Бухгалтерская отчетность организаций как доказательная база экономических преступлений

24. Раскрытие информации по сегментам.

25. Раскрытие информации по прекращаемой деятельности.

26. Раскрытие информации о прибыли, приходящейся на одну акцию.

27. Аудиторское заключение.

2.3 Умышленное искажение показателей бухгалтерской отчетности

Современная социально-экономическая обстановка в России характеризуется рядом негативных явлений, среди которых особое место занимают рост экономической преступности и изменение ее структуры. Сложившаяся ситуация обусловливает необходимость повышения качества работы правоохранительных органов. Все чаще они сталкиваются с криминализацией экономических отношений и необеспеченностью надлежащего контроля за финансовой деятельностью хозяйствующих субъектов.

Положение усугубляется снижением эффективности работы правоохранительных органов в сфере раскрытия и расследования экономических преступлений. Они крайне медленно адаптируются к новым рыночным отношениям. Наиболее часто одной из причин такого положения является не применение ими в практической деятельности необходимого комплекса специальных познаний. В рамках этой проблемы решающее значение приобретает овладение работниками правоохранительных органов специальными бухгалтерскими и иными экономическими познаниями для успешного их применения при расследовании дел, связанных с замаскированными хищениями, налоговыми, должностными и хозяйственными преступлениями.

В системе предупреждения экономической преступности и нарушений финансово-хозяйственной дисциплины особое место занимает экспертиза и оценка достоверности и надежности отчетной бухгалтерской информации. Пристальное внимание к данной проблеме вызвано также и тем, что в современных условиях совершенствуется характер преступлений в экономической сфере и отмечается рост интеллектуального уровня лиц, совершивших экономические преступления. Если ранее объектом экспертного исследования были в основном правонарушения, связанные с расследованием фактов недостач, растрат и хищений товарно-материальных ценностей, денежных средств и других видов имущества, то наиболее распространенными сейчас являются преступления, совершаемые с помощью искажения и фальсификации данных бухгалтерской отчетности. К таким видам правонарушений можно отнести налоговые преступления, незаконное получение кредита, обман потенциальных инвесторов (партнеров) и другие виды преступлений.

«Правдивым является баланс, составленный на основе записей, сделанных по всем документам, отразившим факты хозяйственной жизни организации за отчетный период. Главным условием правдивости баланса является обоснование его показателей документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией»Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под ред. Проф. П.С. Безруких , 2005, с.116. Баланс, как известно, составляется по данным бухгалтерских счетов. Записи по счетам, в свою очередь, делают на основании документов. Следовательно, информационной базой баланса служат документы, в которых отражаются факты хозяйственной жизни, имеющие место в организации. Правдивость баланса определяется полнотой и качеством документов. В том случае если не все факты хозяйственной жизни отчетного периода своевременно оформлены документами, то баланс не отражает действительных итогов работы организации. Объективность результатов рассматриваемого направления судебно-бухгалтерской экспертизы во многом зависит от полноты и достоверности информации, содержащейся не только в пояснительной документации, но и непосредственно в бухгалтерском балансе и других формах отчетности, особенно при анализе и сравнении отчетных показателей с прошлыми периодами и показателями аналогичных предприятий.

Проблема выявления и профилактики экономических правонарушений, связанных с искажением бухгалтерской отчетной информации, является малоизученной. В связи с этим актуальной представляется необходимость ее рассмотрения с точки зрения судебно-бухгалтерской экспертизы. Факты искажения отчетности, как и другие преступления, связанные с использованием бухгалтерского учета, могут быть обнаружены хотя бы на одном из трех уровней информации:

1. верхний уровень - необоснованные записи в бухгалтерской отчетности;

2. средний уровень - необоснованные записи в счетах синтетического и аналитического учета;

3. низший уровень - необоснованные записи в первичных и сводных бухгалтерских документах (в том числе в отчетах структурных подразделений каждой конкретной организации). Признаки таких записей могут обнаружиться как на "горизонтальном", так и на "вертикальном" уровне в форме разночтения конкретных показателей между различными уровнями информации.

Для понимания сути исследуемой проблемы целесообразно рассмотреть наиболее характерные случаи намеренного искажения данных отчетности в юридической практике.

Признаки следов преступлений, ответственность за которые предусмотрена ст. 195 УК РФ "Неправомерные действия при банкротстве", ст. 196 УК РФ "Преднамеренное банкротство" и ст. 197 УК РФ "Фиктивное банкротство", также находят отражение в бухгалтерской отчетной информации. В частности, анализ финансового состояния организации по данным бухгалтерской отчетности в динамике за определенный период позволяет определить факторы, повлиявшие на снижение платежеспособности. Дальнейший анализ даст информацию для выводов о том, можно ли было предотвратить неплатежеспособность предприятия. Сопоставив полученные данные с другой доказательной информацией, можно будет судить о наличии умысла в действиях руководителя или собственника коммерческой организации. Известно, что платежеспособность предприятия характеризуют, прежде всего, такие показатели, как коэффициент платежеспособности, абсолютная и текущая ликвидность, которые рассчитываются на основании показателей и данных бухгалтерской отчетности.

Такой вид экономических правонарушений заслуживает особого внимания. Неслучайно в юридической практике все преступления экономической направленности, связанные с квалификацией хотя бы по одной из этих статей, принято называть "криминальными" банкротствами. Схема преднамеренного банкротства не отличается особой сложностью. Преднамеренному банкротству, как правило, подвергаются рентабельные предприятия. В качестве инициатора такого рода банкротства выступает либо руководитель предприятия, либо крупный акционер. Это позволяет сравнительно легко накапливать долги, не платить налоги и не выплачивать заработную плату, одновременно выкупая через третьих лиц свои же долги. В результате собственность, принадлежащая коллективу, становится частной собственностью. Особую роль играют в подобных ситуациях миноритарные акционеры. С ними можно легко договориться о приобретении их доли акций, о принятии нужного решения, поскольку миноритарии, как правило, не заинтересованы в стратегическом развитии предприятия.

