Амортизационная политика организации

По этой причине такой концепции в наибольшей степени соответствует линейный (равномерный) метод амортизации - амортизируется капитал (капитализированные затраты вообще), а не конкретные объекты имущества.

Продолжительность периода амортизации в рамках фискальной концепции, как правило, существенно меньше жизненного цикла актива, поскольку здесь важно перенести стоимость актива на финансовый результат, включив его в расходы, причем по возможности быстрее, т.е. перераспределить налогооблагаемую прибыль во времени, существенно уменьшив ее в первые годы службы актива и предоставив тем самым налоговую льготу организациям, осуществляющим реальные инвестиции.

Списать значительную часть стоимости актива в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, позволяют нелинейные способы, а также использование ускоряющих коэффициентов.

Все это проявляется в различном, зачастую диаметрально противоположном, влиянии концепций амортизации на основные объекты бухгалтерского наблюдения.

Среди объектов бухгалтерского наблюдения, на которые амортизация в условиях применения юридической концепции оказывает наибольшее влияние, следует назвать активы, стоимость которых она уточняет (уменьшает). Одновременно в равной величине признается расход. Разумеется, он оказывает влияние и на величину финансового результата, и на капитал, но для данной концепции это вторично.

С точки зрения экономической концепции амортизации, наоборот, важно не то, что вследствие амортизации уменьшается стоимость амортизируемого актива, а то, что он становится частью себестоимости готовой продукции (работ, услуг).

Выбор финансовой концепции в начислении амортизации подчеркивает ее влияние через расходы на величину финансового результата, однако, что не менее, а может быть, и более важно - возникновение вследствие этого у организации дополнительного источника финансирования в виде амортизационного фонда. В отличие от юридической и экономической концепций, здесь начисление амортизации ведет не к уменьшению стоимости актива, а к возникновению дополнительного источника в пассиве в виде амортизационного фонда.

Фискальная концепция амортизации схожа с юридической и экономической с той лишь разницей, что амортизация включается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, очевидно, что использование той или иной из представленных концепций позволяет достичь имманентных ей целей и определяется приоритетами лиц, которые способны оказать влияние на такой выбор, но при этом делает невозможным решение альтернативных целей и задач. Проблема состоит в том, что, во-первых, ни одну из перечисленных концепций нельзя признать лучшей и универсальной, а, во-вторых, одновременное использование положений нескольких концепций затруднено или вовсе невозможно по причине их противоречия друг другу.

Однако решение все же возможно. Например, задача отражения активов в различных оценках может быть решена посредством использования регулирующих (дополняющих и контрарных) счетов. Современная учетная практика дает тому подтверждение: это счета 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» и др.

Так, основные средства учитываются по первоначальной (исторической) стоимости, но возможность видеть их остаточную оценку, не утратив при этом первоначальной, предоставляет счет 02 «Амортизация основных средств»; счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» позволяет вести учет запасов по плановым ценам не вместо, а наряду с использованием фактической себестоимости и т.д.

Кроме того, эту задачу во многом позволяет решить внесистемный (забалансовый), аналитический и управленческий учет.

Как показано выше, задачи достоверного формирования себестоимости и исчисления финансового результата позволяет решить оценка по первоначальной стоимости: не важно, какую сумму можно выручить за актив в случае его продажи, а важно, во сколько фактически обошлось его приобретение. В этом случае показатель «себестоимость» будет соответствовать своему названию, т.е. отражать величину всех имевших место затрат, связанных с производством той или иной продукции (работ, услуг), что позволит сопоставить его с выручкой от ее продажи и определить фактически полученный финансовый результат.

В то же время не менее важным может оказаться показатель амортизации, исчисленный на основе текущей рыночной стоимости амортизируемого актива. Он позволяет не констатировать прошлое, а заглянуть в будущее. К примеру, если в этом случае, в отличие от предыдущего, финансовый результат окажется существенно ниже, то руководству организации следует всерьез задуматься и при предстоящей замене оборудования рассмотреть альтернативные варианты, иначе фирма может просто разориться.

Использование рыночных оценок при расчете амортизации имеет и другой существенный плюс. Если рассматривать амортизацию как источник реновации основных средств, то амортизационный фонд, рассчитанный исходя из текущих рыночных цен, будет отражать реальную потребность в источниках финансирования. И более того, они (эти источники) будут иметь реальное обеспечение в активах, останутся в организации, не будут выведены из нее посредством дивидендов или налогов.

