Учет нематериальных активов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

учет нематериальный актив

Введение

1. Теоретические аспекты нематериальных активов

1.1 Изучение видов и задач нематериальных активов

1.2 Оценка нематериальных активов. Затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов нематериальных активов

1.3 Проблемность отнесения объектов учета к нематериальным активам

2. Исследование анализа учета нематериальных активов на примере предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод»

2.1 Характеристика предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод»

2.2 Учет поступления материальных активов

2.3 Учет выбытия нематериальных активов

3. Рассмотрение отражения нематериальных активов в отчетности

3.1 Принципы начисления амортизации нематериальных активов и учет их износа

3.2 Аналитический учет нематериальных активов и документальное оформление их движения

3.3 Организация учета налога на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам

Заключение

Список использованной литературы

Введение

С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы. В современных условиях формирование полной информации о хозяйственных процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах.

Актуальность темы курсовой работы состоит в том, что в последнее время в имуществе хозяйствующих субъектов неуклонно возрастает доля нематериальных (неосязаемых) активов. Это обусловлено быстротой и масштабами технологических изменений, распространением информационных технологий, активной инвестиционной деятельностью, обострением конкурентной борьбы, стремлением получить признание на внутреннем и мировом рынках, усложнением и интеграцией международных финансовых рынков.

Целью данной курсовой работы является исследование анализа учета нематериальных активов.

Задачи курсовой работы:

- рассмотреть теоретические аспекты нематериальных активов;

- изучить задачи учета нематериальных активов и их классификацию;

- исследовать анализ учета нематериальных активов на примере предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод»;

- проанализировать учет поступления и учет выбытия нематериальных активов;

- ознакомиться с бухгалтерским балансом предприятия (Приложение А)

- дать характеристику принципам начисления амортизации нематериальных активов и учету их износа;

- определить учет нематериальных активов и документальное оформление их движения;

- рассмотреть организацию учета налога на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам.

Объектом исследования является предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод».

Предмет исследования - анализ учета нематериальных активов на предприятии.

Структура курсовой работы состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и заключения.

В первой главе раскрываются теоретические аспекты нематериальных активов, изучаются их задачи и классификация. А также, рассматриваются затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов нематериальных активов и проблемность отнесения объектов учета к нематериальным активам.

Вторая глава начинается с исследования анализа учета нематериальных активов на примере предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод». Далее анализируются поступления и выбытия нематериальных активов.

Третья глава посвящена рассмотрению отражения нематериальных активов в отчетности. Определяется учет нематериальных активов и документальное оформление их движения, а также организация учета налога на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам.

Нематериальные активы являются одним из принципиально новых объектов бухгалтерского учета, появившихся в ее теории и практике на этапе становления и развития рыночных отношений в России.

Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что нематериальные необоротные активы общепризнанны в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий.

Достаточно сказать, что именно по этой причине среди функционирующих в настоящее время более тридцати Международных стандартов по бухгалтерскому учету отсутствует стандарт, специально посвященный нематериальным активам.

1. Теоретические аспекты нематериальных активов

1.1 Изучение видов и задач нематериальных активов

Под нематериальными активами понимают объекты, которые не имеют материальной формы, не обладают физическими свойствами, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

Можно также сказать, что нематериальные активы представляют собой обобщенное понятие результатов деятельности человека и средств, не обладающих физической основой. Они реализуются в виде прав, подтверждаемых патентами, свидетельствами и лицензиями. Такая реализация позволяет собственнику этих нематериальных активов получать определенный доход. [5, с.170]

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (далее - ПБУ 14/2007) к нематериальным активам относят права, возникающие:

· из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства;

· объекты смежных прав, на программы для ЭВМ,

· базы данных;

· из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения;

· из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания и лицензионных договоров на их использование;

· из прав на “ноу-хау”;

· права пользования земельными участками, природными ресурсами и организационные расходы, связанные с созданием предприятия;

· деловая репутация организации.

При этом одним из обязательных условий признания актива нематериальным является продолжительность полезного использования свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев, в течение которого указанный актив способен приносить доход.

Выделяют 4 вида нематериальных активов:

· объекты интеллектуальной собственности;

· права пользования природными ресурсами;

· отложенные затраты;

· цена фирмы.

Объекты интеллектуальной собственности разделяют на два вида: регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности) и регулируемые авторским правом.

Правовое регулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентным законом РФ от 23.09.07 г. За № 3517-1, Законом РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров Российской Федерации” от 23.09.07 за № 3520-1. Также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы. [12, c.251]

Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны объектов промышленной собственности необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий.

