Аудиторський контроль результатiв фiнансово-господарсько дiяльностi пiдпримства та його фiнансового стану

Раціональне формування джерел коштів аудитором визначається за їх структурою. Основна увага приділяється власним коштам (власному капіталу). В нашому прикладі власний капітал (кошти) складається із всієї суми коштів на початок року 52 % (36950/70840 * 100), на кінець року 51 % (35740/9870 * 100), тобто зменшився на 1 %, але забезпечує його домінантне положення у праві на власність.

Оцінка структури джерел коштів, яку доводиться давати аудитору банкам, кредиторам, стосується зміни частки власних коштів у загальній сумі джерел коштів із погляду фінансового ризику при складанні угод, договорів. Ризик зростає у тих випадках, коли зменшується частка власних коштів (капіталу).

Внутрішньовиробнича оцінка зміни частки власних коштів (капіталу) ґрунтується на необхідності скорочення або збільшення довго- або короткострокових позик. Частка зовнішніх позик, кредитів і кредиторської заборгованості у загальних джерелах коштів залежить від співвідношення відсоткових ставок за кредит і ставок на дивіденди. Якщо відсоткові ставки за кредит нижчі, ніж ставки на дивіденди, то раціонально збільшувати залучення коштів (коротко- і довгострокові позики). У противному разі доцільно використовувати власні кошти (власний капітал). Природно, що структура джерел коштів залежатиме від цих обставин. Співвідношення власного капіталу до чужого (залученого), як правило, має бути 1 : 2.

Вивчення структури джерел коштів підприємства дає змогу аудитору дати інформацію банкам, кредиторам про розширення або звуження діяльності підприємства. Зменшення короткострокових кредитів і збільшення власного капіталу може бути доказом згортання діяльності підприємства. Проте одночасно до такого висновку дійти неможливо, оскільки частка цих коштів може перебувати під дією інших факторів - відсоткових ставок за кредит і на дивіденди. Орієнтиром висновку аудитора про розширення або згортання діяльності підприємства може бути нерозподілений прибуток (в балансі різниця між сумою балансового прибутку і використання прибутку - розділ І активу і пасиву балансу). На початок року вона становить 80 тис. грн., на кінець року - 10 тис. грн. Ці дані не свідчать про розширення діяльності підприємства (табл. 5).

Треба мати на увазі, що при перевищенні відсотків за банківський кредит середнього прибутку з 1 грн, поточних активів підприємству вигідніше нарощувати власний капітал. Тому розраховується співвідношення власного капітал)' до залученого, яке називається коефіцієнтом фінансування. Чим вищий цей коефіцієнт, тим для банків і кредиторів надійніше фінансування. В нашому прикладі на початок року він дорівнював 10,41 [(37 800 + 80) : (1700 + 1940)], на кінець року - 15,03 [(35 600 + 10) : (940 + 1430)].

Як уже зазначалося, оптимальною структурою фінансів вважають формування за рахунок власних коштів лише в частині основного капіталу (основних фондів). З цією метою розраховується показник інвестування (відношення власних коштів до основного капіталу), В прикладі, що розглядається, на початок року він становив 1,34 [(37 800 + 80) : : (49 500-21 300*)] (*3нос основних засобів)і на кінець року - 1,44 [(35 600 + 10) : : ( 47 450 - 22 800)]. Ідеальним вважають, якщо власні кошти покривають весь основний капітал і частину оборотних коштів. Підприємство буде життєздатним, якщо ним вчасно сплачено всі позичкові кошти.

Спроможність підприємства виконати свої зобов'язання аудитор визначає, аналізуючи структуру фінансів (див. табл. 5). Як видно з даних табл. 5, власний капітал не тільки покриває основний, а й використаний для формування оборотних коштів, що свідчить про неправильну структуру фінансів. Майно з довгостроковою експлуатацією має фінансуватися довгостроковим капіталом, не обов'язково власним. Раціональним вважають, коли основний капітал мінімум на 50 % фінансується за рахунок власного капіталу і на 50 % за рахунок довгострокових позик. Для банків і кредиторів такий розподіл капіталу є позитивним, бо малий ризик банкрутства, якщо підприємство має великий власний капітал. Для самого підприємства це означає використання дорогих власних фінансів, які доцільно вкласти у розширення власного виробництва або інвестувати у придбання цінних паперів, надати позику іншим підприємствам тощо. Відвернення власного капіталу у цьому випадку необхідно поповнити позичковими коштами. Визначення фінансової стратегії пов'язане з розрахунком ефективності вказаних заходів, які мають виконувати аудитори.

Таблиця 5. Структура власного капіталу підприємства за даними балансу, тис. грн.