Таким образом, совмещение различных концепций и оценок в расчете амортизации расширяет границы бухгалтерского учета, позволяет формировать информацию, к которой предъявляются порой диаметрально противоположные требования. Технически, как уже говорилось, это может быть осуществлено посредством задействования регулирующих счетов.

Рассмотрим последовательно возможность реализации каждой из представленных концепций.

1. Юридическая. Определение ценности имущества как предмета продажи, залога, средства обеспечения или погашения обязательств регулярно интересует организацию и ее владельцев. Для этого учетная информационная система должна формировать данные:

а) о текущей стоимости амортизируемого актива;

б) о степени его обесценения.

В качестве текущей оценки может использоваться рыночная, справедливая, восстановительная, а также приведенная стоимость, а в роли индикатора обесценения - износ вообще или же только физический. Второй показатель зависит от первого. Если, к примеру, на роль «базовой» оценки актива претендует рыночная стоимость (идентичного нового объекта), то она уже будет отражать влияние морального износа, следовательно, в качестве регулятива выступает исключительно степень утраты стоимости вследствие физических факторов.

Организация учета амортизируемого имущества в двух оценках - первоначальной и рыночной, - как уже говорилось, возможна и основывается на использовании регулирующего счета 06 «Наценка (обесценение) основных средств» (в том числе 06-1 «Наценка основных средств» и 06-2 «Обесценение основных средств») к счету 01 «Основные средства».

Оба эти счета в совокупности формируют отчетную информацию о текущей стоимости основных средств организации (наценка увеличивает их первоначальную стоимость, а обесценение - уменьшает).

Кредитовое сальдо субсчета 06-2 «Обесценение основных средств» при этом будет отражать искомую величину - размер накопленной юридической амортизации (обесценения), а кредитовый оборот - сумму обесценения, приходящуюся на отчетный период.

В рамках действующих нормативных ограничений для решения этой задачи вместо использования счета 06 «Наценка (обесценение) основных средств» возможно открытие одноименного субсчета к счету 01 «Основные средства», что следует отразить в приказе об учетной политике и рабочем плане счетов.

2. Экономическая. Эта концепция в настоящее время составляет основу применяемой методики начисления амортизации в соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета в Российской Федерации. Поэтому никаких дополнительных процедур, связанных с исчислением экономической амортизации, не требуется - она аккумулируется на счете 02 «Амортизация основных средств». При этом следует заметить, что в случае если проводится переоценка основных средств, то распределяется уже не их первоначальная (историческая), а текущая рыночная стоимость. Поэтому, если для собственников или руководства организации представляет интерес величина амортизации, рассчитанная исходя из первоначальной стоимости, ее легко увидеть, выделив на отдельном субсчете к счету 02 «Амортизация основных средств».

3. Финансовая. Трактовка амортизации в качестве фонда предполагает ее восприятие не как регулятива в оценке имущества, а как самостоятельной статьи в составе собственного капитала организации.

В рамках действующей системы бухгалтерских счетов и статей отчетности амортизация как хозяйственные средства (ресурс, заключающий в себе будущие экономические выгоды) представляет собой денежные активы, оставшиеся после погашения задолженности перед поставщиками материальных ресурсов, персоналом и государством, а как их источник - часть капитализированной прибыли.

Поэтому для учета амортизации как фонда возможно использование:

а) отдельного синтетического счета, входящего в раздел «Капитал»;

б) субсчета к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

в) системы управленческого учета.

Именно последний вариант, на наш взгляд, позволит наиболее полно реализовать сущность финансовой концепции, предполагающей особый подход к определению:

а) базы для расчета амортизации (рыночная, преимущественно восстановительная, стоимость);

б) срока полезного использования (определяемого исходя из периода оборачиваемости капитала);

в) особенностей начисления амортизации (амортизируются капитализированные затраты вообще, а не конкретные объекты имущества).

Указанные обстоятельства, разумеется, должны найти отражение в учетной политике для целей управленческого учета.

4. Фискальная. Информация о налоговой амортизации формируется в самостоятельной информационной системе - налоговом учете. Выбор учетной политики по данному вопросу невелик и заключается, во-первых, в определении способа начисления амортизации (линейный или нелинейный) и, во-вторых, в возможности использования амортизационной премии (использовать или не использовать).

