Учет затрат

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Под организацией управленческого учета понимают систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации, осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и управления производственной деятельностью.

Задачей управленческого учета является подготовка соответствующей финансовой информации для должностных лиц внутри организации (предприятия), которая необходима им для принятия правильных решений.

В настоящее время немногие российские организации имеют таким образом поставленный бухгалтерский учет, чтобы содержащаяся в нем информация была пригодна для оперативного управления и анализа.

Информация, необходимая для оперативного управления предприятием, содержится в системе управленческого учета, который считают одним из новых и перспективных направлений бухгалтерской практики.

Управленческий учет можно определить как самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений.

Для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо знать свои затраты и в первую очередь разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержек помогает выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства.

Как известно, процесс производства представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ и оказанием услуг. В процессе создания продукции определяется фактическая себестоимость, включающая сумму затрат на ее изготовление, таким образом, себестоимость - это выраженные в денежной форме текущие затраты организации на производство и сбыт продукции.

Затраты играют большую роль в деятельности организации. От величины затрат зависит финансовый результат от продажи готовой продукции, выполнения работ, услуг. Ведь финансовый результат определяют как разницу между выручкой от продажи продукции без вычетов, предусмотренных законодательством и затратами на ее производство и реализацию. Так как затраты, связанные с производством и продажей продукции, оказывают непосредственное влияние на себестоимость. Перечень затрат строго регламентирован.

Невозможно правильно управлять эффективностью производства без правильной оценки реальной себестоимости.

Процесс управления затратами на производство - это многопрофильный процесс, охватывающий все аспекты хозяйственной деятельности, начиная со снабжения и кончая реализацией готовой продукции.

С этих позиций тема данной курсовой работы является актуальной.

Целью данной курсовой работы является изучение затрат как основного объекта управленческого учета.

1. Понятие затрат, их классификация в управленческом учете

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции - важнейший раздел управленческого учета, т. к. себестоимость единицы продукции является основой для принятия большего числа управленческих решений.

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство». (6, с. 46)

Часто в экономической литературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы». Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об их серьезном различии. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают в ходе основной деятельности предприятия. Они, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход называется соответствием доходов и расходов. В бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. Это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и не списываться на счета продаж, до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Лишь в момент продажи предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат - расходы. Применительно к счету 90 «Продажи»

Расходы предприятия по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

Понятие «издержки» из числа рассмотренных является наиболее обобщающим показателем. Издержки - денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогда затраты можно определить как издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации.

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для продажи. Эта группировка необходима для определения себестоимости продукции.

По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

· расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

· принятие управленческого решения и планирование;

· контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат (табл. 1). Так, для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера полученной прибыли затраты классифицируют на:

· входящие и истекшие;

· прямые и косвенные;

· основные и накладные;

· входящие в себестоимость продукции (производственные) и внепроизводственные (периодические или затраты периода);

· одноэлементные и комплексные;

· текущие и единовременные.

Для принятия решения и планирования различают:

· постоянные, переменные, условно-постоянные (условно-переменные) затраты;

· затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках;

· безвозвратные затраты;

· вмененные затраты;

· предельные и приростные затраты;

· планируемые и не планируемые. (5, с. 40)

Наконец, для осуществления функций контроля и регулирования в управленческом учете различают регулируемые и нерегулируемые затраты.

Особое внимание здесь уделяется корректировке затрат с учетом фактически достигнутого объема производства, т.е. составлению гибких смет. (5, с. 51)

Необходимо отметить, что в зарубежной практике классификация затрат по экономическим элементам имеет основной характер, регламентируется законодательством и системами национальных счетов, а классификация затрат по калькуляционным статьям носит вспомогательный характер. Отсюда, в системе бухгалтерской информации потребляемые в производстве ресурсы должны не только учитываться на конкретном бухгалтерском счете, но в обязательном порядке содержать код экономического элемента затрат на производство.

