Концептуальные основы бухгалтерской финансовой отчетности в России и международной практике

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Венцом бухгалтерского учета является отчетность. Недаром бухгалтерскую отчетность называют «модель хозяйствующего субъекта».

Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды в стране предопределило необходимость адекватной трансформации концепции бухгалтерской отчетности. Новая концепция бухгалтерской отчетности и разрабатываемые на ее основе положения о бухгалтерском учете стали основой создания элементов рыночной инфраструктуры, обеспечивающей благоприятный инвестиционный климат в стране [5].

Финансовая отчетность представляет собой источник информации для внешнего пользователя о финансовом состоянии предприятия. В условиях рыночной экономики бухгалтерская (финансовая) отчетность хозяйствующих субъектов становится основным средством коммуникации и важнейшим элементом информационного обеспечения финансового анализа. Не случайно концепция составления и публикации отчетности лежит в основе системы национальных стандартов в большинстве экономически развитых стран. Логика здесь достаточно очевидна. Любое предприятие в той или иной степени постоянно нуждается в дополнительных источниках финансирования. Найти их можно на рынке капиталов, привлекая потенциальных инвесторов и кредиторов путем объективного информирования их о своей финансово-хозяйственной деятельности, т.е. в основном с помощью финансовой отчетности [5].

Современный этап экономического развития характеризуется углублением процессов глобализации, появлением инфраструктурных инструментов функционирования транснациональных корпораций. Россия интегрируется в мировое экономическое сообщество по всем ведущим направлениям, включая создание единого информационного пространства. Следует отметить резко возросший интерес российских деловых кругов и бухгалтерской общественности к основам формирования бухгалтерской отчетности компаний на базе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО, IAS, IFRS).

Развитие международных рынков ведет к интернационализации российской экономики. Иностранным компаниям, которые действуют на российском рынке, и российским компаниям с иностранными инвестициями необходима отчетность, составленная в соответствии со стандартами иностранных инвесторов. Все больше крупных российских предприятий выходит на мировые рынки капитала, привлекает зарубежные инвестиции или находится в процессе поиска зарубежных партнеров, что требует составления бухгалтерской отчетности, соответствующей требованиям международных стандартов или иных стандартов, принятых в мировой практике.

Применение МСФО позволяет сократить расходы на подготовку финансовой отчетности, облегчает анализ деятельности филиалов в различных странах, способствует оптимизации управленческих решений и привлечению финансов на международные рынки.

В крупных компаниях составление отчетности в соответствии с МСФО необходимо, если решения стратегического характера о развитии подразделений принимаются на уровне головной компании и требуется оценить результаты деятельности отдельных членов компании в сопоставимых величинах.

По нашему мнению, используя МСФО, крупные компании также руководствуются соображениями престижа и проводимой ими политикой информационной открытости в отношениях с заинтересованными пользователями, что повышает доверие к компании. Примером такой компании является фирма Microsoft. В данном случае подготовка двух комплектов отчетности, по МСФО и стандартам США, не практическая необходимость, а условие доверия к компании со стороны инвесторов и кредиторов, поставщиков ресурсов и покупателей продукции.

Данный случай применения МСФО является наиболее простым и перспективным, он в полной мере отражает добровольный характер применения стандартов, повышает прозрачность финансовой информации об участниках рынка и способствует объединению экономик разных стран [10].

1. Сущность бухгалтерской отчетности и ее назначение

1.1 Понятие бухгалтерской отчетности

бухгалтерская отчетность хозяйственная деятельность

«Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам» [1].

Данное определение бухгалтерской отчетности дано в ст.2 Федерального Закона «О бухгалтерском учете», введенном в действие 21 ноября 1996 г.

Из этого определения следует, что данные, отраженные в бухгалтерской отчетности, по существу представляют особый вид учетных записей, являющихся извлечением из текущего учета итоговых данных о состоянии и результатах деятельности организации (хозяйствующего субъекта) за определенный период [9]. Бухгалтерская отчетность выступает как средство наблюдения пользователей за работой организации. Система данных - это содержание бухгалтерской отчетности. Под данными понимаются определенные показатели, имеющие количественные значения. Система данных задается определенной целью, которая вытекает из интересов пользователей отчетности. Данные бухгалтерского учета вытекают непосредственно из счетов Главной книги. При этом бухгалтерский баланс по существу представляет перечень сальдо счетов главной книги, а отчет о прибылях и убытках - перечень оборотов результатных счетов (до их закрытия) этой же книги. В идеале каждое сальдо каждого счета должно получить отражение в статье бухгалтерского баланса. Таким образом, совокупность учетных показателей, из которых состоит бухгалтерский отчет, формируется прямо и косвенно из счетов Главной книги или данных, получаемых в результате дополнительного учета и специальных расчетов. Следовательно, отчетные данные, сгруппированные в учетных регистрах, не могут отражать таких хозяйственных оборотов, которых не было в текущих учетных записях. Отсюда вытекает органичная связь между бухгалтерским учетом и бухгалтерской отчетностью, которая состоит в том, что формируемые в учете итоговые данные переходят в соответствующие отчетные формы в виде синтезированных итоговых показателей. «Установленные формы» - означает, что организации самостоятельно разрабатывают формы бухгалтерской отчетности на основе предложенных государством и пользователями образцов форм при соблюдении общих требований к бухгалтерской отчетности [9].