Реализация финансовой политики собственников, направленной на экономическое развитие организации, приращение ее капитала, будет совпадать по направленности с налоговой политикой государства, стимулирующей реновацию основных средств, и потребует выбора амортизационной политики, обеспечивающей максимизацию амортизационных отчислений в первые годы службы амортизируемых активов. Это позволяет выбор нелинейного метода начисления амортизации и использование амортизационной премии.

Следует, однако, учитывать, что в данном случае существенно возрастает трудоемкость учета из-за несовпадения бухгалтерской и налоговой амортизации.

Технически формирование информации о налоговой амортизации возможно:

а) в аналитических регистрах налогового учета;

б) на внесистемных (забалансовых) счетах;

в) на субсчетах или в аналитическом учете по счетам учета затрат на производство (расходов на продажу).

В последнем случае статья затрат «Амортизация» будет представлена двумя подстатьями: «Амортизация для целей налогообложения» и «Отклонение». Последнее - есть не что иное, как разница между бухгалтерской и налоговой амортизацией.

Таким образом, даже в рамках действующих нормативных ограничений бухгалтерского и налогового учета возможна реализация соответствующей амортизационной политики организации как части финансовой стратегии ее собственников, что достигается выбором комплекса методических и организационных инструментов учетной политики. Причем, как показало выполненное исследование, благодаря специально вводимым синтетическим счетам, субсчетам, аналитическим позициям, а также использованию информационных подсистем управленческого и налогового учета становится возможным совмещение различных амортизационных концепций и решение вследствие этого не одной, а нескольких, зачастую взаимоисключающих, задач Бабаева З.Д. Бухгалтерский учет финансово-хозяйственной деятельности организаций: методология, задачи, ситуации, тесты. М.: "Финансы и статистика", 2006. 544 с..

2.2 Снижение налоговой нагрузки с помощью амортизационной политики

Существует несколько способов снижения налоговой нагрузки с помощью амортизационной политики. Так величину налога на прибыль можно снизить посредством применения нелинейного метода амортизации, осуществляя варьирование амортизационной группы, расчленяя имущество на части или используя амортизационную премию.

П. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ предоставил налогоплательщику право использовать амортизационную премию. Т. е. организация имеет право учесть единовременно в налоговых расходах затраты на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением полученных безвозмездно) и расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инвентаря, инструмента, проектно-изыскательские работы и другие затраты. То есть, для того чтобы воспользоваться своим правом на амортизационную премию, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения. Поэтому воспользоваться данным правом можно не по всему имуществу. Полный список таких ограничений приведен в письме Минфина РФ от 16.05.2006 г. №03-03-04/1/452.

Так данное право нельзя использовать в отношении доходных вложений в материальные ценности, о чем говорится в письме Минфина РФ от 29.03.2006 г. №03-03-04/2/94. Данное положение основывается на трактовке основных средств в Налоговом кодексе РФ. Согласно ей к основным средствам относится только то имущество, которое используется в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления фирмой. А доходные вложения в материальные ценности это часть основных средств приобретенных с целью передачи во временное пользование и владение по договору аренды, проката или лизинга.

Правда здесь возникает некоторое разночтение с положениями других актов Минфина РФ. Так в своем письме от 3.03.2006 г. №03-04-11/38 Минфин говорит о том, что для целей налогообложения аренда и лизинг являются формами оказания услуг. А значит, согласно Налоговому кодексу РФ предметы аренды и лизинга являются амортизируемым имуществом, и применять премию по ним можно. Однако чиновники разъяснили, что данное положение касается только того имущества, которое передается по договору аренды, лизинга или проката в рамках уставной деятельности.

В письме от 27.03.2007 г. №03-03-06/1/172 постановили, что амортизационную премию в рамках лизингового договора могут применять и компании, в которых данная деятельность не является уставной. При этом необходимо соблюдение следующего условия - передача основных средств в лизинг должна осуществляться без права выкупа. Если же имущество по окончанию договора переходит в собственность лизингополучателя, амортизационная премия не применяется, поскольку имущество приобретено с целью перепродажи. Во-вторых, к имуществу, в отношении которого нельзя применить амортизационную премию, относятся объекты основных средств, переданные в качестве вклада в уставный капитал, поскольку организация принимает его на безвозмездной основе. Такое мнение выражено в письме Минфина РФ от 17.04.2006 г. №03-03-04/1/349.