В процессе исследования этой проблемы установлено, что в период банкротства совершаются и такие распространенные формы преступлений экономической направленности, как присвоение и растрата вверенного имущества, а также мошенничество. Следует также отметить, что лицами, представляющими наибольший оперативный интерес в период мнимого банкротства предприятия, помимо должника, являются как арбитражные (временные, внешние, конкурсные) управляющие, так и кредиторы.

Исследование аналитических материалов МВД России позволяет определить технические признаки и способы банкротств криминальной направленности: изменение состава учредителей предприятия; досрочное выполнение обязательств по договорам; заключение заведомо убыточных сделок; открытие филиалов предприятия или учреждение других предприятий с передачей им части активов; переоценка (уменьшение или увеличение) активов или пассивов, замена более "ценных" активов менее "ценными", занижение балансовой стоимости имущества; оформление ликвидных активов в качестве неликвидных; погашение "задолженности" фиктивным предприятиям; сокрытие от арбитражного управляющего или кредиторов информации об имуществе, изъятие бухгалтерской или иной учетной документации; невнесение в баланс доходов или сокрытие выручки, изъятие средств из расчетов; сокрытие вкладов в банках; заявление о собственной несостоятельности с одновременным предложением предоставления скидок долгов, отсрочки или рассрочки выплаты долга; выдача "доверенным" лицам фиктивных векселей со значительным дисконтом.

К конкретным приемам и методам проведения экспертного исследования "криминальных" банкротств могут быть отнесены следующие:

· расчетно-аналитические приемы: аналитические, статистические и экономико-математические;

· документальные приемы: арифметическая проверка, нормативная проверка, проверка соответствия совершенных и отраженных операций установленным правилам, встречная проверка, сравнения и сопоставления, контрольное сличение, аналитическая и логическая проверка, хронологическая проверка, правильность составления и оформления;

· приемы обобщения, систематизации и реализации результатов: классификационная, аналитическая, систематизированная группировка результатов, экономико-математические приемы и методы, реализация результатов в экспертную и следственную практику;

· сегментные приемы: экономические экспертизы, контрольные проверки контрагентов и аффилированых лиц.

Представленный перечень возможных противоправных деяний, связанных с преднамеренным искажением отчетных данных, не является исчерпывающим. Как нам представляется, в один ряд с вышеизложенными видами экономических правонарушений, совершение которых возможно при манипуляциях с отчетными показателями, необходимо поставить и преступления, связанные с обманом потенциальных инвесторов и партнеров и предусмотренные ст. 165 УК РФ "Причинение имущественного ущерба путем обмана или злоупотребления доверием" и ст. 173 УК РФ "Лжепредпринимательство". Если в предыдущем случае руководство предприятий прибегает к искусственному "ухудшению" своих показателей, то в данном случае оно преднамеренно их "улучшает". Искажение и фальсификацию отчетных данных с целью обмана или злоупотребления доверием потенциальных инвесторов или партнеров (ст. 165 УК РФ) целесообразно исследовать путем сопоставления отчетного внутреннего и внешнего баланса предприятия, а также данных о доходах и расходах, приведенных в отчете о прибылях и убытках (форма N 2), с оборотами по счетам 90, 91 и 99 в Главной книге. Методика сопоставления внутреннего и внешнего баланса аналогична проведению встречной проверки разных экземпляров отчетного баланса. Признаком намеренного приукрашивания отчетного баланса может быть включение в него данных об отсутствующих во внутреннем балансе высоколиквидных активов с одновременным искажением какой-нибудь другой статьи баланса (уменьшение размера других активов или увеличение (создание) статей пассива) с целью сохранить равенство между активом и пассивом. В данном случае нельзя исключать и искажения в пассиве отчетного баланса, когда на одну и ту же сумму по сравнению с внутренним балансом занижается кредиторская задолженность и завышается прибыль.

Обман потенциальных партнеров и инвесторов с совершением деяний, квалифицируемых в уголовном законодательстве как лжепредпринимательство (ст. 173 УК РФ), предусматривает намеренное искажение отчетности, связанное с составлением заведомо подложных отчетных бухгалтерских документов, а в некоторых случаях и подложных первичных бухгалтерских документов.

При рассмотрении данной проблемы необходимо обратить внимание на налоговые преступления, совершаемые путем искажения и фальсификации бухгалтерской отчетной информации. Следует отметить, что, несмотря на явную актуальность, вопрос о налоговых преступлениях, совершаемых путем искажения и фальсификации отчетной бухгалтерской информации остается малоизученным.

В этой связи необходимо отметить, что уголовным законодательством данный вид экономических преступлений предусмотрен ст. 199 УК РФ " Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации". Главная цель такого рода правонарушений - укрытие от налогообложения размера действительно полученного дохода путем внесения искажений в расчет налога на прибыль. Это также ведет к искажениям отчетного баланса в сторону занижения размера нераспределенной прибыли и включению в пассив завышенных (несуществующих) сумм. Преднамеренность искажения подтверждается достижением искусственного равенства между активами и пассивами отчетного баланса. Для выявления признаков подобных деяний целесообразно применение метода сопоставления материалов отчетности с другими документальными данными.

Преднамеренность искажения размера нераспределенной прибыли, показанного в отчетности, кроме отмеченных расхождений, может быть подтверждена взаимным сличением записей, сделанных по счетам 90, 91 и 99 в Главной книге, с показателями баланса и отчета о прибылях и убытках. Размер прибыли, показанный в отчетности, хранящейся в архиве предприятия, и в фальсифицированной отчетности, представленной в налоговые и статистические органы, всегда идентичен. Одновременно это предполагает, что разрыв показателя прибыли между внутренним (для собственного пользования) и отчетным (так называемым "архивным") балансом будет соответствовать по своей сумме разрыву между показателями бухгалтерского учета (обороты и сальдо по счетам 90, 91 и 99) и показателями баланса и отчета о прибылях и убытках.

