Предмет и задачи управленческого учета

Для понимания сущности того или иного явления его необходимо рассматривать в истории становления и развития, а также выявления причинно-следственных связей.

Становление и формирование управленческого учета нельзя правильно понять в отрыве от истории развития калькуляционного и производственного учета. Калькуляционный учет возник вместе с возникновением хозяйственного учета и явился следствием обменных операций. Развитию калькуляционного учета способствовало образование излишков продуктов и начало обмена. На первых порах своего развития калькуляционный учет был примитивным, простым. Все необходимые процедуры по исчислению себестоимости продукции можно было производить в уме, не всегда отражая их в учетных записях.

Появление двойной записи и становление и развитие капитализма поставили калькуляционный учет на более высокую ступень своего развития. Обособление же управленческого учета в составе общей бухгалтерии предприятия связывается, в первую очередь, с возникновением необходимости предоставления бухгалтерской отчетности ее внешним пользователям.

Управленческий учет в переводе с английского дословно звучит как "учет для целей управления", его информация предназначается управленческому персоналу - руководителям всех уровней для принятия эффективных решений по развитию и укреплению финансово-хозяйственной деятельности организаций. Это не новая наука, а новое направление бухгалтерского учета.

Управленческий, а в начале производственный учет развивался по восходящей «линии эволюции» бухгалтерского учета, посредством четырех школ, оказавших свое влияние на мировую учетную мысль: итальянской, французской, немецкой и англо-американской.

Зарождение и развитие управленческого учета можно охарактеризовать поэтапно:

Первый этап (XIII-XV вв.) - период возникновения двойной бухгалтерии в Италии, как идеального способа учета капитала и определения полученной прибыли. Одновременно с двойной бухгалтерией возникает учет затрат купеческого (торгового) и банковского капитала на осуществление деятельности фирмы или отдельного предпринимателя. В это время потребность в исчислении себестоимости еще не возникала. Лишь с развитием капиталистического производства, повышением механизма ценообразования и конкуренции, сложились конкретные условия для калькулирования. [19, c.3-4]

Второй этап (XVI - XVII, п/п XIXв.) - период развития мануфактурного производства в Западной Европе и зарождения основ калькулирования. К этому времени относятся сведения об учете затрат на производство, определении общих издержек производства, выделение элементов себестоимости и зарождения методов калькулирования.

Промышленный переворот, произошедший в конце XVIII века, переход от индивидуальной и мануфактурной к фабричной организации производства, появление многочисленных промышленных предприятий, компаний и акционерных обществ, а также свободного предпринимательства способствовали возникновению конкуренции, рынков капитала, товаров и труда, а также свободному ценообразованию. В этих условиях возросло значение калькулирования прежде всего как инструмента оценки рентабельности товаров, уровня выгодности рыночных цен.

В конце XVIII в., п/п XIX века в разных странах Европы занимаются разработкой учения об учете затрат на производство и калькуляции. Первые публикации, посвященные промышленному учету и калькулированию появились в Европе в конце XVIII в. Первая немецкая книга по учету затрат на текстильной фабрике, включающая вопросы калькулирования опубликована в 1786 г. Юнгом, во Франции такая работа была опубликована Пайеном в 1817 г., и в Англии годом позже - В.Ф. Гронхельмом.

В это время мировую теорию и практику учета захватывают идеи французских и немецких ученых (Ж.Г. Курсель-Сенель, А. Кальмес) по калькулированию полной себестоимости для оценки продукции в текущем учете и установлению продажных цен.

Производственный учет в большей степени получил свое развитие в немецкой школе, в которой произошло четкое разграничение бухгалтерии на торговую и производственную. Предназначение последней был учет операций внутри предприятия и отражение процесса производства.

Наиболее содержательными и интересными являются исследования Э.Фельдгаузена, которому принадлежит попытка нормирования затрат на производство, что в дальнейшем получило развитие в американской школе учета, как метод калькулирования «стандарт-костс».

Третий этап (XIX - начало XX вв.) - это период развития монополистического капитализма.