Правда и в этом случае точку зрения налоговых органов можно оспорить. В силу ст. 248 Налогового кодекса РФ имущество считается полученным безвозмездно только в том случае, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя дополнительных обязанностей по осуществлению уплаты или последующему возврату имущества. При получении имущества в качестве вклада в уставный капитал у принимающей стороны возникает встречное обязательство, выраженное в принятие передающего лица в качестве учредителя со всеми вытекающими отсюда последствиями. Т. е. организация, передающая имущество, получает от этого определенную выгоду, что исключает безвозмездный характер.

Нельзя применять амортизационную премию и в отношении неотделимых улучшений, стоимость которых арендодатель не возмещает. Объясняя свою позицию, Минфин РФ в письме от 24.05.2007 г. №03-03-06/1/302 заметил, что согласно ст. 258 Налогового кодекса РФ амортизация неотделимых улучшений производится в особом порядке - исходя из срока полезного использования имущества и срока действия договора аренды. О возможности использования амортизационной премии в данной статье речи не идет, а следовательно применять ее нельзя.

Однако, как и в первом случае, данное мнение, по меньшей мере, является спорным. Дело в том, что, разрешая использовать амортизационную премию, законодатель наложил только одно ограничение - ее применение в отношении имущества, полученного безвозмездным путем. Если арендодатель стоимость капитальных вложений не компенсирует, то расходы на неотделимые улучшения обязаны включаться, в соответствии с правилами бухгалтерского учета, в стоимость капитальных вложений.

Следует отметить, что применение амортизационной премии имеет и явный негативный результат. Дело в том, что в бухгалтерском учете амортизационная премия не применяется, поэтому ее применение вызывает дополнительные осложнения в процессе обеспечения сопоставимости налоговых и бухгалтерских показателей.

Интересное положение об использовании амортизационной премии зафиксировано в письме Минфина РФ от 16.01.2007 г. №03-03-06/2/1. Организация, отдавшая основные средства в безвозмездное пользование, а потом получившее его обратно, может начислять амортизацию по этому имуществу в общем порядке. А поскольку общий порядок предусматривает использование премии, то ее также можно применить.

При этом организация получает еще одну выгоду: согласно общему правилу при получении имущества организация обязана определить срок его полезного использования на основе Классификации основных средств. При этом срок может быть уменьшен на период эксплуатации имущества у продавца. Следовательно, компания вправе пересмотреть срок эксплуатации объекта и норму амортизационных отчислений по нему после возвращения объекта.

Правда, использование данного метода возможно с одной оговоркой. Компания должна доказать, что имущество действительно было передано в безвозмездное пользование: его действительно перевозили, устанавливали и монтировали. Поэтому, выгоды данного способа напрямую зависят от величины дополнительных затрат.

Необходимо отметить еще один момент в учете амортизационной премии. Долгое время налоговые органы оставляли без внимания вопрос о том, по какой статье ее учитывать. Если ее учесть в составе амортизационных расходов, она является одним из видов прямых расходов, а значит, подлежит распределению по незавершенному производству и готовой продукции. Если же премию отнести к косвенным затратам она будет списываться сразу в момент возникновения, что является более выгодным организации. Последнюю точку в решении данного вопроса поставило письмо ФНС РФ от 28.09.2006 г. №03-03-02/230, признавшая амортизационную премию косвенными расходами.

В связи с активным внедрением электронно-вычислительной техники, особенно актуальным вопросом снижения налоговой нагрузки является способ разделения имущества на части. Правда, использование его связано с некоторыми осложнениями для компании.

Разделение, согласно ПБУ 6/01, возможно только в отношении того имущества, у которого имеются несколько частей с разным сроком полезного использования. При этом каждая часть такого объекта учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Правда в том же ПБУ 6/01 под инвентарным объектом понимается объе6кт со всеми приспособлениями и принадлежностями, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Т. е., используя данное определение, мы автоматически допускаем мысль, что, компьютер, состоящий из клавиатуры, монитора, принтера, системного блока, мыши - является одним инвентарным объектом и не может быть разделен на части. Действительно, все эти части могут выполнять свои функции только в составе единого комплекса. Это подтверждает и письмо Минфина РФ от 9.10.2006 г. №03-03-04/156.

