Содержание пояснительной записки и ее значение для пользователей

Кафедра бухгалтерского учета и аудита

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине «Бухгалтерская финансовая отчетность»

на тему «Содержание пояснительной записки и ее значение для пользователей»

Автор работы:

Руководитель работы:

Работа выполнена и представлена к защите « » 2006г.

Работа допускается (не допускается) к защите

подпись руководителя

Работа защищена « » 2006г. Оценка

КУРСК - 2006

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. Назначение пояснительной записки в бухгалтерской отчетности

1.1 Назначение пояснительной записки в бухгалтерской отчетности

1.2 Нормативно-правовое регулирование составления пояснительной записке

1.3 Требования к информации, подлежащей раскрытию в пояснительной записке

2. Состав и структура пояснительной записки

2.1 Структура, содержание и техника составления пояснительной записки

2.2 Способы разграничения раскрываемой информации между формами отчетности и пояснительной запиской

2.3 Дополнительные сведения к формам отчетности

3. Роль пояснительной записки в повышении аналитичности бухгалтерской отчетности

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

ВВЕДЕНИЕ

Бухгалтерская отчетность представляет собой систематизированные данные о состоянии имущества организации и источников его формирования на отчетную дату, а также о результатах ее финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период. Данные отчетности необходимы как внешним пользователям, так и сотрудникам организации, руководству для принятия стратегических решений.

В последние несколько лет к раскрытию информации в бухгалтерской отчетности предъявляются все новые требования. Привычными табличными формами, которыми пользуются финансовые службы, не предусмотрены многие показатели для представления необходимой информации. Поэтому возрастает значимость пояснительной записки к отчетности, в которой подлежат раскрытию и условные факты хозяйственной деятельности, и события после отчетной даты, и многое другое.

Пояснительная записка является одним из важнейших составных элементов, образующих вместе с остальными формами отчетности годовую бухгалтерскую отчетность. Специфичность пояснительной записки заключается в наличии показателей, не находящих отражения в системном бухгалтерском учете. Данные показатели, несомненно, необходимы пользователям для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов и изменений в ее финансовом положении, что в свою очередь свидетельствует об актуальности исследуемой темы.

Целью написания курсовой работы является изучение особенностей содержания, техники составления пояснительной записки, а также ее значения для пользователей бухгалтерской отчетности.

Для достижения поставленной цели были определены такие задачи как детальное ознакомление с особенностями назначения пояснительной записки, требованиями к информации представляемой в ней; рассмотрение структуры и различных составных элементов данной формы отчетности, а также техники составления; изучение роли пояснительной записки в повышении аналитичности бухгалтерской отчетности.

Объектом исследуемой темы является пояснительная записка, как специфическая форма отчетности, группирующая существенные показатели деятельности организации, формирующиеся вне системы бухгалтерского учета.

Предметом курсовой работы является структура и формирование основных показателей пояснительной записки, и их роль для пользователей бухгалтерской отчетности.

Для более глубокого изучения и анализа предложенной темы в курсовой работе были использованы статьи еженедельных и периодических изданий, таких как «Консультант бухгалтера», «Все для бухгалтера», «Новое в бухгалтерском учете», «Бухгалтерский учет», «Аудитор», «Экономика и жизнь». Для изучения теоретических основ учета затрат и калькулирования себестоимости продукции использовались учебники и учебные пособия, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, в том числе Положения по бухгалтерскому учету.

1. НАЗНАЧЕНИЕ ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

1.1 Назначение пояснительной записки в бухгалтерской отчетности

Пояснительная записка к годовому отчету -- один из важнейших составных элементов, образующих вместе с остальными формами годовую бухгалтерскую отчетность.

Пояснительная записка составляется с целью обеспечения пользователей бухгалтерской отчетности дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в основные формы отчетности, но которые им необходимы для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.

Задачами этой формы отчетности являются:

1. Обеспечение информационной разгрузки форм бухгалтерской отчетности.

2. Раскрытие существенной информации, содержащейся в статистической отчетности.

3. Предоставление пользователям сопоставимой учетной информации за ряд отчетных периодов.

4. Предоставление данных аналитических показателей, наиболее важных с точки зрения оценки коммерческой деятельности организации.[12, с.256]

Процесс составления пояснительной записки можно условно разделить на три основных этапа:

· анализ требований к содержанию записки, установленных действующими нормативными актами;

· выбор необходимых разделов записки; сбор, обработка информации для включения в соответствующие разделы; выбор формы подачи информации, подготовка графического материала;

· заключительные процедуры.