К. Друри находит три причины, приведшие к обособлению управленческого учета в начале XX в.: индустриальная революция и появление управляемых иерархических предприятий; разделение ролей собственников и менеджеров; появление и быстрый рост новых отраслей народного хозяйства. [3, с.11]

Основными особенностями развития теории и практики управленческого учета в период 1920-30-х гг. были:

1) окончательное размежевание теории управленческого и финансового учета, связанное с процессами национальной стандартизации и гармонизации финансового учета, изменением парадигмы управления, увеличением концентрации капитала, ростом конкуренции, изменением структуры издержек и усложнением технологических процессов;

2) развитие теории производственного учета и отраслевой калькуляции;

3) совершенствование методики учета финансовых показателей без учета факторов технологии и внешнего окружения.

Таким образом, в начале XX века происходит окончательное формирование основных идей и направлений управленческого учета.

Началом новой волны в теории учета затрат на производство и калькуляции стали исследования англо-американских ученых и последующее возникновение трех методов учета затрат и калькулирования: Г.Эмерсон, Ч. Гаррисон - «стандарт-костс» (1911г.), Дж. Кларк, Дж. Харрис - «директ-костинг» (1936 г.) и А. Хаггинс - «центры ответственности» (1952 г.).

Острая необходимость оперативного контроля затрат и регулирования себестоимости привели к созданию и распространению, по выражению Ч.Гаррисона, оперативно-калькуляционного учета производства и сбыта -- системе учета «Стандарт-кост». [2]

Цель метода калькулирования по системе «стандарт-кост» состоит в оперативном выявлении отклонений фактических затрат от нормативных (стандартов) в ходе производства, и управление затратами по этим отклонениям.

Новые взгляды и идеи требовали переориентации производственного учета с «исторической себестоимости» на нормативную в соответствии с целями и задачами управленческого персонала, а в дальнейшем его трансформацию в управленческий учет.

Стоит отметить, что метод нормативного определения затрат, являющийся одним из принципов производственного менеджмента, был предложен Ф. Тейлором и другими инженерами того времени. Сторонники производственного менеджмента применяли нормативы, чтобы выявить «единственный наилучший путь» использования труда и материальных ресурсов. Нормативы обеспечивали информацией процесс планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму. Однако сторонники производственного менеджмента не рассматривали нормативы как инструмент контроля за финансовыми затратами. Впервые именно Ч.Гаррисон в 1911 году разработал и внедрил полную действующую систему нормативного определения затрат. Им также в 1918 году впервые был опубликован ряд уравнений для анализа переменных затрат. В современной литературе, посвященной системе нормативного учета, многое почерпнуто из его работ.

Разработка стандартов затрат, стандартных смет, стандартной калькуляции продукта позволила оперативно контролировать в ходе производства соответствие фактических затрат стандартным, оперативно выявлять и устранять возникшие отклонения, т.е. возник новый метод регулирования процесса формирования себестоимости -- управление по отклонениям.

Создание и применение системы учета «Стандарт-кост» привело к тому, что калькуляционный учет перестал быть просто регистратором совершившихся хозяйственных явлений и фактов, а на основе управления отклонениями направил свой взор в будущее. Следует отметить, что эта система учета до сих пор широко используется ведущими промышленными фирмами США и Западной Европы. По информации К. Друри, обзор большого количества фирм в Великобритании, проведенный Паксти и Лайаллом в 1989 году, показал, что 76% компаний -- респондентов применяют систему нормативного учета затрат [4, с. 15].

Другое направление обогащения калькуляционного учета, которое является очередным этапом на пути становления управленческого учета, -- это разработка системы учета «Директ-кост». Впервые этот термин появился в США в 1936 году.

Цель учения «директ-костинг» заключается в исчислении себестоимости готового продукта только по прямым переменным расходам, калькулирование не полной, а частичной себестоимости.

При системе «Директ-кост» себестоимость продукции планируется и учитывается в части одних лишь переменных затрат. По своему характеру они являются производственными и в стоимость продукта их включают преимущественно прямым путем. Именно поэтому в экономической литературе переменные затраты иногда называют затратами продукта. Постоянные же затраты в себестоимость продукции не включают, а списывают на результаты деятельности того периода, когда они возникли. Иногда их называют периодическими затратами. Разница между суммой продаж и переменными затратами представляет собой маржинальный доход предприятия. Он помогает определить цену безубыточной реализации продукции, а также проводить анализ взаимосвязи и соотношения затрат, объема реализации и прибыли.

