Методологічні і нормативні основи аудиторського контролю

Методологічні і нормативні основи аудиторського контролю

1. Принципи аудиторського контролю

Принцип (від лат. Principum - начало, основа) аудиту - це основні засади, на яких здійснюється його функція. Визначені вони нормативом № 3 "Основні принципи, які регулюють аудит", затвердженим Аудиторською палатою України.

Спірною є сама назва нормативу, оскільки аудит регулюють не принципи, а закони та нормативно-правові акти, але, попри цю недоречність, у ньому закладені основні засади, які формують аудит як певну систему знань.

Принципи аудиту, як незалежної форми фінансово-господарського контролю, включають незалежність аудитора, його професійну етику, об'єктивність та компетентність, конфіденційність і доброзичливість.

Незалежність аудитора - обумовлена його професійною діяльністю проведення експертної оцінки бухгалтерського обліку і звітності щодо правдивості відображення господарської діяльності суб'єкта підприємництва.

Незалежність аудитора ґрунтується на відсутності матеріальної заінтересованості аудитора у результатах діяльності суб'єкта, який перевіряється.

Законодавством надано право аудитору виконувати роботу самостійно незалежно від волі замовника, його безпосереднього керівника, а лише спираючись на законодавство та нормативно-правові акти.

Професійна етика - це норма поведінки, яка забезпечує моральний характер взаємовідносин між людьми, що ґрунтуються на професійній діяльності.

Незважаючи на загальні вимоги до моральних якостей і наявність єдиної трудової моралі фахівців, існують ще специфічні норми поведінки тільки для деяких видів професійної діяльності. Виникнення і розвиток таких норм ґрунтуються на моральних засадах людської гідності та гуманізації внутрішньопрофесійних відносин.

Загальні вимоги до професійної етики стосуються і аудитора:

Об'єктивність - неупередженість при дослідженні питань, поставлених на вирішення аудиту замовником, складання висновків лише на основі результатів дослідження, які мають бути підтверджені системою доказів (первинних документів, норм і нормативів, облікових регістрів, інвентаризаційних описів, актів та ін.).

Компетентність - висока професійність при дослідженні аудитором питань, поставлених замовником, спираючись на норми аудиту, володіння методиками проведення наукових досліджень з економіки.

При проведенні аудиту необхідний науковий підхід до вибору методики виконання окремих аудиторських процедур при дослідженні господарських процесів, інвестицій, фінансового менеджменту, маркетингу та ін.

Конфіденційність (від лат. Confidentio - довір'я) - збереження у таємниці інформації, наданої замовником аудитору для дослідження, а також нерозголошення результатів дослідження без згоди на те замовника. Винятком є надання аудитором інформації правоохоронним органам (судам, прокуратурі, арбітражу, слідчим та ін.) За спеціальним рішенням, погодженим із замовником.

Доброзичливість - повага до замовника аудиторських послуг та колег у професійному спілкуванні, позитивне ставлення до критичних зауважень із приводу виконаної роботи та перевірка їх на підставі доказів, внесення в разі потреби змін і доповнень, повага до думки інших фахівців та урахування її в процесі дослідження.

Організація аудиту - сукупність певних елементів, спрямованих на раціональне виконання аудиторського процесу.

До них належить комплектування кадрів аудиторської фірми, які мають спеціальну фахову освіту, насамперед з обліку і аудиту, та інших спеціальностей, передбачених законом. Забезпечення службовими приміщеннями, меблями, обчислювальною технікою, довідковою літературою також є елементом організації аудиту.

Сюди входять рекламно-інформаційні елементи організації портфеля замовлень на аудиторські послуги, складання договорів, угод з клієнтами та планування їх виконання у строки, передбачені договорами.

Методологія аудиту - сукупність загальнонаукових і власних методичних прийомів фінансово-господарського контролю, які формують метод аудиту.

Методологія аудиту ґрунтується на наукових методах дослідження відображення фінансово-господарської діяльності підприємців у бухгалтерському обліку і звітності-достовірності, своєчасності, обґрунтованості і розподілу результатів діяльності, оподаткування, фінансової стабільності та ін.

Додержання методології аудиту забезпечується доцільністю вибору методики дослідження, доказів та інформації з досліджуваних питань, визначення критеріїв суттєвості й достовірності, методик оцінки ризику у висновку аудитора, використання даних внутрішнього аудиту і результатів роботи інших аудиторів або експертів, норм оформлення результатів аудиту (акт, висновок), поінформованість замовників (клієнтів), контроль якості роботи аудитора.

Отже, принципи аудиту ґрунтуються на його незалежності як виду фінансово-господарського контролю, високих професійних, культурних і морально-вольових якостей аудитора, науковій організації і прогресивній методології виконання аудиторського процесу.

2. Предмет аудиторського контролю

Аудиторський контроль, як складова частина фінансово-господарського контролю, розкриває нові явища у підприємницькій діяльності господарюючих суб'єктів, встановлює закономірності їх з метою удосконалення цієї діяльності на наукових основах.