К объектам, регулируемым патентным правом относят:

· изобретение, если оно является новым и промышленно применимо или является известным устройством, способом, но имеет новое применение.

· промышленный образец - художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид;

· полезная модель - конструктивное выполнение составных частей;

· товарный знак и знак обслуживания - обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических лиц или физических лиц;

· наименование места происхождения товара - название географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными и (или) людскими факторами;

· фирменное наименование - индивидуальное название юридического лица; “Ноу-хау” - информация технического, организационного, служебного или коммерческого характера, имеющая коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам. [3, с.158]

Правовое регулирование объектов авторским правом осуществляется в соответствии с Законом РФ “О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных” от 23.09.07 г. За № 3523-1, Законом РФ “О правовой охране топологий интегральных микросхем” от 23.09.07 за № 3526-1, Законом РФ “Об авторском праве и смежных правах” от 9.07.07 за № 5351-1.

К объектам, регулируемым авторским правом относят:

· программа для ЭВМ;

· подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы;

· база данных;

· топология интегральных микросхем;

· другие произведения науки, литературы и искусства;

· лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности, если они выдаются на срок более 1 года.

Права пользования природными ресурсами составляют право пользования земельным участком, недрами и право на геологическую и другую информацию о недрах.[19, c.391]

Отложенные затраты - организационные расходы и расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР).

Организационные расходы состоят из затрат организации в период ее создания до момента регистрации.

Расходы по НИОКР - затраты на осуществление или приобретение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ с целью совершенствования техники, технологии, организации производства и управления. Примечание: затраты по НИОКР, выполняемые для других организаций, рассматриваются как коммерческие операции и в состав нематериальных активов не включаются.

Цена фирмы - разница между стоимостью фирмы как единого целостного имущественно-финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества этой фирмы.

Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:

· обеспечение контроля над их наличием и сохранностью с момента приобретения до момента выбытия;

· правильное и своевременное исчисление износа;

· получение сведений для правильного расчета налогов, перечисляемых в бюджет;

· получение данных для составления отчетности о наличии и движении нематериальных активов.

1.2 Оценка нематериальных активов. Затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов нематериальных активов

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации нематериальные активы отражаются в учете по первоначальной и остаточной стоимости, отдельно учитывается амортизация нематериальных активов.

Первоначальная стоимость представляет собой затраты по приобретению нематериальных активов или расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию. [7, c.573]

Затраты по приобретению нематериальных активов включает в себя:

· суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги;

· регистрационные сборы и пошлины;

· таможенные расходы;

· и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов включают в себя:

· начисленную соответствующим работникам оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· материальные затраты и общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Первоначальная стоимость выявляется в момент ввода объекта в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения нематериальных активов на предприятии.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

· внесенных в счет вкладов в уставной капитал - по согласованной стоимости;

· приобретенных за оплату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведению их до состояния пригодного к использованию;

· полученных безвозмездно от других организаций и лиц - экспертным путем.

Оценка нематериальных активов - стоимостное отражение в бухгалтерском учете и отчетности, как и иного имущества организации, - производится в настоящее время в соответствии с требованиями ст. 11 Закона «О бухгалтерском учете» (принят Государственной Думой 23 февраля 2006 г., действует с 28 ноября 2006 г.).

В соответствии с данной статьей «Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку: имущества, полученного безвозмездно, -- по рыночной стоимости на дату оприходования, имущества, произведенного в организации, -- по стоимости его изготовления…». [12, c.157]

Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.

Остаточная стоимость для амортизируемых нематериальных активов представляет собой разницу между первоначальной их оценкой и накопленной на отчетную дату амортизацией.

Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счете 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 48 «Реализация прочих активов».

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам.

Необходимо отметить, что типовые формы первичных документов для учета движения объектов нематериальных активов отсутствуют. Это служит одной из причин неверного оформления или отсутствия оформления факта постановки на учет нематериальных активов. [4, c.846]

В этой связи организации должны самостоятельно разработать формы первичной документации по нематериальным активам, исходя из требований ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете», Положения о документах и документообороте.

Первичным документом, который служит основанием для постановки на баланс того или иного объекта нематериальных активов, должен быть Акт приемки нематериальных активов.

1.3 Проблемность отнесения объектов учета к нематериальным активам

Теперь остановлюсь на проблемах, возникающих при идентификации некоторых объектов нематериальных активов. Трудности идентификации объектов сопровождаются и дополнительными проблемами учета операций с объектами, которые могут быть признаны нематериальными активами, в частности, с учетом затрат на поддержание объектов в рабочем состоянии, исчислением и учетом амортизации и т. п.