Система учета «Директ-кост» стала иметь решающее значение особенно в области ценовой и стратегической политики предприятия и позволила решить сложную проблему распределения косвенных и комплексных затрат, относить их на счет «Прибыли и убытки», и открыла возможность в ряде случаях снижения продажной цены продукции ниже полной себестоимости, т.е. до прямых переменных затрат.

Важным моментом в развитии калькуляционного учета можно считать организацию учета затрат в разрезе центров ответственности. Центры ответственности были задуманы как новое дополнение к системе учета «Стандарт-кост». Такая организация учета стала давать возможность использовать возникающие отрицательные и положительные отклонения фактических затрат от стандартных при оценке работы тех или иных менеджеров. Это привело к формированию А. Хаггинсом концепции центров ответственности, заключающейся в определении степени ответственности определенных физических лиц за результаты своей работы.

Цель учения А. Хаггинса по «центрам ответственности» состояла в закреплении расходов за руководителями и систематический контроль за соблюдением смет по каждому такому центру ответственности, что обеспечивало управление затратами и возможность получения показателей себестоимости с точностью, не меньшей, чем при традиционных способах.

Таким образом, внедрение новых методов учета на производственных предприятиях («стандарт-кост», «директ-кост» и учет затрат по «центрам ответственности») обогатили и развили систему управленческого учета.

Внедрение новых методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости было направлено на обеспечение информацией управленческий персонал в целях оперативного контроля и управления производством, что привело к делению бухгалтерского учета на две подсистемы: управленческую и финансовую. При этом, предметом первой части считали деятельность лиц внутри предприятия - агентов; второй - деятельность лиц не работающих на предприятии, но с которыми ведутся расчеты - корреспондентов.

Дальнейшее развитие управленческого учета связано с ростом корпораций, производственным нормированием и изменением правовых и экономических отношений. Поскольку в условиях рыночной экономики резко раздвигаются границы коммерческой деятельности, это требует составления перспективных прогнозных расчетов, исчисления себестоимости товаров, услуг, а также различных способов их транспортировки.

Четвертый этап (XX - XXI вв.) - период внедрения и адаптации управленческого учета в современных условиях. [19, с.5]

Начиная с середины XX в. вопрос об организации и постановки управленческого учета остается дискуссионным. В странах имеющих жестко регламентированную законодательную и правовую системы регулирования бухгалтерского учета, где учетные стандарты возводятся в ранг государственных законов, главной задачей бухгалтерского учета является исчисление государственных налогов и контроль за своевременной и полной их уплатой. (Аргентина, Франция, Германия). Приоритет в этих странах принадлежит единой системе бухгалтерского учета и ее производственной части.

Официальное признание управленческого учета как самостоятельного вида бухгалтерского учета произошло в 1972 году. В это время американской ассоциацией бухгалтеров была разработана программа получения диплома по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика. Соответственно, управленческий учет как самостоятельная учебная дисциплина был введен в учебные планы высших учебных заведений.

В странах, имеющих законодательство общеправовой ориентации, в которых учетные стандарты не регулируются государством, а определяются различными национальными организациями профессиональных бухгалтеров (Великобритания, США) учет разделился на финансовый и управленческий.

В Казахстане общее методологическое руководство бухгалтерским учетом строго регламентировано и осуществляется Министерством Финансов Республики Казахстан. Разрабатываются и утверждаются обязательные для исполнения всеми организациями на территории Республики Казахстан: Типовой план счетов бухгалтерского учета, Национальные стандарты бухгалтерского учета, другие нормативные акты и методические указания.

В 2007 году отечественная система бухгалтерского учета и отчетности вступила в сложный период адаптации к новым условиям функционирования в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

В переходный период формирования и определения показателей финансового учета и отчетности, в соответствии с МСФО, в Казахстане постепенно осуществляется переход на финансовый и управленческий учет.

