.п. И если это не принесет результатов, руководитель организации издает приказ о списании долгов.

Суммы уценки активов определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

Для материально-производственных запасов такие правила утверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. Согласно этим правилам, материально-производственных запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или которые морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов.

В отношении основных средств действуют нормы Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), где обозначено, что сумма уценки объекта основных средств, в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм переоценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его переоценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).[4]

Прочие расходы зачисляются на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.

В п.16 разд. IV ПБУ 10/99 «Признание расходов» в качестве условий признания названы следующие:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и др.), т.е. для признания расхода не имеет значения не только фактор рационального использования ресурсов организации (намерение получить доход), но и характер (форма) фактического осуществления расходов. При этом необходимо помнить, что в бухгалтерском учете любая форма расхода отражается в стоимостном выражении.

Чрезвычайно важной является норма, заложенная в п. 18 ПБУ 10/99. Эта норма устанавливает, что если организация признает выручку от продажи продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг) не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления данных средств и иных форм оплаты, то и расходы признаются после погашения задолженности.

В разделе V «Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности» ПБУ 10/99 указано, что в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности нужно раскрыть порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

Управленческие расходы разделяются на условно-постоянные, не зависящие от объема производства, и условно-переменные, величина которых связана с объемом производства. Первые можно сразу списать на счета продаж, а вторые лучше распределить между объемом выпущенной продукции (работ, услуг, товаров) и остатками незавершенного производства. Кроме того, часть расходов по управлению может быть связана с производством определенных изделий (работ). Эти затраты следует относить непосредственно на себестоимость указанных изделий и работ. На практике к подобным расходам относятся затраты на содержание специальных служб, отделов, на проведение испытаний, опытов, на совершенствование технологии и др.

В отчете о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг), коммерческие, управленческие, операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.

Такая группировка расходов соответствует перечню показателей, предусмотренных в аналогичных отчетах по Международным стандартам финансовой отчетности (далее МСФО). Разумеется, установленный набор показателей не случаен, а связан с потребностями пользователей бухгалтерской отчетности. Действительно, информация о себестоимости проданной продукции позволяет сделать вывод об уровне рентабельности производства, величина коммерческих и управленческих расходов - определить эффективность управления предприятием, размер операционных и внереализационных расходов - установить общую структуру расходов организации, а также выявить нерациональные расходы.

Если в отчете о прибылях и убытках показаны виды доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5% и более от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается и соответствующая каждому виду часть расходов. Указанная норма вытекает из требования существенности, согласно которому в бухгалтерской отчетности должна присутствовать информация, позволяющая ее пользователям иметь полное и достоверное представление о финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности организации.

Таким образом, соблюдается требование рациональности ведения бухгалтерского учета. Ведь при таком подходе нужно соизмерять величину затрат на ведение учета с тем экономическим эффектом, который получит организация от использования отчетной информации.

В бухгалтерской отчетности также следует отразить расходы по обычным видам деятельности по элементам затрат. Изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости, проданной продукции (товаров, работ, услуг) в отчетном году, расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.).

Информация о расходах по обычным видам деятельности должна содержаться в самостоятельном разделе ф. N 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» к годовой бухгалтерской отчетности.

Прочие расходы организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно. Речь идет о дебиторской задолженности организации по отложенным (пролонгированным) обязательствам, например по отложенным налогам и т.п. Эти сведения приводят в виде отдельных показателей в формах отчетности либо в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету.

Показатели, характеризующие величину изменения расходов, не относящихся к исчислению себестоимости продукции (работ, услуг, товаров), проданной в отчетном году, касается главным образом динамики резервов предстоящих расходов, расходов будущих периодов, изменению (росту) остатков незавершенного производства. В бухгалтерской отчетности эти сведения частично содержатся в бухгалтерском балансе (незавершенное производство, расходы будущих периодов, резервы предстоящих расходов), в ф. N 5 «Резервы предстоящих расходов».

Аналогично отражаются в бухгалтерской отчетности оценочные резервы. Раскрыв информацию о расходах на образование резервов, организация даст возможность пользователям бухгалтерской отчетности убедиться в ее финансовой устойчивости. Кроме того, сделать соответствующие выводы об уровне финансовых рисков организации и отвлечениях из доходов.