Очевидно, что данное положение касается не только компьютера. Налоговые службы, используя данное письмо, автоматически приравнивают к понятию инвентарный объект совокупность оборудования, смонтированного в единый технологический комплекс, обогатительных, целлюлозно-бумажных, сталелитейных и иных предприятий. Это подтверждает, в частности, письмо Минфина РФ от 17.11.2006 г. №03-03-04/1/772. Объектом налогообложения согласно налоговому законодательству налога на имущества является движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объекта основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база по данному налогу определяется как среднегодовая стоимость основных средств, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. При этом среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-ое число каждого месяца отчетного периода и 1-ое число следующего за отчетным периодом месяца, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Очевидно, что учитываемая при этом стоимость основных средств на первое число каждого месяца определяется по формуле остаточной стоимости, т.е. уменьшается на величину амортизации.

Использование амортизации с целью снижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль связано со следующими основными моментами:

1) Использование нелинейных методов. Применение данного способа в первые года эксплуатации объекта позволяет предприятию списать на затраты производства большую часть стоимости активов, тем самым значительно уменьшив свою налогооблагаемую базу. Зато в более поздние сроки использования активов за счет снижения амортизации налогооблагаемая прибыль увеличится. Таким образом, за счет ускорения амортизации база по прибыли смещается во времени к более поздним периодам.

2) Использование амортизационной премии. Организация имеет право учесть единовременно в налоговых расходах затраты на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением полученных безвозмездно) и расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. При этом, если организация передаст объект основных средств безвозмездно в пользование иной организации, а затем вернет его, она может использовать премию дважды.

3) Разделение объекта на составные части. Данный способ возможен только в отношении того имущества, у которого имеются несколько частей с разным сроком полезного использования. Выделив части с меньшим сроком эксплуатации, организация получает возможность увеличить норму амортизационных отчислений на составные части объекты.

4) Применение повышающих коэффициентов амортизации. Возможность применения данного способа связана с целевой программой использования основных средств, а также источника их получения. Другими словами, получая основные средства по договору финансовой аренды (лизинга), вместо приобретения по сделке купли-продажи, организация может значительно ускорить списание объекта и соответственно увеличить норму амортизации. А это в свою очередь снизит налоговую нагрузку.

5) Варьирование амортизационной группы. Данный способ возможен только в отношении объектов, не поименованных в Классификации. Перенеся объекты в группы с меньшим сроком полезного использования, организация увеличит норму амортизации и снизит налоговую нагрузку.

Применение амортизация в целях снижения налога на имущество связано только с применением нелинейных методов амортизации. Безопасное снижение налога на прибыль. / Под общей ред. Ю. В. Комисаровой - М.:Журнал/ Главбух. 2007-№2.

2.3 Сравнительный анализ амортизационной политики зарубежных стран и России

Рассмотрим различия амортизационной политики зарубежных стран с амортизационной политикой России.

1. В зарубежном праве амортизационная политика имеет широкую палитру мер правого регулирования, в основе которых лежат бухгалтерская, финансовая, налоговая и экономическая концепции амортизации. В России амортизация не имеет собственной правовой концепции и регулируется законодательством лишь для целей извлечения налога на прибыль.

Общепринятые основные цели амортизационной политики:

- восстановление затрат для развития и поддержания паритетного научно-технического и технологического уровня производства

- восстановление основного капитала для сферы наемного труда

- возврат «инфляционной шапки» денежной массы в структуру финансовых балансов реального сектора экономики и уменьшение «козырька горячих денег» в экономике

- управление инвестиционной и инновационной политикой для решения государственных задач структурного развития экономики (отраслевые и территориальные приоритеты)

- управление торговым балансом.

2. В России понятие амортизации с советского периода сохраняется в определении ст. 253 (п. 2) Ч.II НК РФ, как часть расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Определение амортизируемого имущества в российском законодательстве дано ст. 256 НК РФ лишь для целей извлечения налога на прибыль.

В зарубежных странах термин «амортизация» на практике используется в разных областях и в каждом случае его значение различно. В зарубежном праве существуют бухгалтерская, финансовая, налоговая и экономическая концепции амортизации.

В любом случае понятие амортизация содержит:

- объект амортизации, как обязанность, выраженную в конкретных стоимостных величинах;

- неотделимое от амортизации указание срока: могут быть обязанности, сохраняющиеся на длительное время в отношении заемных денежных средств, либо связанные с объектами длительного пользования, которые со временем теряют свою стоимость;

- цель амортизации - сокращать однажды возникшую обязанность путем разделения ее на доли (равные или неравные), отнесенные к определенным периодам (финансовый год, календарный год, месяц).

Амортизация рассматривается, как обязанность предприятия сохранять первоначальную стоимость капитала, защищать тем самым предприятие от возможных убытков. Стоимость замены основных средств определяется как цена, в которую обошлось бы к концу каждого финансового года восстановление основных средств.