1.2 Виды отчетности организаций

Виды отчетности определяются целями и задачами бухгалтерской отчетности, нормативным регулированием, а также учетной политикой организации. Виды отчетности показаны в табл. 1.

Таблица 1

Виды отчетности организации

Показатель	Вид отчетности
1. Периодичность представления	Годовая Промежуточная
2. По назначению отчетности	Статистическая Бухгалтерская Налоговая
3. По назначению отчетности	Внешняя (публичная) Внутренняя (закрытая)
4. По степени консолидации	Единичная Сводная Консолидированная Сегментная
5. По отношению к иностранным партнерам	Отчетность, составленная по стандартам России Отчетность, составленная по стандартам страны-партнера Отчетность, составленная по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) Отчетность, составленная по стандартам США (US GAAP)

Таким образом, предприятия ведут два, а то и более вида отчетности: для внутреннего и внешнего использования. Требования об единообразии и определенном формате представления распространяются только на внешнюю финансовую отчетность.

Информация финансового учета должна быть единообразной, чтобы все участники рынка понимали ее одинаковым образом. Это предопределяет ее условность: участники рыночного процесса устанавливаются относительно того, какой она должна быть. Это ведет к относительности важнейших финансовых показателей: как и любая другая информация она лишь частично отражает характеристики объекта. На вопрос, что и как она должна раскрывать, дает ответ концепция бухгалтерской отчетности [5].

1.3 Назначение бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность организации служит основным источником информации о ее деятельности, так как бухгалтерский учет собирает, накапливает и обрабатывает экономически существенную информацию о совершенных или запланированных хозяйственных операциях и результатах хозяйственной деятельности. Таким образом, бухгалтерская отчетность служит инструментом планирования и контроля достижения целей предприятия, которые можно свести к двум важнейшим экономическим побуждениям предпринимательства. Каждый человек - предприниматель, занятый коммерческой деятельностью, хотел бы зарабатывать деньги, т.е. получать прибыль и одновременно сохранить свой источник дохода [6].

Эти две важнейшие экономические цели предпринимательства - цель зарабатывания (получения прибыли) и цель сохранения собственного капитала - могут иметь различную степень важности в зависимости от предпочтения собственников капитала. Если для собственника капитала сиюминутный доход важнее долговременной работы предприятия (организации), он будет стараться получить прибыль как можно быстрее, чтобы изъять ее из предприятия. Извлеченный таким образом из полученного на собственном капитале прирост (прибыль) уже не окажется в будущем в распоряжении предприятия. Изъятие собственного капитала означает одновременно, что устойчивости предприятия и вместе с тем цели сохранения собственного капитала придется меньшее значение, чем цели зарабатывания (получения дохода). Отсюда возникает необходимость постоянного информационного отслеживания этих двух стратегий с помощью бухгалтерской отчетности, что превратило ее в важный инструмент рыночных отношений [9].

Тщательное изучение бухгалтерских отчетов раскрывает причины достигнутых успехов, а также недостатки в работе, помогает наметить пути совершенствования деятельности организации. Внешние пользователи бухгалтерской информации получают возможность по данным отчетности:

? принять решение о целесообразности и условиях ведения дел с теми или иными партнерами;

? избежать выдачи кредитов ненадежным клиентам;

? оценить целесообразность приобретения активов той или иной организации;

? правильно построить отношения с заказчиками;

? оценить финансовое положение потенциальных партнеров;

? учесть возможные риски предпринимательства и т.д.

Для внутренних пользователей бухгалтерская отчетность, а также данные учета, послужившие основой для ее формирования, являются важными индикаторными показателями как для оперативного управления, включая принятие многих решений в процессе обеспечения реализации двух указанных выше целей предпринимательства - получения прибыли при одновременном сохранении своего источника дохода, так и контроля сохранности своего имущества.

2. Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности и сроки предоставления

2.1 Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности

Состав годового бухгалтерского отчета организации согласно Закону «О бухгалтерском учете», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» и приказу Минфина России № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» включает:

1. Бухгалтерский баланс (форма № 1).

2. Отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

3. Пояснения к отчетности:

· отчет об изменении капитала (форма № 3);

· отчет о движении денежных средств (форма № 4);

· приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);

· отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6);

· пояснительная записка;

· аудиторское заключение.

Содержание пояснений к бухгалтерской отчетности зависит от видов производственной деятельности и особенностей организации.

Субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, могут принять решение о представлении бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей формы № 1 и статьям формы № 2 без дополнительных расшифровок в указанных формах и имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности формы №. 3, 4, 5 и пояснительную записку.

Субъекты малого предпринимательства, обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности формы № 3, 4, 5 при отсутствии соответствующих данных.

Некоммерческие организации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности формы № 3, 4, 5 при отсутствии соответствующих данных.

Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6). Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года. Требования к составу и содержанию промежуточной бухгалтерской отчетности в России определены в ПБУ 4/99 и в приказе Минфин России № 67н. В состав промежуточного отчета входит бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, что же касается других форм, то это зависит от требований внешних пользователей и учетной политики организации. [2, 3].

2.2 Сроки представления бухгалтерской отчетности

В ст. 15 Федерального закона «О бухгалтерском учете» установлены сроки представления бухгалтерской отчетности. Датой представления отчетности для организаций считается день ее почтового отправления или день фактической передачи ее по принадлежности. Если дата представления отчетности приходится на нерабочий день, то сроком ее представления считается первый следующий за ним рабочий день.

Отчетным периодом для составления бухгалтерской отчетности является календарный год -- с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, -- по 31 декабря следующего года.

Организации, за исключением бюджетных и общественных организаций, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), обязаны представлять промежуточную отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую -- в течение 90 дней по окончании года. Представляемая годовая отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном уставом организации.

Отчетная дата -- это последний день отчетного периода.

3. Требования, предъявляемые к бухгалтерской (финансовой) отчетности

Отметим некоторые другие требования, предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности:

- для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода (п.12 ПБУ 4/99);

- при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года (ст.14 Закона о бухгалтерском учете, п.13 ПБУ 4/99);

- бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке (п.15 ПБУ 4/99);

- бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте Российской Федерации (п.16 ПБУ 4/99);

- бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. Бухгалтерская отчетность организаций, в которых бухгалтерский учет ведется централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером-специалистом, подписывается руководителем организации, централизованной бухгалтерии или специализированной организации либо бухгалтером-специалистом, ведущим бухгалтерский учет (п.5 ст.13 Закона о бухгалтерском учете, п.17 ПБУ 4/99);

- бухгалтерская отчетность составляется, хранится и представляется пользователям бухгалтерской отчетности в установленной форме на бумажных носителях. При наличии технических возможностей и с согласия пользователей бухгалтерской отчетности, указанных в ст.15 Закона о бухгалтерском учете, организация может представлять бухгалтерскую отчетность в электронном виде в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.6 ст.13 Закона о бухгалтерском учете);

- бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы) (п.8 ПБУ 4/99);

- по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному. Если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку (п.10 ПБУ 4/99);

- статьи Бухгалтерского баланса, Отчета о прибылях и убытках и других отдельных форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке) (п.11 ПБУ 4/99);

- представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности (п.5 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом N 67н);

- данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж, обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков (п.7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом N 67н);

- в формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок (п.9 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом N 67н);

- при отражении данных в бухгалтерской отчетности следует иметь в виду, что если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении соответствующих данных (промежуточных, итоговых и пр.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках (непокрытый убыток, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, убыток от продаж, проценты к уплате, операционные расходы, уменьшение капитала, направление денежных средств, выбытие основных средств и пр.) (п.12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом N 67н) [11].

4. Концептуальные основы бухгалтерской (финансовой) отчетности

4.1 Понятие концепции бухгалтерской отчетности

Известно, что концепция [лат. conceptio] - это система взглядов, то или иное понимание явлений, процессов [6]. Концепция бухгалтерской отчетности в рыночной экономике России определяет основы построения системы бухгалтерской отчетности в стране. Она основывается на последних достижениях науки и практики, ориентируется на модель рыночной экономики, использует опыт стран с развитой рыночной экономикой, отвечает международно-признанным принципам учета и отчетности.

