Теория и практика формирования бухгалтерской финансовой отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

Тема: «Теория и практика формирования бухгалтерской финансовой отчетности на примере ООО «Траст Ас»»

Содержание

Введение

1. Информационное и контролирующее значение консолидированной отчетности

2. Практика формирования бухгалтерской финансовой отчетности на примере ООО «Траст Ас»

3. Формирование пояснительной записки к бухгалтерской финансовой отчетности ООО «Траст Ас»

Заключение

Список литературы и нормативных документов

Приложения

консолидированная отчетность финансовая бухгалтерская

Введение

Развитие рыночной экономики повлекло за собой новые экономические отношения во всех сферах хозяйственной деятельности, коренным образом изменилась налоговая система, а вместе с тем законы, положения, нормативные акты. Идет процесс создания акционерных, арендных и совместных предприятий с участием юридических и физических лиц. Произошли заметные изменения в составе средств и источников финансирования предприятий.

Принятие новых нормативных документов вызвало существенные изменения в методике учета основных средств, производственных запасов, себестоимости продукции, капитальных вложений, финансовых результатов; изменился порядок формирования и учет уставного капитала и других фондов предприятия, распределение прибыли, погашения убытков, правила финансирования и кредитования.

В процессе бухгалтерского учета на предприятии формируется бухгалтерская финансовая отчетность, которая характеризует результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия в отчетном периоде. Бухгалтерская финансовая отчетность является средством управления предприятием и методом обобщения и представления информации о финансовой и хозяйственной деятельности предприятий.

Актуальность темы курсовой работы определяется необходимостью поиска эффективных путей при формировании консолидированной бухгалтерской финансовой отчетности организаций.

Целью курсовой работы является изучение методов бухгалтерского учета на предприятиях различных форм собственности.

1. Информационное и контролирующее значение консолидированной отчетности

По широте охвата балансы организаций подразделяются:

-индивидуальные - характеризующие финансовое состояние одной организации как физического лица,

-сводные (консолидированные отчеты)- содержат показатели, отражающие деятельность взаимосвязанных организаций, входящих в концерны, холдинги, но в то же время являющиеся самостоятельными юридическими лицами.

Сама группа организаций, входящих в консолидированную отчетность, не имеет статуса юридического лица. В данном случае финансовая отчетность не имеет самостоятельного юридического значения. Такая отчетность позволяет осуществлять контроль деятельности организаций входящих в состав холдингов, концернов.

Консолидированная финансовая отчетность представляется в головную компанию в полном объеме и в соответствии с требованиями ПБУ4/99. Консолидированная отчетность представляет собой новое качество: она дает информацию о группе предприятий, как хозяйственной единице, что особенно актуально в условиях стремительного развития корпораций, разработаны алгоритмы для консолидации баланса и отчета о прибылях и убытках.

Одним из перспективных направлений развития бизнеса в настоящее время является создание групп предприятий, связанных между собой экономически, но одновременно остающихся самостоятельными юридическими лицами, - концернов или холдинговых фирм, в которых одна компания, называемая головная или материнская, контролирует одну или несколько других организаций.

Благодаря созданию концернов и холдингов предприятия, в них входящие, получают возможность доступа к новым технологиям, расширения сферы своей деятельности, развития деловых связей, привлечения новых квалифицированных работников, получения банковских кредитов. Положительным моментом является то, что образовавшаяся группа предприятий позволяет существенно повысить рентабельность и технологический уровень производства. Созданные группы предприятий имеют возможности для проведения р групповых операций по экономии финансовых и материальных ресурсов, уменьшению налоговых потерь,

Балансы отдельных предприятий, входящих в группу не могут дать адекватной информации для проведения анализа всей группы предприятий - они могут быть использованы лишь при осуществлении анализа отдельно взятого предприятия. Для получения результатов состояния финансово - хозяйственной деятельности таких объединений, как концерны и холдинги, необходимо составление особой бухгалтерской отчетности - так называемая сводная бухгалтерская финансовая отчетность. Сразу же хочется обратить внимание на то, что сводную бухгалтерскую финансовую отчетность необходимо отличать от сводной отчетности, которую составляли прежде союзные министерства. Министерская сводная отчетность составлялась простым суммированием результатов статей бухгалтерской отчетности предприятий, в результате чего формировался отчет треста, главного управления, сводный отчет министерства.

При таком методе обобщения большинство показателей сводной отчетности - показатели выпуска продукции, численности работающих, фонда оплаты труда, затрат на производство, полученных прибылей и убытков, состояния основных и оборотных средств и многие другие - получали сложением отчетных данных предприятий. В итоге при суммировании одноименных статей без учета внутренних операций появлялся двойной счет, завышалась стоимостная оценка хозяйственных средств, величина прибыли.

В отличие от сводной министерской отчетности сводная бухгалтерская отчетность или, как мы ее называем, используя термин, принятый за рубежом, - консоли отчетность, подразумевает нечто другое. Исходным моментом тут является то, что с образованием концерна возникает новая самостоятельная экономическая единица, в которой, дочерние, зависимые и совместные (совместно контролируемые) предприятия занимают положение экономически не самостоятельных подразделений. Именно поэтому простого сложения статей баланса и отчета о финансовых результатах недостаточно для получения реальной картины функционирования группы предприятий. Для этого требуется консолидированная отчетность, составленная с использованием специальных методов, устраняющих общие статьи и двойной счет.

