Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Оглавление

Введение

Глава 1. Виды и формы бухгалтерских балансов, их классификация

Глава 2. Особенности составления бухгалтерских балансов и их различия

2.1 Особенности составления вступительного, санируемого и разделительного балансов

2.2 Составление периодического и ликвидационного балансов

2.3 Сводный и консолидированный баланс, особенности их составления

Заключение

Список используемой литературы

Приложения

Приложение 1

Приложение 2

Приложение 3

Приложение 4

Приложение 5

Приложение 6

Приложение 7

Приложение 8

Приложение 9

Приложение 10

Введение

Сегодня одним из важнейших условий выхода предприятия на международные финансовые рынки и привлечения инвестиций, является обеспечение прозрачности собственной финансовой информации. Бухгалтерский баланс, как одна из составляющих бухгалтерской отчетности, формируемой организацией, является источником такой информации. Формирование баланса - сложный и ответственный этап работы бухгалтерской службы каждой организации.

Бухгалтерский баланс является наиболее информативной формой, которая позволяет принимать обоснованные управленческие решения. Умение читать баланс - это знание содержания каждой его статьи, способа ее оценки, роли в деятельности предприятия, связи с другими статьями, характеристики этих изменений для экономики предприятия, что дает возможность: получить значительный объем информации о предприятии; определить степень обеспеченности предприятия собственными оборотными средствами; установить, за счет каких статей изменилась величина оборотных средств; оценить общее финансовое состояние предприятия.

Благодаря бухгалтерскому балансу: руководители получают представление о месте своего предприятия в системе аналогичных предприятий, правильности выбранного стратегического курса, сравнительных характеристик эффективности использования ресурсов и принятии решений самых разнообразных вопросов по управлению предприятием; аудиторы получают подсказку для выбора правильного решения в процессе аудирования, планирования своей проверки, выявления слабых мест в системе учета и зон возможных преднамеренных и непреднамеренных ошибок во внешней отчетности клиента; аналитики определяют направления финансового анализа.

В данной курсовой работе рассматриваются виды и формы бухгалтерских балансов, их различия и особенности составления, изучаются схемы построения бухгалтерских балансов, функции которые несут они для внутренних и внешних пользователей на том или ином этапе деятельности предприятия.

Целью данной курсовой работы является раскрытие экономического содержания и техники составления баланса как основной формы бухгалтерской отчетности в разрезе различных форм и видов балансов.

Глава 1. Виды и формы бухгалтерских балансов, их классификация

Центральной формой бухгалтерского учета является баланс. В настоящее время бухгалтерский баланс является отчетом о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации на определенный момент времени. Бухгалтерский баланс является важнейшим источником информации для широкого круга пользователей. По сведениям бухгалтерского баланса собственники организации и административно-управленческий персонал определяют финансовое положение организации, динамику изменения капитала. Интерпретируя данные бухгалтерского баланса, заинтересованные пользователи осуществляют анализ и оценку ликвидности, платежеспособности, финансовой устойчивости, деловой активности организации, наращивания ее собственного капитала.

Бухгалтерский баланс (форма №1) является способом группировки и обобщенного отражения в денежном выражении хозяйственных средств предприятия по составу и размещению, а также по источникам их образования на определенную дату. Графически бухгалтерский баланс представляет собой таблицу, которая делится по вертикали на две части для раздельного отражения видов средств и их источников. В левой части таблицы показывают средства по составу и размещению, а в правой - по источникам их образования. Левая часть называется актив, правая - пассив. Каждый отдельный вид средств в активе и их источников в пассиве называется «статьей баланса». Итоги сумм статей актива и пассива баланса всегда равны между собой, так как в них отражаются одни и те же средства.

Пониманию балансов в значительной степени содействует их классификация по определенным признакам. Классификация балансов направлена, прежде всего, на разделение балансов с точки зрения счетоводства (то есть практики учета) по определенным характеристикам.

В бухгалтерском учете существует множество видов бухгалтерских балансов, которые отличаются в зависимости от цели их составления. В работе предлагается классифицировать бухгалтерские балансы по следующим признакам:

По источникам составления балансы делятся на инвентарные, книжные, генеральные.

Инвентарные составляются на основе инвентаря имущества, средства в расчетах и обязательств перед третьими лицами и должны быть подтверждены инвентаризацией. Такие балансы требуются или при возникновении новой организации на существовавшей ранее имущественной основе, или при изменении хозяйством своей формы

Книжные балансы основаны на принципе регистрации фактов хозяйственной жизни без предварительной проверки их при помощи инвентаризации и составляются по данным счетов Главной книги.

Генеральные балансы считаются самыми реальными, поскольку в их основу положены текущие учетные записи, подтвержденные фактическими сведениями путем проведения инвентаризации.

По срокам составления балансы классифицируются на вступительные, текущие, заключительные, санируемые, ликвидационные. Разделительные и объединительные.

Вступительные составляются в момент организации предприятия. В нем определяется та сумма ценностей, с которой организация начинает свою деятельность.

Текущие формируются периодически в течение всего времени функционирования предприятия и подразделяются на начальные (содержат данные на начало периода), промежуточные (составляются за периоды, находящиеся между началом и концом отчетного периода - финансового года), конечные (формируются в конце финансового года и служат начальным и на следующий отчетный период).

Заключительные составляются на дату завершения деятельности хозяйствующего субъекта при осуществлении реорганизации его формы (слияние нескольких организаций, присоединении одной организации к другой, ранее действовавшей, разделение организаций, изменение организационно-правовой формы).