Таким образом, было рассмотрено понятие затрат, дана общая классификация затрат. Необходимо отметить, что упорядочение классификации затрат в рамках Положения об их составе, включаемом в себестоимость продукции (товаров, работ и услуг), имеет принципиальное приоритетное значение при разработке системы счетов управленческого учета.

Таблица 1. Классификация затрат в зависимости от цели управленческого учета

Задачи	Классификация затрат
Расчет себестоимости произведенной продукции, оценка стоимости запасов и полученной прибыли	Входящие и истекшие Прямые и косвенные Основные и накладные Входящие в себестоимость (производственные) и затраты отчетного периода (периодические) Одноэлементные и комплексные Текущие и единовременные
Принятие решения и планирование	Постоянные (условно-постоянные) и Переменные Принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках Безвозвратные затраты Вмененные (упущенная выгода) Предельные и приростные Планируемые и непланируемые
Контроль и регулирование	Регулируемые Нерегулируемые

2. Классификация затрат для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли

Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация затрат.
Входящие и истекшие затраты (затраты и расходы). Входящие затраты - это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они отражаются как активы.

Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших. В бухгалтерском учете истекшие затраты отражаются по дебету счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Правильное деление затрат на входящие и истекшие имеет особое значение для оценки прибылей и убытков.

В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно привести одну статью актива баланса - товары. Если эти товары не реализованы и хранятся на складе, то они регистрируются в балансе как входящие. Если же эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим. В балансе промышленного предприятия входящие затраты в части производственных запасов представлены тремя статьями, каждая из которых являет собой стадию процесса производства: запасы материалов (на складе и в ожидании переработки), запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства) и запасы готовой продукции.

Итак, входящие затраты являются синонимом термина «затраты», а истекшие - тождественны понятию «расходы». Расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.

Прямые и косвенные затраты. К прямым затратам относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. Они учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на определенное изделие.

Косвенные (общепроизводственные) затраты невозможно прямо отнести на какое-либо изделие. Они учитываются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» и распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной предприятием методике (пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станкочасов, часов отработанного времени и т.п.). Эта методика описывается в учетной политике предприятия. Остановимся подробнее на сущности прямых и косвенных затрат.

Прямые материальные затраты. Каждое производственное изделие состоит из каких-либо материалов. Основные материалы - это материалы, которые становятся частью готовой продукции, их стоимость можно прямо и экономично, без особых затрат относить на определенное изделие.

В ряде случаев экономически невыгодно учитывать расход материалов, приходящийся на каждый вид продукции. Примерами таких затрат являются гвозди в мебели, болты в автомобилях, заклепки в самолетах и т.п. Такие материалы считаются вспомогательными, а расходы по ним - косвенными общепроизводственными расходами, которые учитываются в целом за отчетный период, а затем специальными методами распределяется между отдельными видами продукции.

Прямые затраты на оплату труда включают в себя все расходы по оплате рабочей силы, которые можно прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Издержки на оплату труда за работу, которые нельзя прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий, называют косвенными расходами на оплату труда. Эти затраты включают оплату труда таких рабочих, как механики, контролеры и другой вспомогательный персонал. Подобно затратам на вспомогательные материалы косвенные расходы на оплату труда относятся к косвенным общепроизводственным расходам.

Размер прямых издержек на единицу продукции практически не зависит от объема производства, и снизить его можно путем повышения эффективности производства, производительности труда, введением новых ресурсо- и энергосберегающих технологий.

Косвенные (общепроизводственные) затраты. Сюда входят все затраты, которые нельзя отнести к первой и второй группам. Общепроизводственные косвенные расходы - это совокупность издержек, связанных с производством, которые нельзя (или экономически нецелесообразно) отнести непосредственно на конкретные виды изделий. В литературе их также называют производственными накладными расходами или косвенными производственными расходами.

Отличительной особенностью общепроизводственных расходов является то, что в пределах масштабной базы они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия - объемом продаж.