Международные стандарты (а также стандарты отдельных стран) проводят разделение между дочерними, совместно контролируемыми и зависимыми обществами. Это деление обусловлено различной степенью контроля, или влияния материнской компании на то или иное предприятие. Контроль для целей составления консолидированной отчетности может быть регулярным, совместным и значительным. Прежде всего, следует выделить дочерние предприятия, на которые, согласно МСФО, материнская компания оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность непосредственно или опосредованно обеспечивать принятие тех или иных решений.

Обычно такая степень контроля достигается, если головное предприятие имеет более 50% голосующих акций или устав капитала дочернего предприятия. Это условие предусмотрено как международными, так и российскими правилами. Однако следует указать на важную недоработку российских нормативных документов: они не предусматривают того, что при определении доли материнской компании в том или ином предприятии принадлежащая непосредственно ей доля акций или уставного капитала должна складываться с акциями и долями, принадлежащими другим дочерним компаниям этой материнской компании.

Может возникнуть ситуация, когда материнская компания имеет менее половины голосов, но половину их контролирует дочернее предприятие в соответствии с положениями его устава на основе заключенного с ним договора о руководящей роли материнской компании, на основе договора с другими пайщиками и акционерами и т.п. С точки зрения консолидированной отчетности полностью контролируемое, т.е. дочернее, предприятие можно рассматривать как принадлежащее концерну, как его составную часть. Поэтому данные отчетности дочерних предприятий при составлении консолидированной отчетности используются в их полной сумме.

Совместные или совместно контролируемые предприятия (не следует их путать с предприятиями, называемыми у нас совместными, т.е. предприятиями с обязательным участием иностранного капитала) - это предприятия или проекты, контролируемые совместно несколькими участниками. К этой категории предприятий по своему содержанию относится и имущество экономической единицы, созданной в ходе совместной деятельности.

Совместные предприятия контролируемые, как минимум, двумя участниками, один из которых входит, а остальные не входят в концерн. В большинстве случаев участники равноправны, и их доли равны. Степень влияния материнской компании на участников совместного предприятия меньше, чем в дочернем предприятии. Она определяется долей ее участия в компании. Концерну в этом случае принадлежит определенная часть совместного предприятия.

Поэтому и в консолидированную отчетность совместная деятельность и совместные предприятия включаются пропорционально доле их участия материнской компании в проекте или предприятии. Это достигается при помощи так называемого метода пропорционального консолидирования или консолидирования квот (долей). По сути, он похож на полное консолидирование дочерних предприятий с одной лишь особенностью: имущество и обязательства, расходы и доходы по совместной деятельности включаются в консолидированную отчетность, а операции между совместным предприятием и концерном исключаются из консолидированной отчетности пропорционально доле участия в совместном проекте или предприятии.

Зависимые предприятия не входят в концерн непосредственно. Они характеризуются тем, что одно из предприятий группы оказывает значительное влияние на их экономическую политику. Обычно это происходит, если предприятие концерна непосредственно или опосредованно владеет от 20 до 50% голосов или уставного капитала. Это означает, что данное предприятие не принадлежит концерну, и участие концерна в зависимом предприятии имеет характер финансовых вложений.

Поэтому для консолидирования таких предприятий предусмотрен метод, называемый за рубежом Equity (доли в капитале), согласно которому в отчетности концерна из отчетов зависимых предприятий не переносятся ни имущество, ни обязательства, ни доходы, ни расходы.

В консолидированной отчетности отражаются лишь стоимость участия в зависимых предприятиях и ее изменение.

Важное различие требований МСФО и российских нормативных документов состоит в том, что МСФО предусматривают освобождение материнской компании от составления консолидированной отчетности, если она сама является дочерней компанией другой компании, и эта другая надстоящая материнская компания имеет в ней 100% голосов. Если у надстоящей материнской компании не 100, но и не менее 90% голосов, то для того, что не составлять консолидированной отчетности материнская ком, имеющая надстоящую компанию, должна получить разрешение остальных 10% своих участников. Если же разрешение не получено, или надстоящей материнской компании принадлежит менее 90% голосов, то "дочерняя" материнская компания обязана составлять консолидированную финансовую отчетность.

Следующие различия МСФО и российских стандартов заключают в принципах и методике составления консолидированной отчетности.

Сущность консолидирования и содержание отчетности концерна

Общая идея консолидирования несложна. Имеется группа предприятий, взаимосвязанных в экономическом и финансовом отношении, но являющихся самостоятельными юридическими лицами. Необходимо составить консолидированную отчетность, позволяющую получить представление о финансовом состоянии и результатах деятельности этой группы как единого экономического образования, самостоятельного предприятия. При этом каждое юридически самостоятельное предприятие, входящее в состав корпоративной семьи, обязано вести собственный бухгалтерский учет и оформлять его результаты в виде финансовой отчетности.