Санируемые используются лишь в исключительных целях, когда предприятие находится на пороге банкротства и необходимо либо принять решение о ликвидации, либо убедить кредиторов о целесообразности отсрочки платежа. Санируемые балансы включают данные о реальном состоянии дел на предприятии, величине понесенного убытка, путях и возможности его покрытия в будущем, возможных сроках мероприятий по финансовому оздоровлению. Санируемые балансы существенно отличаются от отчетных в результате применения уценки элементов баланса, не соответствующих действительности.

Ликвидационные составляются при ликвидации предприятия и представляют информацию об имуществе организации, подлежащем распределению между его кредиторами и собственниками с применением методов оценки статей по цене возможной реализации каждого актива. Они могут разрабатываться на начало периода ликвидации (вступительный ликвидационный баланс), в ходе перехода (промежуточный) и на конец периода ликвидации (заключительный).

Разделительные формируются в момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких или при передаче структурных единиц одного предприятия другому на основе данных заключительных балансов (при разделении) или текущих балансов (при выделении одного предприятия из другого).

Объединительные строятся при объединении нескольких предприятий в одно на основе данных заключительных балансов (при слиянии) или текущих и заключительных одновременно (при присоединении одной компании к другой, ранее действующей).

По объему включаемой информации балансы подразделяются на единичные, сводные и консолидированные.

Единичные характерны для деятельности только одного предприятия.

Сводные составляются в рамках одного собственника, объединяя данные подразделений предприятия или для статистического обобщения показателей по отрасли. Сводные балансы получаются путем механического сложения сумм, числящихся на статьях нескольких единичных балансов, и подсчета общих итогов актива и пассива. В таком балансе отдельные графы характеризуют состояние средств тех или иных организаций, а графа «Всего» отражает общее состояние средств всех организаций в целом. Разновидностью сводных балансов являются консолидированные балансы.

Консолидированные отражают положение группы юридически самостоятельных организаций, связанных совместным контролем имущества.

По методу оценки статей выделяют коммерческие и налоговые балансы.

Коммерческие основаны на модификации продажных цен активов, налоговые (или инвентарные) базируются на оценке по себестоимости.

По содержанию балансы делятся на пробные, оборотные и сальдовые. Исторически первым был пробный баланс, представляющий опись дебетовых и кредитовых оборотов и демонстрирующий равенство итогов исходя из двойной записи. Современный баланс составляется исключительно на основе остатков и представляет наиболее полное выражение категории бухгалтерского баланса.

По форме выделяют шахматные, горизонтальные и вертикальные балансы.

Шахматные строятся в виде матрицы.

Горизонтальные предполагают расположение статей активов и пассивов друг напротив друга, и в их основе лежит формальное уравнение двойственности.

Вертикальная форма, базирующаяся на капитальном уравнении, представляет сначала активы, а затем капитал и обязательства.

По характеру деятельности балансы подразделяются на основной и неосновной деятельности.

К основной относятся виды деятельности, зарегистрированные в уставе. Вся прочая деятельность, осуществляемая предприятием, рассматривается как неосновная. Отделы организаций, которые занимаются неосновной деятельностью, могут иметь отдельные балансы. Средства подразделения, занимающегося неосновной деятельностью, отражаются на тех статьях баланса, где отражаются средства по основной деятельности.

По реформированию балансы классифицируются на реформированные и нереформированные.

Реформированными считаются балансы, в которых прибыль отчетного года уже распределена и отдельной строкой не показывается.

В нереформированных балансах отдельной строкой показана прибыль отчетного года.

По способу очистки (исключение из баланса регулирующих статей называется его «очисткой») разделяют нетто-баланс и брутто-баланс. В брутто-баланс включаются сальдо всех счетов, за исключением результатных, в том числе регулирующих, причем остатки регулирующих (как дополнительных, так и контрарных) счетов увеличивают валюту баланса. Баланс-нетто исключает регулятив, при этом сальдо дополнительных счетов присоединяются к сальдо основных счетов, а сальдо контрарных - уменьшают их.

По формам собственности различают балансы государственных, кооперативных, частных, смешанных и совместных организаций, а также общественных организаций. Они различаются по источникам образования средств.

По объектам отражения балансы делятся на самостоятельные и отдельные. Самостоятельный баланс имеют организации, которые являются юридическими лицами. Отдельный баланс составляют структурные подразделения организации.

Исходя из вышеуказанных видов бухгалтерских балансов некоторые специалисты наряду с видами указывают и формы баланса, которые подразделяют на:

1. Формы бухгалтерских балансов по функциональной роли: вступительные, операционные с подразделением на годовые и промежуточные, соединительные, разделительные, санируемые, ликвидационные, сводные, консолидированные, отдельные.

2. Формы бухгалтерских балансов по полноте оценки: баланс брутто, баланс нетто.

3. Формы бухгалтерских балансов по форме регистров в системе бухгалтерского учета: проверочные, оборотные, шахматные.

баланс учет инвентаризация ликвидация

Глава 2. Особенности составления бухгалтерских балансов и их различия

2.1 Особенности составления вступительного, санируемого и разделительного балансов

Особенности составления вступительного баланса

Основу информационной бухгалтерской системы любой организации составляет вступительный бухгалтерский баланс. Последующие факты хозяйственной жизни меняют показате-ли бухгалтерского баланса. Бухгалтерия идентифицирует, оценивает, классифицирует и регистрирует эти хозяйственные операции соглас-но общепринятым принципам, отражает и накапливает их в учетных системах, сводит воедино для составления промежуточных и годовых бухгалтерских балансов.