Под масштабной базой в управленческом учете понимается определенный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя определенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию. Например, предприятие располагает станочным парком в 10 единиц оборудования. При этом ежегодно производится 1 млн. единиц продукции. Годовая сумма амортизации по этим основным средствам - 500 тыс. руб. Руководство предприятия решило удвоить объем выпуска, для чего ввело в эксплуатацию 10 дополнительных станков. Масштабная база, в рамках которой амортизационные отчисления до сих пор оставались постоянными (от О до 1 млн. штук изделий), изменилась. Теперь это другой интервал в объеме производства - от 1 до 2 млн. штук изделий. Амортизационные отчисления, являющиеся по своей сути постоянными издержками, выйдут на качественно иной уровень и снова зафиксируются на значении 1 млн. руб. до следующего изменения масштабной базы.

На некоторых производствах, выпускающих однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промышленности, все расходы будут прямыми. На обрабатывающих предприятиях (в машиностроении, легкой, пищевой промышленности и др.) косвенные расходы существенны. Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства.

По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют косвенными (накладными) расходами.

К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связано с выпуском продукции. На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

Косвенные расходы подразделяются на две группы (табл. 2):

· общепроизводственные (производственные) расходы - это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством. В бухгалтерском учете информация о них накапливается на счете 25 «Общепроизводственные расходы»;

· общехозяйственные (непроизводственные) расходы осуществляются в целях управления производством. Они напрямую не связаны с производственной деятельностью организации и учитываются на балансовом счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Таблица 2. Классификация косвенных (накладных) расходов

Косвенные (накладные) расходы
Общепроизводственные (производственные)	Общехозяйственные (непроизводственные)
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	Общецеховые расходы на управление
Амортизация оборудования и транспортных средств Текущий уход и ремонт оборудования Энергетические затраты на оборудование Услуги вспомогательных производств по обслуживанию оборудования и рабочих мест Заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование Расходы на внутризаводские перевозки материалов, полуфабрикатов, готовой продукции Прочие расходы, связанные с использованием оборудования	Расходы по производственному управлению Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства Содержание аппарата управления производственными подразделениями Амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря Содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря Затраты на обеспечение нормальных условий работы Затраты на профориентацию и подготовку кадров	Административно-управленческие расходы Расходы по техническому управлению Расходы по производственному управлению Расходы по управлению снабженческо-заготовительной деятельностью, на управление финансово-сбытовой деятельностью Расходы на рабочую силу: набор, отбор, подготовка руководителей, обучение, переподготовка и повышение квалификации Оплата услуг внешних организаций Содержание зданий, сооружений, инвентаря Обязательные сборы, налоги, платежи и отчисления по установленному законодательством порядку

Отличительной особенностью общехозяйственных расходов является то, что в пределах масштабной базы они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия - объемом продаж.

Под масштабной базой в управленческом учете понимается определенный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя определенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию.
Например, предприятие располагает станочным парком в 10 ед. оборудования.
При этом ежегодно производится 1 млн. ед. продукции. Годовая сумма амортизации по этим основным средствам составляет 500 тыс. руб. Руководство предприятия решило удвоить объем выпуска, для чего ввело в эксплуатацию 10 дополнительных станков. Масштабная база, в рамках которой амортизационные отчисления до сих пор оставались постоянными (от О до 1 млн. шт. изделий), изменилась. Теперь это другой интервал в объеме производства - от 1 до 2 млн. шт. изделий. Амортизационные отчисления, являющиеся по своей сути постоянными издержками, выйдут на качественно иной уровень и снова зафиксируются на значении 1 млн руб. до следующего изменения масштабной базы. Описанная зависимость иллюстрируется на рис. 1.

На некоторых производствах выпускающих однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промышленности, все расходы будут прямыми. На обрабатывающих предприятиях (в машиностроении, легкой, пищевой промышленности и др.) косвенные расходы весьма существенны.

Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства. (5, с. 42)

Рис. 1. Поведение постоянных затрат при изменении масштабной базы предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Основные и накладные расходы. По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют накладными расходами.

К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связано с выпуском продукции (оказанием услуг). На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по своему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций. Эти расходы, как правило, связаны с организацией деятельности предприятия, его управлением. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

Производственные и внепроизводственные (периодические затраты, или затраты периода). В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции.

Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:

- входящие в себестоимость продукции (производственные);

- внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).

Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), - это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать.

Они состоят из трех элементов:

· прямые материальные затраты;

· прямые затраты на оплату труда;

· общепроизводственные затраты.

Производственные затраты овеществлены в запасах материалов, в объемах незавершенного производства и остатках готовой продукции (товаров) на складе предприятия. В управленческом учете их часто называют запасоёмкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих отчетных периодах.

Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (периодические затраты), это издержки, которые нельзя проинвентаризировать.

В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а, следовательно, и для оценки проиводственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммерческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые - расходы по управлению предприятием. Учет этих затрат ведется соответственно на балансовых счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.

Сравнивая промышленный и торговый учет, можно выявить различия между такими затратами как заработная плата, амортизация, страхование. В промышленности многие из подобных затрат относятся к производственной деятельности, и поэтому общепроизводственные затраты становятся расходами лишь тогда, когда продукция (работа, услуга) реализована. На предприятиях торговли эти издержки являются затратами периода.

Одноэлементные и комплексные затраты.

Одноэлементными называют затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слагаемые.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов.
Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводственные) расходы, в которые входят практически все элементы.

Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической целесообразности и желания руководства. Когда доля того или иного элемента затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Например, на предприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата с отчислениями составляет в структуре себестоимости менее 5%. На таких предприятиях, как правило, не выделяют прямую заработную плату, а объединяют ее с расходами по обслуживанию и управлению производством в отдельную статью, называемую «добавленные расходы».

учет затрата управление производственный

3. Классификация затрат для принятия решений и планирования, контроля и регулирования

Одной из задач является подготовка информации для внутренних пользователей, необходимых для принятия ими управленческих решений, и своевременное доведение этой информации до руководства предприятия.

Поскольку управленческие решения обращены в перспективу, руководству необходима детальная информация об ожидаемых доходах и расходах. В этой связи в управленческом учете при выполнении расчетов, связанных с принятиями решения, выделяют следующие виды затрат:

· переменные, постоянные, условно-постоянные - в зависимости от реагирования на изменение объемов производства (продаж);

· ожидаемые затраты, учитываемые и не учитываемые в расчетах при принятии решения;

· безвозвратные затраты (затраты истекшего периода);

· вмененные затраты (упущенная выгода предприятия);

· планируемые и непланируемые затраты.

Кроме того, в управленческом учете различают предельные и приростные затраты и доходы.

Переменные, постоянные, условно-постоянные затраты. Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции (оказания услуг, товарооборота), то есть зависят от деловой активности организации. Переменный характер могут иметь как производственные, так и непроизводственные затраты. Примерами производственных переменных затрат служат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда и затраты на вспомогательные материалы и покупные полуфабрикаты. Переменные затраты характеризуют стоимость продукта, все остальные (постоянные затраты) - стоимость самого предприятия. Рынок не интересует стоимость предприятия, его интересует стоимость продукта.

Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость от показателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на единицу продукции являются постоянной величиной. Переменные затраты находятся в постоянном движении, их динамику несложно проследить.

К непроизводственным переменным затратам можно отнести расходы на упаковку готовой продукции для отгрузки ее потребителям, транспортные расходы, не возмещаемые покупателем, комиссионное вознаграждение для продажи товара, которое напрямую зависит от объема продажи.

Производственные затраты, которые остаются практически неизменными в течение отчетного периода, не зависят от деловой активности предприятия, называются постоянными производственными предприятиями. Даже при изменении объемов производства (продаж) они не изменяются. Примерами постоянных производственных затрат являются расходы на рекламу, арендная плата, амортизация основных средств и нематериальных активов.