Идентификация имущества, в том числе нематериальных активов, как составной части внеоборотных активов предприятия производится при обязательном условии долгосрочного периода его существования и полезного использования. Хотя на практике под долгосрочным периодом принято понимать срок более одного года, однако, принимая во внимание соответствие учета и отчетности характеру деятельности предприятия, целесообразно применять такой критерий, как длительность производственного цикла. Если имущество используется в течение одного производственного цикла, даже если продолжительность цикла более года, оно не может быть отнесено к внеоборотным активам по своему экономическому содержанию.

Примерами деятельности с продолжительным производственным циклом являются научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, а в промышленности - выполнение разового заказа на производство специфической продукции, когда продукция выпускается в единственном экземпляре или в ограниченном числе экземпляров.

На практике материальные объекты, используемые исключительно при выполнении таких работ, хотя и относятся по критериям стоимости и срока службы к основным средствам, учитываются в составе затрат на производство этих работ как специальное оборудование. Если при выполнении работ используются имущественные права, приобретенные для выполнения конкретного заказа и не подлежащие использованию для других работ, стоимость их должна быть полностью отнесена на затраты по выполнению этого заказа.

Таким образом, в составе нематериальных активов следует учитывать только те имущественные права, срок полезного использования которых составит более одного производственного цикла.

Учет нематериальных активов в России и большинстве стран осуществляется в исторической оценке. Нематериальные активы могут быть приобретены на основании авторских договоров или договоров купли-продажи, в этом случае учетная стоимость основывается на цене сделки. При создании нематериальных активов самим предприятием они учитываются исходя из затрат на их создание.

Российское законодательство предусматривает также возможность применения согласованной оценки, если нематериальные активы внесены в качестве взноса в Уставный капитал. Однако такая практика противоречит определению нематериальных активов, поскольку при внесении нематериальных активов в качестве взноса в Уставный капитал, равно как и при безвозмездном их получении, отсутствуют затраты предприятия. Проект Международного стандарта учета «Нематериальные активы» прямо оговаривает, что объекты идентифицируются как нематериальные активы только когда могут быть достоверно оценены затраты предприятия на их приобретение или создание. [20, c.371] Из определения нематериальных активов как объектов, приносящих доход, следует, что, если объект имущественного права не является источником будущих доходов, он не должен учитываться в составе нематериальных активов.

Нематериальные активы могут выступать как самостоятельный источник дохода, так и необходимый компонент комплекса ресурсов. Объект может быть идентифицирован как нематериальные активы только в том случае, если способность приносить доход внутренне присуща ему самому, даже если он используется совместно с другими производственными ресурсами. Если такой объект может быть продан или сдан в аренду другому предприятию, обладающему необходимыми ресурсами, и при этом доход от его использования также переходит к этому предприятию, то можно говорить о способности этого объекта приносить доход. Доход от объекта может быть оценен.

Такие объекты являются отделимыми от соответствующих ресурсов и могут быть признаны нематериальными активами. Экономический характер нематериальных активов предполагает, что обладающее ими и получающее специфический доход предприятие имеет определенные преимущества перед другими участниками рынка, в этом проявляется исключительность имущественных прав. [1, c.639]

Отделимостью нематериальных активов обусловлена их возможность выступать в качестве товара. Нематериальные активы представляют собой специфический вид имущества предприятия. Предприятие - держатель этого имущества на основе прав владения или собственности - имеет возможность распоряжаться им по своему усмотрению: продавать, обменивать, распределять, сдавать в аренду и т. д. Исходная возможность предприятия распоряжаться своим имуществом подразумевает, что это имущество может быть, во-первых, оценено и, во-вторых, отчуждено.

Однако возможность предприятия отчуждать имущество подразумевает возможность определения цены нематериальных активов и их ликвидационной стоимости. Это замечание имеет важнейшее значение для оценки стоимости имущества предприятия. С другой стороны, возможность отчуждения не должна ограничиваться характером самого объекта; ограничивающим фактором здесь могут выступать только договорные особенности правообладания и, в исключительных случаях, нормативные ограничения.

Таким образом, анализ нормативных документов и зарубежной практики учета нематериальных активов позволяет определить основные признаки, по которым объекты могут быть отнесены к нематериальным активам:

· длительный срок полезного использования;

· способность приносить доход;

· возможность оценки по фактически произведенным затратам;

· способность к отчуждению.

2. Исследование анализа учета нематериальных активов на примере предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод»

2.1 Характеристика предприятия ОАО «Железногорский хлебозавод»

Целью ОАО «Железногорский хлебозавод» является извлечение прибыли.

ОАО «Железногорский хлебозавод» имеет гражданские права и несет гражданские обязанности, необходимые для любых видов деятельности, перечень которых определяется Федеральными законами.

Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется Федеральными законами, общество может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии).