Вступительный баланс составляется на дату начала деятельности организации. Обычно она совпадает с днем реги-страции в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ), либо составление вступительного баланса приурочивается к ближайшему первому числу месяца. Вступительный баланс харак-теризует в денежном выражении начальную стадию формирования и кругооборота средств. В активе баланса отражаются состав и разме-щение имущества (активный капитал) организации, в пассиве сумма источников имущества организации (пассивный капитал), который формируется за счет взносов собственников (акционеров, членов това-рищества и т.п.). Они формируют учредительный капитал, который в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица может быть:

уставный (акционерный, долевой) капитал;

складочный долевой капитал;

паевой капитал.

Формирование учредительного капитала имеет свои особенности. Так, в акционерных обществах акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества. При этом не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества. Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом общества. В случае неполной оплаты акций в течение установ-ленного срока право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходит к обществу. Договором о создании общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате акций.

Акции, право собственности на которые перешло к обществу, должны быть реализованы по цене не ниже их номинальной стоимости не позд-нее одного года после их приобретения обществом, в противном слу-чае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала. Если общество в разумный срок не примет решения об уменьшении своего уставного капитала, орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, либо иные государственные органы или органы местного самоуправления, которым право на предъявление такого требования предоставлено Федеральным законом, могут предъявить в суд требование о ликвидации общества.

Оплата акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Денежная оценка имущества производится по соглашению между учредителями. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен, как правило, привле-каться независимый оценщик.

В момент создания предприятия его хозяйственные отношения находятся в стадии становления, поэтому хозяйственные операции сла-бо дифференцированы и немногочисленны. Активы баланса вновь созданных организаций отличаются крайней простотой и могут состо-ять в основном из денежных средств и имущества, переданного учре-дителями в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. При этом оценка переданного имущества производится по согласованию между учредителями. В АО вступительный баланс может составляться еще до того, как весь уставный капитал будет оплачен акционерами, поэтому его реальная величина будет определена только после реализации всех выпущенных акций, а значит, в активе учреди-тельного баланса должна быть выделена контрпассивная статья 75 «Рас-четы с учредителями», которая будет означать неоплаченную часть уставного капитала.

При создании предприятия возникают организационные расходы, которые складываются из расходов на услуги консультантов, рекламные мероприятия, регистрационные, а также иные сборы, подготовку документации и др. Сумма организационных расходов в учредитель-ном балансе отражается по статье 04 «Нематериальные активы». За период деятельности организации эта сумма амортизируется. Обыч-но организационные расходы несет один из учредителей, который оформляет их в качестве вклада в уставный капитал вновь созданного общества. Если этого не происходит, то в балансе отражается кредиторская задолженность перед подотчетным лицом, произведшим так расходы. Вступительный баланс хозяйственного общества может им следующий вид:

Табл.1.Примерный вид вступительного баланса.

Актив	Сумма, тыс. руб.
I. Внеоборотные активы:
Нематериальные активы (организационные расходы)	25
Основные средства	185
II. Оборотные активы
Материалы	104
Денежные средства	311
Расчеты с учредителями (неоплаченные акции)	400
Баланс	1025
Пассив
Уставный капитал	1025
Баланс	1025

Можно отметить следующие признаки, определяющие особенности учредительного баланса вновь созданной организации:

· учредительный баланс составляется на дату государственной регистрации вновь созданной компании и поэтому его состав-ление не может быть приурочено к срокам составления периодических балансов;

· для учредительного баланса характерна слабая дифференциа-ция статей;

· в активе вступительного баланса наряду с денежными сред-ствами и стоимостью имущества, внесенного в качестве вкла-да в уставный капитал, отражаются организационные расходы, а в акционерных обществах может отражаться задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

имущество в учредительном балансе оценивается по догово-ренности сторон, но возможно привлечение независимого оценщика.

Особенности составления санируемого баланса

Санируемый баланс - баланс, составляемый в рамках процедуры санации предприятия, находящегося на грани банкротства. Санация как экономическая категория выражает комплекс последовательных, взаимосвязанных мероприятий финансово-экономического, организационно-правового, производственно-технического, социального характера, направленных на преодоление финансового кризиса на предприятии и возобновление его прибыльности и конкурентоспособности в долгосрочном периоде. Целью финансовой санации для предприятия является сохранение ликвидности и платежеспособности, сокращение всех видов задолженности, улучшение структуры оборотного капитала и формирование фондов финансовых ресурсов.

Санируемый баланс составляется в целях определения дальнейших перспектив организации (банкротство или продолжение работы). Для его составления обычно привлекают аудиторов, которые должны выдать заключение о реальном положении дел на предприятии и сформулировать рекомендации о путях решения проблем.

Как уже было сказано, санируемые используются лишь в исключительных целях, когда предприятие находится на пороге банкротства и необходимо либо принять решение о ликвидации, либо убедить кредиторов о целесообразности отсрочки платежа. Санируемые балансы включают данные о реальном состоянии дел на предприятии, величине понесенного убытка, путях и возможности его покрытия в будущем, возможных сроках мероприятий по финансовому оздоровлению. Санируемые балансы существенно отличаются от отчетных в результате применения уценки элементов баланса, не соответствующих действительности. По данным санированного баланса проводится анализ абсолютных показателей финансовой стабильности, которые являются основой аудита финансового состояния предприятия, он отражает сущность финансового состояния предприятия.