Для описания поведения переменных затрат в управленческом учете используется специальный показатель - коэффициент реагирования затрат (Крз).

Он характеризует соотношение между темпами изменения затрат и темпами роста деловой активности предприятия и рассчитывается по формуле:

Крз = Y / X,

Где Y - темпы роста затрат, %;

X - темпы роста деловой активности фирмы, %.

Нулевое значение коэффициента реагирования затрат свидетельствует о том, что мы имеем дело с постоянными издержками.

Разновидностью переменных затрат являются пропорциональные затраты. Они увеличиваются теми же темпами, что и деловая активность предприятия. Если же коэффициент реагирования затрат равен единице, то затраты являются пропорциональными.

Другим видом переменных затрат являются дегрессивные затраты. Темпы их роста отстают от темпов роста деловой активности фирмы. Случай, когда

0< Крз <1, свидетельствует о том, что затраты являются дегрессивными.

Затраты, растущие быстрее деловой активности предприятия, называются прогрессивными затратами. Затраты являются прогрессивными, если Крз > 1.

Постоянные затраты - это расходы на аренду помещения, охрану, амортизационные отчисления и др. Совокупные постоянные затраты являются константой и не зависят от объемов деловой активности, но могут измениться под воздействием других факторов (например, если цены растут, то совокупные постоянные затраты тоже возрастают). (6, с. 120)

В реальной жизни чрезвычайно редко можно встретить издержки, по своей сути являющиеся исключительно постоянными или переменными. В большинстве случаев издержки являются условно-переменными (или условно-постоянными). В этом случае изменения деловой активности организации также сопровождаются изменениями издержек, но в отличие от переменных затрат зависимость не является прямой. Условно-переменные (условно-постоянные) затраты содержат как переменный, так и постоянный компоненты (напр., оплата пользования телефоном состоит из фиксированной абонентной платы (постоянная часть) и оплаты междугородних переговоров (переменное слагаемое)).

Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках. Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые показатели можно разделить на 2 группы:

1 - остаются неизменными при всех альтернативных вариантах;

2 - варьируют в зависимости от принятого решения.

Когда рассматривается большое количество альтернатив, процесс принятия решения усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы, то есть те, которые от варианта к варианту меняются. Эти затраты, отличающие одну альтернативу от другой, называют релевантными. Они учитываются при принятии решения. Показатели первой группы не принимаются в расчет при оценках. (5, с. 45)

Безвозвратные затраты. Это произведенные ранее затраты, которые не могут быть изменены никакими управленческими решениями. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии решений.

Однако не всегда не принимаемые в расчет при оценках затраты являются безвозвратными.

Вмененные (воображаемые) затраты. Данная категория присутствует лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе «вообразить» какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности.

В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными. (5, с. 47)

Приростные и предельные затраты. Приростные затраты являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю. Аналогичный подход применяется в управленческом учете и к доходам. (5, с. 48)

Планируемые и непланируемые затраты. Планируемые - это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами, они включаются в плановую себестоимость продукции.

Непланируемые - затраты, которые отражаются в фактической себестоимости продукции. При использовании метода фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами. (6, с. 56)

В связи с тем, что одной из задач является подготовка информации для внутренних пользователей, необходимых для принятия ими управленческих решений, и своевременное доведение этой информации до руководства предприятия, то вышеприведенная классификация затрат является весьма актуальной.

Рассмотренные выше классификации затрат не решают всех задач по контролю за ними. Как правило, продукция в процессе своего изготовления проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях предприятия.

Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности.

В целях контроля и регулирования уровня затрат применяется их следующая классификация: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и неэффективные; в пределах норм (сметы) и отклонений от норм; контролируемые и неконтролируемые.

Регулируемые - затраты, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени их регулирования со стороны менеджера.