Главным отличием этой отчетной формы от других форм является то, что при ее заполнении используются самые различные данные, в том числе и не находящие отражения в системном бухгалтерском учете. Именно наличие в этой отчетной форме показателей, формируемых вне системы: бухгалтерского учета, позволяет говорить о ее специфичности.

В то же время информация, представляемая в отчетности, не должна быть избыточной, иначе это усложняет восприятие отчетных данных и затрудняет их использование при принятии соответствующих решений. Поэтому необходима оценка существенности показателей, отражаемых в пояснительной записке.

Показатель считается существенным, если отсутствие его детализации может повлиять на решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе бухгалтерской отчетности. При оценке существенности следует учитывать характер показателя, связанные с ним конкретные обстоятельства, а также его абсолютную и относительную величину. Хотя в настоящее время нет нормы, закрепленной нормативным регулированием, в Российской Федерации принято исходить из того, что если величина указанных показателей превышает 5 процентов от соответствующей группы статей или итоговой строки баланса, отчета о прибылях и убытках, то возникает необходимость их раскрытия в пояснительной записке. В соответствии с этим существенной считается информация о показателях статей, по которым в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках отражаются прочие активы, прочие кредиторы, дебиторы, иные обязательства, отдельные виды прибылей и убытков в случае, если их величина превышает указанный выше порог. [13, с.90]

Также в пояснительной записке приводится краткая характеристика финансово-хозяйственной деятельности, а также раскрываются факторы, повлиявшие на хозяйственные и финансовые результаты деятельности организации. Как правило, в пояснительной записке отражаются принятые управлением предприятия решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности. Кроме того, рекомендуется в этой специфической форме отчетности представлять информацию о рынках сбыта продукции, деловой репутации организации, степени выполнения ее плановых показателей и об эффективности использования средств.

1.2 Нормативно-правовое регулирование составления пояснительной записки.

Одним из главных документов в законодательстве Российской Федерации, регулирующих ведение бухгалтерского учета в целом и, частности, наличие, назначение и состав пояснительной записки, является Федеральный закон от 21 ноября 1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

На основе вышестоящего закона все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность на основе данных синтетического и аналитического учета. Бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных и общественных организаций, состоит из: бухгалтерского баланса; отчета о прибылях и убытках; приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, предусмотренных нормативными актами; аудиторского заключения; и пояснительной записки. Состав бухгалтерской отчетности бюджетных организаций определяется Минфином России. Для общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), действует упрощенный вариант годовой бухгалтерской отчетности, т.е. данные организации могут не составлять пояснительную записку. [1, ст.13]

Данный закон твердит о том, что пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенные сведения об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему периоды, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке должны быть отражены факты неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, и даны соответствующие объяснения. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Указанные аспекты нашли свое развитие в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» от 6 июля 1999г. №43н. В пояснительной записке должна быть приведена информация о данных, требование о раскрытии которых определено в данном Положении, а также в других Положениях по бухгалтерскому учету:

· об изменениях учетной политики организации;

· сведения об операциях в иностранной валюте:

· о материально-производственных запасах, основных средствах, об имуществе,

· значения показателей отчетности в нетто-оценке: по нематериальным активам, основным средствам

· о доходах и расходах организации

· о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной жизни;

· об информации по аффилированным лицам;

· об информации по операционным и географическим сегментам и пр. и т.д.[4, п.27]

Формирование большинства показателей в основных отчетных формах можно осуществлять Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации от 28 июня 2000г. №60н, которые устанавливают общий порядок формирования показателей бухгалтерской отчетности; дают оценку показателей отчетности по всем формам отчетности; порядок исправления ошибок.

Таким образом, очевидно, что наличие пояснительной записки в бухгалтерской отчетности организаций является неизменным и регламентируется законодательными актами.

Структура и содержание пояснительной записки не регламентированы нормативными документами. Действующее законодательство устанавливает лишь общие требования к пояснительной записке.[15, с.5] В Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности сказано, что в пояснительной записке необходимо кратко описать чем занимается фирма, привести основные показатели ее деятельности за отчетный год, сведения о том, сколько будет выплачено дивидендов и на какие еще цели будет израсходована чистая прибыль, и т.д. Однако в любом случае каждая организация самостоятельно определяет объем информации, а также форму ее подачи - в виде текста, таблиц, схем, диаграмм и т.д.

Вопросы дополнительного раскрытия информации в бухгалтерской отчетности представлены в следующих нормативных актах:

1. ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» от 25 ноября 1998г. №56н

2. ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» от 28 ноября 2001г. №96н. 3. ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах» от 13 января 2000г. №5н

4. Методических рекомендациях по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию от 21 марта 2000г. №29н.

