Аудиторская проверка

Размещено на http://www.allbest.ru/

Требования, предъявляемые к составлению аудиторского вывода. Формы аудиторского вывода

Мнение аудитора представляет собой выраженный в установленной форме вывод аудитора о достоверности в целом (недостоверности, достоверности с оговорками) бухгалтерской отчетности аудируемого лица в целом или некоторых ее частей, который аудитор обязан привести в своем заключении, а также вывод аудитора о достаточности собранных аудиторских доказательств для подготовки заключения аудитора как такового. Аудитор несет ответственность за обоснованность и верность своего вывода.

По результатам проведенного аудита составляется заключение одного из видов:

1) безусловно положительное - заключение аудитора, которое составляется в том случае, если аудитор приходит к мнению, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица с учетом всех существенных обстоятельств достоверно отражает его финансовое положение, а совершенные им финансовые операции в основном соответствуют нормативным актам, действующим в государстве.

2) условно положительное - заключение аудитора, которое составляется в случае, если аудитор считает, что безусловное заключение не может быть составлено, но препятствующие этому факторы не являются настолько существенными, чтобы обусловить отрицательное заключение аудитора или отказаться от его составления.

3) отрицательное - заключение аудитора, которое составляется в том случае, если аудитор считает, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица содержит существенные искажения и может ввести в заблуждение пользователя бухгалтерской отчетности, и (или) в случае, если в ходе аудиторской проверки аудитором были отмечены существенные отклонения порядка ведения бухгалтерского учета от предусмотренного нормативными актами, и при этом аудитор считает, что по итогам аудита не может быть составлено условно положительное заключение.

Кроме того, по результатам проверки аудитор может отказаться от дачи заключения. Отказ от составления аудиторского заключения - это облеченное в установленную форму мнение аудитора о том, что влияние ограничения объекта аудита является настолько существенным, что аудитор не в состоянии получить аудиторские доказательства, достаточные для подготовки заключения, а также в том случае, если в ходе аудита возникли обстоятельства, нарушающие принцип независимости аудитора.

Среди принципов составления аудиторского заключения можно назвать:

принцип полноты, в соответствии с которым объектом аудита должны явиться все составляющие бухгалтерской отчетности, в том числе показатели филиалов и других подразделений;

принцип существенности: в аудиторском заключении должны быть изложены все существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита; никакие иные существенные обстоятельства не были обнаружены аудиторской фирмой. Существенными в аудите признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Основными правилами составления заключения являются, в частности:

- собственноручное подписание его уполномоченными лицами аудиторской фирмы, в случаях, предусмотренных нормативными актами - с удостоверением подписей соответствующими печатями;

- составление заключения на государственном языке;

- выражение стоимостных показателей, содержащихся в заключении, в валюте государства.

Аудиторское заключение состоит из трех частей: вводной, аналитической и итоговой.

Вводная часть представляет собой сведения об аудиторе (аудиторской организации).

Аналитическая является отчетом аудитора (аудиторской организации) аудируемому лицу об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности проверяемого субъекта, а также соблюдения им законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Данная часть заключения включает наименование проверяемого субъекта, объект аудита, период деятельности, за который проводилась проверка, общие результаты проверки. Аналитическая часть должна быть адресована исполнительному органу, осуществляющему функцию управления аудируемым лицом.

Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта. Она адресуется учредителям (участникам) аудируемого лица, если иное не предусмотрено договором на проведение аудита. В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между проверяемым субъектом и аудитором (аудиторской фирмой) в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что:

- проверяемый субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит;

- аудитор (аудиторская фирма) несет ответственность за высказанное на основе проведения аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Именно итоговую часть аудиторского заключения проверяемый субъект обязан предоставлять заинтересованным лицам, поскольку именно в ней в концентрированном виде дается оценка его хозяйственной деятельности и ведения финансового учета.

К аудиторскому заключению должна быть приложена бухгалтерская отчетность. Если в результате аудита выявлены какие-либо существенные искажения бухгалтерской отчетности, то в прилагаемой к аудиторскому заключению бухгалтерской отчетности аудируемое лицо должно устранить эти искажения, то есть бухгалтерская отчетность должна быть составлена с учетом поправок, предложенных аудитором. Если аудиторское заключение составляется после представления проверяемым субъектом бухгалтерской отчетности пользователям, то итоговая часть аудиторского заключения должна содержать перечень поправок, которые следует произвести в этой отчетности, чтобы она была признана достоверной. Учетные записи, отражающие такие поправки, должны быть произведены аудируемым субъектом в установленном порядке. Выводы, изложенные в итоговой части аудиторского заключения, представляют публичный интерес для государства и частный - для самого предпринимателя, нуждающегося в знании истинного положения финансовых дел.