3. Амортизационные каникулы (Франция). Существует отсрочка амортизации. Предприятие, попавшее в трудное положение (конъюнктура рынка, неплатежи по заказам, инфляция и т.п.) может вычесть из облагаемого дохода суммы амортизации, но включить их в амортизацию после того, как дела поправятся. А до этого использовать средства на цели текущего финансирования.

В российском праве не предусмотрено.

4. Амортизация земли за рубежом не ведется, за исключением тех случаев, если поблизости построено вредное для окружающей среды производство (США, Германия, Великобритания).

В российском законодательстве такой оговорки нет.

5. Стимулирование торгового баланса (Франция). Для повышения конкурентоспособности экспортеров применяются выборочные меры ускорения амортизации. Такие же меры применяются для высоко затратных предприятий горной промышленности и черной металлургии.

В российском праве не предусмотрено.

6. Методы начисления амортизации (США). В целом принятые в России методы аналогичны применяемым в США. Однако следует отметить некоторые существенные различия. Так, амортизационный период в США соответствует отчетному периоду (году). Кроме того, действует принцип полугодового соглашения, что удлиняет амортизационный период на один год. Наконец, Министерство финансов США публикует годовые ставки амортизационных отчислений для различных групп амортизируемых основных средств в процентах к их первоначальной стоимости. Все это существенно упрощает расчет амортизационных отчислений.

Кроме того, в таких странах, как ФРГ, Япония, Норвегия, Испания, Австрия и Финляндия, налоговые власти требуют полного соответствия между амортизацией, начисленной в налоговых целях и отражаемой во внутреннем учете компаний.

В России, как было рассмотрено выше, соответствия между налоговым и бухгалтерским учетами не наблюдается.

7. Во многих странах списанию в порядке амортизационных отчислений (т.е. отнесено на себестоимость произведенной продукции по ежегодным долям в течение всего срока функционирования данного средства производства) подлежат не только расходы на приобретение производственных активов, но и некоторые другие, так называемые «капитальные» расходы на научные исследования, на подготовку к началу производственной деятельности, «ноу-хау» и т.д.

В России амортизационные отчисления идут на приобретение производственных активов.

8. Налоговые скидки (Великобритания). В соответствии с налоговым законодательством Великобритании прямое начисление амортизации основных средств для получения налоговых льгот в коммерческой сфере не разрешено. Вместо этого используется схема налоговых списаний (амортизационных налоговых скидок), что позволяет налогоплательщикам производить вычеты из налоговых обязательств, связанные с затратами определенных основных средств фирмы.

Амортизационные налоговые скидки предусмотрены не для всех видов капиталовложений. Основным исключением являются коммерческие здания (кроме зданий в специальных экономических зонах), жилые здания, земля и некоторые нематериальные активы, такие как торговая марка или репутация фирмы. На сегодняшний день существуют виды амортизационных налоговых скидок по капиталовложениям для:

- обеспечения основного капитала (зданий и оборудования);

- строительства индустриальных зданий, гостиниц и коммерческих зданий в специальных экономических зонах;

- строительства сельскохозяйственных объектов;

- использования свободного пространства над магазинами и другими коммерческими помещениями под квартиры;

- добычи минералов;

- проведения исследований и разработок;

- выработки ноу-хау;

- регистрации патентов;

- проведения драгерных (дноуглубительных) работ.

Амортизационные налоговые скидки используются в качестве экономического, социального и политического инструмента и потому подвергаются частым изменениям. Изменений можно ждать практически в каждом ежегодном постановлении о бюджете. Например, могут быть внесены положения о стимулировании особых отраслей промышленности или географических областей Великобритании. Более того, при различных обстоятельствах могут применяться различные ставки амортизационных налоговых скидок по тому или иному виду капиталовложений за определенный период времени. Таким образом, здесь приводится только общий обзор схемы применения льгот.

На данный момент существует три вида амортизационных налоговых скидок: ставка скидок по первому году (СПГ) составляет: 100% на основные средства в категории энергетических технологий и малого бизнеса; инвестиции в категории информационных и коммуникационных технологий; 40% на другие виды основных средств в категории обеспечения основного капитала (зданий и оборудования). ставка скидок по амортизационному списанию (САС) составляет: 6% для средств с длительным сроком эксплуатации (25 лет и более); - 25% для других средств в категории обеспечения основного капитала (зданий и оборудования); 4% для определенных видов строительства (промышленное, сельскохозяйственное и гостиничное). балансовые скидки (разница между заявленными амортизационными налоговыми вычетами и остаточной стоимостью основных средств).