ОАО «Железногорский хлебозавод» специализируется на выпуске:

· хлебобулочных изделий;

· кондитерских изделий;

· торгово-розничная, посредническая, коммерческая деятельность;

· иные виды деятельности, не запрещенные действующим законодательством.

Правовое положение общества.

ОАО «Железногорский хлебозавод» юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе. Общество может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

ОАО «Железногорский хлебозавод» вправе в установленном порядке открывать банковские счета на территории Российской Федерации и за ее пределами.

ОАО «Железногорский хлебозавод» осуществляет все виды внешнеэкономической деятельности. ОАО «Железногорский хлебозавод» может на добровольных началах объединяться в союзы, ассоциации, а так же быть членом других некоммерческих организаций.

Главными задачами ОАО «Железногорский хлебозавод» являются:

· обеспечение полного освоения средств ввода в эксплуатацию объектов мощностей, обусловленных обязательствами и договорами с заказчиками, а так же выполнение рассчитанных, при этом показателей по качеству, себестоимости и прибыли;

· широкое внедрение передовых технологий, методов организации производства и труда, обеспечивающих конкурентоспособность на своем рынке и получение за счет этого стабильной прибыли.

По отдельным направлениям производство достигает значительный рост. Так по хлебобулочным изделиям он составил 2680 тонн, или 36% к объемам 2006 года. Особенно интенсивно шло увеличение объемов производства булочных изделий. И шло оно на протяжении ряда лет. С постоянным возрастанием темпов.

Впервые за последние шесть лет акционерному обществу удалось остановить спад производства и даже сделать значительный шаг вперед.

Почти в полтора раза возросший объем производства булочных изделий, невозможно было бы обеспечить без постоянного расширения ассортимента. Продукция хлебозавода является в нашем городе основной.

2.2 Учет поступления материальных активов

Нематериальные активы зачисляются в состав нематериальных активов на основании акта приемки по мере создания или поступления их на предприятие или окончания работ по доведению их до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях.

При наличии охранного документа, выданного уполномоченным государственным органом и подтверждающего права на нематериальные активы, в качестве учетной единицы может быть указан охранный документ как эквивалент прав, вытекающих из этого охранного документа.

В случае приобретения нематериальных активов на основании лицензионных, авторских или иных предусмотренных законодательством договоров, в качестве учетных единиц принимаются соответствующие лицензии и договоры.

Существует несколько основных видов поступления нематериальных активов. [5, c.485]

1.Приобретение нематериальных активов за плату.

Расходы по приобретению нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету сч.08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет нематериальных активов их отражают по дебету сч.04 с кредита сч.08.

2. Поступление нематериальных активов в порядке бартера первоначально отражают по дебету сч.08 с кредита сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету сч.04 с кредита сч.08. Переданные в порядке обмена объекты списываются с кредита соответствующих счетов (01,10,12,40 и др.) в дебет счетов реализации (46,47,48).

3. На этапе образования предприятие может получить нематериальные активы от учредителя (участника) в качестве вклада в уставный капитал. Размер этого вклада указывают в учредительном договоре. В пределах данной суммы учредитель (участник) может внести свой вклад нематериальными активами. При передаче нематериальных активов приводят их перечень, указывают их первоначальную стоимость, износ и цену соглашения, по которым их относят в счет уставного капитала. В этом случае нематериальные активы оприходуются по дебету сч.04 с кредита сч.75 «Расчеты с учредителями», субсч.1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал».

4. Возможно, поступление нематериальных активов от юридических или физических лиц безвозмездно в экспертной оценке. Здесь нематериальные активы относят на увеличение добавочного капитала (дебет сч.04, кредит сч.87 «Добавочный капитал», субсч.3 «Безвозмездно полученные ценности»)

5. Поступление нематериальных активов для осуществления совместной деятельности.

В соответствии с изменениями и дополнениями № 6 от 31.05.07 г. К Инструкции ГНС о НДС от 1.05.07.г. учет НДС по приобретенным нематериальным активам осуществляется на сч.19 «НДС по приобретенным материальным ценностям», субсч.2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» и 68 «Расчеты с бюджетом», субсч. «Расчеты по НДС». По приобретенным нематериальным активам сумму НДС отражают по дебету сч.19-2 и кредиту сч. 60,76 и др. Ежемесячно после оплаты и принятия на учет нематериальных активов сумма НДС списывается в течение 6 месяцев равными долями с кредита сч.19 в дебет сч.68.

При приобретении нематериальных активов для непроизводственных нужд сумму уплаченного налога на расчеты с бюджетом не относят и покрывают за счет соответствующих источников финансирования (списывают с кредита сч.19 в дебет счетов 29 «Непромышленные производства и хозяйства», 88 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)», 96 «Целевые финансирования и поступления»).