Принципы внутреннего аудита и формирование его методологии. Основные факторы, влияющие на методологию внутреннего аудита

Внутренний аудит -- не просто дань моде, а суровая необходимость. Деятельность службы внутреннего аудита может основываться на Международных стандартах, а также на стандартах, разработанных и утвержденных руководством компании.

В последнее время функции внутреннего аудита на предприятиях уделяется все больше внимания, как в мире, так и в Украине, в частности. Это связано с тем, что украинские компании становятся все больше вовлеченными в общемировые интеграционные и экономические процессы, а также экономические институты. Их деятельность должна отвечать мировым требованиям и стандартам. В частности, наиболее существенные из стандартов содержатся в Sarbanex-Oxley Act, а также COSO Report и Turnbull Report. В соответствии со ст. 906 Sarbanex-Oxley Act, компании, которые желают разместить свои акции или взять кредит на международных рынках, должны создать соответствующую систему внутреннего контроля. Функции такой системы могут выполнять Комитет внутреннего аудита и службы внутреннего аудита.

Методические аспекты внутреннего аудита

Рассмотрим в первую очередь, основные методические аспекты, которые влияют на эффективность практической реализации задач и функций внутреннего аудита (рисунок).

Несмотря на то, что во многих компаниях эти службы уже давно созданы и функционируют, их деятельность, задачи, функции, методическое обеспечение пересматриваются, поскольку изменяется сама коцепция внутреннего аудита: он выходит за рамки функции контроля и становится ориентированным на риски, создание и увеличение стоимости компании, гарантирование приемлемого уровня рисков.

Рис. Основные определения внутреннего аудита

Таким образом, и функции службы внутреннего аудита становятся шире:

Оценка адекватности и эффективности систем внутреннего контроля, оценка последствий несоблюдения процедур внутреннего контроля. При этом под системами внутреннего контроля понимаются не только средства контроля в управлении финансами, но и в реализации стратегии, проведении исследований рынка, разработке продуктов и услуг, продвижении товаров или торговой марки, в производстве, логистике, послепродажном сервисе, управлении персоналом и информационными технологиями.

Под эффективностью и адекватностью подразумевается, в первую очередь, следующее:

средства внутреннего контроля формализованы, разработаны регламентирующие документы (планы, бюджеты, инструкции, и т. д.);

сотрудники компании знают о существовании таких регламентов и о необходимости их выполнения; у сотрудников есть четкое понимание сути регламентов и того, каким образом руководство компании обновляет, корректирует регламенты и контролирует их соблюдение;

идентификация управленческих решений, подвергнувших компанию высокому уровню риска, оценка величины такого риска, оценка последствий, наступивших в результате принятия данных управленческих решений.

Для выполнения данных функций сотрудники службы внутреннего аудита должны обладать глубокими знаниями бизнеса компании, способностями к анализу управленческих решений и их последствий.

Оценка качества процессов управления: определение целей и информирование сотрудников относительно установленных целей;

мониторинг достижения целей;

обеспечение высокого качества системы учета;

защита и сохранение материальных и нематериальных ценностей компании.

Повышение ценности компании. Если проанализировать терминологию и определение сути внутреннего аудита, можно сделать вывод о том, что в них содержится новый подход к работе внутреннего аудита: аудитор не должен в своей работе находить несоответствия, его работа должна быть сфокусирована на постоянное совершенствование и добавление ценности компании. Создание добавленной ценности предусматривает любые изменения, следствием которых является повышение результативности и эффективности деятельности организации.

Таким образом, главным для внутреннего аудитора является не только оценка и проверка адекватности и результативности функционирования системы в целом и отдельных процессов, но и их эффективности и результативности.