Заканчивая вторую главу, как теоретический аспект данной дипломной работы, хочется отметить, что доходы являются источником существования предприятия. Без доходов нет прибылей, без прибылей нет предприятия. Прибыль является основным финансовым показателем деятельности предприятия.

Согласно Плану счетов, все расходы организации должны или капитализироваться (включаться в стоимость активов) или списываться на счет прибылей и убытков (непосредственно или через себестоимость продукции).

Новый порядок учета расходов позволит, обеспечит более точное определение, как стоимости активов, так и величины конечного финансового результата.

III. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

3.1 Учет доходов и расходов от реализации и прочего выбытия основных средств и других материальных ценностей

Учет доходов и расходов и формирование финансового результата является частью бухгалтерского учета в ООО «Гефест» и предназначен для получения необходимой информации для принятия управленческих решений и формирования формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках». Для ООО «Гефест» доходами от обычных видов деятельности являются доходы от реализации готовой продукции и услуг покупателям и заказчикам. Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с основной деятельностью предприятия, в рабочем плане счетов ООО «Гефест» предусмотрен счет 90 «Продажи». На этом счете в ООО «Гефест» отражаются выручка и расходы, связанные с реализацией готовой продукции.

Однако, доходы ООО «Гефест» не всегда образуются в результате основных операций. К прочим поступлениям на предприятии относятся поступления от сдачи имущества в аренду, продажи основных средств и иных активов и получения пени и штрафов от нарушения договорных обязательств поставщиками предприятия.

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода в ООО «Гефест» предусмотрен активно-пассивный счет 91 «Прочие доходы и расходы», по дебету которого отражаются прочие расходы и прибыль от прочей деятельности, а по кредиту - прочие доходы и убыток от прочей деятельности ООО «Гефест». К счету 91 «Прочие доходы и расходы» в ООО «Гефест» рабочим планом счетов предусмотрены субсчета:

- 91-1 «Прочие доходы»;

- 91-2 «Прочие расходы»;

- 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

В бухгалтерском учете ООО «Нова» прочие поступления определяются и признаются в следующем порядке:

- для признания выручки от продажи основных средств и иных активов организации применяются те же пять условий признания выручки, что и для выручки от обычных видов деятельности;

- проценты за предоставление в пользование денежных средств организации для целей бухгалтерского учета начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора. Условия их признания соответствуют условиям признания выручки от обычных видов деятельности, если предоставление своих активов за плату является для организации обычным видом деятельности;

- штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договора, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником, и в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должниками;

- активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, которая определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов;

- кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации, и в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;

- иные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в фактических суммах по мере их образования или выявления.

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе прочих доходов и расходов в ООО «Гефест» отражаются результаты от продажи и прочего выбытия:

- основных средств;

- нематериальных активов;

- материалов;

- другого имущества организации (кроме готовой продукции).

Выбытие материалов, основных средств и нематериальных активов может произойти ввиду невозможности их дальнейшей эксплуатации; реализации объекта другому юридическому или физическому лицу; безвозмездная передача (дарение) объекта другому юридическому или физическому лицу; передача другим предприятиям в счет вклада в их уставный капитал и другие причины выбытия.

Рассматривая экономико-правовую сущность процесса учета по этому счету, необходимо четко разграничивать понятия «выбытие» и «продажа». Выбытие - это списание стоимости объектов основных средств или нематериальных активов, которые выбывают или постоянно не используются в деятельности организации. Продажа также рассматривается как элемент выбытия основных средств или нематериальных активов, однако она означает передачу права собственности (владения, пользования и распоряжения) одним лицом другому лицу на возмездной основе, которая проявляется в процессе сделки купли-продажи или обмена.

Так, ООО «Гефест» в январе 2010 года реализовало материалы, оприходованные на счет 10 «Материалы» при ликвидации основных средств, не использованных при основной деятельности. Бухгалтер ООО «Гефест» сделал следующие проводки:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - отражен доход от продажи материалов;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10 «Материалы» - списана себестоимость проданных материалов;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 23 «Вспомогательные производства» - списаны расходы, связанные с продажей материалов;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - поступили денежные средства от покупателя.