На начальном этапе реформирования бухгалтерского учета в соответствие с требованиями МСФО, наиболее обоснованным является разделение финансового и управленческого учета из общей системы бухгалтерского учета.

При этом за организацией остается право самостоятельно определять методы и способы организации управленческого учета. В дальнейшем, по мере развития бухгалтерского учета, подготовки профессиональных бухгалтеров отдельно по финансовому и управленческому учету, управленческий учет может быть организован как системно, так и вне системы единого бухгалтерского учета на усмотрение администрации.

Официального определения управленческого учета в законодательных актах, входящих в систему нормативного регулирования Республики Казахстан, нет. Это оправдано, поскольку организация управленческого учета - внутреннее дело каждого предприятия, государство не может обязать предприятия вести управленческий учет или предписать единые правила его ведения. Об этом свидетельствует сложившаяся практика развитых стран. Стандарты управленческого учета разрабатываются без вмешательства государства.

Приказом Министра Финансов Республики Казахстан от 23.05.2007 за №185 утвержден Типовой план счетов бухгалтерского учета, который вводится в действие с 01 января 2008 года [9, с.1].

Данный Типовой план счетов предназначен для группировки и текущего отражения элементов финансовой отчетности в стоимостном выражении, т.е. определяет порядок ведения синтетического учета. Порядок же ведения аналитического учета устанавливается индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами самостоятельно.

Таким образом, данным нормативным документом предоставляется возможность всем организациям самостоятельно принимать решения об организации не только аналитического бухгалтерского учета, но и управленческого учета на счетах Типового плана счетов, применяя автономную или интегрированную систему связи финансового и управленческого учета.

Автономная система предполагает обособленное ведение финансового и управленческого учета, а связь между ними может осуществляется с помощью парных контрольных счетов одного и того же наименования (счетов - экранов).

При интегрированной системе учета счета - экраны не применяются, а используются единая система счетов и бухгалтерских проводок.

Таким образом, проблема становления и адаптации управленческого учета на предприятиях Казахстана существует, однако невозможно преуменьшать значение организации управленческого и финансового учета с целью разделения и упорядочения их функций в текущем учете и формировании итоговой финансовой отчетности.

Задание 2. Учет вспомогательного производства

Вспомогательные производства промышленных предприятий выполняют работы и услуги для цехов, вырабатывающих основную продукцию, а также взаимно оказывают услуги друг другу, которые называются встречными. Вспомогательные производства могут оказывать услуги и выполнять работы для сторонних организаций и предприятий. К ним относятся: электросиловое и паросиловое хозяйства; водоснабжение; компрессорные установки; тарные, ремонтные, транспортные цехи и др.

Учет затрат в вспомогательных производствах ведут по типовой номенклатуре статей. Прямые затраты учитывают по отдельным видам продукции, работ, услуг цехов вспомогательных производств. Накладные расходы предварительно учитывают на счете 8040 «Накладные расходы», а затем распределяют их для включения в себестоимость продукции, работ и услуг цехов вспомогательных производств, как правило, пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих (без премиальных доплат).

Фактическая себестоимость продукции, работ и услуг цехов вспомогательных производств определяется по каждому заказу по формуле: остаток незавершенного производства на начало месяца плюс затраты отчетного месяца и минус незавершенное производство на конец месяца.

В соответствии с Инструкцией (основой) по разработке рабочего плана счетов для организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности для учета расходов вспомогательных производств применяется счет 8030 «Вспомогательные производства», для детализации расходов в составе которого можно открыть следующие счета:

– 8031 «Материалы» - предназначен для списания фактической себестоимости материалов, израсходованных для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг цехами вспомогательных производств;

– 8032 «Оплата труда работников», на котором отражается сумма основной и дополнительной заработной платы рабочих цехов вспомогательных производств;

– 8033 «Отчисления от оплаты труда» - учитывает отчисления от оплаты труда в порядке и размерах, установленных законодательством РК;

– 8034 «Накладные расходы», на который списываются накладные расходы цехов вспомогательных производств, предварительно собранные на счете 8040 «Накладные расходы».