Консолидированная бухгалтерская отчетность составляется на основании отчетности предприятий группы при помощи определенных учетных процедур, которые представляют собой, в сущности, суммы активов, обязательств, доходов и расходов предприятий группы и исключения общих статей. По своему содержанию консолидированная бухгалтерская финансовая отчетность аналогична отчетности любо другого самостоятельного предприятия и включает:

консолидированный баланс (форма №1);

консолидированный отчет о финансовых результатах (форма №2);

консолидированный отчет о движении денежных средств,

пояснения (расшифровки) к консолидированному финансовому отчету;

доклад руководства правления предприятий группы.

Не всегда отчет группы предприятий может включать все перечисленные позиции; состав консолидированной отчетности в разных странах может быть различным. Так, например, а Германии, в отличие от США в консолидированном отчете не требуется отчета о движении денежных средств. Различием может быть и структура консолидированного баланса или счета прибылей и убытков.

Согласно 7-й Директиве ЕС, которая определяет общие правила составления консолидированных отчетов, они должны включать бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и пояснения (расшифровки), а также дополняться специальным отчетом о состоянии дел концерна.

По международным и российским правилам материнская компания обязана консолидировать все зарубежные и национальные предприятия концерна независимо от рода их деятельности. Однако, если деятельность какого-либо предприятия значительно отличается от деятельности группы, то, согласно МСФО в пояснительной записке необходимо указать на этот факт. К тому же рекомендуется приводить данные отчетности такого предприятия отдельной позицией при рассмотрении тех или иных статей консолидированной отчетности.

Международными стандартами предусмотрено также (в российских Правилах бухгалтерского учета этот пункт не указан), что предприятие не должно включаться в консолидированную отчетность, если его доля в уставном капитале приобретена исключительно с целью продажи, а также, если предприятие перестает отвечать определению дочернего, с этого момента оно не включается в консолидированную отчетность группы.

Следует, однако, отметить, что положения МСФО не во всех странах приняты полностью. Так, например, в Германии не включаются в консолидированную отчетность дочерние предприятия, сфера деятельности которых значительно отличается от деятельности других предприятий концерна. Можно долго спорить по поводу того, что же более правильно, но к единому мнению прийти очень трудно, так как не включение в консолидированную отчетность тех или иных предприятий противоречит принципу полноты, а включение всех без исключения может нарушить принцип достоверности и привести к дезинформации пользователей отчетности. Поэтому можно сказать, что обе точки зрения в равной степени могут быть применимы в российской практике; необходимо лишь обоснование того или иного метода и ссылка на него в пояснительной записке.

Подготовка отчетности дочерних компаний к составлению консолидированной отчетности

Общим требованием, предъявляемым к годовому консолидированному бухгалтерскому отчету, является условие, что имущественное и финансовое положение, а также уровень доходов должны быть представлены таким образом, чтобы группа предприятий выглядела как единое целое.

Проблема заключается в том, что балансы материнской и дочерних компаний могут быть составлены на различные даты и в различной валюте, отличаться по структуре, составу, содержанию и оценке статей. В пункте 1.5.1 Указаний к приказу Минфина России № 81 приведено правило отражения в консолидированной отчетности полностью отчетности дочерних компаний - "при условии единства принятых учетных политик" Что делать если это условие не соблюдено, остается из приказа неясным. Международными стандартами финансовой отчетности предусмотрено, что в таком случае, в несколько этапов, при подготовке составления промежуточных балансов необходимо подготовить отчетность компаний группы к составлению консолидированной отчетности, перейдя на единые требования к отчетности, применяемые материнской компанией.

В ходе подготовки отчетности у дочерней компании может возникнуть необходимость внести изменения:

в структуру баланса;

в состав и содержание статей баланса;

в оценку статей баланса;

в пересчет статей баланса из одной валюты в другую.

Первым этапом подготовки к консолидированному отчету является перегруппировка статей баланса. Необходимости в ней обычно не возникает, если дочерние компании находятся в одной стране с материнской, так как тогда они, как правило, применяют единые методы составления отчетности. Однако зарубежные дочерние компании, составляющие отчетность в соответствии с национальными требованиями, вынуждены перевести свои балансы в соответствие с требованиями материнской компании.

Затем необходимо пересмотреть содержание статей баланса на их соответствие принятым в материнской компании методам бухгалтерского учета. Необходимо обратить внимание на стоимостную оценку составляющих балансовых статей и при необходимости произвести корректировки. Изменения тут могут быть необходимыми как для зарубежных дочерних компаний, так и для отечественных, если принятая ими учетная политика отличается от политики материнской компании.

Заключительный момент - перевод статей балансов консолидированных зарубежных предприятий в валюту материнской компании. В литературе выделяются два принципиальных подхода к пересчету. Представители одного направления считают, что пересчет валюты в данном случае является чисто формальной процедурой, проводимой с целью обеспечения сравнимости показателей, для чего пока просто пересчитываются по курсу на отчетную дату.

Положительная сторона данного метода, применяемого в Германии, США, Нидерландах, Великобритании, заключается не только в его простоте, но еще и в том, что при этом не меняется структура балансов дочерних предприятий.