При реализации основных средств, сформировались следующие проводки:

Дебет 02-1 «Амортизация основных средств»

Кредит 01-2 «Выбытие основных средств» - списана амортизация;

Дебет 01-2 «Выбытие основных средств»

Кредит 01-1 «Основные средства в организации» - списана балансовая стоимость;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 01-2 «Выбытие основных средств» - списана остаточная стоимость основных средств;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» - отражен доход от продажи основных средств;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - поступили денежные средства от покупателя.

Таким образом, сумма денежных средств, которую ООО «Гефест» получает от покупателей за реализованные основные средства, нематериальные активы и прочее имущество отражается по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы». Одновременно остаточная стоимость реализованных основных средств, нематериальных активов, а также фактическая себестоимость прочего имущества, переданного покупателям, отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы». Все расходы, связанные с реализацией имущества, также отражаются по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы».

3.2 Учет прочих - внереализационных доходов и расходов

К прочим доходам организации также относится кредиторская задолженность, по которым истек срок исковой давности. Кредиторская задолженность учитывается на балансе до ее полного погашения в виде оплаты денежными средствами или отгрузки соответствующих ценностей с утратой права собственности на них. При этом кредиторская задолженность подлежит списанию с баланса на счет учета прочих доходов по истечении срока исковой давности.

Статьей 196 ГК РФ установлено, что срок исковой давности составляет 3 года. Поэтому в 2010 году может быть списана кредиторская задолженность, срок исковой давности по которой начал исчисляться в 2005 году. Но если в течение трех лет организация производила частичный расчет с кредитором, то срок исковой давности начинается исчисляться с даты последнего частичного погашения заново. Если списывается кредиторская задолженность за товары (работы, услуги), нужно учесть, что организация теряет право на вычет суммы НДС по этим товарам (работам, услугам). Так, ООО «Гефест» в 2007 году приобрело товары. Товары оплачены не были. В бухгалтерском учете в момент приобретения товаров были сделаны проводки:

Дебет 41 «Товары»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена сумма НДС по приобретенным товарам

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - учтен НДС

В 2010 г. ООО «Нова» списывает задолженность за товары в связи с истечением срока исковой давности:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражена сумма «входного» НДС по неоплаченным товарам списанная в состав прочих расходов:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

В налоговом учете суммы списанной кредиторской задолженности увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов. При этом суммы «входного» НДС, относящиеся к списанной задолженности, включаются в состав внереализационных расходов.

В деятельности ООО «Гефест» возникают случаи, когда организация выдает займы, как своим партнерам, так и сотрудникам. Сумма полученных процентов в бухгалтерском учете ООО «Гефест» по данным операциям отражается на счете 91 - 1 «Прочие доходы». Сроки уплаты процентов должны быть прописаны в договоре займа. Погашение кредита может происходить ежемесячно, ежеквартально или единовременно. Проценты в бухгалтерском учете начисляются в том периоде, когда у организации возникло право их получить.

Так, ООО «Гефест» 16 апреля 2010 года выдало заем ООО «Стек» в размере 2 000,00 тыс. руб. на 3 месяца под 4 % годовых. Согласно договору проценты начисляются ежемесячно. С апреля по июнь 2010 года бухгалтер ООО «Гефест» в учете отразил следующие хозяйственные операции:

В деятельности организации часто возникают расчеты за продукцию и услуги в иностранной валюте. Учет операций, осуществляемых в иностранной валюте, регулируется ПБУ 3/2006.

При этом суммы «входного» НДС, относящиеся к списанной задолженности, включаются в состав внереализационных расходов.

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Схема корреспонденции счетов при учете выданных займов и полученных процентов в ООО «Гефест» в таблице 3.1.