В целом на предприятии все затраты регулируемы, но не все затраты могут регулироваться на низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет право регулировать приобретение производственных запасов, нанимать людей на работу, организовывать отдельные производственные участки, цехи и т.д. В то же время на такие затраты не влияет руководитель низшего звена управления. Затраты, на которые не влияет менеджер данного центра ответственности, называют нерегулируемыми со стороны этого менеджера. Так, мастер заготовительного участка не может влиять на затраты по оплате труда конструкторского отдела и т.п. (5, с. 50)

Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые предусмотрено в отчетах об исполнения сметы по центрам ответственности. Такое решение позволяет выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его работу в части контроля за затратами подразделения предприятия.

Оценка управленческой деятельности строится и на классификации затрат

на эффективные и неэффективные.

Эффективные - затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты.

Неэффективные - расходы непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные расходы - это потери на производстве. К ним относят потери от брака, простоев, недостачи незавершенного производства и материальных ценностей на общезаводских складах и цеховых кладовых, порча материалов и др. Обязательность выделения неэффективных расходов диктуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

Деление затрат на расходы в пределах норм (сметы) и отклонений от норм применяют в текущем учете хода производства. Оно служит для определения эффективности работы подразделений путем оценки соответствия фактических затрат нормативным (плановым) или фактической себестоимости ее нормативному (плановому) уровню.

Для обеспечения действенности системы контроля за затратами их группируют на контролируемые и неконтролируемые.

К контролируемым относят затраты, которые поддаются контролю со стороны субъектов, т.е. лиц, работающих на предприятии. Особо важно выделение контролируемых затрат на предприятиях с многоцеховой организационной структурой. По своему составу они отличаются от регулируемых, так как имеют целевой характер и могут быть ограничены какими-то отдельными расходами. Например, по предприятию необходимо проконтролировать расход запасных частей для ремонта оборудования, находящегося во всех подразделениях предприятия.

Неконтролируемые затраты - это расходы, не зависящие от деятельности субъектов управления. Например, переоценка основных фондов, повлекшая за собой увеличение сумм амортизационных отчислений, изменения цен на топливно-энергетические ресурсы и другие подобные расходы. (8, с. 65)

Производственная деятельность объединяет в своем составе несколько сфер: основное и вспомогательное производство, освоение новых видов изделий, разработку новых технологий. Непосредственно основное производство состоит из многочисленных технологических операций и нескольких процессов.

Принципы группировки затрат для исчисления себестоимости не подходят для обеспечения контроля и регулирования расходов предприятия, потому что производственные ресурсы целесообразнее контролировать по местам их возникновения. Тогда возникает необходимость в организации системы учета производственных затрат, основанной на распределения затрат между отдельными участками производства. Учет должен предусматривать взаимосвязь затрат и доходов с действиями руководителей подразделений ответственных за расходование соответствующих ресурсов.

Основная цель классификации - обеспечить информацией систему контроля и регулирования затрат на производство.

Система контроля - это коммуникационная сеть, при которой управляют производственной деятельностью в целом и затратами в частности. Она обеспечивает полноту и правильность действий в будущем, направленных на снижение затрат и рост эффективности производства.

4. Организация учета производственных затрат

Под методами и организацией учета производственных затрат понимается:

1. Система используемых предприятием бухгалтерских счетов;

2. Применяемые предприятием подходы к группировке своих издержек

На организацию учета производственных затрат влияет ряд факторов: вид деятельности предприятия, принятая им структура управления (цеховая, общецеховая), правовая форма и т.п. Принимая во внимание эти обстоятельства предприятие определяет, какие синтетические счета необходимо включить в рабочий план счетов и какие субсчета открыть.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета для учета затрат на производство. Для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены следующие счета:

- счета движения основных средств и других долгосрочных вложений - 01, 02, 04, 05;

- счета учета производственных запасов - 10, 15, 16, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 97.

- счета учета готовой продукции, товаров и реализации - 40, 41, 42, 43, 44 и 45.