Представители другого направления пытаются, применяя различные курсы пересчета, добиться единства при оценке статей отчет. В прошлом был разработан ряд методов, использующих раз курсы пересчета. Например, основные средства, долгосрочная дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты), долгосрочные пассивы и собственный капитал оцениваются по историческому курсу (т.е. на дату приобретения или возникновения); запасы, денежных средства и краткосрочные дебиторская и кредиторская задолженность - по курсу на отчет дату, а доходы и расходы - по среднемесячному курсу, рассчитываются для месяца их возникновения. Недостаток этого метода заключается в том, что при пересчете возникают разницы в суммах, которые необходимо учитывать отдельно.

Таким образом, сравнение учетных политик головного и других предприятий группы, а при необходимости, в случае их отклонения, составление переходного баланса предприятиями, входящими в совместные группы, является исходным пунктом в процессе составления консолидированной отчетности.

Методика составления консолидированной отчетности

Как отмечено ранее, при консолидировании важно провести деление между дочерними, совместными контролируемыми (совместной деятельностью) и зависимыми компаниями. Первые подлежат полному консолидированию, вторые включаются в консолидированную отчетность при помощи метода пропорционального консолидирования или консолидирования квот (долей), третьи - при помощи консолидирования по методу Equity.

При полном консолидировании данные материнской и дочерней компаний объединяются так, чтобы их деятельность была представлена как деятельность единой хозяйствующей организации. С этой целью балансы и отчеты о финансовых результатах объединяются сначала постатейно и построчно суммированием показателей, после чего проводятся процедуры собственного консолидирования.

Основные составляющие процесса консолидирования дочерних и совместных компаний:

- составление консолидированного баланса;

- составление консолидированного отчета о финансовых результатах. При составлении консолидированного баланса происходит консолидирование капиталов и обязательств (т.е. дебиторской, кредиторской задолженности и резервов) и исключение "промежуточных" результатов. Составление консолидированного счета прибылей и убытков достигается консолидированием доходов и расходов.

Включение зависимых компаний в консолидированную бухгалтерскую отчетность концерна происходит несколько иначе. При простом соединении отчетностей в баланс попадает доля участия материнской компании в капитале дочерней компании, и этот же капитал - в роли собствен капитала дочерней компании, и возникает ситуация так называемого двойного счета. Чтобы этого не происходило, необходимо провести консолидирование капитала. Оно может реализовываться одним из двух методов:

методом покупки (Purchasing,Erwerbsmethode)

методом слияния (Рooling of interest)

Чаще используется первый метод. При этом доля участия материнской компании в дочерней достается традиционным (покупка акций) способом, и бывший владелец доли участия в дочерней компании получает взамен проданных акций определенную сумму денежных средств.

В случае, если происходит равное слияние компаний, компании взаимно обмениваются долями участия, отсутствует покупная цена и покупателя определить невозможно, так как материнская и дочерняя компании являются как бы совместными собственниками нового предприятия, то для консолидирования капиталов используется второй метод. Его применение, однако, очень ограничено. В ряде стран Европы, например, он по действующим законам просто недопустим. В США и Англии он также является большим исключением. Дело в том, что его применение связано со строгим выполнений ряда условий и ограничений, и одним из них, например, является необходимость для материнской компании владения 90% уставного капитала дочерней.

Согласно МСФО отчетной датой для первого консолидированного отчета считается дата вступления в силу контролирующего влияния материнской компании. Именно с это момента дочернее предприятие включается в отчет концерна. В консолидированный отчет включается первоначальная (а не балансовая) стоимость приобретенной доли в капитале дочернего предприятия, которая включает в себя затраты материнской компании, связанные с его приобретением.

Балансовая стоимость приобретенного имущества часто не сопоставима со стоимостью приобретения. Возникающая в результате полученная разница отражается в активе консолидированного баланса по статье «Цена фирмы» Эта разница должна быть списана методом линейного списания в течение срока ее полезного использования. За рубежом принято таким сроком считать пять лет (в особом случае возможно использование более длительного срока, не превышающее, однако, 20 лет). Отрицательная разница возникает, когда стоимость приобретенной доли участия в дочернем предприятии ниже, чем приходящаяся на нее доля собственного капитала (определенная на основе рыночной цены). Эта разница согласно МСФО должна быть списана с отражением ее на счете прибылей и убытков также пропорционально в течение пяти лет, если не возникает возможности использования более длительного срока, не превышающее, однако, те же 20 лет.

Отражение в консолидированном балансе дебиторской и кредиторской задолженностей и резервов

Как известно, предприятие не может показать в балансе дебиторскую или кредиторскую задолженность по отношению к самому себе. Поэтому и в консолидированный баланс концерна могут войти данные только по отношению к "третьим", не входящим в концерн предприятиям. Поэтому при составлении баланса концерна необходимо провести консолидирование обязательств. Из него должны быть исключены все данные, имеющие характер задолженности предприятий группы по отношению друг к другу, и их последствия. Так, дебиторская задолженность одного предприятия концерна, отраженная у другого как задолженность, начисленная, поставщику в той же сумме, взаимно зачитывается и опускается; не должно в балансе концерна остаться и резервов, которые были образованы в связи с операциями внутри группы.

Консолидирование обязательств касается также предоставленных друг другу предприятиями группы займов и кредитов, авансовых платежей; вложений в ценные бумаги; резервов, образованных по результатам отношений внутри группы, и т.д.

