Фактори, які визначають національні особливості бухгалтерських систем

Зміст

1. Фактори, що визначають національні особливості бухгалтерських систем, класифікація систем обліку

2. Облік запасів, системи обліку запасів в світовій практиці та загальноприйняті методи оцінки кінцевих запасів

Завдання 1

Завдання 5

Завдання 8

Список використаних джерел

1. Фактори, що визначають національні особливості бухгалтерських систем, класифікація систем обліку

Глобалізація економіки та всебічний розвиток міжнародних відносин потребують вивчення особливостей обліку в зарубіжних країнах. Це дасть можливість створити передумови для уніфікації бухгалтерського обліку в Україні відповідно до міжнародних стандартів. На світовому рівні об'єктивними причинами інтернаціоналізації бухгалтерського обліку стали подальший розвиток продуктивних сил та поділ праці у світі. Досить істотно на наведені процеси протягом останніх десятиріч впливав і науково-технічний прогрес, а також активні процеси міграції. Крім того, поглиблення міжнародного поділу праці посилило процеси інтернаціоналізації виробництва, розширення міжнародної торгівлі та активізацію міжнародних інвестицій.

Інтернаціоналізація обліку позначається насамперед на національних облікових системах, яких налічувалося на початку 60-х років понад 100 різновидів. Кожна національна система бухгалтерського обліку через трансформацію відповідних законодавчих актів дає змогу ефективно вирішувати тактичні й стратегічні завдання розвитку економіки відповідної країни.

Не дивлячись на спроби трансформації національних систем на світовому рівні, які застосовуються міждержавними інститутами, все ж таки залишаються великі різниці в системах бухгалтерського обліку навіть в країнах з розвиненою ринковою економікою. Бухгалтерська практика, яка застосовується в більшості зарубіжних країн, відрізняється використанням положень принципу обачності, принципу балансової вартості і фіскальних законів.

Бухгалтерський облік різних країн суттєво відрізняється в силу багатьох причин та обставин.

Кожній країні притаманні свої історія, культурні цінності, політична система, менталітет тощо. Те ж саме можна сказати і про бухгалтерський облік. Двох абсолютно однакових систем бухгалтерського обліку не існує. Навіть у країнах з однією мовою та єдиними правилами обліку термінологія і форми надання звітності суттєво відрізняються. Не існує української, американської, німецької або французької системи бухгалтерського обліку. Існує єдиний облік, який зародився ще у XV столітті, і лише національні особливості та традиції, що історично склалися в кожній країні, зумовлюють різні підходи щодо його побудови. Сучасний стан обліку в зарубіжних країнах характеризується як внутрішніми особливостями, що відрізняють одну облікову систему від іншої, так і загальними для всіх стандартами і принципами ведення обліку і складання звітності.

Будова системи бухгалтерського обліку - це не лише сукупність елементів, пов'язаних між собою, об'єднаних в єдине ціле і таких, що надають інформацію про стан та рух активів та пасивів підприємства, характер, а також результати господарювання в єдиному грошовому вимірнику. Її структура залежить і від впливу зовнішніх факторів, що є множиною тих елементів системи та їх суттєвих властивостей, які не виступають частинами системи обліку, але зміни будь-якого з яких можуть спричинити зміни в стані облікової системи. І, звичайно, сама система може вплинути на зовнішнє середовище, тобто на інші системи. Все це призводить до виникнення відмінностей однієї національної системи від іншої.

Метою даного заняття є визначення факторів, що впливають на формування облікових систем, а також характеристика бухгалтерського обліку в зарубіжних країнах.

Міжнародна система бухгалтерського обліку сформувалась на початку 80-х років в результаті впровадження в практику міжнародних норм і стандартів в області бухгалтерського обліку та переходу організації управлінського обліку на стратегічний етап.

Історичні етапи становлення міжнародної системи обліку.

Торговий етап зайняв в історії розвитку майже 6 століть і характеризується появою подвійного запису в обліку, балансі, Головній книзі, методів контролю і привів до створення національних торгових систем.

Підприємницький етап характеризується появою промислової бухгалтерії, яка визначає собівартість окремих видів продукції, методів розподілу накладних витрат, десяткової системи класифікації рахунків. Найбільшим досягненням даного етапу є створення планів рахунків підприємств.

Організаційний етап розвитку і удосконалення бухгалтерського обліку в цілому характеризується державною стандартизацією бухгалтерського обліку, яка привела до появи і розвитку національних планів рахунків (Німеччина - 1937 р., Франція - 1947 р.). Основним внеском в розвиток обліку на цьому етапі є поділ бухгалтерії на дві: фінансову і аналітичну; і поява принципів управлінської бухгалтерії, яка вирішувала тактичні проблеми управління на основі визначення і аналізу результатів по центрам діяльності, широкого використання в фінансовій і управлінській бухгалтеріях планів показників: стандартів, норм, кошторисів.

В результаті цього в бухгалтеріях органічно використовувалась система національних показників, яка характеризує як загальні результати роботи підприємства, так і діяльність центрів відповідальності.

Бухгалтерія, яка акумулювала планові показники, отримала назву бюджетної і представляла інформацію, яка характеризувала баланс, прибутки і збитки, діяльність центрів відповідальності самофінансування, постачання, виробництво та реалізацію.

Бухгалтерія на даному етапі інтегрувала функції обліку і планування, в її надрах народилася нова спеціальність "управлінський контроль".

Оптимізаційний етап розвитку системи обліку характеризується тим, що бухгалтерія поряд з вирішенням тактичних завдань почала вирішувати стратегічні задачі управління за допомогою використання в обліку ЕОМ, і чіткого розподілу витрат на змінні, пропорційній обсягу виробництва, і постійні, або структурні, незалежні від обсягу виробництва, що є основою використання в обліку методу "директ-костингу".

Основою "директ-костинга", відомого в Європі як маржинальна бухгалтерія, є відображенням обліку декількох категорій марж і півмарж, і віднесенням постійних витрат на фінансовий результат, тобто компенсація їх за рахунок маржі чи внеску, визначеного різницею випуску (реалізації) і змінних витрат. Звідси широке використання в обліку і аналізі поняття мертвої точки (критичний обсяг виробництва), тобто обсяг реалізації, який компенсує постійні витрати і дає нульовий фінансовий результат.