Как показывает анализ следственной и экспертной практики, при возбуждении уголовных дел, связанных с преднамеренным искажением отчетных данных, встречаются редкие случаи, когда работники бухгалтерии с ведома и согласия руководства осуществляют ведение "двойной" бухгалтерии. Суть такого учета заключается в том, что на предприятии осуществляется ведение двух Главных книг, одна из которых отражает действительное финансовое состояние экономического субъекта, а другая - искаженное, соответствующее данным и показателям представленного бухгалтерского (финансового) отчета.

Исследование динамики количественных (объемных) и качественных показателей за несколько смежных отчетных периодов или их взаимное сопоставление с показателями отчетности аналогичных по роду деятельности предприятий с большей степенью вероятности может указывать на признаки определенных составов преступлений, что нашло подтверждение в практике экспертных бухгалтерских исследований и работы правоохранительных органов. Например, относительно низкий уровень фондоотдачи, определенный в отчетности одного из группы сопоставимых по роду деятельности предприятий, может указывать на укрытие части дохода именно этим предприятием. Аналогично будет выглядеть негативная динамика объемного показателя (суммы прибыли) на одном и том же предприятии в течение нескольких отчетных периодов при относительной стабильности других объемных показателей.

Существуют и более сложные поисковые сопоставления отчетных показателей. Например, при анализе отчетности не исключается обращение к учетным данным о взаимосвязанных с проверяемой организацией хозяйственных объектах. Так, если на каком-то предприятии ежеквартально возрастают объемные показатели коммунальных услуг (электроэнергия, вода, газ и т.д.), по данным предъявленных счетов-фактур, а объем продаж продукции (работ, услуг), отраженный в отчетности, остается неизменным или даже снижается, то следует предположить, что указанное несоответствие вызвано выпуском неучтенной продукции. Сопоставлению также можно подвергнуть соотношение количества (или изменение количества) работающих на конкретном предприятии с объемами выпускаемой продукции (работ, услуг). Рассчитанное соотношение также можно сравнить с аналогичными соотношениями других сопоставимых по роду деятельности предприятий.

Именно на признаки таких противоправных деяний должны быть нацелены оперативные возможности правоохранительных органов, а впоследствии и целенаправленная бухгалтерская экспертиза отчетных и учетных первичных бухгалтерских документов. В соответствии с действующим законодательством отчетность предприятий, привлекающих средства юридических и физических лиц, должна подвергаться аудиторской проверке. Поэтому отсутствие аудиторского заключения в том случае, когда отчетность подлежит обязательному аудиту, может указывать на наличие умысла скрыть истинное финансовое состояние предприятия. Если аудитором подтверждается недостоверная или искаженная отчетность, то возникает вопрос об ответственности аудитора с учетом последствий использования данных такой отчетности внешними пользователями.

Исторически сложилось так, что именно для выявления преступлений, связанных с искажением данных бухгалтерской отчетной информации, правоохранительные органы обратились к возможностям финансово-экономического анализа, проводимого экспертами-специалистами. Основными оценочными показателями финансового состояния инвестируемого или кредитуемого предприятия со стороны внешних пользователей являются показатели ликвидности. Исследователи называют три вида коэффициента ликвидности:

1) коэффициент абсолютной ликвидности - отношение суммы наиболее ликвидных активов к общей сумме краткосрочных пассивов. При нормальной работе предприятия такой коэффициент составляет величину от 0, 2 до 0, 5;

2) промежуточный коэффициент ликвидности (иногда называемый "критическим") - основан на включении в состав платежных средств имеющейся в балансе задолженности дебиторов. Оценка нижней границы этого коэффициента равна 1;

3) коэффициент текущей ликвидности, при котором принимаются в расчет и медленно реализуемые активы. Нормальная работа предприятия характеризуется величиной коэффициента не менее 2, т.е. общая сумма оборотных средств должна не менее чем в два раза превышать общую сумму краткосрочной задолженности предприятия.

Представители государственных контролирующих органов используют возможности экономического анализа и при производстве ревизий в конкретных организациях. Анализ показателей отчетности предприятия в целом, его отдельных звеньев и участков деятельности в данном случае используется для выделения отдельных участков деятельности, требующих особого внимания.

Экономический анализ в этих двух направлениях: выделение среди нескольких однородных организаций объекта, требующего усиленного внимания, а при работе на конкретном объекте - выделение сомнительных операций - широко применяется для активизации поисковой работы оперативных работников органов по борьбе с экономическими и налоговыми правонарушениями.

Накопленный практический опыт и основанные на нем теоретические положения модифицируются именно с целью активизации правоохранительной деятельности не только для борьбы с новыми видами экономических преступлений, но и для их профилактики.

В юридической практике для выявления и предупреждения экономических правонарушений может использоваться как заведомо искаженная, так и нефальсифицированная (неискаженная) отчетная информация. В этой связи представляется важным разработка классификационной группировки приемов искажения информации бухгалтерской отчетности. Наиболее распространенными терминами в современных публикациях являются "вуалирование" и "фальсификация" показателей отчетности.

С точки зрения экспертного бухгалтерского исследования, вуалирование есть умышленное искажение отдельных статей актива или пассива баланса, не оказывающее влияния на величину валюты баланса, с целью улучшения или ухудшения финансового положения организации.

Наиболее распространены следующие приемы вуалирования:

1. Погашение (компенсирование) статей актива и пассива путем неправильного зачета требований и обязательств. Такого рода искажения бухгалтерского баланса чаще всего встречаются при отражении данных по счетам 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

2. Дробление статей, размеры которых стремятся уменьшить, на части и присоединение этих частей к другим статьям. Данный прием может использоваться, например, с целью сокращения суммы остатка наличных денежных средств в кассе на отчетную дату, если допущен перелимит. Сумма превышения может быть присоединена к какой-либо другой статье актива, показатель которой не влияет на общее финансовое положение.