Отдельным вопросам формирования сводной отчетности посвящено ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» от 27 января 2000г. №11н

1.3 Требования к информации, подлежащей раскрытию в пояснительной записке.

Согласно требованиям Закона о бухгалтерском учете пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности должна содержать существенную информацию: об организации; финансовом положении организации; сопоставимости данных за отчетный год и предшествующий ему годы; методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.[1, ст.13] В пояснительной записке организация объявляет об изменениях в своей учетной политике на следующий отчетный год.

В пояснительной записке подлежат раскрытию данные статей, по которым в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках отражаются прочие активы, прочие кредиторы, дебиторы, иные обязательства, отдельные виды прибылей и убытков в случае их существенности. В ней следует привести также:

· краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности: текущей, инвестиционной и финансовой);

· основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации;

· решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации.[15, с.5]

То есть в пояснительной записке необходимо отражать соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении. В ней раскрываются: динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация.

Рекомендуется определять тенденции основных показателей деятельности, качественные изменения в имущественном и финансовом положении, а также причины этих изменений. При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут рассчитываться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводятся характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и пр.

Отдельные показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными для обособленного представления в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.[15, с.7]

2. СОСТАВ И СТРУКТУРА ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ

2.1 Структура, содержание и техника составления пояснительной записки

Нормативным регулированием бухгалтерского учета не предусмотрена четкая структуризация формируемой в пояснительной записке информации. Принято считать, что данные в ней представляются в произвольной форме. Однако на практике выработаны определенные подходы к порядку подачи информации, отражаемой в этой форме отчетности. Эта форма отчетности, как правило, содержит несколько самостоятельных разделов, позволяющих систематизировать всю информацию в разрезе показателей, которые подлежат обязательному раскрытию. Существует несколько основных элементов, которые должна содержать пояснительная записка.

Основные сведения об организации и ее собственниках

В пояснительной записке необходимо отразить следующую информацию, если она не отражена в других формах бухгалтерской отчетности: наименование организации; ее организационно-правовую форму; юридический адрес; сведения об учредителях; размер, указанного в учредительных документах, уставного (складочного) капитала; среднегодовую численность работников за отчетный период или численность работающих на отчетную дату. В пояснительной записке указываются не только фамилии и должности членов совета директоров, членов исполнительного органа, но и виды выплаченного вознаграждения (оплата труда, премии, комиссионные и иные имущественные предоставления).[16, с.3] В пояснительной записке приводят краткую характеристику деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой); основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации; решения по итогам рассмотрения годовой отчетности и распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Расшифровка показателей, агрегированных в бухгалтерской отчетности.

Показатели по отдельным видам активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерской отчетности общей суммой. Делается это в тех случаях, когда каждый из показателей в отдельности несущественен для оценки финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности заинтересованными пользователями. Такие показатели должны быть раскрыты в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.[15, с.7]

Отдельные показатели, недостаточно существенные для их обособленного представления в ф. № 1 и ф. № 2, могут быть раскрыты не в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности, а в пояснениях к этим формам.

Раскрытие информации об учетной политике организации

Организация должна раскрыть в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. [3]

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и др.

Подлежат раскрытию и другие существенные аспекты учетной политики организации. Пользователь может сделать правильные выводы о динамике показателей отчетности, если обеспечена сопоставимость данных с показателями за соответствующие периоды предшествующих отчетных периодов. Поэтому необходимо раскрыть как политику на отчетный год, так и изменения политики, предусмотренные на следующий год. Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, раскрываются в пояснительной записке обособленно, с указанием причин, вызвавших изменения.

Если организация воспользовалась правом отказа от применения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты ее деятельности, данную информацию необходимо отразить в пояснительной записке. Обязательно следует привести обоснование каждого факта неприменения правил бухгалтерского учета и количественную оценку изменений в отчетности, произошедших по этой причине .[1]

Изменения учетной политики должно, вводиться с 1 января года, следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом. [15, с.8]

В пояснительной записке нужно продемонстрировать не только оценку соответствующих показателей по собственной отчетности, но и оценку по действующим правилам бухгалтерского учета, и при этом привести доказательства повышения информативности и достоверности отчетной информации, полученной при отступлении от правил.

Основные показатели деятельности организации

В пояснительной записке должны найти отражение основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации. [9, п.19] При изложении основных показателей деятельности может быть приведена характеристика основных средств (доля активной части основных средств, коэффициенты износа, обновления, выбытия и пр.), нематериальных активов, финансовых вложений, научно-технического уровня продукции и пр. Информация может быть дополнена аналитическими таблицами, расшифровками.

В пояснительной записке следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).