9. В последние годы в связи с усилением инфляции и ростом цен в западных странах амортизационные скидки несколько утратили свое значение как источника финансирования. Накапливаемые компаниями амортизационные фонды оказываются, к моменту выбытия изношенных производственных активов, уже недостаточными для приобретения новых машин и оборудования, и применение ускоренной амортизации далеко не во всех случаях может поправить дело. Поэтому многие страны, кроме предоставления повышенных начальных скидок, все больший акцент делают на оказание прямой финансовой поддержки частному бизнесу путем освобождения от налогов прибыли, зачисляемой в различного рода инвестиционные фонды и резервы. Частные компании, со своей стороны, стали все более активно обращаться к внешним источникам финансирования. При этом, учитывая, что проценты, выплачиваемые по внешним кредитам и ссудам, вычитаются качестве деловых издержек, соответственно, сокращают балансовую прибыль, наиболее крупные компании организуют за счет своих средств подконтрольные им банки и финансовые компании (обычно за рубежом в странах - «налоговых убежищах»), которые служат для них в качестве внешних источников получения необходимых средств. Обесценение амортизационных льгот привело к широкому распространению лизинга (аренда машин и оборудования).

10. Амортизация дебиторских требований (США). Фирма, если ее должник несостоятелен и процесс банкротства для удовлетворения требований может оказаться невыгодным, имеет возможность отказаться от права взыскания и взять на себя незапланированные убытки по списанию неликвидной дебиторской задолженности и ввести их в состав незапланированных расходов с уменьшением налогооблагаемой базы. Особенно это касается венчурных фирм-должников, ведущих разработки в сфере высоких технологий с высокими рисками.

В российском праве не предусмотрено.

11. Амортизация активов, подлежащих отчуждению (США). Это, в частности, касается лизинга государственного имущества, передачи госимущества в концессию или имущества, созданного за счет бюджетных средств. В любом случае это рассматривается, как временная форма поддержки деятельности фирмы и амортизация таких активов позволяет фирме накопить стоимость имущества для продолжения деятельности к моменту возвращения или износа активов.

В российском праве амортизация такого имущества запрещена.

12. Амортизация патентов производится в той мере, в какой их обесценивает технический прогресс (США).

В российском законодательстве амортизация патентов, как нематериальных активов, предусмотрена лишь в связи с производственной деятельностью или управленческими нуждами организации (ст. 257 НК РФ).

13. Помощь новым предприятиям для вхождения в рынок (США). С начала 1990-х гг. в ряде стран (а во Франции с 1989 г.) введены налоговые льготы для вновь создаваемых компаний и АО с освобождением их от уплаты налога на прибыль в первые два года полностью, а затем на уменьшающуюся долю процентов.

В российском праве не предусмотрено.

14. В США расширение спроса на новое оборудование для малого бизнеса стимулируется трехкратным расширением ставки списания из налогооблагаемой прибыли затрат, потраченных на приобретение капитального оборудования (до 75 тыс. долларов против 25 тыс. долларов в настоящее время).

15. Стимулирование торгового баланса (Франция). Для повышения конкурентоспособности экспортеров применяются выборочные меры ускорения амортизации (Постановления от 1957, 1958 и 1959 гг.).

Такие же меры применяются для высоко затратных предприятий горной промышленности и черной металлургии.

В российском праве не предусмотрено.

16. Амортизация для достижения национальных приоритетов. Цель - побуждение частной экономики нести расходы в соответствии с пожеланиями государственных органов. В прямой постановке такие цели для национальных приоритетов выражены в бюджетной политике США.

В современной практике большинства развитых стран мира хозяйственное развитие страны не отдается на произвол т.н. самонастраивающихся механизмов конкуренции или классического либерализма, полностью свободных от контроля властей, ответственных за экономику и финансы.

Наряду с интервенциями, применяемыми властями в рамках поддержания здоровой ценовой конкуренции, применяются меры, цель которых - побудить хозяйствующих субъектов избирать ту или иную линию поведения, осуществлять долгосрочные платежи или принимать решения, отвечающие задачам общей экономической политики. Целью таких мер может быть территориальное размещение хозяйства, конверсия, изменение темпов развития, изменение равновесия на рынке и т.д.