Санируемые балансы являются разновидностью промежуточных бухгалтерских балансов. Только отличие в том, что в обычном балансе некоторые статьи рассматриваются как реальные, а в санируемом балансе эти статьи могут не приниматься в расчет либо подвергаться значительной уценке, если будет установлено, что их цифры не отвечают действительности. Санируемый баланс не содержит корректирующих статей (износ основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и др.). Другими словами в балансе отражается не фактическая стоимость имущества, а его стоимость в рыночных ценах на дату составления баланса. Ряд статей обычного баланса при санировании не принимаются в расчет (например, доходы будущих периодов, расходы будущих периодов, нераспределенная прибыль прошлых лет), другие подвергаются значительной уценке (например, счета запасов).

Санированный баланс составляется аудитором способом рекапитуляции (от лат. recapitulatio -- краткое повторение сказанного), т.е. преобразованием отчетного баланса в краткую форму, которая, с одной стороны, позволяет провести объективный анализ, а с другого -- максимально удобна для аналитических расчетов. Результатом санируемого баланса является принимаемое решение: либо предприятие объявляется банкротом, либо ему предоставляется испытательный срок.

Особенности составления разделительного баланса

Разделение-- форма реорганизации, при которой юридическое лицо прекращает свою деятельность, а все его права и обязанности переходят к вновь созданным организациям в соответствии с разделительным балансом.

Выделение-- форма реорганизации, при которой реорганизованная организация не прекращает свою деятельность, а передает час своих прав и обязательств выделившимся из нее предприятиям в соответствии с разделительным балансом.

Для целей бухгалтерского учета в решении учредителей следует определить сроки реорганизации, он не может быть менее 30 дней с момента публичного уведомления кредиторов о принятом решении реорганизации. В течение установленного учредителями срока кредиторы могут заявить требования в установленном порядке. Реализуемый в процессе реорганизации принцип универсального пра-вопреемства предполагает переход всех имущественных и исключитель-ных прав, а также имущественных обязанностей к организациям, воз-никшим в результате разделения и выделения. Поэтому в решении о разделении или выделении обязательно указывают наименования вновь созданных организаций, сведения об их учредителях и размерах уставных капиталов. Кроме того, Методические указания по формиро-ванию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации предприятия требуют в решении учредителей определить:

· способы оценки имущества и обязательств по решению учре-дителей;

· сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств в соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

· источники формирования уставных капиталов вновь создаваемых предприятий;

· долю прибыли отчетного периода или прошлых лет, которая пойдет на выкуп акций реорганизуемого общества по цене не ниже их текущей рыночной стоимости.

При реорганизации в форме разделения высший орган управления реорганизуемого предприятия принимает решение о разделении и утверждает разделительный баланс предприятия.

Участники обществ, которые создаются в результате разделения, должны утвердить учредительные документы и избрать исполнительные органы вновь созданных организаций.

Если реорганизация будет производиться путем выделения, то высший орган управления реорганизуемого предприятия обязан:

· оформить решение о выделении и о создании новых организаций;

· внести изменения в учредительные документы той организации, из состава которой выделяется одна или несколько организаций (эти изменения могут быть связаны с изменением состава участников общества, определением размеров их долей и т.д.);

· утвердить разделительный баланс.

Перед составлением разделительного баланса производят уведомление кредиторов и урегулирование отношений с налоговыми органами. Кроме того, в обязательном порядке проводят полную и сплошную инвентаризацию реорганизуемого предприятия. В ходе инвентаризации проверяются наличие, состояние и оценка имущества и обя-зательств, составляются акты сверки расчетов с каждым дебитором и кредитором.

Согласно ст. 59 ГК РФ разделительный баланс составляется при реорганизации в формах разделения и выделения и позволяет опреде-лить, как распределяется имущество в результате реорганизации и по каким именно обязательствам в порядке правопреемства отвечают организации после реорганизации. В разделительном балансе четко определяют, кто будет являться правопреемником реорганизуемой фирмы. Кроме того, определяют конкретно состав имущества и обя-зательств, переходящих к правопреемникам вновь созданных организаций.

Как правило, при разделении юридического лица его кредитор-скую задолженность распределяют между правопреемниками пропор-ционально величине активов, которые переходят к каждому из них. В таком же порядке распределяется задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, а также собственный капитал предприя-тия. При этом руководствуются требованиями добросовестности, разумности и справедливости (п. 2 ст.6 ГК РФ).

Пример. Учредители ЗАО «Круг» приняли решение о реорганизации путем выделения ООО «Стрела» В соответствии с разделительным балансом величина активов ЗАО «Круг» составляет 1 000 000 р., сумма кредиторской задолжен-ности -- 800 000 р., а величина собственного капитала -- 200 000 р.

Сумма активов, которая переходит к ООО «Стрела» после реорганизации, рав-на 250 000 р. Это составляет 1/4 от всех активов реорганизуемого предприятия.

Следовательно, сумма кредиторской задолженности, которая должна перейти к ООО «Стрела» после завершения реорганизации, должна составлять 1/4 от кредиторской задолженности ЗАО «Круг», т е 200 000 р. (800 000 х 1/4).

Кроме того, к ООО «Стрела» перейдет и 1/4 собственного капитала ЗАО «Круг» в размере 50 000 руб. (200 000 х 1/4).