В пояснительной записке может содержаться оценка финансового состояния на краткосрочную и долгосрочную перспективу, деловой активности организации.

В тексте записки следует показать, какие решения были приняты по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и как распределена чистая прибыль организации.

Информация по прекращаемой деятельности

С помощью ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" организация в годовой бухгалтерской отчетности раскрывает следующую информацию по прекращаемой деятельности: по мере выбытия активов или погашения обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, организация раскрывает в пояснительной записке (или в отчете о прибылях и убытках) сумму прибыли (убытка), связанную с выбытием активов или погашением обязательств, до налогообложения и сумму соответствующего налога на прибыль.

По резервам по прекращаемой деятельности организация раскрывает информацию, начиная с отчетного года, в котором деятельность признана прекращаемой, до отчетного периода, когда завершается прекращение деятельности.[6]

Последствия признания деятельности прекращаемой (образование резервов по прекращаемой деятельности, снижение стоимости активов и убыток от снижения их стоимости) в таком случае отражаются в соответствии с ПБУ 7/98 "События после отчетной даты".

В пояснительной записке также отражается факт отмены программы прекращения деятельности. При этом суммы признанных ранее резервов, а также убытков от снижения стоимости активов подлежат восстановлению.

Информация о доходах и расходах

В пояснительной записке в части доходов и расходов должны быть раскрыты следующие сведения:

· объемы продаж продукции товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);

· состав затрат на производство (издержки обращения);

· состав резервов предстоящих расходов и платежей, наличие их на начало и конец отчетного периода, движение средств каждого резерва в течение отчетного периода;

· состав внереализационных доходов и расходов;

· чрезвычайные факты хозяйственной деятельности и их последствии.

Сведения об операциях в иностранной валюте

В пояснительной записке должны быть приведены данные об операциях организации в иностранной валюте (покупка, продажа, платежи, кредиты и т. п.), объемы в количественном выражении, виды используемых валют, прочие существенные аспекты.

В пояснительной записке должны быть также раскрыты: величина курсовых разниц, отнесенных на счет учета финансовых результатов организации; величина курсовых разниц, отнесенных на иные счета бухгалтерского учета; курс ЦБ РФ, действовавший на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. [8]

Информация об аффилированных лицах

Необходимость отражения информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности организации определена в ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации". Порядок раскрытия этой информации в бухгалтерской отчетности определен ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах". Субъекты малого предпринимательства могут не применять его. Данное Положение используется акционерными обществами (кроме кредитных организаций) в том числе при составлении ими сводной бухгалтерской отчетности (в случае наличия у акционерных обществ дочерних и зависимых обществ).

В бухгалтерской отчетности организации раскрывается информация об аффилированных лицах, которые: контролируют данную организацию или оказывают на нее значительное влияние; находятся под контролем или значительным влиянием данной организации.

К информации об аффилированных лицах, которая должна отражаться в бухгалтерской отчетности, относятся данные об операциях между организацией и аффилированными лицами по передаче каких-либо активов или обязательств (приобретение и продажа ценностей, арендные отношения, предоставление и получение займов, гарантий и залогов и т. п.). Информация о сделках с аффилированными лицами является важной для пользователей бухгалтерской отчетности, так как позволяет оценить влияние этих сделок на финансовое положение и финансовые результаты организации. [16, с.8]

Перечень аффилированных лиц, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности, устанавливается организацией.

Информация по сегментам

Исходя из содержания ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" можно утверждать, что оно должно использоваться всеми коммерческими организациями, пользователям бухгалтерской отчетности которых нужна информация, позволяющая лучше оценивать деятельность организации, перспективы ее развития, подверженность рискам и получению прибыли. Данное Положение могут не применять только субъекты малого предпринимательства.

Сегменты подразделяются на два вида: операционный и географический.

Операционный сегмент -- часть деятельности организации по производству определенного товара (выполнению определенной работы, оказанию определенной услуги) или однородных групп товаров (работ, услуг), которая подвержена рискам или от которой получают прибыль, отличные от рисков и прибылей по другим товарам (работам, услугам) или однородным группам товаров (работ, услуг).

Географический сегмент -- часть деятельности организации по производству товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в определенном географическом регионе деятельности организации, которая подвержена рискам или от которой получают прибыли, отличные от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации.

Таким образом, отчетным сегментом (операционным и/или географическим) называется сегмент, информация по которому подлежит обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности или в сводной бухгалтерской отчетности.[22, с.26]

Перечень отчетных сегментов устанавливается организацией самостоятельно. В п. 10 ПБУ 12/2000 указано, что на отчетные сегменты должно приходиться не менее 75 % выручки организации.