3. Объединение разнородных сумм в одной балансовой статье. Примером такого искажения может служить объединение в статье актива баланса "Покупатели и заказчики" сумм задолженности не только покупателей, но и иных видов задолженности, размеры которой стремятся преуменьшить.

4. Неправомерное свертывание (сальдирование) остатков по статьям прочих дебиторов и прочих кредиторов и, как следствие, сокращение суммы обязательств, а значит, увеличение доли собственного капитала в составе совокупных пассивов, т.е. ретуширование реального соотношения имущества предприятия и его задолженности.

5. Внесение изменений в сегменты деятельности, представленные в финансовой отчетности.

6. Использование учетных данных аффилированных лиц для вуалирования собственных отчетных показателей.

7. Использование таких реорганизационных процедур, как слияние компаний или их поглощение для улучшения (ухудшения) данных бухгалтерской отчетности.

8. Представление действительных обязательств в качестве условных и, наоборот, в зависимости от поставленных целей вуалирования.

Наиболее приемлемым определением фальсификации отчетных данных для целей бухгалтерской экспертизы может быть следующее: умышленное искажение данных статей баланса с целью завышения или занижения финансового результата, а также улучшения (ухудшения) уровня рентабельности. Исходя из представленного определения, среди наиболее распространенных приемов фальсификации можно выделить следующие:

1. Неправильная оценка отдельных статей баланса. Например, преувеличенная оценка актива и уменьшенная оценка пассива позволяют искусственно увеличить размер прибыли, а следовательно, завысить величину собственного капитала, и наоборот, преуменьшенная оценка актива и преувеличенная оценка пассива искусственно занижают прибыль, а в некоторых случаях показывают фиктивный убыток.

2. Некорректная переоценка объектов основных средств может применяться для искажения данных об имуществе предприятия как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения в зависимости от преследуемых целей (предоставление имущества в залог, изменение налогооблагаемой базы и т.д.).

3. Невключение в баланс тех или иных сумм. В результате расходы, имеющие отношение к отчетному периоду, но подлежащие оплате в будущем, не попадают в баланс.

4. Исключение из баланса бюджетно-распределительных статей, в частности статьи "Расходы будущих периодов". Данный прием позволяет уменьшить величину нераспределенной прибыли и сократить долю труднореализуемых активов в составе оборотных активов.

5. Включение в актив баланса сумм, подлежащих списанию или уже списанных (включение в состав активов неликвидных объектов, товаров с истекшим сроком хранения и т.п.).

6. Включение в баланс имущества, не принадлежащего предприятию на правах собственности (полученное в аренду, находящееся на ответственном хранении и др.).

7. Занижение (завышение) валюты баланса с целью сокрытия обеспечения активами обязательств перед кредиторами, в том числе и банками, предприятием - "ложным" банкротом. Предприятие - "злостный" банкрот, наоборот, завышает величину баланса, чтобы скрыть в отчетности свою финансовую несостоятельность. Также действует "лжепредприятие" или "лжепредприниматель".

8. Искусственное создание условного обязательства, как правило, в случаях "криминальных" банкротств.

В любом случае фальсификация баланса является одним из доказательств мошенничества, которое в рыночной экономике преследуется в уголовном порядке.

При выявлении преступлений в экономической сфере может использоваться и нефальсифицированная отчетность, содержание которой соответствует данным учета, в свою очередь подтвержденному первичными бухгалтерскими документами. Иными словами, в отчетности предприятия могут отражаться признаки и таких правонарушений, которые не имели своей целью заведомое искажение экономических показателей.

Косвенным показателем «нечистой» работы предприятия является его убыточность.

3. АНАЛИЗ СОСТАВА БУХГАЛТЕРСКОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ПРИ РАСКРЫТИИ ЭКОНОМИЧЕСКИХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ НА ПРИМЕРЕ ПРЕДНАМЕРЕННОГО БАНКРОТСТВА ЗАО «ТУНАЙЧА-М-РЫБОЗАВОД»

3.1 Несостоятельность (банкротство) предприятия на примере ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод»

Актуальность темы исследования обусловлена укреплением правовых основ государственной и общественной жизни, законности и правопорядка в стране - важнейшее условие полноценного поступательного развития нашего общества, обязательное условие построения демократического, правового государства - Российской Федерации.

Проходящая в последнее десятилетие реформа отечественного законодательства о банкротстве направлена, прежде всего, на его совершенствование, оптимизацию правовых механизмов, используемых при проведении процедур банкротства. При этом, развиваясь, законодательство создает условия для построения новых конструкций правовых отношений, возникающих в процессе хозяйственного оборота.

Роль института банкротства, связанная с переделом собственности, в последнее время вызывает значительный интерес в обществе. «Поточное» банкротство предприятий стало доходным бизнесом, следовательно, необходимо сделать механизм проведения процедуры банкротства и оздоровления предприятий прозрачным, рыночным.

Бухгалтерская финансовая отчетность играет важную роль при раскрытии экономических преступлений, в частности и при преднамеренном банкротстве предприятий. Данное утверждение представлено на конкретном примере: (Бухгалтерские балансы и отчеты о прибылях и убытках за отчетные периоды находятся в приложении).

В декабре 2002 г. в Пушкинском районе Московской области зарегистрировано ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» с уставным капиталом 10 000 рублей. Учредителями являлись: ЗАО «Компания «Пойнт», ООО «Интерфрейд», ООО «Эко - Ресурс» и ЗАО «Лидер Инвест».

При регистрации ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» использовался товарный знак известной и успешно работающей на рынке рыбопродукции фирмы - ЗАО «Тунайча-М» (одно из наиболее известных рыбопромышленных предприятий Сахалина, расположенное на берегу залива Мордвинова на юго-востоке о. Сахалин).

Генеральным директором ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» была назначена Виноградова Е.В., которая является женой Виноградова В.В. - Президента, Председателя Правления, а также учредителя АО "Акционерный банк "Инкомбанк".