Следует обратить внимание на то, что суммы взаимно зачитываемых позиций не всегда совпадают. Причиной этого могут быть сделанные ошибки, а также различные временные периоды отражения операций. Например, одно предприятие группы отразило дебиторскую задолженность по поставке продукции, а другое не получило ее до отчетной даты, и, следовательно, задолженность по расчетам с поставщиком не может показать. Разница в отчетных данных может быть связана с использованием различных курсов валют, с продолжительностью банковского перевода, когда одно предприятие уже погасило кредиторскую задолженность, а другое еще не получило ее. Подобные различия отражаются в странах Запада по статье "timing differences " («Отклонения, связан с временным лагом»). Они используются только для внутренних расчетов и не оказывают влияния на финансовый результат, представленный в консолидированном отчете. В России пока официальных указаний по этому поводу нет.

Исключение из консолидированного отчета "промежуточных результатов"

Если одно предприятие группы реализует свою продукцию другому, то оно получает выручку от реализации, а другое несет расходы по приобретению. Однако, с точки зрения консолидирования, когда отдельные предприятия группы рассматриваются как несамостоятельные подразделения, факта реализации в этом случае нет, так как она может считаться состоявшейся, только если продукция реализована "третьей стороне", - предприятию, не входящему в группу. Поэтому при переносе данных в консолидированный баланс необходимо в полной сумме исключить так называемые "промежуточные" результаты от хозяйственных операций внутри группы - и нереализованные прибыли и возможные убытки. При этом необходимо скорректировать стоимостную оценку активов, приобретенных одним предприятием группы у другого, так как, с точки зрения концерна, она может быть завышенной или заниженной на сумму этого промежуточного результата. Стоимость активов должна быть соответственно уменьшена на сумму промежуточного результата (в случае получения промежуточной прибыли) или увеличена (в случае убытка) в корреспонденции со счетом прибылей и убытков концерна.

Приведем пример. Предприятие А концерна поставляет предприятию Б продукцию стоимостью 500 денежных единиц. Себестоимость его изготовления - 300 единиц.

Предприятие Б отражает в своей отчетности эту продукцию по 500 единиц, а предприятие А получает прибыль в сумме 200 единиц. С точки зрения концерна, реализации не произошло, поэтому в балансе концерна эта продукция должна отражаться по себестоимости изготовления - 300 единиц. Следовательно, стоимость, отраженную в балансе предприятия Б, необходимо уменьшить на величину промежуточной прибыли (на 200 единиц) до себестоимости изготовления (300 единиц). Одновременно прибыль отчетного года концерна необходимо уменьшить на величину этой реализованной прибыли предприятия А (200 единиц).

Если предприятие-поставщик в результате операций внутри концерна несет убыток (например, в приведенном примере себестоимость изготовления продукции составляла бы 600 единиц, а не 300), то отраженная в отчетности предприятия Б сумма оценки продукции с позиции концерна за. Следовательно, стоимость продукции должна быть увеличена на сумму промежуточного убытка.

Составление консолидированного отчета о прибылях и убытках

Консолидированный отчет о прибылях и убытках составляется аналогично консолидированному балансу, т.е. суммированием счета прибылей и убытков из отчетностей предприятий, входящих в группу, и исключения доходов и расходов, возникших в результате операций внутри группы, так как концерн не может реализовывать прибыли и убытки от операций внутри себя самого. В его консолидированный отчет о прибылях и убытках включаются лишь финансовые результаты, полученные от операций с третьими лицами, не входящими в состав концерна. Это достигается пересчетом корреспондирующих затрат и результатов и (или) перегруппировки их в соответствующие счета прибылей и убытков. Следует отметить, что исключаются не только выручка от реализации продукции, но и прочие доходы от продаж и оказания услуг.

Процесс консолидирования счета прибылей и убытков включает:

* консолидирование внутренних оборотов по реализации между предприятиями группы,

* консолидирование прочих доходов и расходов,

* консолидирование переводов прибылей или убытков внутри концерна.

При составлении консолидированного отчета о прибылях и убытках может возникнуть ситуация, когда предприятия группы используют разные методы учета затрат - метод полных затрат или метод прямых затрат. Поэтому в ходе подготовки консолидированной отчетности необходимо составлять все отчеты о прибылях и убытках отдельных предприятий группы по одному из этих двух методов. Так как это всегда связано со значительными затратами, всем предприятиям концерна рекомендуется с самого начала придерживаться одного метода учета затрат для составления консолидированного отчета о прибылях и убытках.

Выше была рассмотрена методика так называемого полного контроля, применяемого для дочерних компаний. Как уже упоминалось, включение результатов совместно контролируемого предприятия и совместной деятельности в консолидированный отчет концерн происходит аналогично полному консолидированию при использовании метода пропорционального консолидирования или консолидирования квот. Данный метод основан на пропорциональном включении в отчет концерна приходящихся на долю материнской компании имущества и обязательств, а также затрат и результатов деятельности совместного предприятия или совместной деятельности.

Следует отметить, что в исключительных случаях консолидирование совместной деятельности может осуществляться при помощи метода Equity.

