Повсеместное использование персональных компьютеров оказало большое влияние на компьютеризацию бухгалтерского учета, настолько хорошо вычислительные средства позволяют повысить производительность труда учетного работника, улучшить надежность выполняемых им операций, избавить от однообразных рутинных действий. Если несколько лет назад целесообразность применения компьютеров для ведения учета еще нужно было доказывать, то в настоящее время ручной не компьютеризированный бухгалтерский учет - исключение из общего правила. Поэтому в подавляющем большинстве случаев аудитору приходится быть готовым к тому, что при проверке он будет работать с определенной системой КОД экономического субъекта, обусловливающей ряд особенностей аудиторской проверки.

При проведении аудита в условиях КОД сохраняются его цель и основные элементы методологии. Однако среда КОД существенно влияет на процесс изучения аудитором систем учета и средств внутреннего контроля экономического субъекта. Характерными изменениями для этих систем в случае применения технических средств являются:

возможность использования первичных документов на машиночитаемых носителях наряду с традиционными бумажными документами;

хранение нормативно-справочных показателей в памяти компьютера и на машиночитаемых носителях информации;

применение формы учета, ориентированной не на традиционное ручное счетоводство, а на прогрессивные методы формирования выходной информации и обеспечения ее достоверности;

совмещение синтетического учета с аналитическим;

совмещение систематического учета с хронологическим;

повышение оперативности и удобства использования учетной и отчетной информации.

Экономический субъект обязан предоставить аудиторской организации необходимый доступ к системе КОД. Невыполнение данного требования расценивается как ограничение объема аудита. Другими словами, аудитор вправе официально отказаться от выражения мнения о достоверности отчетности клиента, если такое ограничение доступа к системе КОД приобретает существенный характер. Вместе с тем клиент может предоставить аудитору вместо непосредственного доступа к компьютерной системе все запрошенные материалы в виде распечаток на бумажных носителях.

Работа в среде КОД экономических субъектов требует от аудиторов дополнительных знаний и навыков. Аудитор должен иметь представление о техническом, программном, математическом и других видах обеспечения компьютерной техники, а также о системах обработки экономической информации. Очевидно, что на практике аудитору придется столкнуться с достаточно широким спектром программных продуктов. Причем даже при многолетнем сотрудничестве с одними и теми же клиентами аудитор не сможет ограничить круг используемых ими программ. Правило (стандарт) запрещает аудиторам прямо или косвенно принуждать клиента к применению известной аудитору системы КОД. Рекомендации относительно системы КОД аудитор может давать только по просьбе клиента (сопутствующая аудиту услуга). Имеется в виду, что аудитор может помочь клиенту компьютеризировать бухгалтерский учет, подсказать ему подходящую компьютерную фирму и пакет бухгалтерских программ, но должен делать это, если имеет соответствующий договор с клиентом, предусматривающий именно такие консультации. Если аудитор подрядился провести у клиента аудит и, возможно, какие-то консультации, не затрагивающие явно проблемы КОД, он не имеет права навязывать клиенту бухгалтерскую программу.

Таким образом, аудитор должен быть готов работать с различными программными продуктами, не пытаясь сделать учет клиента более удобным для себя. Чтобы обеспечить необходимый уровень компетентности своих сотрудников в вопросах использования систем КОД, аудиторским организациям следует иметь библиотеку наиболее распространенных компьютерных программ и баз данных. Реальное воплощение такого подхода зависит от масштаба аудиторской организации и наличия специалистов, пополняющих и обновляющих такую библиотеку. Кроме того, приобретение только лицензированных программных продуктов связано со значительными материальными затратами, поскольку их легальная цена во много раз превышает нелегальную цену на черном рынке. Небольшие и средние аудиторские организации могут продумать пути кооперирования для решения этого вопроса, направлять своих сотрудников для участия в специализированных выставках и проводить семинары по изучению особенностей практического применения наиболее распространенных программ.

Знаний аудиторов о системах КОД должно быть достаточно для того, чтобы определить, какое влияние на организацию, планирование и проведение аудита оказывают условия КОД у проверяемого экономического субъекта, как они воздействуют на изучение систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, оценку рисков, связанных с проведением аудита. Однако, учитывая разнообразие и сложность компьютерных технологий, от аудитора не требуется быть первоклассным специалистом по компьютерному бухгалтерскому учету. Поэтому, если у аудитора нет необходимых знаний, он обязан использовать работу эксперта в области информационных технологий.