На всіх стадіях розширеного виробництва, яке охоплює виробництво, розподіл, обмін і споживання продукту в суспільстві, аудиторський контроль вивчає продуктивні сили і виробничі відносини з метою виявлення суперечностей і своєчасного регулювання їх із застосуванням економічних важелів.

Контролюючи виробничі відносини і продуктивні сили у сфері виробництва, аудиторський контроль визначає ефективність використання праці як доцільної діяльності людини, яка включає працю, предмети і засоби праці, відповідності їх чинному законодавству, нормативно-правовим актам.

Зокрема, перевіряють організацію і технологічну підготовку виробництва, планування і ефективність праці, витрачання заробітної плати, додержання технологічної і трудової дисципліни, якість праці та її оплату, використання робочого часу працівників, машин, обладнання та інших засобів і предметів праці у межах як галузі, об'єднання, підприємства, так і народного господарства в цілому.

Отже, в предмет аудиторського контролю включають усю стадію процесу відтворення суспільне необхідного продукту та нормативно-правове регулювання її.

На стадії розподілу суспільно необхідного продукту аудиторський контроль перевіряє його використання на задоволення різноманітних потреб суспільства - відшкодування витрат використаних засобів виробництва, розподіл та перерозподіл створеного продукту в умовах ринкових відносин.

Контролюють виробничі відносини щодо відтворення норм запасів засобів і предметів праці, витрачання коштів на оплату живої праці відповідно до кількості і якості її, відтворення і поповнення суспільних фондів накопичення і споживання, відрахувань коштів державному бюджету, соціальному страхуванню.

На стадії розподілу суспільного продукту предмет аудиторського контролю поширюється на всі ланки народного господарства.

На стадії обміну суспільного продукту, тобто обороту товарів в умовах товарно-грошових відносин, предмет аудиторського контролю включає договірні відносини, виконання договорів поставок із збуту та заготівлі, задоволення купівельного попиту на засоби матеріально-технічного забезпечення народного господарства і населення на товари народного споживання насиченням ринку товарами. Отже, на стадії обміну контролюють усі форми обороту суспільно необхідного продукту згідно із законами ринкової економіки.

На завершальній стадії процесу відтворення - споживанні суспільно необхідного продукту - аудиторський контроль перевіряє операції, пов'язані в основному з виробничим споживанням, тобто відтворенням і розширенням суспільних виробничих фондів і задоволенням суспільних потреб.

Щодо особистого споживання аудиторський контроль виявляє диспропорції в задоволенні матеріальних і культурних потреб членів суспільства, а також суперечностей, зумовлених порушеннями нормативно-правових актів у процесі задоволення особистих потреб.

Отже, об'єктивні умови задоволення потреб пов'язані з процесом виробництва. На всіх стадіях процесу відтворення аудиторський контроль є засобом виявлення суперечностей у суспільстві з метою своєчасного регулювання їх.

Суспільні і особисті потреби формуються на стадії виробництва, набуваючи форми дійсних потреб. Під дією смаків і нахилів людини, які виявляються в процесі обміну, структура потреб змінюється, а рамки звужуються до задоволення на стадії розподілу.

Аудиторський контроль виявляє незадоволені потреби і через систему управління впливає на задоволення їх. Задоволені потреби знову відновлюються для наступного циклу суспільного відтворення, але вже в якісно іншому вигляді.

При такому контролі задоволення споживацького попиту у фазі обміну предметом аудиторського контролю є визначенням активної взаємодії впливу обміну на виробництво продукції, розподіл і споживання суспільного продукту.

Отже, предметом аудиторського контролю є процес розширеного відтворення су спільно необхідного продукту і додержання його економіко-правового регулювання в умовах ринкової економіки.

3. Об'єкти аудиторського контролю

Предмет аудиторського контролю конкретизується його об'єктами, які деталізують кожну стадію виробництва.

Так, на стадії виробництва суспільне необхідного продукту об'єктами контролю виступають обсяги випуску продукції, якість виробленої продукції, інженерне забезпечення виробництва тощо. Об'єкти контролю визначають відповідно до мети контролю.

Аудиторський контроль досліджує поведінку емпіричних об'єктів, тобто об'єктів, що реально існують.

Емпіричні об'єкти поділяють на натуральні, або фізичні, які існують у природі об'єктивно, незалежно від нашої волі і свідомості, і штучні (в тому числі й технічні), створені за волею людини в процесі виробничої діяльності.

Отже, об'єктами аудиторського контролю є предмети і засоби праці, а також сама праця, яка використовується о процесі розширеного відтворення су спільно необхідного продукту.

Залежно від ступеня складності розрізняють прості і складні об'єкти дослідження, які відрізняються числом елементів і видом зв'язку між ними, тому вони називаються системними.

До простих відносять об'єкти, які містять кілька елементів. Наприклад, продукція є простим об'єктом для контролю, її можна розчленити на такі елементи: якість, асортимент, конкурентоспроможність на ринку, естетична привабливість тощо.