Включение в консолидированную отчетность результатов деятельности зависимых компаний от отдельного консолидирования дочерних и совместных компаний. Как уже отмечалось, МСФО рекомендуют включать их результаты в консолидированную отчетность с помощью метода Ечш1у (доли в капитале), согласно которому участие в зависимых компаниях отражается особой статьей в разделе внеоборотные активов консолидированного отчета. В качестве даты первого включения в консолидированную отчетность концерна следует считать начало его функционирования в качестве зависимого. В первый год участие материнской компании в зависимой компании отражается по первоначальной стоимости, складывающейся из затрат на ее приобретение. В последующие первоначальная стоимостная оценка участия будет основываться на его балансовой стоимости, и уменьшаться или увеличиваться на сумму полученных прибылей или убытков соответственно и уменьшаться на сумму выплаченных дивидендов.

Положительный момент заключается также в том, что образование групп предприятий позволяет существенно укрепить инвестиционный потенциал такого хозяйственного объединения, повысить рентабельность и технологический уровень производства. Создание групп предприятий открывает широкие возможности для проведения ряда групповых операций по экономии финансовых ресурсов, уменьшению налоговых потерь, координации финансовых и материальных потоков внутри группы.

Контрольная функция бухгалтерского учета неотделима от учетной функции. Контроль - проверка с целью обеспечения правильности и законности определенных действий. Настоящий контроль возможен только при правильной организации всего процесса бухгалтерского учета в соответствие с законодательством.

Качественная учетная информация позволяет осуществлять контроль на разных стадиях производства, контролировать во всех деталях деятельность предприятий, входящих в концерн и (или) совместное предприятие. Осуществление контроля помогает своевременно выявлять допускаемые нарушения и принимать меры их устранения.

Различаются три вида контроля: предварительный, текущий и заключительный. По форме они схожи и имеют одну цель: способствовать получению достоверных результатов.

Составление консолидированной отчетности играет огромную контролирующую роль, потому что при сопоставлении и детальном анализе составляющих статей баланса выявляются ошибки, допущенные на начальных стадиях бухгалтерского учета.

2. Практика формирования бухгалтерской финансовой отчетности на примере ООО «Траст Ас»

Вхождение многих организаций в рыночную экономику обуслови-ло проблему представления полной финансовой информации о деятельности организации и имущественном положении на определенную дату. Среди групп внешних пользователей такой информации (инвесторы, кредиторы, поставщики и другие коммерческие контрагенты, клиенты, правительство и правительственные учреждения, общественность) ее предоставление особенно важно для инвесторов и будущих акционеров организации.

Бухгалтерская отчетность -- свод взаимосвязанных показателей, представляемых соответствующим образом утвержденных формах, итогов работы предприятия за истекший отчетный период. Вакуленко Т.Г., Фомина Л.Ф. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. СПб.: «Издательский дом «Герда»», 2003.

Бухгалтерская отчетность состоит из взаимосвязанных форм, образующих по объему составляющих их показателей единую систему информации о финансовом состоянии организации.

Значение бухгалтерской отчетности определяется требованиями, предъявляемыми к ней.

Бухгалтерская отчетность должна соответствовать следующим требованиям: достоверности, целостности, сво-евременности, простоте, проверяемости, сравнимости, экономичности, соблюдении строго установленных процедур оформления и публичности.

Достоверность базируется не только на информации бухгалтерского, но и других видов учета, в первую очередь статистического учета. Нарушение данного подхода делает не-возможным составление бизнес-плана, а также оперативное управление имуществом на различных уровнях хозяйственной деятельности. Это условие требует сопоставимости отчетных и плановых показателей.

В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 2003.

Если такая сопоставимость отсутствует, то данные за период, предшествовавший отчетному, подлежат корректировке. При этом следует руководствоваться положениями, установленными действующими нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. В этом методологическое единство показателей отчетности.

Сама корректировка и методика ее проведения должна быть раскрыта в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах вместе с указанием причин корректировки.

Достоверность бухгалтерской отчетности усиливается ее целостностью, т.е. она должна включать показатели финансово-хозяйственной деятельности как самого предприятия, так и его филиалов, представительств и иных структурных подразделе-ний, в том числе выделенных на самостоятельные балансы.

Целостность или полнота отчетности позволяет принимать более обоснованные управленческие решения. С этой целью данные синтетического и аналитического учета должны быть подтверждены результатами инвентаризации и заключением независимой аудиторской организации.

Своевременность предполагает представление соответству-ющей бухгалтерской отчетности в соответствующие адреса в установленный срок. Организации, независимо от организационно-правовых форм собственности (за исключением бюджетных), обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании истекшего квартала. Годовая бухгалтерская отчетность представляется в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотре-но законодательством Российской Федерации. Она должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами собственника.

Отчетность, представленная с нарушением установленных сроков, теряет свое значение.

Далее в работе будет немного подробнее рассмотрим вопросы касающиеся порядка и сроков предоставления бухгалтерской отчетности различными хозяйствующими субъектами.

Простота бухгалтерской отчетности лежит в ее упрощении и доступности. Переход бухгалтерского учета к международным стандартам объективно способствует реализации данного требования.