Прийоми "директ-костингу" нині стали класикою обліку. Їхні принципи органічно увійшли в допущення, прийняті при моделюванні обліку витрат. Це витікає з восьми умов:

· Зміни витрат та прибутку прямолінійно залежать від обсягів реалізації товару;

· Усі витрати обігу мають бути розподілені на постійні та змінні;

· Вартість чинників господарської діяльності на одиницю товару вважається незмінною;

· Коливання економічної ефективності до уваги не беруться;

· Структура асортименту постійна;

· Запаси товару та виробничі запаси теж постійні;

· Ціни на реалізовані товари вважаються незмінними;

· Доходи та витрати обігу розраховуються на підставі загальних обсягів господарської діяльності.

"Директ-костинг" повинен забезпечувати адміністрацію об'єктивною інформацією для вирішення важкого питання - складання виробничої програми. Цей метод дає змогу групувати виробничі витрати відповідно до функцій, що їх зумовлюють, та виявити їхній вплив на рівень витрат обігу.

На оптимізаційному етапі міжурядові та професіональні бухгалтерські організації провели аналіз національних і регіональних облікових систем і почали створення міжнародної системи бухгалтерського обліку.

На стратегічному етапі завершилося в цілому створення міжнародної системи бухгалтерського обліку і з'явилося поняття стратегічної бухгалтерії, яка забезпечує прийняття стратегічних рішень, а також аналіз за даними стратегічного планування та обліку.

Основами організації міжнародної системи обліку є використання в обліку ряду основоположних принципів, які є характерними для регульованої ринкової економіки і які створили можливість отримання облікової інформації, на основі якої приймаються тактичні та стратегічні рішення.

Особливості обліку в зарубіжних країнах і фактори, що на них впливають.

Система бухгалтерського обліку - це акумуляція та трансформація множини даних про факти господарського життя, які формують всебічну інформацію про господарсько-фінансову діяльність господарюючих суб'єктів, необхідних для прийняття ефективних економічних рішень певним колом користувачів.

Загальне поняття національної системи бухгалтерського обліку випливає з визначення облікової системи, наведеного вище і конкретизується рядом принципів:

1. Історичне місце облікової системи.

2. Історично сформована система регламентації обліку.

3. Наявність та використання розвинутої системи національних бухгалтерських стандартів, розроблених на основі міжнародних стандартів, з врахуванням національних особливостей розвитку економіки.

4. Національний план рахунків, побудований за певною моделлю.

5. Зовнішні форми контролю за діяльністю фірм.

Національна система бухгалтерського обліку дозволяє вирішувати тактичні і стратегічні завдання розвитку економіки країни шляхом створення відповідних законодавчих актів, які регулюють національну облікову систему.

В цілому, національна система обліку характеризується наступними основними показниками:

1) методами обліку і оцінки виробничих запасів, що використовуються в різних країнах;

2) системою організації бухгалтерського обліку в масштабах підприємства;

3) методологією визначення кінцевих фінансових результатів діяльності підприємства;

4) системою фінансової звітності з вказанням типових форм і приміток, які можна застосувати до міжнародних стандартів.

Щоб зрозуміти як в кожній конкретній країні розвивається своя система бухгалтерського обліку, необхідно визначити ті фактори, які впливають на особливості створення і функціонування національних систем. До таких факторів відносять: загальну економічну ситуацію в країні; професійне самоврядування; ступінь розкриття фінансової інформації; систему оподаткування; юридичне середовище; мову; національні особливості; джерела фінансування; економічні наслідки від прийнятої системи.

Розглянемо детальніше вище перелічені фактори.

Одним з основних факторів впливу є загальна економічна ситуація, яка склалася в кожній країні. Деякі особливості, що впливають на економіку країни, можуть вплинути і на систему бухгалтерського обліку та звітності. Найяскравіший приклад - високий рівень інфляції.

Країни можна поділити на ті, які мають високий рівень інфляції, і країни, що мають низький рівень інфляції. До перших належать, передусім, країни Південної Америки, Африки. Для того, щоб інформація, яка є в фінансовій звітності, була корисною для користувачів, вона повинна бути скоригована на індекси інфляції.

Для країн з низьким рівнем інфляції така проблема не є актуальною. Облік в багатьох країнах, включаючи США, базується частково на принципі "незмінності первісної оцінки", в основі якого лежить припущення про стабільність грошової одиниці, яка використовується в обліку, тобто передбачається, що інфляція або відсутня взагалі, або її темпи є незначними. Суть принципу "незмінності первісної оцінки" полягає у відображенні в обліку обсягу реалізації, понесених витрат та інших фінансових угод за цінами, які склалися на момент укладання таких угод. Цей принцип має суттєве значення для відображення в обліку, насамперед, активів довгострокового використання.

Очевидно, що прийнятність та обґрунтованість дотримання цього принципу обернено пропорційна до темпів інфляції. Там, де інфляція впливає на економіку протягом багатьох років, в обліку використовуються спеціальні методики, і навпаки, в багатьох країнах, яким значна інфляція не притаманна, принцип використовується повсюди. Німеччина та Японія, одні з найбільш послідовних та стійких прихильників цього принципу, останнім часом практично не відчували тиску інфляції.

Не менш важливе значення при визначенні національної системи обліку та звітності має наявність законодавчої бази та інших нормативних документів, що є основою організації обліку, а також їх відповідність міжнародній практиці та затвердженим національним стандартам.

Система регулювання бухгалтерського обліку в різних країнах склалася під дією різних факторів, багато з яких були зумовлені як історичним розвитком, так і взаємним впливом. Тому, порівнюючи ці системи, можна виявити спільні та відмінні риси.