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства. По дебету счета отражают прямые затраты, связанные с выпуском продукции. Прямые затраты списывают на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов. На этот счет списываются затраты со счетов 23, 26, 28, 25. Кредит счета 20 отражает суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Эти суммы списываются со счета 20 на счета 43 и 90. Остаток на конец месяца по счету 20 показывает стоимость незавершенного производства.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» используют предприятия, учитывающие затраты по полуфабрикатному методу. По дебету счетов формируется информация о стоимости полуфабрикатов собственного производства, по кредиту - о стоимости потребленных полуфабрикатов собственного производства.

Счет 23 «Вспомогательные производства» включают в свой рабочий план те предприятия, где вспомогательные производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный цех, котельная и т.п.). Аналитический учет ведется по видам производств.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получать информацию об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных с производственным процессом. Расходы, учтенные по счету 26, списываются в дебет счетов 20, 23 или 90. Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат.

Счет 28 «Брак в производстве» используется для обобщения информации о потерях от брака в производстве. Аналитический учет ведут по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» используется крупными промышленными предприятиями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы: профилактории, столовые, пансионаты и т.п. Затраты на содержание обслуживающих производств и хозяйств учитываются по д-ту счета 29.

Счет 40 «Выпуск продукции» применяется на предприятиях с нормативным методом учета затрат. По дебету счета отражается фактическая, а по кредиту - нормативная себестоимость. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной.

Счет 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется предприятиями материального производства. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство.

Счет 44 «Расходы на продажу» служит для накопления расходов, связанных с продажей продукции, товаров (работ, услуг). На этом счете могут быть отражены расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в транспортные средства, рекламные и другие расходы, связанные с реализацией продукции.

Счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки предусмотрен отличный от общего порядка момент перехода права собственности от продавца к покупателю. Кроме того, здесь учитываются готовые изделия, переданные другим предприятиям для реализации на комиссионных или иных началах.

На счете 97 «Расходы будущих периодов» учитываются затраты, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. На этом счете могут также отражаться расходы, связанные с горно-подготовительными работами в рудниках и шахтах, освоением новых предприятий, видов новой продукции, рекультивацией земель, подпиской на периодическую печать и т.п. Такие расходы подлежат списанию на издержки производства. В системе управленческого учета кроме вышеперечисленных счетов используется счет 90 «Продажи», счета расчетов - 60, 62, 68, 69, 70, 76, 79, а также счет учета финансовых результатов - 99 «Прибыли и убытки». Предоставленный список позволяет сделать вывод, что в системе управленческого учета задействовано большинство бухгалтерских синтетических счетов.

Помимо формирования счетного плана, организация производственного учета предполагает и определенную группировку издержек предприятия в зависимости от того, что считается объектом учета затрат. При этом возможны: учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и по носителям затрат.

Учет издержек по видам - необходимое условие для итогового контроля издержек. Возможные виды издержек определены Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции. Это материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, отчисления единого социального налога, прочие расходы. Организация такого учета позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости произведенной продукции - процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство. Приведенная классификация может быть расширена. Но для объективной оценки и учета издержек затраты должны быть классифицированы так, чтобы каждый первичный учетный документ отражал один определенный вид издержек.

Учет издержек по местам их возникновения. Место возникновения затрат - это структурное подразделение предприятия, по которому организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов. Местами возникновения затрат могут являться рабочие места, участки, бригады, цехи и т.д. Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Третьим направлением учета производственных затрат является учет по центрам ответственности. Центр ответственности может быть определен как сегмент предприятия, за результаты работы которого отвечает его руководитель. В управленческом учете каждому месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности. Цель организации учета по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы могли быть отнесены на ответственное лицо. Фактические данные по центрам ответственности отражаются в отчетах об исполнении сметы. Из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

Четвертое направление учета затрат - учет по носителям. В зависимости от технологии и характера продукции, носителями затрат могут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий, строительные объекты, виды работ и услуг (транспортные и монтажные работы и т.п.) - это виды продукции, предназначенные для реализации. Если на предприятии однородная продукция изготавливается из одного и того же исходного сырья и материалов и отличается только размерами и модификациями, то у предприятия есть возможность минимизировать количество носителей затрат и упростить процедуру калькулирования.