Таблица 3.1

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
Выдана сумма займа	58-3 «Финансовые вложения»	51 «Расчетные счета»	2000
Начислены проценты за апрель	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91-1 «Прочие доходы»	3,07 ((2000,00 тыс. руб. х 4% х (30 д. - 16 д.) / 365 д.))
Начислены проценты за май	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91-1 «Прочие доходы»	6,80 (2000,00 тыс. руб. х 4% х 31 д.) / 365 д.
Начислены проценты за июнь	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91-1 «Прочие доходы»	6,56 (2000,00 тыс. руб. х 4% х 30дн.) / 365 д.
Возврат займа по условиям договора	51 «Расчетные счета»	58-3 «Финансовые вложения»	2000

Таким образом, для того, чтобы учесть доходы, полученные организацией в валюте бухгалтер ООО «Гефест» производит ее перерасчет в рубли. Такой пересчет делают на дату осуществления операции в иностранной валюте. В результате такого пересчета образуются положительные курсовые разницы или отрицательные курсовые разницы. Положительные курсовые разницы возникают:

- при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе - если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос;

- при пересчете кредиторской задолженности - если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения;

- при пересчете дебиторской задолженности - если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения.

Сумму положительной курсовой разницы учитывают по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы» и дебету счета 51 «Расчетные счета», отрицательная курсовая разница учитывается по дебету счета 91-1 «Прочие доходы» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Корреспонденцию счетов по учету прочих доходов в ООО «Гефест» можно представить следующим образом:

Таблица 3.2

Схема корреспонденции счетов по учету прочих доходов в ООО «Гефест»

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1	2	3
Отражен доход от продажи основных средств и материально - производственных запасов, не использованных при основной деятельности предприятия	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91 - 1 «Прочие доходы»
Учтены полученные проценты по предоставленным организацией займам	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	91 - 1 «Прочие доходы»
Списана невостребованная дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности	60 «Расчеты с покупателями и подрядчиками»	91 - 1 «Прочие доходы»
Учтена положительная курсовая разница	51 «Расчетные счета»	91 - 1 «Прочие доходы»

Таким образом, учет прочих доходов в ООО «Гефест» ведется в соответствии с требованиями нормативно - правовых актов, принятой в организации учетной политикой и рабочим планом счетов.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в ООО «Гефест» в течение отчетного периода находят отражение:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации - в корреспонденции со счетами учета затрат;

- остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, - в корреспонденции со счетами учета затрат;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- возмещение причиненных организацией убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов, начислений амортизации и др.;

- суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, - в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности;

- курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;

Рассмотрим более подробно некоторые возникающие в деятельности ООО «Гефест» прочие расходы. Для осуществления хозяйственной деятельности ООО «Гефест» часто привлекает кредиты и займы коммерческих банков и прочих организаций. Расходы на уплату процентов по долговым обязательствам любого вида для целей бухгалтерского учета включаются в состав прочих расходов. В некоторых случаях правилами бухгалтерского учета установлен особый порядок отражения процентов, а именно, при использовании кредита (займа) на приобретение:

- инвестиционных активов (основных средств, нематериальных активов или имущественных комплексов). При этом согласно пунктам 12 и 14 ПБУ 15/01 затраты по полученному кредиту (проценты, причитающиеся банку) должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, в сумме причитающихся платежей согласно заключенному организацией кредитному договору независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи.

- материально-производственных запасов или иных ценностей (например, ценных бумаг).

Если кредит ООО «Гефест» привлекает на финансовые вложения во внеоборотные активы, то проценты включаются в стоимость основного средства. Это правило действует при условии, что первоначальная стоимость такого имущества еще не сформирована, оно не отражено на счете 01 «Основные средства» и не введено в эксплуатацию. В противном случае проценты по кредиту отражаются в составе прочих расходов компании. При приобретении материально-производственных запасов проценты включаются в первоначальную стоимость купленных товаров или материалов. Если кредит получен на пополнение оборотных средств (к примеру, на погашение дебиторской задолженности), то проценты учитываются как прочие расходы.

При этом начисленные и уплаченные проценты отражаются по дебету счета 91 - 2 «Прочие расходы» и дебету счета 51 «Расчетные счета».

Одним из основных видов расходов в ООО «Гефест» по статье прочих является плата за открытие банковских счетов, плата за осуществление расчетно-кассового обслуживания, за инкассацию наличной выручки, расходы по оплате услуг банка по перечислению заработной платы работникам на банковские карты и др.