Історичний розвиток законодавчих систем дуже вплинув на системи обліку. Країни зазвичай поділяються на дві великі групи: країни-законодавці і країни-незаконадавці. Перші відрізняються обов'язковістю дотримання законів за принципом: "дозволено те, що дозволено". В силу цього облікові правила жорстко регламентовані і визначаються законодавством. У більшості країн, які застосовують цей підхід, обліковим стандартам надається ранг державних законів. Процедури ведення обліку деталізуються. Головним завданням бухгалтерського обліку в цих країнах є обчислення державних податків та контроль за своєчасною і повною їх сплатою. До числа таких країн належать Аргентина, Венесуела, Мексика, Перу, Німеччина тощо.

Для країн-незаконодавців характерний дозволений підхід за принципом: "дозволено те, що не заборонено". Облікові стандарти в цих країнах не регулюються державою. Вони гнучкі та попадають під вплив різних новацій, відрізняються більшою варіантністю. Такий підхід використовується в США, Великобританії, Канаді і ряді інших країн. Незначний вплив держави на економіку за допомогою використання національних облікових систем притаманний також Колумбії, Нігерії та Каїру.

На формування національних систем обліку значно впливає не лише система регулювання обліку, яка склалася в кожній країні. Не останнє місце належить професійному самоврядуванню. В деяких країнах провідний спеціаліст з теорії бухгалтерського обліку та звітності може сильно впливати на загальну ситуацію. Так, наприклад в Нідерландах, Теодор Лімперг став основоположником підходу "економікс для бізнесу", на якому ґрунтується бухгалтерський облік цієї країни.

Облікова система на національному рівні характеризується ступенем розкриття фінансової інформації.

В країнах з високим рівнем розвитку економіки (США, Великобританія, Нідерланди, Німеччина тощо) підприємства відрізняються достатньо великими розмірами і складною організаційною структурою, значним рівнем розвитку. Це призводить до ускладнення облікової інформації, яка з одного боку, повинна адекватно відображати існуючу економічну реальність, а з іншого, адекватно сприйматись користувачами. В малорозвинених країнах облікові системи достатньо прості з причини невеликого розміру підприємств та невисокого рівня загальної освіти.

Існують окремі відмінності між економічною інформацією, яка надається для зовнішнього і внутрішнього користування. Внутрішній облік охоплює всі види облікової інформації, що обробляється і передається для внутрішнього користування керівництвом даного господарюючого суб'єкта. Його мета - забезпечити інформацією менеджерів, які відповідають за досягнення конкретних виробничих показників.

До бухгалтерської інформації, створеної і підготовленої для використання керівництвом господарюючого суб'єкта, використовуються інші правила, ніж до інформації, призначеної для зовнішніх користувачів.

Фінансова звітність готується в інтересах користувачів цієї інформації і залежно від того, яка група користувачів займає домінуючу позиції, впливає на її склад та обсяг. Крім того, значний вплив мають і національні традиції. Так, в Швейцарії, Німеччині, Японії фінансова політика визначається незначною кількістю дуже великих банків, що задовольняють помітну частину фінансових потреб бізнесу. Одночасно відбувається і концентрація в акціонуванні компаній. Уряди цих країн вимагають публікувати деяку інформацію про компанії, тому останні змушені готувати фінансову звітність, але в менш деталізованому вигляді, ніж американські.

Різниці спостерігаються навіть у формах подання бухгалтерських звітних документів та в обсягах поданої інформації.

Наприклад, у Великобританії активи відображають, починаючи з найменш ліквідних компонентів, і закінчують найбільш ліквідними, а в США - навпаки.

У Великобританії засіб, якщо він підпадає під категорію оборотного, повинен бути використаний протягом одного року, в Німеччині - до 4-х років.

Національні формати бухгалтерських звітів мають відображати також додаткові дані, відсутні у звичних для користувача формах. Наприклад, в Данії ряд компаній на обкладинці бухгалтерських документів наводять поділ своїх витрат на постійні та змінні. В Швеції великі компанії зазвичай використовують формат, в якому спочатку відображається прибуток, обчислений відповідно до кращих зразків міжнародної бухгалтерської практики, потім - розрахунок коригування, якому прийшлось піддати отримані відомості, щоб привести їх у відповідність до національних бухгалтерських правил, прив'язаних до податкових законів.

Рівень і сутність розкриття відомостей про компанії також дуже сильно змінюється від країни до країни і здебільшого залежить від типу, розміру компанії. З інших країн виділяється Великобританія, яка вимагає, щоб аудиторській перевірці підлягали бухгалтерські звітні документи компаній будь-яких розмірів.

Суттєво вплинути на бухгалтерську практику також може і система оподаткування. В багатьох країнах Європейського Співтовариства, включаючи Бельгію, Італію, Німеччину, Португалію, Францію в бухгалтерській звітності витрати відображають за тією сумою, за якою вони приймаються для податкових розрахунків. В інших країнах закон дозволяє вибирати між різними системами бухгалтерського обліку та звітності, при цьому отримання податкових пільг залежить від обраного методу обліку. Наприклад, в Норвегії дозволяється капіталізувати витрати на дослідження, але на практиці це відбувається рідко, так як податкові пільги надаються лише у разі, коли відповідні суми списані з рахунків.

В деяких країнах система бухгалтерського обліку реалізується, виходячи з пріоритету мікроекономічних цілей, зокрема, для досягнення заданих темпів зростання національної економіки. В цьому випадку на другий план можуть відходити питання корисності конкретної інформації про податкові ставки та загальноекономічну політику для інвесторів та кредиторів.

Цікавим є юридичний підхід до бухгалтерського обліку в різних групах країн. Країни, які дотримуються традицій загальних правил, такі як, наприклад, Великобританія, частіше будують свої системи бухгалтерського обліку та звітності, виходячи з найзагальніших принципів, а не шляхом прив'язування їх до детально розроблених вимог. Ті ж держави, що дотримуються римського права, частіше мають кодифіковану систему такого обліку, в якій з самого початку детально описуються всі сторони і процедури. Практика бухгалтерської справи сильно залежить від того, наскільки прийняті закони суворо і послідовно застосовуються на практиці. В Італії нормативи бухгалтерського обліку та звітності використовуються гнучкіше, ніж це можна було очікувати від формального трактування.