Разделительный баланс состоит из трех частей.

Первая часть содержит информацию о реорганизации юридиче-ских лиц (полное наименование реорганизуемого юридического лица и его правопреемников, организационно-правовая форма, дата и фор-ма реорганизации, правопреемство).

Вторая часть представляет собой непосредственно разделитель-ный бухгалтерский баланс, содержащий данные об активах, обязатель-ствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица, а также о распределении балансовых статей между бухгалтерскими ба-лансами правопреемников.

Третья часть разделительного баланса содержит пояснения к раз-делительному балансу, расшифровывающие статьи активов, обяза-тельств и собственного капитала, а также особенности распределения балансовых статей между правопреемниками. Например, по статье «Основные средства» должны быть указаны объекты основных средств, которые переходят к каждому правопреем-нику: наименование, количество, стоимостная оценка.

Решение о способе оценки имущества принимают учредители и закрепляют его в договоре о реорганизации. Если имущество оценивается по остаточной или первоначальной стоимости, то в разделительном балансе оно учитывается на основа-нии текущей бухгалтерской документации фирмы. Если же имущество оценивается по рыночной стоимости, то в передаточном балансе надо отразить отклонение этой стоимости от балансовой.

Оценка кредиторской задолженности производится по данным текущего бухгалтерского учета. При этом задолженность может увеличиться на сумму убытков, которую предъявят кредиторы. Это произойдет в том случае, если убытки у них возникли в связи с реорганизацией фирмы.

Операции, осуществляемые реорганизуемым лицом до момента прекращения его деятельное на дату внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ должны быть отражены в бухгалтерском учете данных предприятий. Расходы, связанные с проведением реорганизации отражаются в учете той фирмы, которая их фактически понесла.

Информация об объеме прав и обязанностей реорганизуемых лиц, правопреемниками которых становятся вновь созданные юридические лица, должна содержаться либо в разделительном балансе, либо в заключительной бухгалтерской отчетности.

Перед составлением заключительной бухгалтерской отчетности закрываются все счета бухгалтерского учета, на которых не находят отражение передаваемые в процессе реорганизации права и обязательства (счета продаж, прочих доходов и расходов и т.д ). Показатели вступительной отчетности организации, созданной в результате реорганизации в формах разделения и выделения, формируются на основании данных разделительного баланса, скорректированного в соответствии с показателями заключительной бухгалтерской отчетности.

Начислять амортизацию по основным средствам нематериальным активам фирмы, созданным в результате реорганизации, могут с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их государственной регистрации. Причем срок полезного использования и способ начисление амортизации для такого имущества определяются заново. Другими сло-вами, эти показатели не зависят от того, как внеоборотные активы учитывались у предшественника.

В результате реорганизации предприятий их учредители определяют новый размер уставного капитала. Размеры уставного капитала новых фирм могут отличаться от величины уставного капитала реорганизованных предприятий за счет направления на увеличение уставного капитала прочих составляющих собственного капитала. Кроме того, вновь созданное предприятие обязано контролировать соотношение между размером уставного капитала и суммой чистых активов. Если размер уставного капитала окажется меньше, чем величина чистых активов новой фирмы при конвертации акций, то разницу надо отразить во вступительном балансе как добавочный капитал, либо как нераспределенную прибыль. Если новый уставный капитал окажется меньше чистых активов при замене паев и долей, то разница отражается во вступительном балансе в показателях прибылей и убытков.

Наконец, если размер уставного капитала превысит величину чистых активов, то расхождения тоже надо показать в отчетности по строкам прибылей или убытков. В разделительном балансе активы и пассивы балансов организаций-правопреемников могут не совпадать.

Рассмотрим условный пример составления отчетности при реорганизации в форме разделения.

Пример. Учредители ООО «Мечта» приняли решение о реорганизации в форме разделения. В результате реорганизации должны возникнуть две организации ООО «Знание» и ООО «Мозаика». Уставный капитал каждой из вновь возникающих организаций составляет 10 000 руб.

В разделительном балансе в составе «разделительного акта», который утвержден на общем собрании участников ООО «Мечта» 30 сентября 2005г., указаны такие данные:

Приложение 1. Разделительный баланс ООО «Мечта»

Табл.3.Заключительный бухгалтерский баланс ООО «Мечта» на 9 октября 2004 г.

Актив	Пассив
Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.	Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.
Внеоборотные активы	Капитал и резервы
Основные средства	-	96 000	Уставный капитал	-	10 000
	Добавочный капитал	-	8 000
Оборотные активы	Резервный капитал	-	2 000
Запасы	-	28 000	Нераспределенная прибыль	-	98 000
НДС по приобретенным ценностям	-	3 000	Итого	-	118 000
Дебиторская задолженность	-	10 000	Долгосрочные обязательства
Финансовые вложения	-	35 000	Кредиты и займы	-	-
Денежные средства	-	8 000	Краткосрочные обязательства
Итого	-	84 000	Кредиторская задолженность	-	62 000
ИТОГО	-	180 000	ИТОГО	-	180 000

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу отражены причины расхождений между данными разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности:

«В периоде 1 по 9 октября 2004 г. организация продолжала вести хозяйствен-ную деятельность, в результате чего.