Виноградова Е.В., работая в АО "Акционерный банк "Инкомбанк", занимала должность помощника Председателя Правления и плотно контактировала с представителями чеченских ОПГ. Есть основания полагать, что до настоящего времени Виноградова Е.В. поддерживает тесные контакты с представителями ОПГ и оказывает им финансовую помощь с помощью незаконной деятельности.

Установлено, что по юридическим и фактическим адресам фирм - учредителей ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» реально находилось только ООО «Эко - Ресурс», которое осуществляло коммерческую деятельность: организация охоты, отдыха в выходные дни и т.п. Остальные фирмы по указанным адресам не находятся, коммерческой деятельностью никогда не занимались. Исходя из полученной информации, данные организации могли быть использованы учредителями для обналичивания денег и иных незаконных операций.

По имеющимся данным на протяжении более 3-х лет ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» у различных финансовых структур было получено заемных средств на сумму около 1,5 млрд. руб., большая часть из которых переведена на счета в иностранные банки (Германии и Лихтенштейна) в целях последующей их легализации (отмывания), а также обналичивания. Так, например, последний кредит был получен 16 ноября 2005 года, когда ЗАО "Внешторгбанк Розничные услуги" и ЗАО "Тунача-М-Рыбозавод" заключили кредитный договор № 45206-810-596. Предметом договора являлись денежные средства в сумме 61.000.000 рублей. Кредит предоставлялся Заемщику для пополнения оборотных средств. После получения кредита денежные средства в сумме 2.520.000,00 р. через ЗАО АКБ "КРЕДИТСОЮЗКОМБАНК", были перечислены на счет ЗАО ТД "Инком-2000" для оплаты по договору за рыбопродукцию; денежные средства в сумме 58.479.500,00 р. через ЗАО "РСБ-БАНК" были перечислены на счет ЗАО "Бэтакард" для оплаты по договору за рыбопродукцию. Указанные организации являются аффилированными Виноградовой Е.В., а договоры фиктивными.

В марте 2006 года с целью уклонения от возврата денежных средств, полученных в Сбербанке РФ, Внешторгбанке и др. организациях, Виноградовой Е.В. были проданы 75% акций Предприятия «Группе Альянс».

Одновременно Виноградова Е.В. на основании решения собрания учредителей была уволена с должности генерального директора и вместо нее назначен Курило А.С. Со слов руководителей фирм - учредителей Предприятия ими указанный документ не подписывался.

В то же время Виноградова Е.В. за долги (около 2.500.000$) передала свою долю в ООО «Эко-Ресурс» (Сосновецкое охотхозяйство) некоему Барану О.М., который по имеющимся данным является «криминальным авторитетом», ранее находившийся в федеральном розыске за совершение тяжких преступлений. Сделка оформлена договором купли-продажи, зарегистрированном в г. Медыни Калужской области.

В мае 2006 года Предприятие обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, подписанным генеральным директором Предприятия А.Г.Курило, о признании себя несостоятельным (банкротом).

На основании Определения Арбитражного суда Московской области от 25 мая 2006 года указанное заявление принято к производству, возбуждено дело № А41-К2-11200/06 о несостоятельности (банкротстве) ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» и в отношении должника введена процедура наблюдения. Временным управляющим назначена Копытова Н.М.

Решением Арбитражного суда Московской области от 26.10.2006 г. по делу №А41-К2-11200/06 Предприятие было признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него введена процедура конкурсного производства. Конкурсным управляющим утверждена Копытова Н.М.

Как показывает анализ материалов дела о банкротстве ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод», в действиях руководства указанной компании усматриваются признаки преднамеренного банкротства.

В результатах анализа финансового состояния Предприятия, проведенного арбитражным управляющим Копытовой Н.М., не отражена разница в размере кредиторской задолженности, указанной в заявлении должника, налоговой отчетности и фактических данных проведенного анализа на сумму около 700 млн. рублей. В то же время, Копытовой Н.М. не сделано заключение с целью выявления признаков фиктивного или преднамеренного банкротства, обязательное в данном случае. От его проведения Копытова Н.М. всячески уклоняется, ссылаясь на отсутствие документов, однако необходимые для этого заключения копии документов были предоставлены Копытовой Н.М. по запросу в ОБЭП УВД городского округа Подольск и Подольского района Московской области. Кроме того, не исполнены другие обязанности, установленные Федеральным законом от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», что дает основания предположить об аффилированности конкурсного управляющего руководству Предприятия.

Указанная информация была направлена в УБЭП УВД Московской области для проведения проверки в порядке ст. 144 УПК РФ и возбуждения уголовного дела в отношении Виноградовой Е.В. по ст.ст. 159, 176, 195, 196, 197 УК РФ, однако, до настоящего времени материал не рассмотрен.

Виноградова Е.В. (девичья фамилия Иванцова) являлась генеральным директором ЗАО "Инвест-Гельда". Учредителем этой фирмы является компания "Гельда Инвестмент Истеблишмент", находящаяся в Лихтенштейне, собственность иностранных юридических лиц.

Установлены зарубежные компании, с которыми "Тунайча-М-Рыбозавод" так или иначе контактировала: 8саШоп Еш-егршез 1лтп. ес1 (Кипр, г. Лимассол), МАРЕЛ (Исландия, Г.Рейкьявик), " Мельбу Систем", адрес: КВААЛСГТ 2 НО-8445 Мельбу - Латвия-Исландия; "МАРЕЛ ХФ", адрес: АУСТУРХРАУН 9,210 ГАРДАБАЕР - Литва-Исландия; КРУСТИМЕКС (КРИСТИМЕКС) СИАФУД (СИАФУУД) ГМБХ, адрес: КРОССЕ (ГРОССЕ) ЕЛБСТР (ИЛБСТР) .133,22767, ГАМБУРГ ГЕРМАНИЯ для фирмы " СКАЛДОН ЭНТЕРПРАЙЗИС ЛИМИТЕД."