Это активные калькуляционные счета. Для более точного определения затрат вспомогательных производств в составе счета 8030 «Вспомогательные производства» для учета затрат по каждому цеху необходимо открыть субсчета, например, счет 8030.1 «Затраты парокотельни», счет 8030.2 «Затраты ремонтно-механического цеха» и т.д. При необходимости к каждому субсчету можно открыть аналитические счета для учета затрат по каждому заказу, видам производимой продукции, выполняемых работ и оказанных услуг.

Рассмотрим отражение хозяйственных операций по учету расходов вспомогательных производств.

Таблица 1

Для определения фактической себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств необходимо учесть размер незавершенного производства на начало и конец месяца.

В начале отчетного периода из финансовой бухгалтерии в управленческую передаются остатки незавершенного вспомогательного производства записью:

Дебет сч. 8030 «Вспомогательные производства» (по субсчетам и аналитическим счетам)

Кредит сч. 1340 «Незавершенное производство» В конце отчетного периода (или в конце месяца) в дебет счета 8030 «Вспомогательные производства» переносятся суммы с транзитных счетов:

Дебет сч. 8030 «Вспомогательные производства»

Кредит сч. 8031 «Материалы»

Кредит сч. 8032 «Оплата труда работников»

Кредит сч. 8033 «Отчисления от оплаты труда»

Кредит сч. 8034 «Накладные расходы»

Также в конце отчетного периода определяется размер незавершенного производства, которое списывается:

Дебет сч. 1340 «Незавершенное производство»

Кредит сч .8030 «Вспомогательные производства».

Помимо этих расходов в состав затрат вспомогательных производств списываются:

Стоимость полуфабрикатов собственного производства:

Дебет сч. 8031 «Материалы»

Кредит сч.8020 «Полуфабрикаты собственного производства»:

Взаимные услуги вспомогательных производств:

Дебет сч.8031 «Материалы».

Кредит сч.8030 «Вспомогательные производства»;

Потери от брака во вспомогательном производстве:

Дебет сч.8030 «Вспомогательные производства»

Кредит сч. 8048 (8010, 8030) субсчет «Брак в производстве.

Теперь имеется возможность расчетным путем определить фактическую себестоимость продукции, работ и услуг цехов вспомогательных производств, которая списывается следующими корреспонденциями счетов (таблица 2):

Таблица 2

Задание 3. Что является предметом управленческого учета? Каковы его задачи

Управленческий учет - это подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации.

Управленческий учет представляет собой область знаний, необходимому каждому, кто занимается предпринимательством. Менеджер несет ответственность за достижение целей, поставленных ему администрацией или учредителями предприятия. Результаты деятельности менеджера во многом зависят от информации, которая использована им для планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности, а также принятия решений.

Предметом управления является процесс воздействия на объект или процесс управления с целью организации и координирования деятельности людей для достижения максимальной эффективности производства. Управление реализует воздействие на предмет управления с помощью планирования, организации, координирования, стимулирования и контроля.

Теория науки в управлении формирует концепцию и о предмете управленческого учета. Предметом управленческого учета в общем виде выступает совокупность объектов в процессе всего цикла управления производством.

Раскрывают содержание предмета его многочисленные объекты, которые можно объединить в две группы:

- производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности предприятия;

- хозяйственные процессы и их результаты, составляющие в совокупности производственную деятельность предприятия.

В состав производственных ресурсов входит:

- основные фонды - это средства труда (машины, оборудование производственные здания) их состояние и использование;

- нематериальные активы - объекты долгосрочного вложения ( право пользования землей, стандарты, лицензии, товарные знаки и т. д. ) их состояния и использования;

- материальные ресурсы - предметы труда, предназначенные для обработки в процессе производства при помощи средств труда.

Эти ресурсы в управленческом учете представлены производственными запасами на складах предприятия, в кладовых цехов и на участках, складах производственного отдела и в процессе их движения по стадии производственного цикла до склада готовой продукции. Они включают сырье как продукт добывающих отраслей промышленности, сельского хозяйства; материалы подвергшиеся предварительной обработке, как на самом предприятии, так и на другом ( полуфабрикаты- заготовки , поковки, отливки , детали );

- трудовые ресурсы - масса живого труда, которой располагает предприятие в данный момент, использование трудовых ресурсов в процессе целесообразной деятельности и результат труда.