Концепция призвана:

обеспечивать заинтересованность специалистов информацией об общих подходах к организации бухгалтерской отчетности;

быть основой разработки нормативных актов по бухгалтерской отчетности;

быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами;

помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

В то же время концепция не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности.

В России концепция о бухгалтерской отчетности изложена в документе «Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России» [4] одобрено 29 декабря 1997 г. Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом института профессиональных бухгалтеров России. Данный документ не является стандартом. В концепции излагаются основные цели финансовой отчетности и общие принципы, лежащие в основе их составления и представления. Документ включает такие разделы, как цели бухгалтерского учета, основы организации бухгалтерского учета, содержание и требование информации, формируемой в бухгалтерском учете для внешних пользователей, критерии признания и оценка активов, обязательств, доходов и расходов. Принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в концепции, имеют большое сходство с принципами Международных стандартов финансовой отчетности.

В наиболее общем виде взаимосвязь основных элементов, определяющих концептуальные основы российской бухгалтерской отчетности, можно представить следующим образом:

Ц - С - Д - К - Э -П - О - ПБУ,

где Ц - цели финансовой отчетности, т.е. «нечто предстоящее, ук чему следует стремиться» [7]; С - содержание информации, формируемой в бухгалтерской отчетности; Д - допущения учета, основы организации учета и отчетности; К - качественная характеристики учетной информации; Э - элементы финансовой отчетности; П - критерии признания элементов финансовой отчетности; О - оценка элементов финансовой отчетности; ПБУ - положения по бухгалтерскому учету (стандарты бухгалтерской отчетности), общие решения практических проблем учета.

4.2 Содержание информации, формируемой в бухгалтерской финансовой отчетности

Для удовлетворения общих потребностей пользователей формируется информация о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

Финансовое положение организации определяется существующими в ее распоряжении активами, структурой обязательств и капитала организации, а также ее способностью адаптироваться к изменениям в среде функционирования.

Информация о финансовых результатах деятельности организации требуется, чтобы оценить потенциальные изменения в ресурсах, которые, вероятно, будет контролировать организация в будущем, при прогнозировании способности вызывать денежные потоки на основе имеющихся ресурсов при обосновании эффективности, с которой организация может использовать дополнительные ресурсы.

Информация об изменениях в финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерского баланса. Информация о финансовых результатах деятельности организации обеспечивается в основном отчетом о прибылях и убытках. Информация об изменениях в финансовом положении обеспечивается главным образом отчетом о движении денежных средств.

4.3 Взаимная увязка показателей различных форм отчетности

Полная информация о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении обеспечивается единством указанных отчетов, а также соответствующими дополнительными данными.

1. Доходы и расходы предприятия, которые представлены в отчете о прибылях и убытках, дают обобщенную характеристику финансовых результатов от изменений в составе имущества и обязательств предприятия, показанных в балансовом отчете.

2. Чистый доход (прибыль) предприятия, взятый из отчета о прибылях и убытках, входит в качестве компонента отчета о движении собственного капитала и представляет важнейшую часть нераспределенной прибыли предприятия на конец отчетного периода.

3. В балансовом отчете и отчете о движении собственного капитала данные по счетам уставного (складочного) капитала тесно увязаны с моментом учреждения предприятия и по состоянию на любую отчетную дату.

4. Нераспределенная прибыль на конец отчетного периода в отчете о движении собственного капитала корреспондирует с суммой по статье нераспределенной прибыли, представленной в балансовом отчете.

5. Изменения остатков денежных средств в отчетах о потоках денежных средств и балансовом отчете являются идентичными.

Содержание, порядок формирования и способы представления информации для внутренних пользователей определяются руководством организации.

4.4 Допущения учета, основы организации учета и отчетности

Для реализации целей отчетности предполагается, что:

· имущество и обязательства организации учитываются обособленно от имущества и обязательств собственников этой организации и других организаций (допущение имущественной обособленности организации);

· организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности организации);

· выбранная организацией учетная политика применяется последовательно - от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

· факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Формирование информации, удовлетворяющей потребности заинтересованных пользователей, обеспечивает руководство организации. Оно несет ответственность за эту информацию и предоставление ее заинтересованным пользователям [5].

4.5 Качественные характеристики бухгалтерской отчетности

Информация, формируемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности, должна быть полезной пользователям. Для этого она должна быть уместной, надежной и сравнимой.

1. Уместность. Информация уместна с точки зрения заинтересованных пользователей, если наличие или отсутствие ее оказывает или способно оказать влияние на решения этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки. На уместность информации влияют ее содержание и существенность. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей.