При этом принимаются во внимание риски (общеэкономические, валютные, кредитные, ценовые, политические), которым может быть подвержена деятельность организации.

Представляемая информация по сегментам делится на первичную и вторичную. В составе первичной информации по отчетному сегменту раскрываются следующие показатели, относящиеся к отчетному сегменту:

· общая величина выручки, в том числе полученная от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами;

· финансовый результат (прибыль или убыток);

· общая балансовая величина активов;

· общая величина обязательств;

· общая величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы;

· общая величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;

· совокупная доля в чистой прибыли (убытке) зависимых и дочерних обществ, совместной деятельности, а также общая величина вложений в эти зависимые общества и совместную деятельность.

Если первичной признается информация по операционным сегментам, то вторичная информация по каждому географическому сегменту представляется следующими показателями:

· величина выручки от продажи внешним покупателям в разрезе географических регионов, выделенных по местам расположения рынков сбыта, -- для каждого географического сегмента, выручка от продажи внешним покупателям которого составляет не менее 10 % общей выручки организации от продажи внешним покупателям;

· балансовая величина активов отчетного сегмента по местам расположения активов -- для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10 % величины активов всех географических сегментов;

· величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы по местам расположения активов - для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10 % величины активов всех географических сегментов. [15, с.12 ]

Информация о событиях после отчетной даты

Требования по формированию данного раздела пояснительной записки регулируются ПБУ 7/98 "События после отчетной даты". Данное Положение по бухгалтерскому учету определяет событие после отчетной даты как факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год.

К событиям после отчетной даты относятся:

1) события, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность (отражаются в бухгалтерской отчетности (путем уточнения) в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода);

2) события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (отражаются в бухгалтерской отчетности (путем раскрытия) в пояснительной записке). [5]

Информация об условных активах и обязательствах хозяйственной деятельности

Требования по формированию данного раздела регулируются ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности". Под условным активом понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой (95--100%) или высокой (50--95%) степенью вероятности приведет к увеличению экономических выгод организации. Условные активы на счетах бухгалтерского учета не отражаются, и они не подлежат оценке в денежном выражении.

Информация об условных активах раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации за отчетный период в том случае, если существует высокая (50--95%) или очень высокая (95--100%) вероятность того, что организация их получит. Раскрываемая информация об условных активах не должна содержать указания на степень вероятности или величину оценки условного актива.[15, с.10]

Под условными обязательствами понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой (95--100%) или высокой (50--95%) степенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгод организации.

Существуют два типа условных обязательств:

1 тип: существующее на отчетную дату обязательство организации, в отношении величины, либо срока, исполнения которого существует неопределенность;

2 тип: возможное обязательство организации, существование которого на отчетную дату может быть подтверждено исключительно наступлением либо ненаступлением будущих событий, не контролируемых организацией.

Информация по условным обязательствам второго типа подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Условные обязательства организация оценивает в денежном выражении.

составление годовой отчетности.[15, с10]

Организация должна указать в пояснительной записке лишь общий характер условного факта и причину, по которой более подробная информация не раскрывается.

Информация о государственной помощи

Требования по формированию данного раздела регулируются ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи".

В пояснительной записке подлежит раскрытию следующая информация:

· характер и величина бюджетных средств, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году,

· назначение и величина бюджетных кредитов;

· характер прочих форм государственной помощи, от которых организация прямо получает экономические выгоды;

· не выполненные по состоянию на отчетную дату условия предоставления бюджетных средств и связанные с ними условные обязательства и условные активы.

Раскрытие информации о прибыли, приходящейся на одну акцию.

В бухгалтерской отчетности акционерных обществ должна быть раскрыта информация о прибыли, приходящейся на одну акцию:

· о базовой прибыли (убытке) на акцию (БПА);

· о разводненной прибыли (убытке) на акцию (РПА).

Базовая прибыль (убыток) на акцию рассчитывается по следующей формуле:

БПА = БП : А (1)

где БПА - базовая прибыль (убыток) на акцию; БП - базовая прибыль (убыток) отчетного периода; А - средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

Базовая прибыль (убыток) отчетного периода в свою очередь рассчитывается по формуле:

БП = НП- ДПА (2)

где БП - базовая прибыль (убыток) отчетного периода; НП - нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода; ДПА - дивиденды по привилегированным акциям, начисленные за отчетный период. [15, с.13]

Для определения значения показателя А (средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода) необходимо:

а) суммировать количество обыкновенных акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого месяца;

б) полученную сумму разделить на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Данные о средневзвешенном количестве обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, корректируются в случаях:

1) размещения обыкновенных акций без их оплаты, не влияющего на распределение прибыли между акционерами

2) размещении дополнительных обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости.