Основними джерелами торговельного і бухгалтерського права виступають закони, адміністративні акти, судова практика, національні звичаї та міжнародні угоди. Різні джерела відіграють неоднакову роль в певних країнах - залежно від історичних умов і традицій, що склалися. У країнах романо-німецької системи велике значення мають закони, торгові та інші кодекси, а в країнах англо-американського права - судові рішення. Часто місце законів займають урядові та інші адміністративні акти виконавчих органів влади.

Іншим фактором, який впливає на формування національних систем є мова. Коли норми бухгалтерського обліку перекладаються на різні мови можуть виникнути певні ускладнення. Це відбувається тоді, коли бухгалтерські концепції, які обумовлюються культурними особливостями однієї держави, переводяться на мову іншої держави, культура якої різко відрізняється.

Не останнє місце при формуванні облікових систем посідають національні особливості. Кожна країна вважає, що її система найкраща і не хоче її змінювати. Можна навіть сказати, що власна національна облікова система для країни є ознакою суверенітету. Навіть за тих тісних зв'язків, які існують між США і Канадою, остання іноді заявляє про необхідність мати свій власний підхід до побудови системи бухгалтерського обліку та звітності.

Різні джерела фінансування також можуть вплинути на побудову системи бухгалтерського обліку. Якщо фінансування компанії здійснюється через фондові біржі, тобто через продаж акцій всім бажаючим, можна очікувати, що якість бухгалтерської інформації, що публікується, буде вищою, ніж у разі, коли фінансування надходить за приватними угодами, оскільки в останньому випадку особа, яка фінансує, може отримати бухгалтерську інформацію за допомогою самої угоди.

Не потрібно забувати і такий фактор як економічні наслідки від прийнятої чи іншої системи. Опублікована бухгалтерська інформація потім використовується. Такі дані стають основою для договірних операцій, наприклад, при взаємодії з податковими органами або при встановленні ліміту на позику коштів. Дехто використовує цю інформацію і для прийняття економічних рішень. Тому зміна нормативів бухгалтерської звітності може змінити договірні операції компанії, а також вплинути на прийняті рішення, тобто спричинити "економічні наслідки". Тому не дивно, що зацікавленні особи (керівництво компанії) здійснює тиск на законодавчі органи країни, щоб ті прийняли найбільш приємні для них стандарти.

Класифікація національних систем обліку та їх характеристика.

Цікаво відмітити, що певна схожість зовнішніх факторів в двох різних країнах, як правило, обумовлює і наявність багатьох спільних рис систем бухгалтерського обліку, які в них використовуються. Бухгалтерський облік, як і політика і ідеологія, не знає національних меж. Облікові технології експортуються та імпортуються, що доводить схожість існуючих систем обліку в різних країнах. Це дозволяє провести класифікацію національних систем обліку.

Як вже відмічалося, фактори, які визначають рівень розвитку бухгалтерського обліку, є взаємопов'язаними. Так, в більшості країн, що мають жорстке правове регулювання економічної діяльності, банки чи уряд історично розглядались в якості основних кредиторів, в той час як в країнах загальноправової орієнтації в задоволенні фінансових запитів бізнесу більше покладалися на розширення акціонерної власності та ринку цінних паперів. Таким чином, якщо вважати ідею впливу "навколишнього середовища" на систему бухгалтерського обліку правильною, можна очікувати, що в країнах зі схожими соціально-економічними умовами і системи обліку мають багато спільного.

Причини та необхідність класифікації систем бухгалтерського обліку полягають у наступному:

Класифікація сприяє більш точному визначенню подібних та відмінних рис між країнами.

Може допомогти у закріпленні в країні бухгалтерської справи і вибрати систему, яка є найпридатнішою для даної держави.

Є добрим пізнавальним інструментом, який надає чудову можливість зосередитись на "ключових країнах", кожна з яких є прикладом підходу до формування систем бухгалтерського обліку і звітності певного типу.

Для спеціалістів бухгалтерського обліку - стає орієнтиром, який дозволяє передбачати, виходячи з досвіду застосування типової системи, які проблеми можуть постати перед країною, в якій діє схожа система.

Здебільшого в економічній та обліковій літературі системи обліку класифікують за суб'єктивно-географічною ознакою (таблиця 1).

Таблиця 1. Суб'єктивно-географічна класифікація систем обліку.

Система	Країни, що охоплюються	Характерні риси
Англо-американська	Австралія, Великобританія, Гонконг, Ізраїль, Ірландія, Ісландія, Індія, Канада, Кіпр, Мексика, Нідерланди, Центральна Америка, США та інші країни зі значним британо-американським впливом	Характерні фінансові основи обліку, тобто сильний зв'язок з акціонерним капіталом та цінними паперами різного рівня: орієнтація обліку на потреби інвесторів та кредиторів; наявність розвинутого ринку цінних паперів; високий рівень професійної бухгалтерської підготовки; наявність великої кількості транснаціональних корпорацій та утворень
Континентальна	Австрія, Бельгія, Греція, Єгипет, Італія, Норвегія, Португалія, Франція, Німеччина, Швейцарія, Швеція, Японія тощо	Характерна висока залежність від банківської системи та держави: тісні виробничі зв'язки з банками; детальний юридичний регламент обліку та звітності; орієнтація обліку і звітності на інтереси державного управління оподаткуванням; макроекономічне планування (сильний вплив ЄС); облік носить консервативний характер
Південноамериканська	Аргентина, Бразилія, Перу, Чилі, Еквадор, Парагвай та інші країни з нестабільною економікою	корегування облікових даних на темпи інфляції; жорсткі вимоги держави до обліку і контролю доходів фірм та населення; уніфікація принципів обліку (немає свободи вибору системи і порядку обліку, тобто облікова політика жорстко визначена)

Окремо виділяють також такі національні бухгалтерські системи, як:

країн Східної Європи - єдина бухгалтерія, витратна база плану рахунків, мета облікової системи - зниження собівартості;

країн Європейського Співтовариства - дві бухгалтерії (загальна та аналітична), прибуткова база плану рахунків, мета облікової системи - збільшення прибутку;

французька - дві бухгалтерії, виробнича база плану рахунків, мета бухгалтерії - збільшення доходу;

Організації Об'єднаних Націй - дві бухгалтерії, виробнича база плану рахунків, мета облікової системи - збільшення доходу.