В соответствии с действующими правилами проверки арбитражным управляющим наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства (утв. постановлением Правительства РФ от 27 декабря 2004 г. № 855), если руководителем должника совершались сделки или действия (связанные с возникновением обязательств должника, не обеспеченные имуществом), не соответствующие существовавшим на момент их совершения рыночным условиям и обычаям делового оборота, которые стали причиной возникновения или увеличения неплатежеспособности должника, делается вывод о наличии признаков преднамеренного банкротства. Такие сделки заключались Виноградовой Е.В. и именно они послужили причиной возникновения неплатежеспособности и причинили реальный ущерб должнику в денежной форме.

В ОВД «Хамовники» УВД ЦАО г. Москвы расследуется уголовное дело № 95272 в отношении Виноградовой Е.В. по ч.1 ст. 176 УК РФ.

В 6 отделе СЧ ГСУ при ГУВД Московской области расследуется уголовное дело № 116462 в отношении Виноградовой Е.В. по ч.4 ст. 159 УК РФ.

27 ноября 2006 года за аналогичные действия Басманным районным судом г.Москвы Виноградова Е.В. была признана виновной в совершении преступлений, предусмотренных ч.1 ст. 176, п.б ч.З ст. 165 УК РФ и приговорена к 3 годам лишения свободы условно с испытательным сроком 3 года.

В рамках расследования уголовного дела по факту преднамеренного банкротства ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод» есть возможность установить наличие имущества Виноградовой Е.В., наложить на него арест в целях дальнейшего обращения взыскания для погашения кредиторской задолженности ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод», так как в соответствии с ч.4 ст. 10 Федерального закона от 26 октября 2002 года №127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» на Виноградову Е.В. должна быть возложена субсидиарная ответственность по обязательствам должника, в связи с тем, что его банкротство произошло по вине Виноградовой Е.В., которая имела право давать обязательные для должника указания, и имела возможность иным образом определять его действия.

Таким образом, есть основания предполагать, что Виноградова Е.В. совершила:

преднамеренное банкротство ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод», то есть совершение руководителем юридического лица действий, заведомо влекущих неспособность юридического лица в полном объеме удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и исполнить обязанность по уплате обязательных платежей, если эти действия причинили крупный ущерб, то есть преступление, предусмотренное ст. 196 УК РФ (крупным ущербом в крупном размере в ст. 196 УК РФ признается ущерб в сумме, превышающей двести пятьдесят тысяч рублей);

легализацию (отмывание) денежных средств, приобретенных лицом в результате совершения им преступления, то есть совершение финансовых операций и других сделок с денежными средствами, приобретенными лицом в результате совершения им преступления, использование указанных средств для осуществления предпринимательской ли иной экономической деятельности, то есть преступление, предусмотренное ст. 174.1 УК РФ.

В целях установления вышеуказанных данных, необходимо проведение проверки наличия признаков преднамеренного банкротства ЗАО «Тунайча-М-Рыбозавод».

3.2 Анализ финансового состояния

Чистая выручка Предприятия, начиная с 4кв. 2004г. неуклонно снижается вплоть до полного прекращения реализации во 2кв. 2006г.

Рис.1. Показатели основной деятельности.

Вместе с тем, адекватно снижается и себестоимость реализованной продукции, так что результат от основной деятельности за весь анализируемый период оказался отрицательным лишь однажды в 4кв. 2005г.

Отрицательные финансовые результаты деятельности предприятия целиком и полностью определяются убытками по операционной и внереализационной деятельности, особенно обращают на себя внимание убытки по внереализационной деятельности в размере 394 619 тыс.руб. полученные в 1кв. 2006г., что связано с отражением в учете результатов проведенной инвентаризации.



Рис.2. Структура финансовых результатов.

Неудовлетворительные финансовые результаты деятельности Предприятия на протяжении всего анализируемого периода не позволяли Предприятию иметь собственные источники развития и пополнения оборотных средств.

В ходе данного анализа было установлено, что неплатежеспособность должника вызвана непродуманной либо целенаправленной кредитной политикой должника. В результате чрезвычайно низкой загрузки мощностей в ходе производственной деятельности ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» генерировались денежные потоки, абсолютно недостаточные для расчетов по оформляемым кредитным обязательствам.

Свой вклад в увеличение неплатежеспособности должника оказала также и ценовая политика, проводимая в отношении ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» со стороны ТД «Инком-2000», так начиная с 3 кв.2005г. ценовая маржа переработчика существенно сократилась, что при растущих в результате инфляции затратах на переработку естественно не могло не сказаться на увеличении неплатежеспособности должника.

Бухгалтерская отчетность ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» за весь анализируемый период составлена на основе недостоверных данных о его финансово-хозяйственной деятельности, что существенно искажает представление о реальном финансовом состоянии должника. Достоверная картина была получена лишь в ходе проведения инвентаризации по состоянию на 31.03.2006г. Данные инвентаризации нашли свое отражение в бухгалтерской отчетности за 2 кв. 2006г., что позволило получить реальное представление о фактическом состоянии должника.

Активы Предприятия за анализируемый период уменьшились на 96 133 тыс. руб. (с 396134 до 300001 тыс. руб.), или 24,27%.

Рис.3. Динамика активов.

Снижение активов произошло за счет падения оборотных активов на 155 280 руб. или на 75, 69% при одновременном увеличении внеоборотных активов на 59 147 тыс. руб. или на 30, 97%. В целом, уменьшение имущества свидетельствует о сокращении Предприятием хозяйственного оборота, что в конечном итоге и повлекло его неплатежеспособность.

Основную часть в структуре имущества занимали на начало анализируемого периода - оборотные активы (51,79%), а на конец анализируемого периода - внеоборотные активы (83,37%). Таким образом, структура активов существенным образом изменилась в сторону снижения ликвидности.