Если же нематериальные активы, приобретенные для производства продукции, освобожденной от НДС, то уплаченный при этом НДС включается в первоначальную стоимость нематериальных активов.

В соответствии с Указом Президента РФ «О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы РФ» от 21.07.06 г. № 746 в 2007г. Суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, вычитаются из сумм НДС, подлежащих взносу в федеральный бюджет, в момент принятия на учет приобретенных нематериальных активов.

2.3 Учет выбытия нематериальных активов

Основными видами выбытия нематериальных активов с предприятия являются:

· их реализация (продажа);

· безвоздмезная передача;

· списание вследствие непригодности;

· передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций;

· списание после окончания срока полезного использования.

Независимо от причины любое выбытие нематериальных активов получает отражение на активно-пассивном счете 48 «Реализация прочих активов». В дебет сч.48 списывают первоначальную стоимость выбывающих нематериальных активов, расходы, связанные с их выбытием, сумму НДС по реализуемым активам; по кредиту сч.48 списывают износ по выбывающим активам, сумму выручки от реализации или другого дохода от выбытия нематериальных активов. [8, c.264]

Сопоставление оборотов по сч.48 позволяет выявить либо доходы (превышение кредитового оборота над дебетовым), либо потери (превышение дебетового оборота над кредитовым).

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов списывают со сч.48 на сч.80 «Прибыли и убытки». (Приложение В)

При этом:

· если сумма выручки от реализации нематериальных активов превышает остаточную их стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет сч.48 и кредит сч.80

· если остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита сч.48 в дебет сч.80.

Финансовый результат от безвозмездной передачи нематериальных активов производственного назначения списывают в дебет сч.87 «Добавочный капитал,», а непроизводственного назначения - в дебет сч.88 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)», субсчет «Фонд социальной сферы».

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций договорная стоимость может превышать балансовую стоимость активов. В этом случае сумму превышения отражают по кредиту сч.83 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со сч.48. По мере начисления доходов по вкладу сумму превышения равными частями в срок, установленный учредительными документами, списывают с дебета сч.83 в кредит сч.80 (п.34 письма Минфина РФ «Об объеме и формах годового бухгалтерского отчета предприятий за 2007 год и о порядке его заполнения» от 11.07.07 г. № 91)

Обороты по продаже (реализации) и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

Для определения суммы НДС по реализуемым нематериальным активам нужно выяснить факты приобретения активов с НДС или без НДС и сроки приобретения.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов. [21, c.54]

В случае выбытия нематериальных активов ранее установленного срока может возникнуть необходимость списания со сч.19, субсч.3 «НДС по приобретенным нематериальным активам», части несписанного налога.

3. Рассмотрение отражения нематериальных активов в отчетности

3.1 Принципы начисления амортизации нематериальных активов и учет их износа

Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации. Амортизация начисляется по всем видам нематериальных активов вне зависимости от источников и формы их получения, кроме:

· квартир, приобретенных организацией в жилых домах;

· организационных расходов учредителей, внесенных в качестве вклада в уставный капитал;

· торговых марок и знаков обслуживания. [4, c.741]

В соответствии с Планом счетов для учета амортизации предназначен счет 05 «Амортизация нематериальных активов». Сумма амортизации определяется ежемесячно по каждому их виду. По аналогии с основными средствами начисление амортизации по нематериальным активам целесообразно начинать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объектов в эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.

Для обобщения информации о накопленных амортизационных отчислениях по объектам нематериальных активов, по которым проводится погашение стоимости, предназначен пассивный, регулирующий счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

Ежемесячно суммы износа, начисленного по нематериальным активам, согласно установленным нормам, предприятие включает в издержки производства - дебет счетов 20,23,25,26,31,43, кредит сч.05.

В зависимости от способа начисления амортизации условно можно выделить три группы нематериальных активов.

К первой группе относятся нематериальные активы, стоимость которых погашается путем включения амортизационных отчислений в себестоимость продукции, работ, услуг. Из-за отсутствия каких-либо стандартных норм организации должны самостоятельно определять срок полезного использования, например, исходя из времени, обусловленного договором. Срок договора берется за основу расчета норм амортизации по данному виду нематериальных активов. Второй способ - исходя из срока полезного использования нематериального актива, в котором нематериальный актив приносит прибыль.

По объектам, срок полезного использования которых установить трудно или невозможно, годовая норма амортизации определяется в расчете на десять лет, т.е. 10% в год.