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг кредитных организаций, включаются в состав прочих расходов.

Бухгалтерский учет операций по оплате услуг банка на счетах отражается следующим образом:

Таблица 3.3

Схема корреспонденции счетов при оплате услуг банка в ООО «Гефест»

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1	2	3
Начислена плата за расчетно-кассовое обслуживание	91 - 2 «Прочие расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
С расчетного счета оплачены услуги банка за расчетно-кассовое обслуживание	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	51 «Расчетные счета»
Начислена плата за услуги инкассации	91 - 2 «Прочие расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Осуществлена оплата за услуги инкассации	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	51 «Расчетные счета»

В составе прочих расходов ООО «Гефест» также учитывает убытки прошлых лет. К убыткам прошлых лет, признанным в отчетном году, относятся, например, расходы, ошибочно не включенные в себестоимость в прошлом отчетном периоде. Это связано с тем, что все ошибки, допущенные в учете в прошлых отчетных периодах, организация должна исправлять в том отчетном периоде, в котором были выявлены эти ошибки.

Если отчетность за прошлый год утверждена, исправить эту ошибку можно только в том отчетном периоде, в котором она выявлена. Так если, до сдачи годовой отчетности за текущий год бухгалтер обнаружил ошибку предыдущих лет, то ее исправляют следующим образом:

- если доходы были занижены, то сумму занижения учитывают как прибыль прошлых лет (прочий доход);

- если доходы были завышены, то сумму завышения учитывают как убыток прошлых лет (прочий расход);

- если расходы были занижены, то сумму занижения учитывают как убыток прошлых лет (прочий расход);

- если расходы были завышены, то сумму завышения учитывают как прибыль прошлых лет (прочий доход).

Таким образом, согласно правилам ведения бухгалтерского учета убытки, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года. Так, в 2009 году ООО «Гефест» проводило текущий ремонт объектов основных средств. Затраты на ремонт были отнесены на увеличение первоначальной стоимости объектов.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению расходы организации на текущий ремонт основных средств относятся на себестоимость продукции (работ, услуг). Ошибка бухгалтером ООО «Нова» была выявлена в первом квартале 2008 года и отражена как убыток прошлых лет следующими записями:

Дебет 91 - 2 «Прочие расходы»

Кредит 01 «Основные средства» - отражены затраты на текущий ремонт основных средств;

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 91 - 1 «Прочие доходы» - отражена корректировка по начисленной сумме амортизации по основному средству.

Значительной статьей прочих расходов в ООО «Гефест» являются расходы на страхование. ООО «Гефест» заключило договор обязательного страхования автогражданской ответственности с ОАО «СК «Согласие». Отношения в области страхования регулируются гл. 48 Гражданского кодекса РФ, Законом РФ от 27 ноября 1992 года № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации», указами Президента РФ, постановлениями Правительства РФ, принятыми в соответствии с Законом о страховании.

Расходы на страхование включаются ООО «Гефест» в состав прочих расходов. К документам, подтверждающим расходы организации на страхование, относятся следующие документы: договоры на страхование; программа страхования; страховой полис. Расходы по видам обязательного страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. Бухгалтерский учет расходов на обязательное страхование осуществляется следующим образом:

Дебет 91 - 2 «Прочие расходы»

Кредит 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

Схема корреспонденции счетов по учету прочих расходов в ООО «Гефест» представлена далее:

Таблица 3.4.

Схема корреспонденции счетов по учету прочих расходов в ООО «Гефест»

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1	2	3
Отражены убытки прошлых лет в части корректировка расходов на ремонт основных средств	91 - 2 «Прочие расходы»	01 «Основные средства»
Отражена корректировка по начисленной сумме амортизации по основному средству	91 - 2 «Прочие расходы»	02 «Амортизация основных средств»
Учтены расходы за расчетно-кассовое обслуживание	91 - 2 «Прочие расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Учтены расходы за услуги инкассации	91 - 2 «Прочие расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Учтены расходы по видам обязательного страхования	91 - 2 «Прочие расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В течение отчетного года хозяйственные операции на субсчетах 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» отражаются накопительно. По окончании каждого месяца путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 91 «Прочие доходы и расходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов, которое относится на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки»