Ко второй группе объектов управленческого учета относятся:

- снабженческо - заготовительная деятельность - приобретения, хранение, обеспечение производства сырьевыми ресурсами, вспомогательными материалами и производственным оборудованием с запасными частями, предназначенными для его содержания и ремонта, маркетинговая деятельность, связанная со снабженческими процессами;

- производственная деятельность - процессы, обусловленные технологией производства продукции, включающие основные и вспомогательные операции; операции по совершенствованию выпускаемых и разработке новых продуктов;

- финансово-сбытовая деятельность -маркетинговые исследования и операции по формированию рынка сбыта продукции; непосредственно сбытовые операции, включая упаковку, транспортировку и другие виды работ; операции, содействующие росту объема продаж? начиная с рекламы продукта и заканчивая установлением прямых связей с потребителями, контролем качества выпускаемой продукции;

- организационная деятельность-создание организационной структуры предприятия, вычленение из системы предприятия функциональных отделов, служб, цехов, участков; организация информационной системы на предприятии с прямой и обратной связью, отвечающей требованиям внутренних коммуникаций между структурными подразделениями, разными уровнями управления, соответствующей функциям планирования, контроля, оценки выполнения плана, стимулирования; операции координирования действий внутренних исполнителей, направленных на выполнение основной цели предприятия. Может быть выбрана другая группировка объектов управленческого учёта, но в любом случае она должна отвечать основным целям управления.

Задачи управленческого учета раскрыты А.Д. Шереметом, который отмечает, что управленческий учет служит для:

- предоставления необходимой информации администрации для управления производством и принятия решений на перспективу;

- исчисления фактической себестоимости продукции (работ и услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет;

- определения финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям» [17, с. 19].

Задание 4. Какие существуют методы распределения накладных расходов? Объясните условия, при которых используется тот или иной метод распределения накладных расходов

Условие:

1. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. - 3-е изд., перераб., М.: Финансы и статистика, 1995. - 288с.

2. Гаррисон Ч. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. -- М.: Техника управления, 1930.

3. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. Пер. с англ. (под ред. Мабалиной С.А.) - М.: Аудит, Юнити, 1994г.

4. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост. -- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.

5. Малькова Т.Н. Древняя бухгалтерия: какой она была? -- М.: Финансы и статистика, 1995.

6. Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. Пер. с англ. Под ред.Я.В.Соколова - 2-е изд., стереотип. - М.: Финансы и статистика, 1997. - 496с.

7. Нурсеитов Э.О. Бухгалтерский учет в организациях/ Учебное пособие.-Алматы, 2006.-472с.

8. Пашигорева Г.И., О.С.Савченко, Цели и задачи управленческого учета// Бухгалтерский учет, 2000, N 19, С. 33.

9. Приказ Министра Финансов Республики Казахстан от 23.05.2007 3185 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета»

10. Попова Л.А. Бухгалтерский учет на предприятии. Учебное пособие - Караганда, 1999 - 174с.

11. Радостовец В.К. и др. Бухгалтерский учет на предприятии. Издание 3 доп. и перераб. - Алматы: Центраудит, 2002 г.

12. Радостовец В.К. Финансовый и управленческий учет на предприятии - Алматы: НАН «Центраудит», 1997г.

13. Разливаева Л.В. Производственный учет: Учебное пособие - Караганда: КЭУ, 1998г.

14. Разливаева Л.В. Управленческий учет. Учебно-практическое пособие - Караганда, 2001 - 200с.

15. Соколов Я.В., Управленческий учет: миф или реальность?// Бухгалтерский учет, 2000, N 18, С. 41.

16. Типовой план счетов от 23.05.2007, утвержденный Приказом Министра Финансов Республики Казахстан № 3185.

17. Шеремет А. Управленческий учет. Учебное пособие - М.: ФБК-Пресс, 2004 - 512с.

18. Управленческий учет/Под ред. В. Палия и Р. Вандер Виля. -- М.: Инфра-М, 1997.

19. Якимец О.В. Этапы развития и становления управленческого учета - М.: Инфра-М, 1998

Размещено на Allbest.ru