Проверяемость отчетности предполагает возможность подтверждения представленной в ней информации в любое время. Косвенно данное условие предполагает нейтральность представленной в ней информации.

Сравнимость предусматривает наличие одинаковых показателей на протяжении различных отрезков времени с целью выявления различий и тенденций. Пучкова С.И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебное пособие. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.

Цель такого сравнения выявить тенденции развития фирмы. Однако при использовании его нельзя избежать принципа ограничения полезности информации, а это может оказать влияние на формирование неправильных выводов. Например, в целях снижения объемов производства в отчетном году фирма приняла решение о реструктуриализации производства и в связи с этим привлекла долгосрочные кредиты банка. По данным представленной отчетности не видно, что тенденция к улучшению финансового состояния компании может иметь место лишь в долгосрочной перспективе.

Для реализации этих подходов в бухгалтерской отчетности должно быть представлено сравнение информации по конкретному показателю, приведенному в отчетности за предыдущий и отчетный год.

Экономичность достигается путем унификации и стандартизации соответствующих форм отчетности, сокращения отдельных показателей не в ущерб качеству отчетных данных. Это касается прежде всего показателей, носящих справочно-информационный характер.

Оформление -- следующее требование, предъявляемое к бухгалтерской отчетности. Оно означает, что составление отчетности, равно как и ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляется на русском языке, в валюте Российской Федерации -- в рублях. Отчетность подписывается руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.) Пучкова С.И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебное пособие. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.

Публичность бухгалтерской отчетности осуществляется организациями, перечень которых регламентирован действующим законодательством. К ним отнесены открытые акционерные общества, кредитные и страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, созданные за счет частных, общественных и государственных источников.

Публичность предполагает публикацию годовой бухгалтер-ской отчетности в средствах массовой информации, доступных ее пользователям, либо распространение ее в соответствующих изданиях (брошюрах, буклетах и иных изданиях), а также передачу органам государственной статистики по месту регистрации для предоставления заинтересованным пользователям.

Годовая бухгалтерская отчетность должна быть опубли-кована не позднее 1 июня года, следующего за отчетным годом.

Публикации должна предшествовать аудиторская проверка с обязательным утверждением годового отчета общим собранием акционеров. Из перечня форм годовой отчетности публикации в обязательном порядке подлежат бухгалтерский баланс (ф. № 1) и Отчет о прибылях и убытках (ф. № 2). Такой подход принят и в международной практике, что позволяет внешним пользователям информации принять обоснованное решение в части вложения капитала в данную компанию.

Бухгалтерский баланс может быть опубликован по сокращенной форме, содержание которой определяется самим предприятием в пределах требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

Основанием представления бухгалтерского баланса является наличие одновременно следующих показателей деятельности общества:

ь выручки (нетто) от реализации товаров, продукции, выполненных работ и оказанных услуг за отчетный год, не превышающей миллионократный размер минимальной месячной оплаты труда, установленный действующим законодательством.

Бухгалтерская отчетность публикуется в миллионах рублей, а при наличии значительных оборотов -- в миллиардах рублей с одним десятичным знаком. Вакуленко Т.Г., Фомина Л.Ф. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. СПб.: «Издательский дом «Герда»», 2003.

Наряду с публикацией годовой бухгалтерской отчетности публикуется также аудиторское заключение, суть которого должна содержать мнение (оценку) независимого аудитора (аудиторской фирмы) о ее достоверности (безусловно, положительное, условно положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения).

Внутренняя бухгалтерская отчетность не подлежит публикации, так как отнесена к коммерческой тайне. За незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую тайну, предусмотрена уголовная ответственность.

Баланс показывает финансовый результат деятельности организации на определенную дату. В активе показывают инвестиционные решения организации, т.е. куда вложены средства. А в пассиве - за счет каких источников они финансируются: заемных или собственных.

При заполнении баланса исходим из того, что сальдо активного счета отражается в активе баланса. Сальдо пассивного счета отражается в пассиве баланса. Сальдо активно - пассивного счета отражается в зависимости от его вида: дебетовое сальдо в активе баланса, кредитовое сальдо в пассиве баланса.

Годовая бухгалтерская финансовая отчетность включает в себя:

1. Бухгалтерский баланс (форма № 1)

2. Отчет о прибылях и убытках (форма № 2)

3. Отчет об изменениях капитала (форма № 3)

4. Отчет о движении денежных средств (форма № 4)

5. Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5)

6. Отчет о целевом использовании денежных средств (форма №6)

7. Пояснительную записку

8. Аудиторское заключение, если отчетность подлежит обязательному аудиту.

Сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах деятельности предприятия должны отражаться в бухгалтерской отчетности в соответствии с допущениями и требованиями, зафиксированными в учетной политике предприятия. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский баланс (ф. № 1) отражает состав имущества организации и источники формирования на отчетную дату.

Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставлены с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т. е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Основным элементом бухгалтерского баланса является балансовая статья. Балансовые статьи объединяются в разделы. Актив баланса состоит из двух разделов («Внебюджетные активы» и «Оборотные активы»), пассив -- из трех разделов («Капитал и резервы», «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства»).