· остаточная стоимость основных средств уменьшилась на 4000 руб. (начислена амортизация);

· величина запасов уменьшилась на 2000 руб.;

· сумма НДС по приобретенным материальным ценностям уменьшилась на 1000 руб.;

· дебиторская задолженность сократилась на 32 000 руб.;

· финансовые вложения уменьшились на сумму 23 000 руб. (погашен
облигации);

· сумма денежных средств предприятия уменьшилась на 8000 руб.;

· нераспределенная прибыль увеличилась на 8000 руб.;

· погашен банковский кредит в размере 60 000 руб.;

· кредиторская задолженность сократилась на 18 000 руб.».

После внесения уточнений в разделительный баланс ООО «Мечта» он при-нял следующий вид:

Приложение 2. Уточненный передаточный баланс ООО «Мечта» на 9 октября 2005 г.

Уставн--ый капитал организации равен:

ООО «Мечта»--10 000 руб.;

ООО «Знание» -- 10 000 руб.;

ООО «Мозаика» -- 10 000 руб.

При реорганизации ООО «Мечта» суммарная величина уставного капитала увеличивается на 10 000 руб. На формирование уставного капитала акционеры направили добавочный капитал в сумме - 8000 руб. и резервный капитал в сумме 2000 руб. Величина чистых активов ООО «Знание» составляет 77 000 руб. (103 000 - 26 000). Она больше УК организации на 67 000 руб. (77 000 -10 000). Следова-тельно, по статье Нераспределенная прибыль будет отражена сумма 67 000 руб.

Табл.4 Вступительный бухгалтерский баланс ООО «Знание»

Актив	Пассив
Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.	Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.
Внеоборотные активы	Капитал и резервы
Основные средства	-	67 000	Уставный капитал	-	10 000
	Добавочный капитал	-	-
Оборотные активы	Резервный капитал	-	-
Запасы	-	20 000	Нераспределенная прибыль	-	67 000
НДС по приобретенным ценностям	-	3 000	Итого	-	77 000
Дебиторская задолженность	-	10 000	Долгосрочные обязательства
Финансовые вложения	-	-	Кредиты и займы	-	-
Денежные средства	-	3 000	Краткосрочные обязательства
Итого	-	36 000	Кредиторская задолженность	-	26 000
ИТОГО	-	103 000	ИТОГО	-	103 000

Величина чистых активов ООО «Мозаика» составляет 41 000 руб. (77 000 - 36 000). Она больше УК организации на 31 000 руб. (41 000 - 10 000). Следовательно, по статье Нераспределенная прибыль будет отражена сумма 31 000 руб.

Табл.5. Вступительный бухгалтерский баланс ООО «Мозаика»

Актив	Пассив
Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.	Наименование статьи	На нача-ло года, руб.	На конец отчетно-го пери-ода, руб.
Внеоборотные активы	Капитал и резервы
Основные средства	-	29 000	Уставный капитал	-	10 000
	Добавочный капитал	-	-
Оборотные активы	Резервный капитал	-	-
Запасы	-	8 000	Нераспределенная прибыль	-	31 000
НДС по приобретенным ценностям	-	-	Итого	-	41 000
Дебиторская задолженность	-	-	Долгосрочные обязательства
Финансовые вложения	-	35 000	Кредиты и займы	-	-
Денежные средства	-	5 000	Краткосрочные обязательства
Итого	-	48 000	Кредиторская задолженность	-	36 000
ИТОГО	-	77 000	ИТОГО	-	77 000

2.2 Составление периодического и ликвидационного балансов

Составление периодического баланса

Периодические балансы в отличие от вступительных балансов, которые составляются только один раз (в момент организации пред-приятия), разрабатываются в соответствии с принципом непрерывности деятельности периодически в течение всего времени функциони-рования предприятия и подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).

Начальные и заключительные бухгалтерские балансы разрабаты-ваются в начале и конце финансового года. При составлении бухгал-терской отчетности отчетным годом является календарный год (с 1 янва-ря по 31 декабря включительно). При этом следует помнить, что исходящие данные на конец отчетного периода (года) служат началь-ными (входными) данными на начало следующего финансового года. При этом отдельные показатели заключительных и начальных балан-сов могут не совпадать, если предприятие изменило учетную политику либо произвело переоценку основных средств. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с, указанием причин, вызвавших эту корректировку.

Промежуточные бухгалтерские балансы составляются за перио-ды, находящиеся между началом и концом отчетного года. В России промежуточные балансы заполняются нарастающим итогом за I квар-тал (три месяца), полугодие (шесть месяцев) и девять месяцев. Фор-мирование показателей данной отчетности в настоящее время должно производиться в соответствии с требованиями следующих норматив-ных актов:

· Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. (в ред. от 30 июня 2003 г.);

· Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности;

· ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» и др. ПБУ;

· Приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. Приказов Минфина РФ от 31.12.2004 №135н, От 18.09.2006 №115н).

Согласно п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета ПБУ 4/99 квартальная (промежуточная) бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством РФ или учредителями (участниками) организации. Следовательно, состав про-межуточной отчетности, представляемой по требованиям учреди-телей организаций, может включать и иные формы.

В качестве исходных форм могут быть приняты также образец форм, утвержденные приказом Минфина России от 22 июля 2003 №67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Но начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год в связи с изданием Приказа Минфина РФ от 22.09.2010 N 108н. Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н утверждены новые формы бухгалтерской отчетности.