В российском праве не предусмотрено.

17. Переоценка балансов (ревальвация). Заключается в переоценке различных статей баланса предприятия, в частности его основного капитала и резервов, с тем, чтобы учесть эффект обесценения денег в период инфляции.

Без пересчета амортизационные отчисления оказываются недостаточными для замены включенного в актив имущества.

Наиболее распространена переоценка основных фондов в США. Это является частью инвестиционной идеологии государства. Для отдельных приоритетных направлений развития или конкретных проектов устанавливаются повышенные до 8-10 кратного размера индексы пересчета по сравнению с официальным индексом-дефлятором. Это позволяет концентрировать интересы частных инвесторов на приоритетных направлениях структурной политики государства, в частности в энергетике.

В российском праве в течение многих лет имеется противоположная практика Николаева М. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования. М.: Аналитика - Пресс, 2001..

Заключение

В современных условиях, при сложившемся диспаритете финансовых балансов российских предприятий и банков назрела необходимость того, чтобы амортизационная политика в Российской Федерации получила самостоятельное правовое регулирование с формированием прагматичных и ответственных шагов по восстановлению отечественного инвестиционного потенциала. Фактическая ценность ускоренной амортизации для предприятия - отсрочка погашения обязательств по налогу на прибыль, поскольку первые годы значительная часть прибыли направляется на покрытие расходов по амортизации и, таким образом, избегает налогообложения. Отложенный налог в условиях рыночной экономики означает беспроцентный, необеспеченный заем на определенный срок, предоставленный налогоплательщику государственным бюджетом. Политика ускоренной амортизации имеет два важных последствия для экономики: стимулирование технических нововведений, которое сокращает срок службы прежнего оборудования, и повышение себестоимости выпускаемой продукции. В условиях кризиса и отсутствия всякого контроля со стороны государства в России за целевым использованием амортизационного фонда, его природа была деформирована: из фонда воспроизводства капитала он стал в значительной степени фондом текущего дохода, используемого как источник заработной платы или сокрытой от налогообложения прибыли. Обеспечению целевого использования амортизации могло бы способствовать законодательное обеспечение процесса накопления амортизационных отчислений на специальных субсчетах, исключающее их необоснованное отвлечение в сферу обращения или непроизводственного потребления. Использование зарубежного опыта проведения амортизационной политики для стимулирования конкурентоспособных отраслей экономики имеет большое значение, поскольку возможности внешнего и внутреннего финансирования ограничены. В настоящее время в России учетная функция амортизационной системы превалирует над ее стимулирующей ролью. Опыт зарубежных стран свидетельствует, что национальный капитал может выдержать конкуренцию с крупными иностранными компаниями и транснациональными корпорациями только в том случае, если он будет сформирован в крупные промышленно-финансовые объединения. Меры амортизационной политики призваны вовлечь частный капитал для реализации программ национальных приоритетов на федеральном, субфедеральном и муниципальном уровне. Это будет способствовать децентрализации экономики, росту капитализации финансовых балансов регионов и конкуренции при едином целевом назначении таких программ. Очевидно, что принятый в нашей стране порядок расчета амортизационных отчислений нуждается в дальнейшем совершенствовании с учетом международного опыта.

Список литературы

1. Астахов В.П. Основные средства: Бухгалтерский учет и налогообложение. М.: ИД ФБК-Пресс, 2002.

2. Бабаева З.Д. Бухгалтерский учет финансово-хозяйственной деятельности организаций: методология, задачи, ситуации, тесты. М.: «Финансы и статистика», 2006. 544 с.

3. Бабаева Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов.-М.:, 2006. -525 с.

4. Захарова И.В. Бухгалтерский учет амортизации: начисление амортизации и износа. М.: Экзамен, 2005.

5. Каморджанов Н.А., Карташов И.В. Бухгалтерский учет. Учебник для ВУЗов - СПб.: Питер, 2008 - стр. 89

7. Комисарова Ю.В. Безопасное снижение налога на прибыль. - М.: Журнал /Главбух/. 2007 - №2.

6. Кочергов Д.С. Амортизация. Учебник для ВУЗов М.: Олига - Л, 2005.

8. Николаева М. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования. М.: Аналитика - Пресс, 2001.

9. Налоговый кодекс РФ. Принят ГД ФС РФ 16.07.1998.

10. www.taxpravo.ru. Российский налоговый портал: Г. Горина; Р. Ахмадеев.

Размещено на Allbest.ru