3.3 Направления оптимизации учета доходов и расходов в ООО «Гефест»

В инструкции по применению плана счетов указано, что построение аналитического учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления Отчёта о прибылях и убытках. Учитывая тесную взаимосвязь показателей, отражаемых на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки», а также рассмотренную выше последовательность их формирования, целесообразно при составлении отчета о прибылях и убытках использовать информацию, сгруппированную на всех указанных счетах. Поэтому при разработке рабочего плана счетов бухгалтерского учета ООО «Гефест» необходимо комплексно подойти к введению дополнительных субсчетов к счетам 90, 91 и 99 с учетом специфики деятельности организации.

В ООО «Гефест» из основных недостатков ведения учета финансовых результатов можно отметить то, что к счетам 90 «Доходы от обычных видов деятельности» и 91 «Прочие доходы и расходы» не открыты субсчета. Для устранения выявленных недостатков рекомендуется внести изменения в рабочий план счетов - открыть необходимые субсчета к счетам 90 «Продажи, 91 «Прочие доходы и расходы».

Для того чтобы ускорить и упростить заполнение отчета о прибылях и убытках предприятию целесообразно к счету 91 «Прочие доходы и расходы» открыть дополнительные субсчета. ООО «Гефест» следует предложить следующий позиционный порядок кодирования счетов аналитического учета прочих доходов и расходов:

К ас - Х1, Х2, Х3, Х4 (1)

К ас - код бухгалтерского аналитического счета;

Х1-Х2- предназначены для кодирования синтетического счета учета продаж в соответствии с типовым Планом счетов бухгалтерского учета;

Х3 - для кодирования субсчета синтетического счета в соответствии с общепринятым Планом счетов бухгалтерского учета;

Х4 - для кодирования прочих доходов и расходов по их видам.

Практическое применение указанных предложений по совершенствованию синтетического и аналитического учета прочих доходов и расходов на предприятии позволит своевременно и достоверно отражать доходы и расходы на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, при этом контролировать доходы и расходы предприятия.

Такие данные необходимы для объективного анализа источников формирования финансового результата, влияния на него наиболее существенных статей прочих доходов и расходов и оценки эффективности хозяйственной и финансовой деятельности ООО «Нова». При этом статьи «Проценты к получению», «Проценты к уплате», «Доходы от участия в других организациях» следует сохранить в качестве самостоятельных статей отчета о прибылях и убытках. Эта информация может быть представлена либо в составе прочих доходов и расходов по отдельным статьям, либо в отдельной таблице отчета о прибылях и убытках, которая получила название «Расшифровка отдельных прибылей и убытков».

В типовой форме отчета о прибылях и убытках эта таблица содержит бессистемные, случайные данные об отдельных статьях прочих доходов и расходов, не раскрывающие механизма формирования финансового результата организации и недостаточные для его анализа.

Таким образом, использование данных рекомендаций в деятельности предприятия позволит повысить информативность отчета о прибылях и убытках ООО «Гефест». Также для ООО «Гефест» можно предложить замену программы «1С: Бухгалтерия» версии 7.7 на версию 8.1, которая в настоящий момент является наиболее совершенной и удобной и позволяет одновременно вести бухгалтерский и налоговый учет прочих доходов и расходов.

Классификация прочих доходов и расходов в программе осуществляется в справочнике «Прочие доходы и расходы». Для каждой статьи дохода или расхода определяется вид прочих доходов и расходов, порядок отнесения к виду деятельности и признак принятия данного расхода в налоговом учете.

Учет прочих расходов в программе ведется на счете 91.2 «Прочие расходы и доходы» в разрезе видов расходов.

В налоговом учете такие расходы разделяются на расходы:

- связанные с производством и реализацией - такие расходы учитываются на счете 91.02.9 «Прочие косвенные расходы» с указанием расхода из справочника «Прочие доходы и расходы» с установленным видом «Прочие косвенные расходы»;

- внереализационные расходы - эти расходы учитываются на счете 91.02.7 «Внереализационные расходы».