У розрахунках показників платоспроможності, ліквідності, оборотного капіталу (коштів) обчислюються дебіторська заборгованість і запаси. Залежно від того, наскільки швидко вони перетворюються у готівку, визначається фінансовий стан підприємства, його платоспроможність. З метою визначення вказаної ситуації обчислюється оборотність рахунків дебіторів, що розраховується як відношення виручки від реалізації до суми заборгованості. Так, у прикладі, що розглядається, за звітний рік розрахунки дебіторів обернулися 7,5 раза. Чим вищий цей показник, тим швидше дебіторська заборгованість перетворюється у готівку.

Правильна організація розрахунків з покупцями досліджується аудиторами особливо ретельно, оскільки від неї залежать обсяг реалізації товарів, стан дебіторської заборгованості, гроші готівкою.

Існують певні принципи взаємовідносин з клієнтами (покупцями і постачальниками), які можна викласти так: продавай за готівку, купуй у кредит; кредитуй покупця на менший строк, ніж одержуєш кредит у постачальника; укладаючи угоду, визначай І перевіряй платоспроможність укладеного договору.

Поповнення готівки у підприємства залежить від обороту запасів товарно-матеріальних цінностей, яке розраховується як відношення собівартості реалізованої продукції до середньорічних запасів. Чим вищий показник обороту, тим швидше запаси перетворюються у готівку. Аудитору такий розрахунок слід робити у динаміці за кілька звітних періодів.

З метою нормального ведення виробництва і збуту продукції запаси мають бути оптимальними. Наявність менших за розміром, але більш мобільних запасів означає, що менша сума наявних коштів підприємства перебуває у запасах. Наявність великих запасів свідчить про спад активності підприємства щодо виробництва і реалізації продукції.

Отже, аудит фінансового стану підприємства досліджу? не лише фактичну стабільність, платоспроможність і ліквідність підприємства, а й перспективу зростання ділової активності, підвищення ефективності господарювання.

6. Аудиторський контроль використання оборотних коштів

Діяльність підприємства може ефективно здійснюватися при раціональному використанні власних оборотних коштів, прирівняних до них коштів і позичкових коштів. Тому найважливішим завданням аудиту є активізація обороту коштів підприємства на всіх стадіях суспільного відтворення.

У процесі контролю фінансового стану підприємства насамперед перевіряється достовірність даних про наявність коштів підприємства, відображених у бухгалтерському балансі на звітну дату (квартал, півріччя, дев'ять місяців, рік), які беруться до розрахунку обігу коштів. Для цього використовується Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, затверджене Кабінетом Міністрів України, та інші нормативні акти з питань обліку і звітності.

У звітному балансі підприємства в розділі І "Основні засоби та інші позаоборотні активи" відображаються такі показники наявності активів, які приймаються аудитором при дослідженні використання оборотних коштів: основні засоби, нематеріальні активи, незавершені капітальні вкладення, устаткування, довгострокові фінансові вкладення, розрахунки з учасниками, майно в оренді, інші позаоборотні активи.

Основні засоби відображаються в балансі за фактичними витратами на їх придбання, спорудження, що становить їх первісну вартість, але вона коригується на знос основних засобів, що показують у активі балансу окремою статтею. Швидкозношувані і малоцінні предмети, а також спеціальні інструменти і пристосування показують у балансі за первісною вартістю, яка також коригується на знос, який відображається на окремій статті активу балансу; сировина, матеріали, напівфабрикати і комплектуючі вироби - за фактичною вартістю придбання; незавершене виробництво і готова продукція - за фактичною собівартістю. Нематеріальні активи - це придбані підприємством права користування землею, водою, Іншими природними ресурсами, промисловими зразками, товарними знаками, об'єктами промислової та інтелектуальної власності та інші аналогічні майнові права. Нематеріальні активи відображають у балансі в сумі витрат на придбання і доведення їх до стану, в якому вони придатні для використання за призначенням. Вартість нематеріальних активів погашається списанням на витрати виробництва та обігу відрахувань за нормами, визначеними відповідно до строку їх використання. Кінцевий результат діяльності підприємства в балансі показується прибутком або збитком, який підтверджується даними аналітичного і синтетичного обліку на рахунку "Прибутки і збитки" і Головною книгою.

У розділі І "Джерела власних та прирівняних до них коштів" пасиву звітного балансу підприємства аудитор досліджує такі дані: статутний фонд, додатковий капітал, резервний фонд, фінансування капітальних вкладень, розрахунки за майно, спеціальні фонди і цільове фінансування, амортизаційний фонд на повне відновлення, розрахунки з учасниками, доходи майбутніх періодів, резерви наступних витрат і платежів, реструктуризований борг.