До складних належать об'єкти з невизначеною структурою, яку треба дослідити, а потім описати елементи, що їх конкретизують. Складні об'єкти досліджують за методом "чорної скриньки", який полягає у пошуках взаємозв'язків між вхідними взаємодіями і реакцією об'єкта на них. "Чорна скринька" - поняття кібернетики, яке означає, що наявні знання не дають змогу встановити структуру складної системи або її компонентів, внутрішніх закономірностей функціонування її, а можна лише встановити залежність впливу змін на вході і виході системи, визначити напрям подальшого дослідження.

Так, наприклад, ефективність нової техніки відносять до складних об'єктів контролю, на вході яких відомі затрати на впровадження, а на виході - вироблена продукція.

Проте елементи, які її характеризують, тобто фактори, що впливають на результати діяльності, кількісне відображення їх для визначення впливу на контролюючий об'єкт можна встановити при подальшому дослідженні із застосуванням методів економічного аналізу.

Дослідження структури системного об'єкта називається морфологічним аналізом, який дає знання про будову об'єкта. Дослідження починається з опису складу елементів.

Якщо об'єкт має однотипні елементи, то це гомогенний об'єкт (від грец. Homogenes - однорідний, що має ті самі властивості), наприклад собівартість продукції, або різнорідні - гетерогенний (від грец. Heteros - інший + від грец. Genos - неоднорідний, складається з різних частин) - ефективність виробництва. Прості об'єкти досить повно описані методами морфологічного аналізу.

Для вибору в предметі аудиторського контролю основної властивості досліджують сукупність однотипних об'єктів, визначають подібність їх, що відповідає цілям контролю. На основі результатів попереднього вивчення цієї сукупності знаходять об'єкт контролю, який має всі основні властивості реальних об'єктів. Правильне визначення об'єкта контролю на стадії суспільного розширеного відтворення відповідно до мети контролю підвищує результативність контрольних дій.

Кожний об'єкт оточує середовище, з яким він взаємодіє. Завдання контролю полягає в тому, щоб виявити фактори, які впливають на поведінку об'єкта контролю, виділити з них істотні і неістотні.

На істотних необхідно зосередити зусилля контролю. Критеріями вибору істотних факторів є мета контролю і рівень нагромаджених знань у цьому напрямі. Якщо рівень знань про вплив факторів на поведінку об'єкта недостатній, то це може бути основою для віднесення таких факторів до групи істотних.

Так, контролюючи фактори, які впливають на формування собівартості продукції, виділяють в основному виробничі і економічні фактори (ціноутворення, стимулювання та ін.), ігноруючи при цьому як несуттєві соціальні фактори.

Рівень знань про ці фактори явно недостатній. Тому в сучасних умовах ринкової економіки в аудиторському контролі їх не відкидають, а вивчають у взаємодії з іншими факторами.

Вибір істотного впливу на об'єкт контролю має велике практичне значення, оскільки є визначальним у достовірності добутих результатів. Якщо будь-який істотний вплив не враховано, то висновки, добуті в результаті контролю, можуть бути хибними, неповними і неправильними.

Виділення істотних факторів спрощується, якщо проведення контролю ґрунтується на добре розробленій теорії.

Якщо теорія не дає відповіді на поставлене питання, то використовують гіпотези, економічні ідеї, сформульовані на етапі попереднього вивчення об'єкта контролю.

Отже, чим повніше враховано вплив середовища на об'єкт контролю, тим точнішими будуть результати аудиторського контролю.

Таблиця 1. - Орієнтовні параметри об'єктів контролю коштів і операцій на рахунках у банку і касі

Визначивши об'єкт контролю, фактори, які впливають на його поведінку, встановлюють його параметри, тобто повноту вивчення об'єкта відповідно до мети контролю. Від правильності визначення параметра контролюючого об'єкта великою мірою залежить результат контролю.

Розглянемо параметри контролю на об'єктах контролю коштів і операцій з ними на рахунках у банках і касі (табл. 1).

За об'єкти контролю взято:

· Збереження і облік коштів у касі;

· Операції з наявними коштами;

· Операції з коштами на рахунках в банку;

· Цінні папери, збереження і облік їх;

· Бухгалтерський облік коштів і операцій з ними.

Отже, визначено параметри по кожному із зазначених об'єктів контролю, тобто елементи, які характеризують стан контролюючих об'єктів. Для комплексного контролю коштів і операцій у касі у банках визначено п'ять складних об'єктів і елементів, що характеризують їхній стан.

Як видно із табл. 1, контролюючі параметри об'єктів різні. Так, збереження і облік коштів у касі контролюють за параметром, що складається з 13 елементів, операцій з наявними грошима - 10, операцій з коштами на рахунках у банку - 8 і т. Д.

Отже, об'єкти, згруповані у певні сукупності за контролюючими ознаками, конкретизують параметри предмета аудиторського контролю.