Именно значение добавленной стоимости является для собственника показателем увеличения богатства. В международной практике таким показателем является EVA -- Economic Value Added. Суть его чрезвычайно проста. Сопоставим стоимость капитала, используемого в бизнесе, с отдачей (прибыльностью) от использования этого капитала. Первое обычно называется взвешенной средней стоимостью капитала, обозначается WACC (Weighted Average Cost of Capital) и рассчитывается по формуле:

где w -- доля компоненты капитала, c -- ее стоимость или доходность для инвестора. Доля каждой компоненты рассчитывается как отношение средней величины компоненты капитала за год к средней величине суммарного капитала за год. Прибыльность используемого капитала ROCE (Return on Capital Employed) рассчитывается как отношение чистой прибыли к среднему значению вовлеченного в бизнес капитала.

Со всей очевидностью можно утверждать, что разность (ROCE -- WACC) должна быть положительной и как можно большой. Если эту разность умножить на сумму вовлеченного в бизнес капитала, то получится показатель, который и называется EVA, или добавленной экономической стоимостью капитала:

аудиторский внутренний вывод проверка

Если EVA из года в год растет, собственник испытывает удовлетворение от того, что его богатство приумножается. Если темпы роста EVA начинают падать, это должно вызвать беспокойство. Если же EVA стала отрицательной, надо срочно искать пути исправления ситуации. Для того, чтобы предвидеть подобную ситуацию и не допустить ее появления, необходимо произвести более глубокую экспертизу бизнеса. Лучше всего это сделать по сегментам. Весьма удобную сегментацию критериев деятельности предлагает сбалансированная система индикаторов деятельности BSC (Balanced Scorecards). BSC позиционируются ее авторами как средство управления бизнесом, во главу угла которого ставится стратегия его собственников или топ-менеджмента.

Стремление обеспечить комплексность внутреннего аудита бизнеса заставляет обратиться к некоторому системному средству анализа, которым и является BSC. Тем более что внутренний аудит может выступать инструментом определения сильных и слабых сторон в работе предприятия. Это, в свою очередь, означает:

распространение положительного (лучшего) опыта на другие процессы, процедуры, подразделения, в случае выявления сильных сторон; идентификацию слабых сторон как приоритетных областей для улучшения, в случае выявления слабых сторон.

По формализации BSC, экспертиза бизнеса производится по четырем сегментам:

потребительское направление, включающее комплекс рыночных показателей;

направление внутренних процессов предприятия;

обучение и рост;

финансовые показатели.

Основные направления экспертизы бизнеса по первому направлению включают показатели удовлетворения клиента, удержания клиента, приобретения нового клиента, доходность клиента, объем рынка, рыночную долю в целевом сегменте.

В процессе экспертизы второго направления анализируется эффективность основных процессов бизнеса: инновационного процесса, разработки продукта, операционного процесса, производства, сбыта, послепродажного обслуживания. На основе текущих данных внутренний аудитор должен выявить способность менеджмента к инновациям. Разумеется, следует оценить также степень операционного совершенства текущих операций.

Основные фокусы третьего раздела сбалансированной системы показателей -- это люди с их способностями, навыками и мотивацией, информационные системы, их способность поставлять критическую информацию, организационные процедуры, взаимодействие между участниками процесса и система принятия решения.

Финансовое направление можно было бы представить в виде следующих групп: динамика дохода и его структура, уровни издержек и показатели прибыльности, управление рабочим капиталом и денежные потоки, использование активов и инвестиционная эффективность.

Поскольку финансовых показателей существует очень много, самое важное -- выбрать только наиболее информативные для анализа.

Если на предприятии уже работает сбалансированная система показателей, то внутренний аудитор должен проверить правильность оценки соответствующих показателей, сделать адекватную интерпретацию и сообщить собственнику об успехах и неудачах бизнеса. В противном случае внутреннему аудитору необходимо разработать систему показателей по каждому направлению BSC и создать процедуру их оценки.

В связи с тем, что внутренний аудит охватывает не только оценку и проверку финансовой составляющей деятельности компании, встает вопрос обеспечения службы внутреннего аудита высококвалифицированными сотрудниками. Чтобы внутренние аудиты стали более эффективными и превратились в неотъемлемую часть деятельности

предприятия, в них должны принимать участие специально подготовленные специалисты, компетентные в проверяемой области деятельности. Именно тогда внутренний аудит будет решать практические задачи для компании (а не носить формальный характер). Руководство компании должно быть заинтересовано в достижении основной цели внутреннего аудита -- выявление возможностей совершенствования деятельности компании и поэтому должно способствовать становлению новой концепции внутреннего аудита.