Счета собственного учета производственных затрат рассматриваются в качестве внебалансовых (но не забалансовых) и включаются в группу так называемых «управленческих счетов учета производственного успеха» за исключением счета производственного результата и счетов учета затрат и продукции, относимых к внебалансовым счетам финансового учета. В группу управленческих счетов включаются следующие: счета учета продаж (выручки), производственных затрат, прочих затрат, а также внебалансовые счета финансового учета - учета производственного результата, учета затрат и продукции по их видам. Следовательно, классификация счетов учета производственного успеха обеспечивает, с одной стороны, связь между балансовым и внебалансовым учетом, а с другой стороны, - преемственность между учетными данными управленческого и финансового учета.

Из всего выше сказанного можно сделать вывод о том, что рационально построенная организация затрат влияет на качество управленческих решений, а следовательно на эффективность работы предприятия, его прибыльность. (6, с. 74)

5. Организация учета затрат на предприятии «МеталлСервис»

На предприятии «МеталлСервис» учет затрат ведется на основании следующих нормативных документов:

1. Налоговый кодекс РФ. Ч. 1, 2.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ

№34-н от 29.07.98.

3. План счетов бухгалтерского учета.

4. Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указания о порядке

составления бухгалтерской отчетности №67н от 22.07.2003 г.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99

(утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. №33н, в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 №107н, от 30.03.2001 г. №27н, от 18.09.2006 г. №11 бн, от 27.11.2006 г. №15 бн).

«МеталлСервис» осуществляет следующие виды работ и услуг: капитальный ремонт тракторов, литейное производство деталей из чугуна и бронзы; помимо этого предприятие занимается производством кислорода и общестроительными работами. Для учета затрат на предприятии используются следующие счета:

20 «Основное производство»;

25 «Общепроизводственные расходы»;

26 «Общехозяйственные расходы»;

29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

40 «Выпуск продукции»;

41 «Товары».

На 20-м счете ведется учет всех затрат по ремонту тракторов. По 20-му счету ежемесячно производится анализ и составляется карточка счета. Обслуживающим производством «МеталлСервис» является котельный цех. Все затраты по этому цеху учитываются на 29 счете. Затраты со счетов 25 26, 29 в конце отчетного периода списываются на счет 20, который затем закрывается 40-м счетом «Выпуск продукции».

На этом счете определяется фактическая себестоимость выпущенной продукции, работ, услуг. В МеталлСервисе готовой продукцией являются: ремонт тракторов;

продукция литейного производства; произведенный кислородной станцией кислород.

Для учета готовой продукции используются только 2 субсчета:

- счет 40 «Готовая продукция» - отражаются работы по ремонту тракторов;

- счет 40.1 «Выпуск готового кислорода».

Кроме того, на предприятии используется 41 счет «Товары», на котором отражаются

затраты по производству кислорода.

В связи с тем, что «МеталлСервис» выполняет специальные заказы, применяется позаказный метод учета себестоимости. Выпуск крупного заказа (ремонт трактора) требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но им, как правило, нельзя полностью загрузить производственные мощности предприятия, поэтому

«МеталлРесурс» выполняет и другие заказы (чугунное литье и производство кислорода). Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам.

Остальные затраты учитываются по местам их возникновения, и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой распределения). Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ, примером этому служит ремонт одного трактора, производство одного баллона кислорода, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Под заказом понимается заявка клиента на изготовление для него изделия. Вид заказа определяется договором заказчика. В нем оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции (работ, услуг), срок выполнения заказа. До передачи заказа все, относящиеся к нему затраты, считаются незавершенным производством, то есть при этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общепроизводственные накладные расходы относятся на каждый индивидуальный заказ.