Величина разводненной прибыли (убытка) на акцию показывает максимально возможную степень уменьшения прибыли (увеличения убытка), приходящейся на одну акцию.

2.2 Способы разграничения раскрываемой информации между формами отчетности и пояснительной запиской

При выборе способа формирования пояснительной записки следует разграничивать информацию, включаемую в нее и в формы бухгалтерской отчетности. Пояснительная записка формируется организацией исходя из особенностей ее деятельности, возможности представления более подробной информации.

Следует отметить, что в настоящее время организациям предоставлено право самостоятельно выбирать способ формирования пояснений:

1) они могут включаться непосредственно в формы отчетности и составляться в виде отдельных расшифровок и пояснений. В частности, отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) согласно образцу формы, допускается представлять в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включать в пояснительную записку». [9, п.4]

2) в то же время приказ дает возможность организациям корректировать формы отчетности путем детализации или объединения статей. В частности, должны быть сохранены коды итоговых строк и коды строк разделов и групп статей бухгалтерского баланса (форма № 1), приведенных в образце его формы. [9, п.2]

Существует два основных варианта раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.

В первом случае организация использует формы отчетности, содержащиеся в приложении к приказу Минфина России № 4н. Информация, включаемая в формы отчетности, представлена в детализированном виде.

При этом организация должна раскрывать детализированную информацию по существенным статьям отчетности в пояснительной записке. Следует учитывать, что количество разделов пояснительной записки зависит от сферы деятельности организации, наличия у нее определенных фактов хозяйственной деятельности. Например, организация, не получавшая в отчетном году бюджетные средства целевого назначения, не включает в записку раздел «Государственная помощь». При отсутствии условных фактов и событий после отчетной даты, которые значительно повлияли на финансовое положение организации в отчетном году, в пояснительную записку не включается раздел «События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности»; составляются пояснения к отдельным статьям отчетности. Формы отчетности должны предусматривать графу, содержащую ссылку статьи на соответствующие пояснения. В частности, статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, по которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие . [4, п.28]

При применении второго варианта организация использует формы отчетности, разработанные самостоятельно на основе отчетных таблиц, предложенных в приказе Минфина № 4н. При этом допускается раскрытие близких по экономическому содержанию статей в объединенном виде, например статей краткосрочной дебиторской задолженности (ст. 231--235 баланса) в рамках группы статей «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» (ст. 230). При этом пояснения к отчетности оформляются в следующем виде: составляются пояснения к отдельным статьям отчетности.

Таблицы, входящие в приложение к бухгалтерскому балансу (форму № 5), могут быть представлены в виде отдельных отчетных форм (расшифровок статей бухгалтерского баланса). Если показатель удовлетворяет принятому организацией уровню существенности, то необходимы дополнительные пояснения. При этом следует иметь в виду, что отдельные показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными, чтобы представляться обособленно в пояснениях. [9] Здесь речь идет о ситуации, когда одна из статей (или несколько), входящих в раскрываемый показатель, составляет величину ниже уровня существенности, например меньше 5% от валюты баланса. В то же время указанная статья может быть существенной при оценке ее вклада в формирование финансового результата организации.[12, с.214]

Таким образом, организация может самостоятельно выбрать структуру годового отчета, в частности пояснительной записки, должны соблюдаться общие требования к бухгалтерской отчетности (полнота, достоверность, существенность, нейтральность, сопоставимость).

2.3 Дополнительные сведения к формам отчетности

Пояснительная записка может содержать следующие дополнительные сведения:

1) данные о показателях отчетности более чем за 2 года деятельности организации.

По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности (кроме отчета, составляемого вновь созданной организацией за первый отчетный период) должны быть приведены данные не менее чем за два года -- отчетный и предшествующий отчетному.

Сравнительная информация по каждому числовому показателю может включаться не в пояснительную записку, а непосредственно в принятые организацией формы отчетности.

2) данные о корректировке показателей за предшествующий период в связи с их несопоставимостью с данными отчетного периода. При несопоставимости данных за период, предшествующий отчетному, с данными за отчетный период первые подлежат корректировке. Факт каждой существенной корректировки должен быть раскрыт вместе с указанием причин, его вызвавших. К таким причинам относятся: реорганизация; приобретение или аренда предприятия как имущественного комплекса. [16, с.6]

При проведении дополнительной эмиссии акций акционерное общество обязано раскрыть в пояснительной записке следующую информацию:

· в связи с чем были выпущены дополнительные обыкновенные акции;

· дату выпуска дополнительных обыкновенных акций;

· основные условия выпуска дополнительных обыкновенных акций;

· количество выпущенных дополнительных обыкновенных акций;

· сумму средств, полученных от размещения дополнительных акций (при осуществлении акционерами прав на приобретение дополнительных обыкновенных акций с их частичной оплатой).