В останній час в літературі також зустрічається виділення таких двох систем обліку, які розвиваються:

Ісламська модель, яка набула широкого розповсюдження в країнах Близького Сходу. Основні ідеї даної моделі формуються під впливом релігії, вона має ряд особливостей, а саме:

- забороняє отримання фінансових дивідендів як прибутку;

- при оцінці активів та зобов'язань компанії перевага надається ринковим цінам.

Інтернаціональна модель, яка витікає з необхідності забезпечити потребу в міжнародній узгодженості обліку, передовсім в інтересах транснаціональних корпорацій та іноземних учасників валютних ринків. Тільки невелика кількість крупних корпорацій можуть зараз стверджувати, що їх річна фінансова звітність відповідає міжнародним фінансовим стандартам. .

Порівняльну характеристику національних систем наведено в таблиці 2.

Таблиця 2. Порівняльний аналіз національних та міжнародних бухгалтерських систем.

Найменування бухгалтерських систем	Рік заснування	Кількість країн	Види використовуваних бухгалтерій	База плану рахунків	Мета облікової системи	Кількість рівно значних способів визначення прибутку
Країни Східної Європи	1930-1932	15	Єдина бухгалтерія	Витратна	Зниження собівартості	1
Європейського економічного Співтовариства	1968	12	Спільна бухгалтерія	Аналітична Прибуткова	Збільшення прибутку	3
Англо-американська	1947	14	Фінансова	Промислова Прибуткова	Збільшення прибутку	3
Французька	1942	18	Загальна бухгалтерія	Аналітична Продуктивна (виробнича)	Збільшення прибутку	4
Африканської бухгалтерської ради	1968	23	Загальна бухгалтерія	Аналітична Продуктивна	Збільшення доходу	2-3
ООН	1977		Міжнаціональні підприємства	Загальна Аналітична Продуктова	Збільшення доходу	3
Міжнародного комітету стандартизації обліку	1973	23	Фінансова	Промислова Маржова	Максималізація маржі	3

Хатфілд, аналізуючи у 1966 році системи обліку, що існували в США та декількох європейських країнах в 1911 році, класифікував їх на основі того, хто був ініціатором розвитку обліку. За цим критерієм він виділив три моделі обліку: Континентальна Європа, де розвиток обліку був ініційований законодавчими актами; Великобританія з обліковою професією (дипломованими бухгалтерами); США з інженерами і громадськими бухгалтерами.

Виходячи з трактування обліку та вивчаючи багатоманітність національних систем обліку і звітності, виділяють чотири основні варіанти трактування обліку, які можуть пояснити існуючі системи обліку та звітності: макроекномічний, мікроекономічний, незалежний, одноманітний. Не дивлячись на те, що жодна з існуючих систем не розвивається відповідно до якогось одного варіанту обліку, макроекономічне трактування особливо чітко проявляється в Швеції; мікроекономічне знаходить себе в декількох багатонаціональних корпораціях в Нідерландах; американська і британська моделі відображають незалежний підхід до трактування обліку; французька та німецька системи обліку є прикладом єдиного підходу.

Виходячи із загальної економічної ситуації в країні, виділяють десять різновидів національних моделей. Прикладами держав із зазначеними типами є:

1) США, Канада, Нідерланди;

2) країни Британської Співдружності, за винятком Канади;

3) Німеччина, Японія;

4) країни Континентальної Європи, за винятком Німеччини, Нідерландів і країн Скандинавії;

5) країни Скандинавії;

6) Ізраїль і Мексика;

7) країни Південної Америки;

8) країни, що розвиваються: Близького і Далекого Сходу;

9) країни Африки, за винятком Південної Африки;

10) країни посткомуністичного блоку.

Відповідно до "сфер впливу" на систему обліку "країн-матерів" виділяють три "сфери впливу":

1. Британську модель, яка впливає на розвиток обліку в Австралії та Індії.

2. Американську модель, розповсюджену в Мексиці та цілому ряді латиноамериканських країн, Ізраїлі та Японії.

3. Французьку модель, яка існує в Південній Європі, районах Середземномор'я.

На практиці кожна країна при створенні системи бухгалтерського обліку і звітності так чи інакше спирається на законодавчі акти. .

Всі країни в залежності від ступеня впливу законодавства на організацію бухгалтерського обліку можна поділити на дві групи: країни, які мають розгалужений кодекс законів; країни, в яких законодавство має загальноправовий характер.

В країнах першої групи облікові стандарти мають статус державних законів. Процедури ведення обліку деталізуються і жорстко регламентуються. До таких країн можна віднести Німеччину та Францію.

В країнах другої групи закони "вказують на межі", в рамках яких фізичні та юридичні особи можуть приймати відповідні рішення. Облікові стандарти регулюються різними професіональними організаціями бухгалтерів. До країн другої групи відносяться Великобританія, США.

При розгляді питань організації бухгалтерського обліку в зарубіжних країнах виділяють дві домінуючі моделі обліку:

1) англо-американську модель, що практикується більшістю американських, англійських, японських, канадських та голландських підприємств і є, безумовно, домінуючою у світі;

2) французьку модель (вчені називають її франко-німецькою), що широко розповсюджена в Європі.

Деякі іноземні експерти виділяють "змішану" модель, яка з'єднує в собі дві домінуючі моделі.

Різноманітність класифікації систем бухгалтерського обліку породжує актуальне на сьогодні питання - проблему гармонізації обліку.

2. Облік запасів, системи обліку запасів в світовій практиці та загальноприйняті методи оцінки кінцевих запасів

1.Підходи до відображення запасів в фінансовій звітності

Питання змісту, оцінки, подання в балансі та розкриття облікової політики щодо запасів регулюються Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку №2 "Запаси".

Товарно-матеріальними запасами вважаються: товари, які були куплені підприємством і зберігаються на складі для наступної реалізації: готова продукція, напівфабрикати та незавершене виробництво: різні матеріали, що зберігаються на складі і призначені для переробки в процесі виробництва або для забезпечення виробничого процесу.