При разработке форм отчетности самостоятельно, в них должны содержаться дополнительные строки, необходимые для отражения показателей согласно требованиям ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н). Следует отметить основные отличия промежуточных балансов от вступительных и заключительных:

· к ним прилагается, как правило, меньшее количество отчетных форм, раскрывающих отдельные балансовые статьи;

· источниками составления таких балансов являются данные текущего (книжного) учета, а результатами инвентаризации подтверждаются только отдельные статьи промежуточных балансов;

· допускается меньшая надежность представленной в промежуточном балансе информации.

Своевременная и надежная промежуточная отчетность призвана облегчить пользователям оценку финансового состояния и ликвидности компании, а также понимание того, насколько она способна зарабатывать прибыль и генерировать потоки денежных средств. Промежуточный баланс призван давать обновленную информацию к данным приведенным в последнем годовом балансе. Соответственно, он содержит информацию о новых видах деятельности, событиях и обстоятельствах, не дублируя представленную в балансе ранее.

Пример:

ООО «НБА» 15 января 2009г. заплатило поставщикам за технологическое оборудование для производства полиграфической продукции 30 000 руб. и ввело это оборудование в эксплуатацию, а также заплатило поставщикам за бумагу для производства продукции.

Табл.2 Промежуточный бухгалтерский баланс ООО «НБА»

Актив	Сумма, тыс. руб.
I. Внеоборотные активы:
Нематериальные активы (организационные расходы)	20
Основные средства	210
II. Оборотные активы
Запасы	105
Денежные средства	300
Баланс	635
Пассив
Уставный капитал	635
Баланс	635

Составление ликвидационного баланса

Любое предприятие может прекратить существование на любом из этапов своего жизненного цикла. Процесс ликвидации связан с конечным перераспределением соб-ственности и досрочным взысканием дебиторской задолженности и погашением кредиторской задолженности. При составлении ликви-дационного баланса принцип непрерывности деятельности организа-ции не применяется.

Одной из главных задач окончательного ликвидационного баланса является определение ликвидационного сальдо после продажи ак-тивов и погашения кредиторской задолженности. При этом ставится задача как можно более точно установить реальную стоимость имущества, принадлежащего ликвидируемой организации, с целью формирования информации о возмож-ности погашения обязательств перед кредиторами и собственниками организации. Ликвидационный баланс составляется в экономической ситуации, когда предприятие прекращает деятельность без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам.

При ликвидации предприятия ликвидационный баланс разраба-тывают неоднократно:

· на начало периода ликвидации (вступительный ликвидацион-ный баланс);

· в ходе периода ликвидации предприятия (промежуточные лик-видационные балансы), их количество зависит от длительности ликвидационного процесса, информационных потребностей владельцев и кредиторов);

· на конец периода ликвидации (заключительный ликвидацион-ный баланс).

В соответствии с принципом действующего предприятия при его ликвидации вступают в силу особые правила оценки имущества хозяй-ствующего субъекта - в ликвидационном балансе они отражаются не по учетной (исторической или восстановительной) стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива в отдельности на момент со-ставления ликвидационного баланса

В настоящее время вопросы банкротства предприятий регулиру-ются Федеральным законом от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несо-стоятельности (банкротстве)». В отношении предприятия, признанно-го банкротом, открывается конкурсное производство -- процедура банкротства, призванная обеспечить соразмерное удовлетворение тре-бований кредиторов за счет имущества должника. При ликвидации предприятия-банкрота создается ликвидацион-ная комиссия и назначается конкурсный управляющий. Це-ль их работы - обеспечение имущественных интересов кре-диторов должника путем определения активов и последующего их распределения между кредиторами в соответствии с положениями закона.

Ключевым бухгалтерским документом предприятия-банкрота является промежуточный ликвидационный баланс, поскольку в нем отражены все активы предприятия, составляющие его конкурсную массу, а также результаты рассмотрения требований кредиторов. При этом конкурсная масса - это не только имущество, имеющееся на момент открытия конкурсного производства, но и выявленное в процессе его проведения.

Ликвидационный баланс составляется по окончании конкурсного производства. Входящие остатки ликвидационного баланса должны соответствовать данным промежуточного баланса, чтобы обеспечить наглядную картину результативного конкурсного производства. Актив ликвидационного баланса не содержит каких-либо показателей, поскольку все имущество должно бы реализовано либо списано и утилизировано, а дебиторская задолженность взыскана. По статьям пассива баланса отражаются непогашенные требования кредиторов и понесенные собственником предприятия убытки. Неотъемлемым этапом процедуры банкротства является проведение инвентаризации имущества.

Промежуточный ликвидационный баланс предприятия пред-ставляет собой систему показателей, характеризующих имуществен-ное и финансовое положение предприятия. Он отражает величину реальной конкурсной массы предприятия (актив), суммы предъявлен-ных и не предъявленных требований кредиторов, собственный капи-тал предприятия (пассив).

Основой для составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия должен послужить бухгалтерский баланс на последнюю отчетную дату, предшествующую открытию конкурсно-го производства.

Промежуточный баланс составляется на дату открытия конкурс-ного производства в целях отражения имущественного положения пред-приятия до начала реализации его активов и производства каких-либо расходов ликвидационной комиссией. При этом промежуточный баланс должен отражать результаты рассмотрения требовании кредиторов, следовательно, составление его возможно не ранее закрытия реестра требований кредиторов, т.е. не ранее истечения срока, установленного, конкурсным управляющим для предъявления претензии. В течение этого периода проводятся инвентаризация и оценка имущества долж-ника, имевшегося на момент банкротства.