Организация работы службы внутреннего аудита

Методология деятельности службы внутреннего аудита может основываться на Международных стандартах, а также на стандартах, разработанных и утвержденных руководством компании. Тем не менее, эти стандарты должны быть адаптированы к аудиту нефинансовых функций менеджмента (стратегии, маркетинга, др.), а также детализированы в виде Руководства по аудиту. Ключевым фактором, который необходимо учесть при разработке методики аудита, является то, что аудиту подлежат лишь те функции, которые регламентированы (для которых разработаны положения, планы, бюджеты, инструкции и т. д.).

В то же время, если, например, сотрудники приобретают предметы для личного использования за средства компании, то нет необходимости ссылаться на Регламент. В этом случае сам факт воровства является неприемлемым и не требует доказательства противоречия регламенту и установленным принципам деятельности компании.

С другой стороны, сам внутренний аудит как функция управления и структурное подразделение, подлежит внутренней регламентации. Основные принципы, которые необходимо соблюдать при ее разработке: краткость, конкретность, содержательность, регулярная обновляемость. Основные документы, которые составляют систему регламентов: Положение о службе внутреннего аудита, должностные инструкции, руководство по аудиту.

Основные процессы функции внутреннего аудита: планирование, сбор доказательств, обобщение результатов, контроль выполнения рекомендаций и корректировок выявленных несоответствий. Одним из основных и существенных отличий внутреннего аудита является то, что он должен проводиться как процесс предварительно тщательно спланированный (а не спонтанный).

Предупредительный характер внутреннего аудита является немаловажным психологическим фактором. Это означает, что каждая проверка планируется, а персонал проверяемого подразделения уведомляется о времени, объекте и критериях проверки с тем, чтобы обеспечить аудиторам необходимый уровень доверия и исключить возможность уклонения персонала от предоставления и демонстрации всех требуемых данных. Неожиданность внутренних аудитов может препятствовать производственной деятельности.

Можно выделить два варианта проведения работ внутренними аудиторами: горизонтальная модель и вертикальная. Первая используется для проверки соответствия отдельного вида деятельности или процесса требованиям систем менеджмента и оценивания их результативности и эффективности. Вертикальная модель используется для проверки соответствия деятельности отдельного подразделения компании. При этом необходимо обратить внимание на то, что горизонтальная модель является более трудоемкой и продолжительной, однако и более значимой, поскольку включает в поле зрения деятельность на стыках различных подразделений и должностных лиц, которые участвуют в выполнении требований к объекту проверки. Кроме того, горизонтальная проверка «ломает» коммуникационные барьеры между подразделениями и поощряет участников систем менеджмента к взаимодействию друг с другом.

Наиболее важным этапом в проведении внутреннего аудита является планирование. Планирование, как и каждый этап аудита, документируется. Рассмотрим документы, которые используются на этапе планирования и могут быть разработаны на предприятии. Основным документом, который использует руководитель службы, является годовая Программа, которая утверждается руководителем компании (табл. 1). Программа должна разрабатываться с учетом статуса и значимости видов деятельности и процессов.

Табл. 1. Программа внутреннего аудита

Первостепенное значение должно уделяться ключевым видам деятельности и процессам, оказывающим решающее влияние на успех компании, достижение ее целей, а также критическим видам деятельности, процессам, ненадлежащее исполнение которых на определенном этапе времени может представлять реальную или потенциальную опасность для компании. Типичными процессами, которые можно отнести к ключевым, являются: изучение спроса, ожиданий потребителей, управление закупками, взаимодействие с потребителями, реализация продукции, подготовка и компетентность персонала. Ранжирование ключевых процессов проводят посредством экономической или экспертной оценки влияния отдельных процессов на конечные результаты бизнеса.

Критическими считаются такие процессы, ненадлежащая организация которых или несоблюдение требования к которым, могут представлять фактическую или потенциальную опасность для эффективности деятельности. Эти процессы требуют незамедлительного вмешательства в виде корректирующих или предупреждающих действий и должны находиться под особым контролем. В разряд критических может попасть любой бизнес-процесс в силу разного рода причин внутреннего характера.

На основании годовой программы аудита составляется календарный график аудиторских проверок, а также план на каждую отдельную или комплексную аудиторскую проверку. На основании годовой программы аудита разрабатывается План внутреннего аудита на каждую проверку с учетом необходимости в ресурсах (табл. 2).