2. Надежность. Информация надежна, если не содержит существенных ошибок. На надежность влияют такие показатели:

· объективность. Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной жизни, к которым она относится;

· приоритет содержания перед формой. Факты хозяйственной жизни должны отражаться в учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. Это требование обеспечения достоверного представления о деятельности предприятия, иногда также называемое реальностью бухгалтерской отчетности, т.е. бухгалтерская информация должна отражать экономическую сущность операций предприятия, а не их чисто правовое оформление;

· нейтральность. Информация должна быть нейтральной, свободной от односторонности. Это означает отсутствие у фирмы намерения склонить пользователей к определенному решению, например к покупке ценных бумаг организации;

· осмотрительность. При подготовке отчетности следует придерживаться определенной осмотрительности в суждениях и оценках, имеющих место в условиях неопределенности, таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены. При этом допускается создание скрытых резервов;

· полнота. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полной. Бухгалтерская отчетность составляется непосредственно на основе обработанной, обобщенной и (или) детализированной первичной документации, описывающей все проведенные хозяйственные операции, совершившиеся или намечаемые события и факты без каких-либо пропусков и исключений. Надежность информации повышается при составлении отчетности на основе сплошной инвентаризации;

· рациональность ведения бухгалтерского учета. Польза, извлекаемая из информации, должна быть сопоставима с затратами на подготовку этой информации.

3. Сравнимость. Пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию о предприятии за разные периоды времени для того, чтобы определить тенденции в его финансовом положении и финансовых результатах деятельности. Выполнение требования сравнимости обеспечивается информацией об учетной политике предприятия и ее изменениях, повлиявших на финансовое положение предприятия.

Обязательным требованием к формированию бухгалтерской отчетности является сопоставимость данных.

4. При формировании информации в бухгалтерской отчетности должны приниматься во внимание факторы, ограничивающие уместность и надежность этой информации:

· своевременность. Отчетность, предоставленная с опозданием, может оказаться недостаточно уместной и не позволит принять правильные и своевременные решения. Полная надежность информации противоречит ее уместности и нужно искать золотую середину в соотношении своевременности и надежности предоставляемой бухгалтерской отчетности;

· польза, извлекаемая из информации, должна быть сопоставима с затратами на подготовку этой информации;

· на практике часто необходим выбор между разными требованиями. Относительная важность отдельных требований в разных ситуациях является предметом профессионального анализа. В данном случае важно придерживаться ст. 13 Закона о бухгалтерском учете. Данная статья гласит: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушение законодательства РФ о бухгалтерском учете» [1].

4.6 Состав информации, формируемой в бухгалтерской отчетности

4.6.1 Элементы бухгалтерской финансовой отчетности

Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, объединяется в общие категории, которые называют элементами финансовой отчетности.

Элементами, непосредственно связанными с информацией о финансовом положении организации, которые отражаются в бухгалтерском балансе, являются активы, обязательства и капитал.

Элементами информации о финансовых результатах деятельности организации, которые отражаются в отчете о прибылях и убытках, являются доходы и расходы организации.

Информация об изменениях в финансовом положении организации, которая отражается в отчете о движении денежных средств, является производной от элементов бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

1. Активы - это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что это возможно, когда актив может быть:

· использован в процессе производства;

· обменен на другой актив;

· пользован для погашения обязательства;

· распределен между собственниками организации.

Материально-вещественная форма актива и юридические условия его использования не являются критериями отнесения ее к активам.

2. Обязательства -- это существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которым должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота. Погашение обязательств возможно:

· выплатой денежных средств;

· передачей других активов;

· заменой одного вида обязательств другим;

· преобразованием обязательства в капитал;

· снятием требования кредитором.

З. Капитал -- это вложения собственников и прибыль, накопленная за время деятельности организации. Это доля в активах организации, остающаяся после вычета всех ее обязательств.

4. Доходы -- это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников. Доходы включают такие статьи, как выручка от реализации продукции, проценты и дивиденды к получению, арендная штата, а также прочие доходы (поступления от продажи основных средств, нереализованные прибыли, полученные от переоценки рыночных ценных бумаг, и др.).

5. Расходы -- это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников. Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции, оплату труда работников, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов др.).

Прибыль организации рассчитывается как разница между доходами расходами.

4.6.2 Критерии признания элементов финансовой отчетности

Для включения в бухгалтерский баланс или отчет о прибылях и убытках элементы (объекты) учета должны быть признаны, что означает:

а) должны отвечать своему определению;

б) должны отвечать следующим двум критериям признания:

-- на дату отчетности существует обоснованная вероятность того, что организация получит или потеряет какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные объектом;

-- объект может быть измерен с достаточной степенью надежности. Если это невозможно, то он не должен включаться в формы отчетности, а должен быть отражен и объяснен в пояснениях к отчетным формам.