Первый раздел актива баланса «Внеоборотные активы» включает:

-- нематериальные активы, которые отражаются по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации;

-- основные средства, которые отражаются по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление за вычетом суммы начисленной амортизации;

-- незавершенное строительство (стоимость незаконченного строительства, осуществляемого как хозяйственным, так и подрядным способами, суммы авансов, выданных организацией в связи с осуществлением капитальных вложений, а также оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки) отражается по фактическим затратам для застройщика (инвестора);

-- доходные вложения в материальные ценности (имущество, предоставляемое в лизинг и по договору проката) отражаются по ;

фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление;

-- долгосрочные финансовые вложения (инвестиции в дочерние, зависимые общества и другие организации; займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев; прочие дол-госрочные финансовые вложения) отражаются по фактическим затратам для инвестора. Вложения в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, отражаются в графе на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность в конце отчетного года производится образование резерва под обеспечение вложений в ценные бумаги;

-- прочие внебюджетные активы, по этой статье показываются другие средства и вложения, не нашедшие отражения в разделе I.

Второй раздел актива баланса «Оборотные активы» включает:

-- запасы (сырье, материалы; затраты в незавершенном производстве; готовая продукция и товары для перепродажи; товары отгруженные; расходы будущих периодов; прочие запасы и затраты), которые отгружаются по фактическим затратам на приобретение или изготовление. Исключение составляет не-завершенное производство и готовая продукция (могут оце-ниваться по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости);

-- налог на добавленную стоимость по приобретенным материалам, по этой статье показывается сумма НДС по приобретенным материалам, основным средствам и другим ценностям, работам и услугам, подлежащая отнесению в следующих отчетных периодах в уменьшение сумм налога для перечисления в бюджет или уменьшение соответствующих их покрытий;

-- дебиторская задолженность. Данные по долгосрочной (более 12 месяцев) и краткосрочной (менее 12 месяцев) дебиторской задолженности отражаются отдельно. Исчисление указанного срока осуществляется, начиная с первого числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующий актив был принят к бухгалтерскому учету (покупатели и заказчики, векселя к получению, задолженность дочерних и зависимых обществ, авансы выданные и прочие дебиторы);

отражаются в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей, признаваемых организацией правильными;

-- краткосрочные финансовые вложения (займы, предоставленные предприятиям на срок менее 12 месяцев; собственные акции, выкупленные у акционеров; прочие краткосрочные финансовые вложения) отражаются в суммах фактических затрат для инвестора (собственные акции оцениваются по номинальной стоимости);

-- денежные средства (остаток денежных средств организации в кассе, на расчетных, валютных счетах в банках, переводы в пути);

-- прочие оборотные активы, по этой статье показываются сум-мы, не нашедшие отражения по другим статьям раздела II. Третий раздел пассива баланса «Капитал и резервы» включает:

-- уставный капитал, по этой статье отражается величина уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в учредительных документах;

-- добавочный капитал, по этой статье указываются суммы дооценки основных средств и эмиссионного дохода;

--- резервный капитал (резервы, образованные в соответствии с законодательством; резервы, образованные в соответствии с учредительными документами), по этой статье отражаются остатки соответствующих резервов;

-- целевые финансирования и поступления, по этой статье показываются остатки средств, полученных из бюджета, отраслевых и межотраслевых фондов от других организаций и физических лиц для осуществления мероприятий целевого назначения;

-- нераспределенная прибыль (непокрытый убыток вычитается). В данную группу включены нераспределенная прибыль прошлых лет и отчетного года. Организация, допустившая убы-ток, по этой статье отражает убыток со знаком «минус», такое отражение финансового результата позволит объективно сформировать валюту баланса как показатель общего имущества, имеющегося, в наличии у организации. Четвертый раздел «Долгосрочные обязательства» включает:

-- займы и кредиты (кредит банков и займы/подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты), по этой статье отражаются непогашенные суммы заемных средств, подлежащие погашению в соответствии с договором более чем через 12 месяцев после отчетной даты с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов;

-- прочие долгосрочные обязательства, по этой статье показыва-ется сумма прочей кредиторской задолженности, подлежащей погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Пятый раздел «Краткосрочные обязательства» включает:

-- займы и кредиты (кредит банков и займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты), по этой статье отражаются непогашенные суммы заемных средств, подлежащие погашению в соответствии с договором в течение 12 месяцев после отчетной даты с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов;

-- кредиторская задолженность (поставщики и подрядчики, векселя к уплате, задолженность перед дочерними и зависимыми обществами, задолженность перед персоналом организации по оплате труда, задолженность перед бюджетом, авансы полученные и прочие кредиты), по этой статье отражается кредиторская задолженность, подлежащая погашению в соответствии с договором в течение 12 месяцев после отчетной даты, в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых организацией правильными;

-- задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов, по этой статье показываются суммы задолженности органи-зации по причитающимся к выплате дивидендам;

-- доходы будущих периодов, по этой статье отражаются доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам;

-- резервы предстоящих расходов, по этой статье отражаются ос-татки резервов на предстоящую оплату отпусков работникам;

выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных

средств; производственные затраты по подготовке работ в связи с сезонным характером производства и др.;