В промежуточном ликвидационном балансе не должно быть деления дебиторской задолженности и обязательств на краткосрочные и долгосрочные, поскольку с момента открытия конкурсного производ-ства срок исполнения всех обязательств считается наступившим, и пе-риод их обращения всегда будет менее 12 месяцев (срок конкурсного производства в общем случае не может превышать одного года).

При составлении промежуточного ликвидационного баланса должны быть закрыты счета по учету добавочного капитала, резервно-го капитала, нераспределенной прибыли, использо-вания прибыли, доходов и расходов будущих периодов, причину появ-ления которых не удалось установить, а также счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Списыва-ются неликвидные и обесценившиеся ценные бумаги, просроченная де-биторская задолженность с учетом ранее созданных резервов. Суммы этих списаний, просто не окажут существен-ного влияния на дебетовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки». НДС, учтенный на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобре-тенным ценностям», по оприходованным, но неоплаченным ценностям не предъявляется к возмещению из бюджета в связи с тем, что оплата поступивших ценностей не может быть произведена, так как это будет внеочередным удовлетворением требований кредиторов.

В соответствии с ФЗ от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (Приложение 10) жизненно важные для региона объекты коммунальной и социальной инфраструктуры не включаются в кон-курсную массу, и на них не может быть обращено взыскание в погаше-ние кредиторской задолженности. Следовательно, данные объекты не должны включаться в промежуточный баланс независимо от момента передачи их местным органам власти.

Целесообразно также к пояснительной записке приложить документы, позволяющие кредиторам более полно понять процедуру составления баланса и имущественное положение должника: реестр требований кредиторов; сведения о составе активов предприятия.

По каждому показателю промежуточного ликвидационного балан-са должны быть приведены данные за два отчетных периода, причем они будут в некоторой степени несопоставимы, так как обязательства сгруппированы не по срочности погашения, а в зависимости от уста-новленной законом очередности их погашения. Следовательно, данные за период, предшествующий отчетному, подлежат корректировке.

Приложение 3. Примерная форма промежуточного ликвидационного баланса

Активы отражают по стоимости, реальной к взысканию или реа-лизации, что должно быть подтверждено актом оценки или отчетом, независимого оценщика. Особенно это важно, если проведенная инвен-таризация и оценка активов свидетельствуют о существенном снижении их стоимости по сравнению с балансовой величиной.

Дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, не учитывается в промежуточном ликвидационном балансе. Однако впоследствии ликвидационная комиссия должна принять все возможные меры для ее взыскания (судебный и досудебный порядок) до получения акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания или появления обстоятельств, делающих предъявление иска невозможным.

В соответствии со ст. 131 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» все имущество должника, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурс-ную массу.

Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточ-ного ликвидационного баланса и последующий ее анализ, направлен-ный на выявление имущества, способного дать реальные денежные средства для покрытия долгов предприятия-должника, проходят в не-сколько этапов.

На втором этапе анализируется дебиторская задолженность пред-приятия-должника. Необходимо выявить в ее составе безнадежную дебиторскую задолженность, которая в дальнейшем должна быть ис-ключена из состава актива промежуточного ликвидационного баланса.

Третьим этапом формирования актива промежуточного ликвидационного баланса является проведение инвентаризации имущества, предусмотренное п. 1 ст. 130 Федерального закона «О несостоятельно-сти (банкротстве)».

Четвертый этап формирования актива промежуточного ликвида-ционного баланса -- переоценка выявленного в ходе инвентаризации имущественного комплекса, т.е. определение их рыночной стоимости. Реальную цену внеоборотных средств имущественного комплекса следует определять экспертным способом, с помощью специалистов-оценщиков, работающих на конкретном рынке.

Особенностью оценки оборотных средств предприятия-банкрота по сравнению с внеоборотными активами выступает оценка дебитор-ской задолженности. Основной целью оценки дебиторской задолжен-ности в период формирования промежуточного ликвидационного баланса являются выявление ее рыночной стоимости, определение воз-можности ее реализации и получение реальных денежных средств.

Бухгалтерские документы не всегда отражают всю сумму обяза-тельств ликвидируемого предприятия, поэтому бухгалтер обязан провести инвентаризацию обя-зательств предприятия.

Первым шагом на пути выявления всей совокупности обязательств предприятия-должника становится опубликование в печати сообще-ния о его ликвидации, в котором оговаривается срок (не менее двух месяцев со дня опубликования), в течение которого кредитор может предъявить претензии предприятию-должнику. Одновременно с этим конкурсный управляющий на основе имеющейся информации об обя-зательствах предприятия-должника обязан разослать уведомления каж-дому кредитору с указанием суммы обязательств предприятия-долж-ника перед ним с просьбой предоставить заверенные копии документов, подтверждающие задолженность предприятия-должника перед кре-дитором. Выявленные инвентаризацией неучтенные обязательства должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета.

После того как определена вся совокупность предъявляемых пре-тензий к предприятию-должнику, необходимо провести анализ креди-торской задолженности по срокам ее возникновения. Неистребованная кредиторская задолженность со сроком возник-новения более трех лет (в соответствии со ст. 191 ГК РФ) должна быть списана на прибыль предприя-тия-должника, она войдет в состав его внереализационного дохода.

Следующий шаг - проведение группировки обязательств пред-приятия-должника для целей конкурсного производства. Предъявлен-ные претензии кредиторов к должнику группируются по степени оче-редности, и составляется реестр требований кредиторов.