У фінансовому обліку зарубіжних країн застосовуються дві системи (методи) обліку складських запасів:

Система постійного обліку запасів.

Система періодичного обліку запасів.

При системі постійного обліку запасів облік руху матеріалів, товарів та інших запасів ведеться безпосередньо на рахунку "Складські запаси" за їх видами - впродовж звітного періоду.

Рахунок "Складські запаси" є синтетичним рахунком або рахунком першого порядку. В плані рахунків бухгалтерського обліку Франції, наприклад, передбачено до нього такі рахунки другого порядку: "Сировина", "Інші матеріали", "Незавершене виробництво по послугах", "Продукція", "Товари". Кожний з них має ще рахунки третього порядку.

На кожну звітну дату залишки складських запасів визначаються на рахунках складських запасів.

Системним порядком, тобто виходячи з інформації рахунків, визначається і сума витрачених матеріалів (запасів).

При цьому методі на карточках ведеться аналітичний облік руху матеріалів (запасів) впродовж звітного періоду. Одна карточка відкривається на кожний вид матеріалів.

Цей метод забезпечує ширшу інформацію про наявність та рух матеріальних цінностей за кількістю і вартістю - для управління.

Залишок по рахунку "Складські записи" йде в баланс, а витрати місяця з рахунку "Собівартість реалізованих товарів" - у звіт про прибутки.

При системі періодичного обліку детальний облік матеріальних запасів впродовж звітного періоду на рахунку "Складські запаси" не ведеться. На ньому відображається тільки початковий залишок (на початок звітного періоду), який був визначений наприкінці минулого звітного періоду шляхом інвентаризації.

Надходження складських запасів відображається на рахунку "Витрати на купівлю", який з рахунком елементів витрат.

Завдання полягає в тому, щоб визначити на кінець звітного періоду залишок невикористаних матеріалів (чи товарів) на складі і вартість використаних (списаних) запасів.

Для цього наприкінці звітного періоду (місяця, кварталу чи року) проводять інвентаризацію запасів на складі і оцінюють залишок прийнятим методом.

Сума витрачених товарів (запасів) визначається за формулою:

Витрачені запаси (товари) = Залишок на початок періоду + Закупівлі (витрати на закупівлі) - Залишок запасів на кінець періоду.

У системі рахунків бухгалтерського обліку (США) результати інвентаризації залишків складських запасів відображаються так:

1) Списується залишок складських запасів (за їх видами - товари, матеріали тощо) на початок звітного періоду - 11400 дол.:

Д-т рах. "Фінансові результати звітного періоду"

К-т рах. "Складські запаси"

Цією проводкою початковий залишок запасів віднесено на витрати підприємства (безпосередньо на рахунок "Фінансові результати").

2) Відображається залишок запасів (за їх видами) на кінець звітного періоду. Залишок, виявлений в результаті інвентаризації:

Д-т рах. "Складські запаси (за видами)"

К-т рах. "Фінансові результати звітного періоду"

Цим запасом сума матеріальних витрат звітного періоду зменшується на величину невикористаних запасів.

За умови автоматизації обліку більше поширення має система постійного обліку запасів (США). У західноєвропейських країнах у фінансовому обліку частіше застосовується система періодичного обліку запасів. Система постійного обліку ведеться в управлінському обліку.

Дещо інакше відображаються залишки запасів на складі наприкінці звітного періоду у західноєвропейських країнах. В плані рахунків введено рахунки "Зміна залишкових запасів" - для матеріалів і товарів, а також для готової продукції та незавершеного виробництва. Перший рахунок розміщується в класі рахунків витрат за елементами, а другий - у класі рахунків доходів за їх видами.

Наприкінці звітного періоду залишки запасів відображаються так:

1) Списується початковий залишок запасів:

Д-т рах. "Зміна залишків запасів (товарів)"

К-т рах. "Складські запаси (товари)"

2) Відображається кінцевий залишок товарів, виявлений наприкінці звітного періоду в результаті інвентаризації:

Д-т рах. "Складські запаси"

К-т рах. " Зміна залишків запасів (товарів)"

Сальдо рахунку "Зміна залишків запасів" переноситься на рахунок "Фінансові результати звітного періоду".

Д-т рах. "Зміна залишків запасів (товарів)"

К-т рах. "Фінансові результати звітного періоду"

Сальдо дебетове:

Д-т рах. "Фінансові результати звітного періоду"

К-т рах. "Зміна залишків запасів (товарів)"

У звіті про прибутки змін залишків матеріалів і товарів показується серед елементів витрат зі знаком + (дебетове сальдо) або - (кредитове сальдо).

Згідно із загальноприйнятими принципами обліку, складські запаси відображаються в балансі за собівартістю або за ринковими цінами на момент складання балансу, якщо ринкова ціна нижча за собівартість.

Цей принцип зветься "Принципом меншої вартості". Отже, в балансі складські запаси відображаються за меншою (нижчою) з цих двох оцінок.

Якщо ринкова ціна нижча за собівартість запасів, тоді підприємство повинно відобразити в обліку витрати (збитки) від знецінення.

Під ринковою ціною розуміють ціну заміщення, тобто ціну, за якою підприємство змогло б купити ті самі матеріали (товари) у тих самих постачальників. При цьому, при переоцінці запасів приймається чиста вартість реалізації, тобто ринкова ціна за мінусом очікуваних витрат на реалізацію.

Зниження ринкових цін може відбуватися з двох причин:

Пряме зниження цін на аналогічні товари на ринку.

Зниження ціни реалізації через фізичне псування, пошкодження, застарілість товарів.

В останньому випадку ринкова ціна - це ціна можливої реалізації пошкоджених або застарілих товарів. Вона може бути нижчою за собівартість.

Існує три методи оцінки складських запасів за правилом мінімальної (нижчої) оцінки:

Метод оцінки по видах (номенклатурних номерах) запасів (позиційний метод).

При цьому методі по кожній позиції (найменуванню) товарів визначається собівартість і ринкова вартість, і приймається менша з них.

Метод оцінки по основних товарних групах (категоріях) запасів.