Пример. Организация купила «ноу-хау» стоимостью 60000 руб. и установила срок его полезного использования в 5 лет. Ежемесячная норма амортизации актива составит - 1000 руб. (60000 : 5 : 12). Из этого следует, что амортизация нематериальных активов производится с применением только одного способа - линейного, предусматривающего равномерное списание стоимости актива в течение всего срока его службы. [9, c.375]

Вторая группа нематериальных активов появилась после введения нового Плана счетов, утвержденного Приказом Минфина РФ № 173 от 23.12.04 г.

В комментариях к счету 04 «Нематериальные активы» выделены объекты, по которым начисленные суммы амортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов». Таким образом, списывается «разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества». В соответствии с пунктом 3 Письма Минфина РФ от 23 декабря 2007 г. № 117 «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий». Указанная разница в течение десяти лет, но не более срока деятельности предприятия переносится ежемесячно на издержки производства путем отражения соответствующих сумм по дебету счетов затрат на производство и кредиту счета 04 субсчета «Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества». В учете погашение стоимости по данному виду нематериальных активов отражается записью: Дебет счета 20 (44) - Кредит счета 04.

Данный вид нематериальных активов представлен в бухгалтерской отчетности по строке 340 «Деловая репутация организации». Приложение к балансу, форма № 5.(Приложение Г)

К третьей группе относятся нематериальные активы, по которым амортизация не начисляется. В международной практике не амортизируются объекты, чья стоимость с течением времени не падает, а также объекты, приносящие прибыль, которая с течением времени не уменьшается. В отечественной практике к данной группе нематериальных активов в соответствии с пунктом 4.23.1 Приказа Минфина РФ №97 от 12 ноября 1996 г. Относятся расходы по созданию организаций, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом учредителей в уставный капитал. В составе нематериальных активов эти расходы принимаются только по вновь создаваемым организациям.

К таким расходам относятся расходы по получению специального разрешения по осуществлению в соответствии с законодательством отдельных видов деятельности, другие расходы, связанные с образованием юридического лица. Эти расходы должны быть признаны учредительскими документами в качестве вклада в уставный капитал. В бухгалтерском учете документально подтвержденные расходы будут отражаться следующей записью:

1. Дебет счета 75 - Кредит счета 85

2. Дебет счета 04 - Кредит счета 75

Организационные расходы как вид нематериальных активов амортизации не подлежат. К этой же группе относится такой же вид нематериальных активов, как «Право пользования квартирой». В Письме Минфина РФ № 37 от 3 апреля 2007г. Сказано, что «при приобретении отдельных квартир в объектах жилого фонда организация-покупатель отражает их стоимость на дебете счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетом по учету расчетов. Организация-продавец списывает с баланса стоимость проданной квартиры, т.е. исключает ее из состава основных средств, с одновременным отражением ее стоимости на забалансовом счете». Начисление износа (амортизации) по данному виду нематериальных активов производится без бухгалтерских системных записей на забалансовом счете 014 «Износ жилищного фонда» в конце года.

В соответствии с пунктом 4.23.1 Приказа Минфина РФ № 97 от 12.11.07 г. К группе не амортизируемых нематериальных активов относятся также товарные знаки и знаки обслуживания. [12, c.164]

Для того чтобы предприятие имело право на начисление амортизации по принадлежащим ему правам - нематериальным активам, должны соблюдаться следующие условия:

· права организации должны быть подтверждены документально и отвечать требованиям гражданского законодательства;

· права должны использоваться в хозяйственной деятельности предприятия в течение длительного (свыше 1 года) срока;

· права должны приносить доход;

· права должны использоваться при осуществлении уставной деятельности предприятия;

· нематериальные активы не должны принадлежать к той категории нематериальных активов, по которым не производится погашение стоимости (начисление амортизации за счет себестоимости) по законодательству РФ.

В практике оценки различают два вида износа: физический износ и моральный износ.

Физический износ означает потерю физических возможностей объекта в процессе его эксплуатации. Реальный физический износ оценивается следующими методами:

· по эффективному возрасту;

· по индексам снижения потребительских свойств;

· по снижению чистого дохода (прибыли) в процессе эксплуатации.

Моральный износ характеризует потерю конкурентоспособности и соответственно стоимости, в связи с появлением на рынке новых более совершенных аналогов. Моральный износ принято подразделять на:

· технологический;

· функциональный;

· внешний.

Технологический износ является следствием влияния на стоимость достижений научно-технического прогресса в области конструкции, технологии, материалов. [10, c.385]

Функциональный износ есть следствие уменьшения функциональных возможностей оцениваемого объекта в сравнении с новым аналогом.

Внешний износ проявляется в том, что объект в какой-то момент перестает отвечать новым требованиям и ограничениям, например, по экологическим причинам, безопасности и т.д.

3.2 Аналитический учет нематериальных активов и документальное оформление их движения

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражаются начисление и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05.