3. РОЛЬ ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ В ПОВЫШЕНИИ АНАЛИТИЧНОСТИ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Рассмотренные структура и процесс подготовки пояснительной записки носят рекомендательный характер. Составители имеют полную свободу выбора формы и содержания записки, руководствуясь в первую очередь потребностями организации и действующими нормативными актами. Важно, чтобы информация пояснительной записки не дублировала, а раскрывала содержание отчетных форм.

Порядок раскрытия учетной политики в пояснениях должен соответствовать правилам, изложенным в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия».

Обязательным условием составления Пояснительной записки должно быть отражение в ней не только факта изменения учетной политики, но и последствий этих изменений для структуры баланса и финансовых результатов. Например, если предприятие решило воспользоваться возможностью использовать метод списания общехозяйственных расходов непосредственно на счет 90 «Продажи», минуя счет 20 «Основное производство», то это неизбежно затронет структуру показателей отчетности. В бухгалтерском балансе в части статей «Незавершенное производство» «Готовая продукция» себестоимость данных статей будет формироваться за вычетом общехозяйственных расходов, а также в отчете о прибылях и убытках, рассчитанного методом полной себестоимости только в случае неизменных запасов продукции, прошедшей и не прошедшей обработку. Эти изменения не связаны эффективностью деятельности, наличием платежных средств и т. д. Их причиной являются изменения в учетной политике предприятия, о чем должен быть поставлен в известность внешний пользователь бухгалтерской информации во избежание ошибочных выводов.[22, с.23]

Помимо изменений в отдельных пунктах учетной политики в пояснительной записке должны быть объяснены изменения в соотношении статей баланса или отчета о прибылях и убытках, которые связаны с общими изменениями в методологии бухгалтерского учета, повлекшими за собой изменения в методике расчета финансовых коэффициентов. Для того чтобы внешние пользователи не были введены в заблуждение изменившейся динамикой показателей (в случае перехода от учета по моменту оплаты на учет по моменту отгрузки доля ликвидных активов в составе имущества должна возрасти за счет включаемой в состав дебиторской задолженности нереализованной прибыли), в пояснительной записке должна быть раскрыта причина этих изменений.

Необходимо отметить, что акционерные общества в пояснительной записке приводят фамилии и должности членов совета директоров (наблюдательного совета), членов исполнительного органа, а также общую сумму вознаграждения, выплаченного им в отчетном году. При этом отдельно указываются все виды выплаченного вознаграждения (оплата труда, премии, дивиденды и т. д.).

Для того чтобы оценить способность предприятия генерировать денежные средства, внешнему пользователю необходимо знать основные показатели, характеризующие финансовое состояние предприятия и его изменения за прошедший период.

На финансовое состояние предприятия влияют структура активов и пассивов, ликвидность и платежеспособность, эффективность использования активов и доходность деятельности.

Структура активов может быть представлена в пояснительной записке с помощью разных способов. Одним из наиболее наглядных является составление таблицы, характеризующей изменения отдельных групп активов, участвующих в обороте.

При этом следует помнить, что в состав активов, названных оборотными, включаются некоторые статьи, таковыми по существу не являющиеся. Целесообразно также выделить изменения по основным, наиболее значимым статьям: денежные средства, дебиторская задолженность, готовая продукция и др.

Такие изменения следует представлять не только в абсолютной величине. Например, дебиторская задолженность покупателей за анализируемый период возросла на 140 тыс. руб., но, что более важно, необходимо показать, как за это время изменилась доля дебиторской задолженности в общей величине активов. Если такую информацию дополнить данными о доле просроченной дебиторской задолженности в ее общем объеме, внешний пользователь будет располагать важными сведениями о «качестве» текущих активов.

Данные о структуре активов удобно представить в форме таблицы, характеризующей динамику показателей за несколько смежных периодов.

Далее следует раскрыть финансовую структуру пассивов, что важно, в частности, и при оценке кредиторской степени риска, связанного с вложением средств в рассматриваемое предприятие, и при наличии уже имеющихся у него обязательств.

Реальная величина собственного капитала предприятия может не совпадать с итогом раздела 3 баланса. По существу реальную величину капитала характеризует величина чистых активов, представляющих собой имущество, свободное от обязательств перед третьими лицами. Ее экономический смысл и назначение состоят в том, чтобы отразить степень защищенности капитала кредиторов, с одной стороны, и величину имущества собственников -- с другой.