Произвести настройку соответствия бухгалтерских и налоговых счетов можно в регистре «Соответствие счетов БУ и НУ». Данный регистр содержит правила соответствия счетов бухгалтерского учета счетам налогового учета (по налогу на прибыль).

Данные регистра используются для:

- автоматической подстановки в документы при заполнении табличной части при выборе счета учета БУ;

- для расчета и отражения в учете постоянных и временных разниц в оценке активов и обязательств, при проведении документов конфигурации.

При закрытии отчетного периода на основании данных о постоянных и временных разницах в учете налогообложения, в оценке активов и обязательств производится перерасчет постоянных отложенных активов и отложенных налоговых активов и обязательств (ПБУ 18/02).

Для отражения расходов по рекламе с конфигурации «1С: Бухгалтерия 8» используется документ «Поступление товаров и услуг». В табличной части документа на закладке «Услуги» необходимо указывается счет затрат по бухгалтерскому учету 91.2 «Прочие расходы» и вид аналитического учета - «Прочие косвенные расходы», а счет затрат по налоговому учету 91.02.9 «Прочие косвенные расходы». При проведении документа формируются проводки, отражающие:

- в бухгалтерском учете - прочие расходы по счету 91.2 «Прочие доходы и расходы»;

- в налоговом учете - прочие косвенные расходы по счету 91.02.9 «Прочие косвенные расходы».

Для отражения прочих расходов, включаемых в налоговом учете в состав внереализационных расходов, также используется документ «Поступление товаров и услуг». Табличная часть документа на закладке «Услуги» заполняется аналогично предыдущему, но счет затрат по налоговому учету следует указать 91.02.7 «Внереализационные расходы» и выбрать из справочника «Прочие доходы и расходы» элемент, для которого указав вид - прочие внереализационные расходы. При проведении документ сформирует проводки, отражающие:

- в бухгалтерском учете - прочие расходы по счету 91.2 «Прочие доходы и расходы»;

- в налоговом учете - внереализационные расходы по счету 91.02.7 «Внереализационные расходы».

Анализ по расходам можно произвести, используя отчет «Оборотно-сальдовая ведомость» и «Оборотно-сальдовая ведомость (налоговый учет).

На основании введенных проводок программа автоматически формирует баланс и другую отчетность.

Формы отчетности существуют типовые и специализированные. Приказом Минфина РФ от 22.06.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» предусматривается включение в состав промежуточной (квартальной) и годовой бухгалтерской отчетности бухгалтерский баланс (форма № 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма № 2). Все другие формы: Отчет о движении капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Отчет о прибылях и убытках содержит информацию о процессе формирования и использования прибыли за определенный период времени. Для реальной оценки деятельности организации и обеспечения пользователей дополнительной информацией, которая не включена в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, в соответствии с ПБУ 4/99 даются пояснения в других формах годового отчета (Отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств, приложения к годовому отчету, пояснительная записка). При этом программа позволяет ввести дополнительные строки в форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках» для расшифровки значимых прочих доходов и расходов.

Таким образом, при повышении качества автоматизации учетного процесса повысится достоверность бухгалтерского учета на предприятии и снижение ошибок в учете

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Целью дипломной работы явилось рассмотрение бухгалтерского учета прочих доходов и расходов, определение направлений совершенствования учета, разработка рекомендаций по их оптимизации на исследуемом предприятии.

Для достижения поставленной цели решены следующие задачи:

- раскрыты общие теоретические основы организации учета прочих доходов и расходов;

- дана характеристика прочих доходов и расходов и определены задачи их учета;

- сделан обзор нормативной базы, регламентирующей учет прочих доходов и расходов;

- дана экономическая характеристика исследуемого предприятия;

- рассмотрен порядок учета прочих доходов;

- раскрыты особенности организации прочих расходов;

- определена цель, выделены задачи и информационная база анализа прочих доходов и расходов;

- разработаны направления оптимизации учета прочих доходов и расходов на исследуемом предприятии с целью предложения их для внедрения в учете.