Счет 04 предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности.

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов, принятой в организации, например:

· 04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»;

· 04-2 «Права пользования природными ресурсами»;

· 04-3 «Отложенные затраты»;

· 04-4 «Цена фирмы»;

· 04-5 «Прочие объекты».

Организация аналитического учета нематериальных активов должна быть построена приминительно к требованиям заполнения раздела 4 «Состав нематериальных активов на конец года» форма № 5 «Приложение к балансу предприятия» годового отчета по группам нематериальных активов.

Счет 04 «Нематериальные активы» корреспондирует со счетами:

По дебету:

· 08 Капитальные вложения;

· 50 Касса;

· 51 Расчетный счет;

· 52 Валютный счет;

· 55 Специальные счета в банках;

· 75 Расчеты с учредителями;

· 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;

· 87 Добавочный капитал;

· 88 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

По кредиту:

· 06 Долгосрочные финансовые вложения;

· 48 Реализация прочих активов;

· 58 Краткосрочные финансовые вложения;

· 87 Добавочный капитал.

Счет 05 «Амортизация нематериальных активов » предназначен для обобщения информации о накопленных амортизационных отчислениях по объектам нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности и по которым проводится погашение стоимости. Сч.05 - (пассивный, регулирующий, контрарный)

Аналитический учет по сч.05 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» корреспондирует со счетами:

По дебету:

· 48 Реализация прочих активов.

По кредиту:

· 08 Капитальные вложения;

· 20 Основное производство;

· 23 Вспомогательные производства;

· 25 Общепроизводственные расходы;

· 26 Общехозяйственные расходы;

· 29 Обслуживающие производства и хозяйства;

· 31 Расходы будущих периодов;

· 43 Коммерческие расходы;

· 44 Издержки обращения;

· 79 Внутрихозяйственные расходы;

· 80 Прибыли и убытки.

Кроме того, для учета нематериальных активов предназначены счета:

· 19 - «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

· субсчет 2 - «НДС по приобретенным нематериальным активам»

· 48 - «Реализация прочих активов»

В настоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов, в связи, с чем организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов исходя из Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете и Закона о бухгалтерском учете, определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

В соответствии с особенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и некоторые другие реквизиты.

Особое внимание следует обратить на правильность оформления перехода права на владение нематериальными активами. Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должны подтверждаться соответствующими договорами, зарегистрированными в Патентном отделе. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическими или физическими лицами. Приобретение права на пользование природными ресурсами возможно лишь при наличии документов, подтверждающих права продавцов или учредителей и оформлении передачи права в соответствии с установленным законодательством порядком. [8, c.164]

Особенностью некоторых нематериальных активов как объектов учета (например, «ноу-хау») является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразно разработать особые внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в них список лиц, имеющих право на ознакомление с ними, обязательства этих лиц не разглашать соответствующие сведения и их должностные инструкции, а также другие необходимые сведения.

3.3 Организация учета налога на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам

Особенности исчисления налога на добавленную стоимость в тех или иных конкретных ситуациях определяются целым рядом обстоятельств, и, прежде всего:

· условиями поступления и выбытия нематериальных активов;

· назначением конкретных объектов нематериальных активов, предназначенных:

- для использования в производстве продукции (работ, услуг), облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость;

- для использования в производстве продукции (работ, услуг), не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость.

В качестве наиболее типичных вариантов поступления объектов нематериальных активов следует назвать:

·  приобретение (покупку) нематериальных активов;

·  создание объектов нематериальных активов, как собственными силами, так и путем привлечения сторонних исполнителей (подрядчиков) на договорной основе;

·  приобретение объектов нематериальных активов на условиях обмена;

·  безвозмездное получение объектов нематериальных активов.

Во всех этих случаях, так или иначе, решаются вопросы:

- должен ли получатель (покупатель) нематериальных активов оплачивать поставщику (продавцу, передающей стороне, изготовителю) налог на добавленную стоимость (или, другими словами, происходит ли приобретение нематериального актива с налогом на добавленную стоимость или без него);

- куда отнести и как в дальнейшем учитывать в расчетах налог на добавленную стоимость, если он уплачивался при приобретении нематериальных активов. [20, c.264]

С момента возникновения налога на добавленную стоимость порядок учета и отражения в расчетах с бюджетом сумм НДС по приобретенным (купленным) нематериальным активам последовательно изменялся во времени.

По состоянию на сегодня суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет нематериальных активов (п. 47 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 2007 1. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» в редакции изменений и дополнений № 3 от 22 августа 2007 г.).