Принятие решения о включении объекта в формы отчетности должно отвечать требованиям существенности.

4.6.3 Оценка элементов финансовой отчетности

Оценка элементов финансовой отчетности производится, как правило, по фактической (первоначальной) стоимости (себестоимости), т.е. в сумме денежных средств, уплаченной или начисленной при приобретении или производстве объекта.

Для обеспечения полезности информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, в соответствующих случаях оценка отдельных активов, обязательств, доходов и расходов может производиться:

1) по текущей (восстановительной) стоимости, т. е. в сумме денежных средств, которая должна быть уплачена на дату составления отчетности в случае необходимости замены какого-либо объекта;

2) по текущей рыночной стоимости (стоимости реализации), т.е. в сумме денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта или наступлении срока его ликвидации.

При отсутствии иной базы измерения для оценки отдельных активов, обязательств, доходов и расходов может быть использована дисконтированная стоимость. Так, активы отражаются по дисконтированной стоимости будущего чистого поступления денежных средств, которые, как предполагается, будут создаваться данным активом при нормальном ходе дел.

5. Основные концепции и практика международной финансовой отчетности

Процесс реформирования системы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации во исполнение Программы реформирования требует знания и понимания сущности международных стандартов финансовой отчетности, необходимости формирования отчетности, составленной в соответствии с международными стандартами, и возможностей применения международных стандартов в российской практике.

Роль международных стандартов возросла в силу вступления в действие соглашения между Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности и Международной организацией комиссий по ценным бумагам о том, что акции компаний, отчетность которых составлена в соответствии с международными стандартами, будут рекомендованы к включению в листинг любых фондовых бирж мира. В результате облегчается выход предприятий на мировые рынки капитала и снижаются затраты для его привлечения. Еще большую значимость международные стандарты приобрели с принятием решения Европейского сообщества (ЕС) об обязательности их использования для составления консолидированной отчетности всеми листинговыми европейскими компаниями с 2005 г.

Развитие международных рынков ведет к интернационализации российской экономики. Иностранным компаниям, которые действуют на российском рынке, и российским компаниям с иностранными инвестициями необходима отчетность, составленная в соответствии со стандартами иностранных инвесторов. Все больше крупных российских предприятий выходит на мировые рынки капитала, привлекает зарубежные инвестиции или находится в процессе поиска зарубежных партнеров, что требует составления бухгалтерской отчетности, соответствующей требованиям международных стандартов или иных стандартов, принятых в мировой практике [8].

Американский финансовый рынок является наиболее развитым и объемным с точки зрения привлечения капитала. Для того чтобы компании могли выйти на американский рынок капитала, они должны составлять свою отчетность в соответствии с американскими стандартами учета.

5.1 Национальные стандарты финансового учета и отчетности

В каждой стране имеются свои национальные правила или стандарты финансового учета, и не существует двух стран, использующих одинаковые учетные стандарты.

В силу интернационализации производственной и коммерческой деятельности предприятий, возникновения транснациональных корпораций, развития рынков капитала возникла необходимость унификации требований к финансовой отчетности и разработки наднациональных стандартов. Такие стандарты разрабатываются как на региональном, так и на международном уровне.

Первыми являются директивы Европейского сообщества. Например, 4-я директива ЕС о годовой финансовой отчетности (1978 г.) и 7-я директива ЕС о консолидированной отчетности (1983 г.). Международные стандарты финансовой отчетности носят рекомендательный характер, но используются всеми странами.

5.2 Международные стандарты финансовой отчетности

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) представляют собой сборник документов, разрабатываемых Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

Комитет по международным стандартам отчетности (с 2001 г. Управление по МСФО) образован в 1973 г.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) -- это устоявшийся перевод названия международных стандартов на русский язык. В английском варианте они изначально назывались International Accounting Standards (IAS). После создания Управления по МСФО стандарты стали иметь название International Financial Reporting Standards (IFRS).

Действующие МСФО можно разделить на три части:

1) концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности;

2) собственно стандарты;

З) интерпретации стандартов.

Собственно стандарты определяют подходы к решению различных учетных проблем, регламентируя правила и процедуры отражения в учете и отчетности хозяйственных средств и операций предприятий. На 1 января 2004г. действуют 41 МСФО. МСФО постоянно совершенствуются.