Оцінка проводиться по групах (категоріях) товарів, порівнюється по категоріях собівартість та ринкова вартість і береться до обліку менша з них.

Метод оцінки за сукупністю товарних запасів на складі.

Усі товарні запаси оцінюються за собівартістю та за ринковими цінами і до обліку береться менша з них.

Найдоцільнішим і найточнішим є перший метод оцінки - позиційний.

Третій метод не може застосовуватись для розрахунків з бюджетом по податку на прибутки (не дозволяється).

Виходячи з позиційного методу оцінки, має місце знецінення товарів на суму 9000 дол. ($168000 - $159000). В США, Великобританії та деяких інших країнах знецінення відображається серед збитків підприємства. В нашому прикладі:

31.12.20__ р.

Д-т рах. "Збитки від знецінення запасів" 9000

К-т рах. "Складські запаси" 9000

Дещо інша методика і техніка відображення процесу знецінення складський запасів в західноєвропейських країнах.

На суму знецінення наприкінці року створюється резерв на знецінення запасів за рахунок збільшення витрат:

Д-т рах. "Витрати на створення резервів" 9000

К-т рах. "Резерв на знецінення запасів" 9000

Наприкінці наступного року цей резерв анулюється (повністю або частково):

Д-т рах. "Резерв знецінення запасів"

К-т рах. "Доходи від анульованих резервів"

Або донароховується:

Д-т рах. "Витрати на створення резервів"

К-т рах. "Резерв на знецінення запасів".

У західноєвропейських країнах складські запаси відображаються в балансі таким чином:

Актив	Номінальна (фактична) вартість	Амортизація і резерв	Реальна (чиста) вартість
Складські запаси (за видами)	168000	(9000)	159000

У валюту балансу зараховуються складські запаси в сумі 159000 дол. Можлива й інша форма подання знецінення запасів у балансі.

2. Організація діяльності Комітету з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку

Питаннями стандартизації бухгалтерського обліку займаються кілька міжнародних організацій Серед них, насамперед, слід назвати Комітет з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (КМСБО) (International Accounting Standards Committee -- IASC), створений у 1973 році в Лондоні організаціями професійних бухгалтерів Австралії, Канади, Франції, Японії, ФРН, Мексики, Голландії, Великобританії, Ірландії та СІЛА Це цілком незалежний орган, який займається розробкою міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Основні завдання комітету сформульовані так:

1. Розробляти і публікувати в інтересах суспільства найважливіші бухгалтерські стандарти, яких необхідно дотримуватись при наданні фінансової звітності.

2. Сприяти поширенню застосування бухгалтерських стандартів у світовій практиці бухгалтерського обліку.

3. Надавати допомогу щодо вдосконалення і гармонізації національних законодавств у царині бухгалтерського обліку та звітності.

Членами КМСБО є професійні бухгалтерські організації, що є членами Міжнародної Федерації Бухгалтерів (МФБ) КМСБО фінансується професійними бухгалтерськими організаціями, що входять до складу його правління, МФБ, а також за рахунок внесків від багатонаціональних компаній, фінансових установ, бухгалтерських фірм та інших організацій. Нині Правління включає представників бухгалтерських організацій з наступних країн:

Австралія Індія Нідерланди

Канада Італія Скандинавська Федерація

Франція Південна Африка

Японія Йорданія

Німеччина Великобританія

Зв'язок між КМСБО та Міжнародною федерацією бухгалтерів (МФБ) підтверджується Взаємними Зобов'язаннями, ухваленими обома організаціями Члени КМСБО (як і МФБ) у переглянутій угоді визнають, що КМСБО має повне право та абсолютну автономію у встановленні та випуску Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Рада.

Діяльністю КМСБО керує Рада, до складу якої входять представники бухгалтерських організацій 13 країн (або груп країн), що призначаються Радою МФБ, і не більше 4 представників інших організацій, зацікавлених у питаннях фінансової звітності. Кожен член Ради має право висунути не більше двох представників та одного технічного консультанта, які беруть участь у засіданнях Ради. Комітет заохочує кожного члена Ради вводити до складу своїх представників принаймні одну особу, що працює в промисловості, і одну особу, що безпосередньо бере участь у діяльності національного органу з розробки стандартів.

Консультативна група.

У 1981 році Рада КМСБО створила міжнародну Консультативну групу, яка об'єднує представників міжнародних організацій -- розроблювачів і користувачів фінансових звітів, а також представників фондових бірж та організацій, що регулюють обіг цінних паперів. До складу групи також увійшли представники або спостерігачі з агенцій розвитку, органів розробки стандартів та міжурядових організацій. На поточний момент членами Консультативної групи є:

- Підрозділ ООН із транснаціональних корпорацій та інвестицій (спостерігачі);

- Міжнародна асоціація з бухгалтерської освіти та досліджень;

- Міжнародна конфедерація вільних профспілок та Міжнародна конфедерація праці;

- Міжнародна торгова палата;

- Міжнародна федерація фондових ринків;

- Міжнародна фінансова корпорація;

- Міжнародна юридична асоціація;

- Міжнародний комітет із стандартів оцінки;

- Міжнародні банківські асоціації;

- Організація з економічного співробітництва та розвитку (спостерігачі);

- Світовий банк.

Консультативна група періодично проводить свої засідання для обговорення з Радою технічних питань стосовно проектів КМСБО, робочої програми комітету та його стратегії. Ця група відіграє важливу роль у належному процесі розробки комітетом Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та досягненні прийняття розроблених стандартів.

Дорадча рада

У 1955 році КМСБО створив Міжнародну дорадчу раду -- орган високого рівня, до складу якого входять провідні представники бухгалтерської професії, бізнесу, користувачі фінансової звітності, що обіймають керівні посади. Завданням Дорадчої ради є сприяння прийняттю Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та підвищення авторитету діяльності КМСБО шляхом:

а) перегляду та надання коментарів стосовно стратегії і планів Ради з метою дотримання потреб та вимог членів КМСБО;

б) підготовки річних звітів щодо ефективності діяльності Ради в досягненні її цілей і в дотриманні належних процедур;

в) сприяння участі в роботі комітету і прийняття роботи КМСБО представниками бухгалтерської професії, діловою спільнотою, користувачами фінансових звітів та іншими зацікавленими сторонами;

г) пошуку і забезпечення фінансування діяльності КМСБО таким чином, аби не обмежувати незалежності КМСБО;

д) перегляду бюджетів та фінансових звітів КМСБО.