В конце анализируемого периода структура имущества характеризуется относительно высокой долей внеоборотных активов, которая увеличилась с 48,21% до 83,37%. Внеоборотные активы Предприятия за анализируемый период увеличились с 190 974 до 250 121 тыс. руб.

В течение анализируемого периода Предприятие располагало следующими внеоборотными активами:

Основные средства:

На конец анализируемого периода предприятие располагает основными средствами, балансовая стоимость которых составляет 222 838 тыс. руб.

Рис.4. Динамика основных средств.

На конец анализируемого периода структура имущества характеризуется относительно невысокой долей оборотных активов, которая снизилась с 51,79% до 16,63%.

Оборотные активы Предприятия за анализируемый период уменьшились с 205 160 до 49 880 тыс. руб.

Снижение оборотных активов произошло за счет уменьшения следующих составляющих:

· запасов;

· дебиторской задолженности;

· краткосрочных финансовых вложений;

· денежных средств;

· прочих оборотных активов.

Структура оборотных активов за анализируемый период существенно изменилась. В то же время, в анализируемом периоде основная часть оборотных активов неизменно приходилась на запасы (62,26%).

Удельный вес запасов в оборотных активах вырос с 51,96% до 62,26%.

Доля дебиторской задолженности (краткосрочной и долгосрочной) в оборотных активах снизилась с 36,15% до 25,07%.

Сопоставление сумм краткосрочной дебиторской и кредиторской задолженностей показывает, что Предприятие на протяжении анализируемого периода имело пассивное сальдо задолженности, то есть кредиторская превышала дебиторскую на 7006 тыс. руб. на начало и на 8 104 тыс. руб. на конец анализируемого периода. Таким образом, Предприятие финансировало отсрочки платежей своих должников за счет неплатежей кредиторам (то есть бюджету, внебюджетным фондам и др.).

Величина чистого оборотного капитала (то есть, разницы между запасами, краткосрочной дебиторской задолженностью, денежными средствами, краткосрочными финансовыми вложениями и всеми краткосрочными обязательствами (кредиторской и финансовой задолженностью) показывает, что на протяжении анализируемого периода у Предприятия отсутствовали собственные оборотные средства.

Сумма денежных средств в анализируемом периоде снизилась с 2 953 тыс. руб. до 2 тыс. руб. Краткосрочные финансовые вложения и вовсе вышли из употребления в хозяйственном обороте.

В течение анализируемого периода Предприятие располагало следующими оборотными активами:

Запасы:

Стоимость запасов за анализируемый период уменьшилась на 75 542 тыс. руб. (с 106 597 до 31 055). Такое резкое уменьшение запасов было вызвано с одной стороны сокращением объемов деятельности Предприятия, с другой списанием сумм необоснованно учтенных на балансе запасов (реально не существующих).

В течение анализируемого периода Предприятие располагало следующими запасами:

Сырье, материалы, и другие аналогичные ценности:

На конец анализируемого периода предприятие располагало запасами сырья, материалов и других аналогичных ценностей, балансовая стоимость которых составляла 1 953 тыс. руб.

Рис.5. Сырье и материалы.

Готовая продукция и товары для перепродажи:

На конец анализируемого периода предприятие не располагало запасами готовой продукции и товарами для перепродажи.



Рис.6. Динамика готовой продукции.

Расходы будущих периодов:

На конец анализируемого периода расходы будущих периодов предприятия составили 29 102 тыс. руб.

Рис.7. Расходы будущих периодов.

Краткосрочные финансовые вложения:

На конец анализируемого периода на балансе предприятия краткосрочных финансовых вложений не числится.

Рис.8. Краткосрочные финансовые вложения.

Основным источником формирования имущества Предприятия в анализируемом периоде являются заемные средства, доля которых в балансе увеличилась с 68,01% до 208,06%.

Собственный капитал на начало анализируемого периода составил 126 694 тыс. руб., а на конец периода был равен (-324 167) тыс. руб. Отрицательное значение показателя отражает неэффективную деятельность Предприятия.



Рис.9. Динамика пассивов.

В целом, возникновение убытков в конце анализируемого периода (отрицательная величина резервов, фондов и нераспределенной прибыли) говорит о сокращении деловой активности Предприятия.

Предприятие накопило убытки (по балансу) к концу анализируемого периода в сумме 450 698 тыс. руб. (или 150,23% в валюте баланса).

В результате собственный капитал Предприятия за анализируемый период уменьшился. Снижение собственного капитала произошло целиком за счет роста убытков на 450 861 тыс. руб. (или 276 601,84%).

Краткосрочные обязательства за анализируемый период значительно выросли. Наращивание краткосрочной финансовой задолженности является негативным моментом в деятельности Предприятия.

В анализируемом периоде наибольшими темпами роста характеризуются задолженность перед государственными внебюджетными фондами, перед бюджетом, перед поставщиками и подрядчиками.

Задолженность перед государственными внебюджетными фондами:

На конец анализируемого периода предприятие имело задолженность перед государственным внебюджетным фондом в размере 997 тыс. руб.



Рис.10. Задолженность перед государственными внебюджетными фондами.

Задолженность по налогам и сборам:

На конец анализируемого периода предприятие имело задолженность по налогам и сборам перед бюджетом в размере 6 677 тыс. руб.

Рис.11. Задолженность перед бюджетом.

Стоимость чистых активов Общества на протяжении всего анализируемого периода имела тенденцию к снижению, однако, в 1 квартале 2006 года происходит столь резкое снижение данного показателя, что стоимость чистых активов становится отрицательной величиной. В дальнейшем негативная динамика продолжилась и по состоянию на 01.07.2006 года значение показателя стоимости чистых активов достигла величины равной (-324 167 тыс. руб.). Поскольку стоимость чистых активов Общества в последнее время находится на уровне существенно ниже величины его уставного капитала, то в соответствии со статьей 35 ФЗ «Об Акционерных обществах», данное Общество должно принять решение о своей ликвидации.