Предназначение интерпретации стандартов -- выработка решений по спорным вопросам применения МСФО. Например, интерпретация №1 регламентирует порядок использования методов расчета стоимости запасов.

Международный бухгалтерский учет регулируется на двух уровнях: стандарты отчетности и интерпретации стандартов.

Организации вправе самостоятельно выбирать между основным и альтернативным подходом к оценке активов и обязательств организации, используемых МСФО.

5.3 Концептуальные основы МСФО

Управление по международным стандартам финансовой отчетности руководствуется при составлении Международных стандартов финансовой отчетности общими принципами их составления, которые изложены в едином документе «Правила подготовки и составления финансовой отчетности» (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements). Данный документ не является стандартом, но дает общие подходы к содержанию МСФО, помогает создавать национальные стандарты бухгалтерской отчетности и правильно интерпретировать стандарты МСФО.

Концептуальные основы рассматривают ряд вопросов:

* цели составления финансовой отчетности;

* базовые предположения;

* качественные характеристики информации в отчетности;

* элементы финансовой отчетности;

* критерии признания элементов финансовой отчетности;

* виды оценки элементов финансовой отчетности.

5.4 Трансформация бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО

Трансформация отчетности -- это процесс перевода (трансляции) статей российской бухгалтерской отчетности в формат отчетности в соответствии со стандартами МСФО. Трансформация затрагивает исключительно статьи отчетности только по состоянию на отчетную дату.

Она вызвана:

* различиями между форматами и содержанием бухгалтерских отчетов, используемых в России и в системе МСФО;

* различиями в расчете показателей российской отчетности и отчетности по МСФО.

Единой методики трансформации не существует. В настоящее время используется два варианта такой трансформации [8]:

* подход с точки зрения инфляции -- основан на использовании IAS № 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Данные отчетности пересчитываются с помощью общего индекса цен (general price index), отражающего изменение общей покупательной способности. Отчетность, составленная в рублях, корректируется на общий индекс цен, переводится в валюту по курсу на дату отчетности и перегруппируется соответствующим образом. Кроме того, необходимо скорректировать отдельные статьи, учет которых не соответствует IAS (например, амортизация, нематериальные активы, продажи и т. п.). Основной проблемой считается нахождение и применение реального общего индекса цен в условиях России;

* подход с точки зрения валюты -- обычно используемый метод. Использование метода рекомендовано тем же IAS № 29, который предлагает при отсутствии надежного индекса цен делать оценки на основании движения курса обмена валюты отчетности и какой-либо стабильной иностранной валюты. Для этого применяется стандарт IAS № 21 «Влияние изменений валютных курсов». Денежные статьи пересчитываются по курсу на дату составления отчетности. Неденежные статьи, отражаемые по себестоимости, пересчитываются по курсу на дату приобретения. Неденежные статьи, отражаемые по рыночной стоимости, пересчитываются по курсу на дату определения рыночной стоимости. Полученные статьи перегруппируются по правилам IAS и корректируются, если учет не соответствует IAS.

Существует широкая практика трансформации бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО. Перед началом трансформации необходимо выявить различия между российской практикой учета, нормативными актами по учету и требованиями МСФО. Основные этапы трансформации:

1. Получение данных бухгалтерского учета и отчетности организации, имеющей аудиторское заключение.

2. Предварительная группировка статей российской отчетности в соответствии с форматами отчетности по МСФО № 1.

3. Анализ видов расхождений и перегруппировка активов, обязательств, капитала, доходов и расходов организации в соответствии с МСФО.

4. Формирование корректировочных записей в результате пересчета активов, обязательств, капитала, доходов и расходов организации в соответствии с МСФО, с учетом правил признания и инфляции.

5. Составление сводного журнала трансформационных записей.

6. Формирование баланса и отчета о прибылях и убытках на основе корректировок.

7. Пересчет показателей отчетности в иностранную валюту.

8. Завершение формирования отчетности по МСФО, подготовка комментариев к финансовой отчетности.

Заключение

Бухгалтерская отчетность организации служит основным источником информации о ее деятельности

Бухгалтерская отчетность служит инструментом планирования и контроля достижения целей предприятия, которые можно свести к двум важнейшим экономическим побуждениям предпринимательства: зарабатывать деньги, т.е. получать прибыль и одновременно сохранить свой источник дохода.

Информация финансового учета должна быть единообразной, чтобы все участники рынка понимали ее одинаковым образом.