Гражданский кодекс РФ и Закон об акционерных обществах связывают с величиной стоимости чистых активов основные характеристики деятельности предприятий, включая возможность их существования. Так, если после второго и последующего года стоимость чистых активов окажется ниже величины уставного капитала, предприятие должно перерегистрировать уставный капитал, доведя его до величины чистых активов (при этом величина уставного капитала не должна опуститься ниже минимальной, предусмотренной законом).

Довольно часто при определении стоимости чистого имущества встает вопрос о включении в состав активов, принимаемых к расчету, нематериальных активов. В расчете должны участвовать нематериальные активы, которые непосредственно используются и приносят доход; необходимо иметь документальное подтверждение затрат, связанных с их приобретением или созданием; право на владение нематериальным активом должно быть подтверждено документом, выданным в соответствии с законодательством.[11, с14]

Одна из главных задач анализа текущей платежеспособности для внешних пользователей финансовой отчетности -- получение информации о способности предприятия обеспечить превышение поступлений денежных средств над платежами, а также о том, насколько постоянно такое превышение. С этой целью в состав бухгалтерского отчета включена форма № 4 «Отчет о движении денежных средств», содержащая развернутую информацию о движении денежных средств, рассматриваемых в разрезе трех основных видов деятельности: текущей, инвестиционной и финансовой.

При представлении результатов анализа движения денежных средств в пояснительной записке ключевым показателем является изменение денежных средств от текущей деятельности (определяется как разность поступлений и платежей от текущей деятельности). При этом целесообразно указать основные суммы притока и оттока денежных средств.[17, с.11] Важное значение имеет также отдельное раскрытие движения денежных средств в результате инвестиционной деятельности. Оно позволяет отразить расходы, которые предприятие считает нужным произвести с целью обеспечения будущих поступлений денежных средств. Целесообразно раскрыть движение денежных средств, связанное с приобретением (созданием) материальных, нематериальных и других долгосрочных активов, включая долгосрочные финансовые вложения, а также их реализацией.

Под финансовой информацией понимают деятельность, результатом которой являются изменения в составе собственного капитала и займов предприятия. Целесообразно отдельно раскрыть следующие виды движения денежных средств в рамках финансовой деятельности:

1) поступления, полученные от реализации акций и других ценных бумаг;

2) денежные выплаты, связанные с приобретением собственных акций;

3) денежные поступления от краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов и платежи по ним;

4) выплаты арендаторов по обязательствам, связанным с финансовой арендой.

Отдельно даются разъяснения об изменении средств в инвалюте. Дело в том, что изменение курсовой стоимости иностранной валюты не является движением денежных средств. Однако такие изменения учитываются при составлении отчета, чтобы обеспечить соответствие между начальным и конечным состоянием денежных средств на предприятии.[19, с.31]

При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности).

Оценивая платежеспособность организации, следует обратить внимание на такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченную дебиторскую и кредиторскую задолженности, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует обратить внимание на оценку положения организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводятся характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и пр. Дается характеристика динамики инвестиций за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих инвестиций.

Целесообразно включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий, природоохранных мероприятий и другой информации, интересующей возможных пользователей бухгалтерской отчетности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате изучения предложенной темы было выявлено, что пояснительная записка к годовому отчету - один из важнейших элементов, который вместе с другими формами отчетности образует годовую бухгалтерскую отчетность. Пояснительная записка отличается от других форм отчетности наличием дополнительных показателей, которые даже не находят отражения в бухгалтерском учете.

Данная форма отчетности составляется с целью обеспечения пользователей соответствующей информацией о реальной финансово-хозяйственной деятельности организации.

Одним из главных документов, регламентирующих наличие пояснительной записки в бухгалтерской отчетности и требования к содержанию, является Федеральный закон №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Он предписывает, что пояснительную записку в отчетности используют все организации, кроме, организаций, неосуществляющих предпринимательской деятельности. Структура и содержание пояснительной записки не регламентированы нормативными документами, поэтому каждая организация составляет ее по-своему. Отдельные элементы и их содержание регламентируются различными положениями по бухгалтерскому учету.

Основным требованием к пояснительной записке является отражение существенной информации об организации; о ее финансовом положении; сопоставимости данных за отчетные периоды и предшествующие ему периоды; о методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности.

Существуют основные элементы или показатели, находящие свое отражение в данной форме отчетности, к ним относят следующую информацию: об организации и собственниках; об учетной политике; о доходах и расходах; об аффилированных лицах; о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности; о прибыли, приходящейся на одну акцию и др.