Табл. 2. План внутренней аудиторской проверки (для конкретного объекта)

План должен специфицировать объект аудита как организационно (аудит отдела, группы отделов и пр.), так и функционально (аудит финансов, маркетинга и т. д.). Руководитель службы внутреннего аудита также должен разработать план развития службы внутреннего аудита. На основании и с учетом плана аудита и плана развития службы разрабатывается бюджет службы внутреннего аудита. Он содержит перечень расходов, необходимых для обеспечения выполнения плана аудита и плана развития. Бюджет также должен предусматривать возможность проведения внеплановых проверок и привлечения сторонних узкопрофильных специалистов для проведения проверок.

При подготовке к внутреннему аудиту необходимо:

Участникам группы: ознакомиться с планом и четко определить границы проверки, проанализировать все относящиеся к его обязанностям документы и материалы с целью выявления наиболее существенных вопросов, подлежащих квалифицированному обсуждению с персоналом подразделения.

Главному аудитору: получить в службе внутреннего аудита все указанные в плане документы, в соответствии с которыми должна проводиться проверка, а также документы, относящиеся к объекту проверки: организационно-распорядительные, должностные инструкции, карты процессов, детальное их описание, матрицы распределения ответственности и полномочий и пр.; произвести необходимые назначения в группе и составить график аудиторской проверки; подготовить опросный лист; обеспечить аудиторов рабочими материалами -- контрольными вопросниками, журналами аудитора, бланками протоколов несоответствия, и т. д.

Опросный лист -- анкета, с перечнем вопросов для сотрудников аудируемого подразделения, ответы используются для предварительной оценки объекта аудита. Вопросы опросного листа должны строиться на основе критериев аудиторской проверки и охватывать наиболее существенные их части, формулироваться лаконично, недвусмысленно, в определенной последовательности, предусматривать однозначный ответ.

Контрольный вопросник -- заранее составленный систематизированный перечень вопросов, ответы на которые позволяют аудитору непосредственно в ходе проверки получать информацию о степени соответствия состояния области проверки установленным требованиям. Вопросы должны быть поставлены так, чтобы ответы давали возможность аудитору исчерпывающее и верное представление об объекте.

Журнал аудитора -- журнал или бланк, в котором аудитор фиксирует факты, результаты бесед и иную информацию, собранную в ходе аудиторской проверки. Записи в журнале являются основой для принятия соответствующих решений.

Непосредственно внутренние аудиторские проверки следует проводить по заранее спланированным процедурам. Алгоритм проверки может выглядеть так:

1.Вводное совещание.

2.Сбор и обработка информации.

3.Заключительное совещание.

4.Составление отчета об аудиторской проверке.

5.Представление отчета на утверждение.

6.Рассылка отчета заинтересованным лицам.

7.Устранение несоответствий.

8.Разработка и реализация корректирующих и предупреждающих действий.

9.Инспекционный контроль.

10.Регистрация результатов проверки.

11.Информирование об устранении несоответствий.

12.Оформление файла внутреннего аудита.

Основная цель вводного совещания: ознакомление персонала подразделения с планом, методами проверки. Целью сбора и обработки информации является подготовка заключения по результатам внутреннего аудита. Источниками исходной информации для аудиторов в ходе проверки выступают: документы, регламентирующие деятельность подразделения и процессы (положение о подразделении, должностные инструкции, рабочие инструкции, методики, приказы, распоряжения, др.), планы, акты, регистрационные журналы, протоколы, программы и пр. Собираемая в ходе проверки информация используется аудитором для оценки степени соответствия аудируемой деятельности требованиям действующей документации.

В ходе аудита проверяемая документированная процедура обсуждается аудиторами с работниками предприятия, чтобы убедиться, что все процессы и их работа поняты правильно и процедура выполняется. Выработанные рекомендации по устранению замечаний и корректирующие мероприятия, направленные на устранение причин выявленных несоответствий, могут быть дополнены также предложениями по улучшению, совершенствованию проверяемой деятельности. В итоге, эффективность проводимых внутренних аудитов можно определять оценкой результатов от выработанных совместно и реализованных предложений по улучшению системы в целом и отдельных процессов, в частности.

Размещено на Allbest.ru