Состав годового бухгалтерского отчета организации согласно Закону «О бухгалтерском учете», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» и приказу Минфина России № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» включает: бухгалтерский баланс (форма № 1); отчет о прибылях и убытках (форма № 2); пояснения к отчетности: отчет об изменении капитала (форма № 3); отчет о движении денежных средств (форма № 4); приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5); отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6); пояснительная записка; аудиторское заключение. Содержание пояснений к бухгалтерской отчетности зависит от видов производственной деятельности и особенностей организации.

Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности установлены Законом «О бухгалтерском учете». Эти требования значительно детализированы в ПБУ 4/99 и в приказе Минфина России «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Концепция бухгалтерской отчетности в рыночной экономике России определяет основы построения системы бухгалтерской отчетности в стране. Концепция призвана: обеспечивать заинтересованность специалистов информацией об общих подходах к организации бухгалтерской отчетности; быть основой разработки нормативных актов по бухгалтерской отчетности; быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами; помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

Принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в концепции, имеют большое сходство с принципами Международных стандартов финансовой отчетности.

Информация, формируемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности, должна быть полезной пользователям. Для этого она должна быть уместной, надежной и сравнимой.

Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, объединяется в общие категории, которые называют элементами финансовой отчетности.

Элементами, непосредственно связанными с информацией о финансовом положении организации, которые отражаются в бухгалтерском балансе, являются активы, обязательства и капитал.

Современная российская система бухгалтерского учета сегодня не соответствует в полной мере международным стандартам. Так, исследование порядка ведения бухгалтерского учета в России, проведенное международной аудиторской фирмой Price Waterhouse Coopers в октябре 2005 г., указало не только на существование многих различий между требованиями к отражению результатов деятельности организации в финансовой отчетности, но и отсутствие регламентации таковых в отечественном учете по целому ряду хозяйственных операций [12]. В связи с этим перед российскими взаимосвязанными группами организаций остро встает проблема выявления существующих различий между требованиями к порядку составления консолидированной финансовой отчетности по российским правилам бухгалтерского учета (РПБУ) и МСФО.

Применение МСФО предполагает прежде всего обеспечение приоритета содержания по отношению к юридической форме правил по ведению учета и формированию отчетности. Вместо требований национального законодательства требуется соблюдение обще признаваемых (а потому научных) принципов. Стиль изложения положений стандартов, порядок их распространения в официальной версии и трактовка формулировок МСФО представителями бухгалтерской общественности изначально ориентированы не на формальное следование букве согласованного профессионалами документа, а на правильное восприятие, понимание и практическое применение принципов универсального формирования и раскрытия информации финансового характера, без какой-либо их национальной окраски.

Развитие и определенность концептуальных основ достигаются путем методологического обоснования формирования отчетности.

Несмотря на законодательно определенную норму, состоящую в том, что целью деятельности коммерческой компании является прибыль, на практике и в специальной литературе получает распространение иная целевая установка бизнеса - максимизация стоимости компании.

В результате смены целевых установок бизнеса меняется парадигма отчетности компании: ключевым отчетом компании за отчетный период становится отчет о стоимости компании и прилагаемый к нему отчет о рисках. Бухгалтерская отчетность, составленная по одной из выбранных концепций капитала, выступает как вторая, безусловно, необходимая часть отчета - фактологического информационного материала, характеризующего реальное положение вещей в бизнесе и позволяющего идентифицировать факты и ожидаемые показатели деятельности (своеобразный "планфакт" в условиях рынка). Новая парадигма отчетности компаний позволяет адаптировать бухгалтерскую отчетность для решения управленческих задач, рассматриваемых на ближайшую и отдаленную перспективу; согласовать денежные оценки, предоставляемые пользователям бухгалтерами, аудиторами и оценщиками [13].

Список используемой литературы:

1. О бухгалтерском учете. Федеральный закон РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. от 28 марта 2002 г. № 32-ФЗ).

2. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99). Приказ Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н.

О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н.

3. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом ИПБ от 29 декабря 1997 г.

4. Тевлин В.А. Бухгалтерская (финансовая )отчетность: учеб. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007.

5. Новодворский В.Д. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учеб. пособие. - М. ИНФРА-М, 2003.

6. Нидлз Б. и др. Принципы бухгалтерского учета / пер. с англ. - М.: Финансы и статистика, 1994.

7. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. - М.: ИНФРА-М, 2002.

8. Бухгалтерская (финансовая)отчетность: Учебник / Под ред. В.Д. Новодворского; ВЗЭФИ. - М.: ЗАО «Финстатинформ», 2002.

9. Радуцкий А.Г. «Применение международных стандартов финансовой отчетности» // «Бухгалтерский учет», № 15, 2001.