Значение рентабельности активов по чистой прибыли на конец анализируемого периода свидетельствует о весьма низкой эффективности использования имущества. Уровень рентабельности активов по чистой прибыли в размере -4,910% на конец анализируемого периода обеспечивается низкой оборачиваемостью активов, составившей на конец периода 0,008 оборота за квартал, при низкой (-627,460%) доходности всех операций (по чистой прибыли).

В целом, динамика оборачиваемости активов, которые показывают, с какой скоростью совершается полный цикл производства и обращения, а также отражает уровень деловой активности Предприятия, отрицательна (за анализируемый период отмечается снижение значения показателя с 0,147 до 0,008 оборота за квартал).

Сопоставление динамики рентабельности всех операций (по чистой прибыли) и оборачиваемости активов показывает снижение этих показателей за анализируемый период, что свидетельствует о негативных изменениях в финансовом состоянии предприятия.

Анализ финансовой устойчивости Предприятия позволяет говорить о крайне низком запасе прочности, обусловленном отрицательным уровнем собственного капитала, который на конец анализируемого периода составил (-1,081) (при рекомендуемом значении не менее 0,600).

Таким образом, к концу анализируемого периода у Предприятия отсутствовали возможности привлечения дополнительных заемных средств без риска потери финансовой устойчивости.

Уменьшение уровня собственного капитала за анализируемый период способствовало снижению финансовой устойчивости Предприятия.

Коэффициент покрытия внеоборотных активов собственным капиталом на конец периода составил (-1,296) (на начало 0,663) (при рекомендуемом для соблюдения требования финансовой устойчивости значении не менее 1). При этом коэффициент покрытия внеоборотных активов не только собственным, но и долгосрочным заемным капиталом на конец периода был равен (-0,175) (на начало 0,664). При этом динамика данного показателя может быть оценена как негативная.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами составил на конец периода (-11,513), что хуже установленного нормативного значения (0,10).

Коэффициент срочной ликвидности (отражающий долю текущих обязательств, покрываемых за счет денежных средств и реализации краткосрочных ценных бумаг) на конец периода составил 0, что на 0,024 пунктов ниже его значения на начало периода (0,024) при рекомендуемом значении от 0,20 до 0.40.

Необходимо обратить внимание на то, что у Предприятия отмечаются серьезные проблемы, поскольку за анализируемый период Предприятие не получало прибыли и работало убыточно. Соответственно, большинство показателей рентабельности на протяжении анализируемого периода оставались отрицательными.

При убыточной деятельности Предприятия и при отсутствии у него собственного капитала (фактического) в конце анализируемого периода определение величины рентабельности собственного капитала (фактического) лишено какого-либо экономического смысла.

Необходимым уточнением к анализу соотношения чистой прибыли и собственного капитала является оценка соотношения чистой прибыли и общей стоимости активов, то есть рентабельности активов. За анализируемый период рентабельность активов по чистой прибыли, которая отражает способность Предприятия извлекать прибыль, исходя из имеющегося в его распоряжении имущества, в конце периода была отрицательной и варьировалась от 0% до -4,910%.

Предприятие находится в глубоком финансовом кризисе. Размер кредиторской задолженности слишком велик, оно не в состоянии расплатиться по своим обязательствам. Финансовая устойчивость Предприятия полностью утеряна. Значения большинства показателей финансово-хозяйственной деятельности не позволяют надеяться на улучшение ситуации. Степень кризиса предприятия столь глубока, что улучшения ситуации можно добиться только в случае коренного изменения финансово-хозяйственной деятельности

По результатам проведенного анализа финансового состояния можно констатировать следующее:

1. В отношении структуры баланса и возможности восстановления платежеспособности предприятия

Предприятие имеет неудовлетворительную структуру баланса и находится в глубоком финансовом кризисе. Размер кредиторской задолженности велик, оно не в состоянии расплатиться по своим обязательствам. Финансовая устойчивость Предприятия практически утеряна. Значение показателя рентабельности собственного капитала не позволяет надеяться на улучшение. Степень кризиса Предприятия столь глубока, что улучшения ситуации можно добиться только в случае коренного изменения финансово-хозяйственной деятельности. Восстановление платежеспособности ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» возможно только в случае существенного увеличения выпуска продукции, то есть до уровня превышающего 10,3 т условной продукции в сутки.

2. В отношении введения последующей процедуры банкротства.

Целесообразно введение в отношении ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» конкурсного производства, так как достигнуть необходимого уровня выпуска продукции из-за достаточно высокого уровня конкуренции и тем самым восстановить платежеспособность в сроки, отводимые законом «О несостоятельности (банкротстве)», скорее всего, будет невозможно.

3. В отношении достаточности (недостаточности) принадлежащего должнику ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод»имущества для покрытия судебных расходов, расходов на выплату вознаграждения арбитражным управляющим.

По состоянию на 01.07.2006 г. в соответствии с бухгалтерским балансом, должнику принадлежит имущество, балансовая стоимость которого составляет 300 001 тыс.руб. По данным оценщиков обоснованная рыночная стоимость только производственного оборудования и объектов недвижимости должника может составить примерно 150 - 160 млн.руб.

Сопоставление размеров планируемых выплат и стоимости имущества должника убедительно свидетельствуют о достаточности имущества ЗАО «Тунайча-М-Рыбзавод» для покрытия судебных расходов и расходов на выплату вознаграждения арбитражным управляющим.

Заключение

Бухгалтерская отчетность организации служит основным источником информации о ее деятельности, так как бухгалтерский учет собирает, накапливает и обрабатывает экономически существенную информацию о совершенных или запланированных хозяйственных операциях и результатах хозяйственной деятельности. Таким образом, бухгалтерская отчетность служит инструментом планирования и контроля достижения экономических целей предприятия, которые можно свести к двум важнейшим экономическим побуждениям предпринимательства: получению прибыли и одновременно сохранению собственного капитала.