Следует специально подчеркнуть, что, как и по другим видам приобретаемых предприятием ресурсов, по нематериальным активам речь может идти о возмещении только уплаченных поставщику сумм налога на добавленную стоимость (при соблюдении всех остальных требований Инструкции № 39). Соответственно, в бухгалтерском учете налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам». Суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие возмещению (зачету), списываются с кредита счета 19 в дебет счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость». Соответственно налогоплательщик при этом на основании данных оперативного учета должен вести раздельный учет сумм налога как по оплаченным, и по неоплаченным нематериальным активам, так (п. 50 Инструкции № 39).

Следует обратить внимание на то, что от налога освобождается только получение (но никак не передача) авторских прав. Согласно же Закону РФ от 9 июля 2006 1. № 5351\1-1 «Об авторском праве и смежных правах», переход авторскою права от одного субъекта к другому возможен не иначе, как по наследству.

В связи с этим юридические лица, получая право на использование, например, аудиовизуальных произведений, не приобретают авторских нрав на эти произведения. А поскольку от налета освобождается только получение авторских прав, то средства, получаемые изготовителями указанных произведений, за передачу по договорам прав на их использование, облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.[2, c.294]

Согласно другому разъяснению, касающемуся программ ЭВМ (которые являются объектами авторского права), средства, получаемые в качестве платы за передачу по договорам прав на использование этих программ, облагаются налогом в общеустановленном порядке. Поэтому при передаче права на использование программ ЭВМ оплата вознаграждения за указанную передачу должна производиться с учетом налога на добавленную стоимость (письмо Госналогслужбы РФ от 15 марта2007. № 03-4-09/35).

Таким образом, при действующей формулировке льготы вероятность приобретения нематериальных активов такого рода без налога на добавленную стоимость очень невелика.

Нематериальные активы могут не только приобретаться предприятием и не только создаваться путем привлечения стороннего подрядчика, но и могут создаваться собственными силами путем осуществления соответствующих расходов с отражением их по дебету счета 08 «Капитальные вложения» и -- после завершения -- поставки на учет по дебету счета 04. При этом необходимо иметь в виду, что, согласно п. 8 Инструкции № 39, облагаются налогом обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри организации (предприятия) для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения.

Таким образом, создание нематериальных активов собственным силами облагается налогом. При этом, согласно п. 9 Инструкции № 39, за основу определения облагаемого оборота в данном случае может быть принята фактическая себестоимость.

Заключение

В результате проведённого исследования по теме: «Учет нематериальных активов» можно сделать ряд выводов:

1. Нематериальные активы представляют собой средства, характеризующие стоимость прав пользования (природными ресурсами или объектами промышленной либо интеллектуальной собственности). К этой категории относятся патенты, товарные знаки и торговые марки, лицензии, а также НИОКР (научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки) и другие виды, имеющие стоимостную оценку.

2. Критерием отнесения объекта к нематериальным (неосязаемым) активам является, прежде всего, их полезность, т. е. возможность приносить доход в течение длительного периода времени. Длительность эксплуатации нематериальных активов предполагает постепенный перенос их стоимости на вновь создаваемый продукт.

3. Приобретение нематериальных активов приравнивается к долгосрочным инвестициям.

4. Для учета нематериальных активов, вследствие их разнообразия по составу и назначению, большое значение имеет их классификация, исходя из которой, и составляется отчетность о наличии и движении нематериальных активов

5. Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:

· обеспечение контроля за их наличием и сохранностью с момента приобретения до момента выбытия;

· правильное и своевременное исчисление износа;

· получение данных для составления отчетности о наличии и движении нематериальных активов.

6. Все нематериальные активы предприятия учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», назначением которого является полное обобщение сведений о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности. Порядок отнесения объектов к нематериальным активам и их состав регулируются законодательными и другими нормативными актами.

7. Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» должен вестись по каждому объекту в карточке учета нематериальных активов (Приложение Б). Такой учет должен обеспечить возможность получения и обработки данных о наличии и движении нематериальных активов, необходимых для управления предприятием и составления бухгалтерской отчетности.

8. Для сбора и обработки сведений об амортизации, накопленной за время использования нематериальных активов предприятия (за исключением тех объектов нематериальных активов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы») применяется счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

9. Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» должен вестись по отдельным объектам нематериальных активов, обеспечить возможность получения и обработки данных о наличии и движении нематериальных активов, необходимых для управления предприятием и составления форм бухгалтерской отчетности.

10. Наличие нематериальных активов на предприятии подтверждается инвентаризационными описями и актами инвентаризации нематериальных активов. Инвентаризация нематериальных активов заключается в достоверности учетных данных и соответствия их фактическому наличию активов. В ходе инвентаризации проверяется наличие документов, подтверждающих существование соответствующих объектов и права организации на них.