Назначение эксперта в области КОД, оформление и использование результатов его работы должно проводиться в соответствии с требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности "Использование работы эксперта". Привлечение эксперта и его кандидатура должны быть согласованы с экономическим субъектом. Несмотря на наличие у привлекаемых экспертов более глубоких знаний в области КОД аудиторская организация занимает по отношению к ним главенствующее положение. Эксперт оценивает только систему обработки информации, а аудиторская организация - достоверность формируемых при помощи этой системы показателей и отчетности. Таким образом, несмотря на использование результатов работы других специалистов, аудиторская организация не может передать или разделить с ними свою ответственность за выражение мнения об отчетности проверяемого экономического субъекта и составленного на основании такого мнения аудиторского заключения.

Аудитор должен спланировать работу эксперта, поставив перед ним конкретные задачи.

В качестве основных направлений взаимодействия аудиторов и экспертов по системам КОД можно выделить:

оценку законности приобретения и лицензионной чистоты бухгалтерского программного обеспечения, функционирующего в системе КОД проверяемого экономического субъекта;

оценку надежности системы КОД в целом;

проверку правильности и надежности алгоритмов расчетов;

формирование на компьютере необходимых аудитору регистров аналитического, синтетического учета и отчетности.

Отметим, что проверка законности приобретения и лицензионной чистоты бухгалтерского программного обеспечения преследует две цели. Во-первых, законный покупатель бухгалтерской программы имеет право получать помощь и поддержку у разработчика (продавца, распространителя) этой программы. Это позволит повысить достоверность результатов работы при помощи данной программы. Использование незаконно приобретенной программы повышает аудиторский риск, поскольку такие программы часто бывают устаревшими и не могут обновляться в плановом порядке, содержат не выявленные ошибки, приобретаются без необходимой пояснительной документации. Во-вторых, одной из задач аудита является проверка соблюдения клиентом действующего законодательства, куда входит и выполнение требований по охране авторских прав на программные продукты. Требование лицензионной чистоты используемого программного обеспечения должно соблюдаться и самой аудиторской организацией.

аудит заключение расчет бюджет

При проверке в условиях КОД аудитор может проводить аудиторские процедуры не только традиционным ручным способом, но и с использованием машинно-ориентированного подхода.

Аудитор может применять специально разработанные им контрольные примеры для тестирования алгоритмов КОД. Например, для проверки правильности начисления подоходного налога аудитор может ввести в компьютер клиента значения определенной суммы заработной платы и убедиться в правильности полученного результата.

Аудитор может также применять специальные средства для проверки содержания компьютерных файлов клиента. Здесь речь идет о так называемых компьютерных средствах аудита, которым посвящен международный стандарт аудита. Несложно подготовить программу, которая могла бы самостоятельно анализировать содержимое таких файлов, сортировать по разным признакам (дате, сумме, алфавиту, содержанию) хранящиеся в них записи и распечатывать в нужной аудитору форме. Несложно подготовить такие специализированные аудиторские программы для большей части наиболее распространенных на российском рынке систем КОД. На Западе такие компьютерные средства аудита получают сейчас все большее распространение. В России этот процесс находится на начальной стадии. Во всяком случае говорить о массовом использовании в ходе аудита машинно-ориентированных процедур российскими аудиторами пока рано, хотя применение компьютерных средств аудита позволило бы во многом упростить и ускорить работу отечественных аудиторов.

Отечественное правило (стандарт) содержит ряд очевидных требований, которые нужно выполнять при проведении машинно-ориентированных процедур аудита. Такие процедуры должны проводить квалифицированные специалисты. До совершения каких-либо действий с компьютерными файлами клиента необходимо убедиться, что клиент предоставил аудитору требуемую информацию, полностью соответствующую оригиналам файлов.

Аудитору разрешается проводить машинно-ориентированные процедуры аудита и в случае, когда клиент не ведет компьютерный учет сам, а перепоручил это специализированной организации.

Во всех случаях аудиторские процедуры следует проводить не с оригинальными файлами клиентов, а с копиями этих файлов, поскольку любые их изменения, проводимые аудитором, и возможная порча не должны оказывать влияния на компьютерные данные системы КОД клиента.

Если аудиторская организация располагает возможностями и методиками проведения аудита при помощи компьютерных средств, то практическое использование таких средств, привлечение к работе определенных сотрудников, координацию традиционных и более современных средств получения аудиторских доказательств и т.п. целесообразно тщательно планировать на начальной стадии аудита.

3. Проведение аудита расчетов с бюджетом на примере ЧП Барковский В.М.