Дорадча рада забезпечує дотримання Радою незалежності та об'єктивності в прийнятті технічних рішень щодо Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, які пропонуються. Дорадча рада не бере участі та не прагне впливати на ці рішення.

Штат МСБО

Діяльність Ради підтримує невеликий штат постійних представників, очолюваний Генеральним секретарем, з офісом в Лондоні. До складу технічного штату та інших менеджерів проекту сьогодні входять представники Великобританії, Канади, Малайзії, Німеччини, Нової Зеландії та Франції. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, котрі приймає КМСБО, не є домінуючими над місцевими положеннями. Зобовязання, взяті членами КМСБО, передбачають, що в разі дотримання МСБО у всіх важливих аспектах цей факт має розкриватись. Там, де місцеві положення вимагають відхилення від МСБО, місцеві члени КМСБО намагаються переконати відповідні органи в доцільності гармонізації з МСБО.

Завдання 1

Підприємство розробило і запатентувало новітню технологію з переробки і виробництва молочної продукції. Визначити первинну вартість патенту відповідно до IAS за відомих умов:

Показники	Варіант 1
Оплата праці фахівців в період пошуку альтернативних процесів для технології, тис. $	30
Матеріальні затрати, понесені в процесі досліджень, тис. $	15
Матеріальні затрати, понесені в процесі створення технологічної лінії, придатної до використання, тис. $	45
Оплата праці персоналу, задіяного у створенні технологічної лінії, тис. $	16
Витрати підприємства на навчання персоналу для роботи з використанням новітньої технології, тис. $	20
Витрати з юридичного захисту патенту, тис. $	10
Юридичне оформлення патенту, тис. $	4

Рішення

Вартість патенту оцінюється за його собівартістю. Собівартість патенту включає:

Витрати на матеріали та послуги, використані або спожиті у процесі створення патенту.

Виплати працівникам, прямо пов'язані зі створенням патенту.

Будь-які інші прямі витрати на створення патенту (мито, сплачено за реєстрацію юридичного права, амортизація патентів тощо).

Не включаються до собівартості патенту витрати на навчання персоналу керувати патентом.

Таким чином вартість патенту дорівнює:

Вартість патенту: 30+15+45+16+10+4=120 тис. $

Завдання 5

Компанією придбано групу основних засобів, за які сплачено загальною сумою. Визначити первинну вартість кожного з придбаних об'єктів основних засобів відповідно до МСБО за відомих умов:

Показники	Варіант 2
Ціна придбання ОЗ, тис. $	850
Витрати спеціалістам з придбання і налагодження, тис. $	8
Ринкова вартість придбаних (тис. $):
земельної ділянки;	650
будівлі;	210
обладнання;	159
автомобіля	21

Рішення

Вартість об'єкта основних засобів оцінюється за його собівартістю. Собівартість об'єкта основних засобів включає:

Купівельну ціну (у тому числі ввізне мито та безповоротні податки на придбання) за вирахуванням торговельних знижок.

Витрати, що безпосередньо пов'язані з приведенням цього об'єкта у місце та стан, необхідні для його використання у спосіб, визначений керівництвом.

Первісно оцінені витрати на розробку і демонтаж об'єкта та відновлення майданчика, на якому він розташований.

Таким чином, вартість об'єкта основних засобів дорівнює:

Вартість об'єкта основних засобів дорівнює:

(850+8) / (650+210+159+21) = 0,825

вартість земельної ділянки - 650*0,825=536,25 тис. $

вартість будівлі - 210*0,825=173,25 тис. $

вартість обладнання - 159*0,825=131,175 тис. $

вартість автомобіля - (858-536,25-173,25-131,175)=17,325 тис. $

Завдання 8

Компанія А обміняла потриманий верстат на більш нову модель. В результаті переговорів продавець погодився дати певну залікову знижку за старий верстат, відповідно отримавши доплату в розмірі сплачених грошових коштів. Визначити первинну вартість нового верстату і написати бухгалтерське проведення по даній операції за відомих умов (за GAAP):

Показники	Варіант 3
Первинна вартість старого верстату, тис. $	15
Накопичений знос старого верстату, тис. $	5
Ринкова вартість старого верстату, тис. $	8
Ціна нового верстату за каталогом, тис. $	19
Залікова знижка за старий верстат, тис. $	11
Назва рахунків	«Обладнання» (нове, старе), «Знос», «Прибуток», «Збиток», «Грошові кошти»

Рішення

Виходячи з цього, собівартість придбаного верстату за каталогом дорівнює:

8+11=19 тис. $

Результатом цієї операції є прибуток у сумі:

(15 - (19-5))=1 тис. $

Ці операції в системі рахунків бухгалтерського обліку обліковуються за схемою, наведеною нижче:

ОС

(старий верстат) Продаж ОС «Знос»

15 15 5 5

Залікова знижка ОС

(верстат за каталогом)

11 11 19 19

Прибутки та збитки

1 1

Список використаних джерел

1. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку. Вид-во «Федерація професійних бухгалтерів України», 2003 р.

2. Бутинець Ф.Ф., Горецька Л.Л. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах. Навчальний посібник - Житомир: ПП «Рута», 2002 - 544 с.

3. Глов С.Ф., Костюченко В.М. Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі. Практичний посібник. - К.: Лібра, 2001 - 840 с.

4. Горбачова О.М. Облік у зарубіжних країнах: навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів - К.: НІМЦ «Укркоопосвіта», 1998 - 226 с.

5. Международный бухгалтерский учет GAAP и IAS. Справочник бухгалтера от А до Я / Сост. Матвеева В.М. - М.: Издательство «Дело и сервис», 1998 г. - 192 с.

6. Соловьёва О. Что такое GAAP?: учет за рубежом. / / Бухгалтерский учет и аудит. - 1997. - №5. - С. 72-81.