Прочими доходами являются доходы, не связанные с основной деятельностью предприятия и составляющие менее 5 % от суммы доходов предприятия. Прочими также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

К прочим расходам относятся расходы, так же не связанные с основной деятельностью организации, а также чрезвычайные расходы, возникшие вследствие стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.

Объектом исследования в дипломной работе явилось ООО «Гефест». Оценка финансового состояния ООО «Гефест» выявила, что за 2008 - 2010гг. организация являлась ликвидной, финансово - устойчивой и платежеспособной.

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода в ООО «Гефест» предусмотрен активно-пассивный счет 91 «Прочие доходы и расходы», по дебету, которого отражаются прочие расходы и прибыль от прочей деятельности, а по кредиту - прочие доходы и убыток от прочей деятельности ООО «Гефест». К счету 91 «Прочие доходы и расходы» в ООО «Гефест» рабочим планом счетов предусмотрены субсчета:

- 91-1 «Прочие доходы»;

- 91-2 «Прочие расходы»;

- 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется в ООО «Гефест» по видам прочих доходов и расходов.

Однако в организации бухгалтерского учета прочих доходов и расходов имеются некоторые недостатки. В качестве основных недостатков ведения можно отметить, что к счету 91 «Прочие доходы и расходы» не открыты субсчета. Для того чтобы ускорить и упростить заполнение отчета о прибылях и убытках следует предложить позиционный порядок кодирования счетов аналитического учета прочих доходов и расходов.

Следует также отметить, что действующая форма отчета о прибылях и убытках весьма ограничена как источник информации для анализа финансовых результатов деятельности предприятия. В составе данной формы отчетности необходима детальная расшифровка прочих доходов и расходов, которая может быть представлена либо в составе прочих доходов и расходов по отдельным статьям, либо в отдельной таблице отчета о прибылях и убытках, которая получила название «Расшифровка отдельных прибылей и убытков».

Таким образом, в качестве рекомендаций по совершенствованию учета прочих доходов и расходов нами предлагается следующее:

1. Открыть дополнительные субсчета к счету 91 «Прочие доходы и расходы» с использованием позиционного порядка кодирования счетов аналитического учета прочих доходов и расходов;

2. В целях расширения сервисных возможностей автоматизированного способа ведения бухгалтерского учета перейти на программу «1С: Бухгалтерия» версия 8.0;

3. Усилить контроль над дебиторской задолженностью и разработать мероприятия по минимизации соответствующих потерь.

Таким образом, данные рекомендации, по нашему мнению, позволят улучшить экономические показатели исследуемого предприятия и его финансовое положение, в частности повысить доходы и снизить расходы от неуставных видов его деятельности.

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья (в ред. от 28.06.06 г.)

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая (в ред. от 26.12.08 г.)

3. Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. № 129 - ФЗ (в ред. от 03.11.06 г.)

4. Российская Федерация. Министерство финансов. О формах бухгалтерской отчетности организации. Приказ от 22.07.03г. № 67н.

5. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению. Приказ от 31.10. 00 г. № 94н (с изм. и доп.).

6. Российская Федерация. Министерство финансов. Учетная политика организации. ПБУ 1/08: Приказ от 06.10.08. № 60н (с изм. и доп.)

7. Российская Федерация. Министерство финансов. Бухгалтерская отчетность организации. ПБУ 4/99: Приказ от 6.07.99 г. № 43н (с изм. и доп.)

8. Российская Федерация. Министерство финансов. Доходы организации. ПБУ 9/99: Приказ от 6.05.99 г. № 32н (с изм. и доп.)

9. Российская Федерация. Министерство финансов. Расходы организации. ПБУ 10/99: Приказ от 6.05.99 г. № 33н (с изм. и доп.)

10. Российская Федерация. Министерство финансов. Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию. ПБУ 15/01: Приказ от 2.08.01 г. № 60н (с изм. и доп.)

11. Российская Федерация. Министерство финансов. Учет расчетов по налогу на прибыль. ПБУ 18/02: Приказ от 19.11.02 г. № 114н (с изм. и доп.)

12. Российская Федерация. Министерство финансов. Учет финансовых вложений. ПБУ 19/02: Приказ от 10.12.02 г. № 126н (с изм. и доп.)