Для аудиту використання оборотних коштів вивчають такі джерела інформації: Баланс (ф. № 1), Звіт про фінансові результати та їх використання (ф. № 2), Звіт про фінансово-майновий стан підприємства (ф. № 3). Спочатку за даними пасиву балансу по розділу І "Джерела власних та прирівняних до них коштів" І даними активу балансу по розділу І "Основні засоби та Інші позаоборотні активи" аудитор визначає наявність власних оборотних коштів і прирівняних до них коштів підприємства, віднімаючи від першого підсумку другий. Потім перевіряють виробничі запаси, незавершене виробництво, витрати майбутніх періодів, готову продукцію, товари, витрати обігу на залишок товарів, інші запаси і витрати. По кожному з названих ресурсів у балансі подають фактичну їх наявність, яку зіставляють із розрахунками нормативів, розроблених підприємством при складанні плану економічного і соціального розвитку на календарний рік.

Аудит встановлює відхилення від нормативу з кожного ресурсу, з'ясовує причини і господарську необхідність замороження оборотних коштів у понаднормативні виробничі запаси.

Аудит використання оборотних коштів буде неповним, якщо не дослідити їх. Швидкість обігу оборотних коштів має велике значення, оскільки цей показник є комплексним вимірником ефективності всіх організаційно-технічних заходів на підприємстві за досліджуваний період. Прискорення обігу оборотних коштів підвищує ефективність використання товарно-матеріальних цінностей, поліпшує фінансовий стан підприємства і зміцнює його становище на ринку.

Швидкість переміщення оборотних коштів за окремими фазами кругообігу в процесі створення продукту і національного доходу називається обігом оборотних коштів. Чим швидше відбувається перехід оборотних коштів з однієї форми кругообігу в іншу, чим менше часу вони затримуються у сфері виробництва і обігу, тим менша сума оборотних коштів потрібна підприємству для виробництва продукції, робіт і послуг. Отже, прискорення обігу є найважливішою умовою економії і раціонального використання оборотних коштів.

Понаднормативне нагромадження матеріальних цінностей, затримка реалізації продукції, робіт і послуг призводять до уповільнення обігу оборотних коштів. Використання оборотних коштів характеризується коефіцієнтом обігу, тривалістю одного обороту і коефіцієнтом завантаження коштів у обороті. Коефіцієнтом обігу називається число оборотів, здійснюване оборотними коштами протягом певного часу. Тривалість одного обороту - це число днів, протягом яких оборотні кошти проходять усі стадії кругообігу. Коефіцієнтом завантаження коштів у обороті називається величина оборотних коштів, яка припадає на 1 грн. реалізованої продукції, робіт і послуг.

Коефіцієнт обігу визначається діленням суми доходів, одержаних від реалізації продукції в підконтрольному періоді Д на середній залишок оборотних коштів 0зал, які беруть участь в обігу. Розрахунок провадиться за таким алгоритмом:

Припустимо, що підприємство реалізувало за підконтрольний період продукції на суму 2306,8 млн грн. Середньорічна сума оборотних коштів, які знаходяться в розпорядженні підприємства, становить 173,2 млн грн. У цьому випадку коефіцієнт обігу становить

Тривалість одного обороту в днях дорівнює добутку середнього залишку оборотних коштів, які знаходяться в розпорядженні підприємства, на число днів у періоді і, за який обчислюється обіг, поділеному на суму доходів, одержаних від реалізації продукції. Розрахунок провадиться за таким алгоритмом:

У нашому прикладі тривалість одного обороту коштів становить

Коефіцієнт завантаження коштів у обороті визначається як відношення середнього залишку оборотних коштів до суми доходів, одержаних від реалізації продукції. Розрахунок провадиться за таким алгоритмом:

Користуючись нашим прикладом, визначимо коефіцієнт завантаження коштів у обороті

Отже, на 1 грн. реалізованої продукції припадає 7,5 коп. оборотних коштів.

При визначенні обігу оборотних коштів кількість днів у періоді приймається: при річному обороті - 360, квартальному - 90 і місячному - 30 незалежно від справжньої кількості календарних і робочих днів у періоді.

Середній фактичний залишок оборотних коштів за місяць визначається як сума їх на початок і кінець місяця, поділена на 2; середньоквартальні залишки обчислюють діленням суми трьох місячних залишків на 3, а середньорічний залишок - діленням суми чотирьох середньоквартальних залишків на 4.

Обіг усіх оборотних коштів, які беруть участь в обороті, обчислюється, виходячи із середніх залишків і ненормованих оборотних коштів. Визначаючи показники обігу всіх оборотних коштів, включають також оборотні кошти, що знаходяться у сфері обігу (кошти у розрахунках, розрахункові документи, передані в банк на інкасо, та інші активи, що перебувають в обігу). До суми середніх залишків оборотних коштів не включаються кошти, які знаходяться на розрахунковому рахунку підприємства в банку. При перевірці показників фактичного обігу всіх оборотних коштів і окремо нормованих можна порівняти з фактичним обігом за відповідні періоди минулого року і за попередній період поточного року. Разом з аналізом обігу нормованих оборотних коштів в цілому на всіх статтях потрібно також обчислити швидкість обігу на окремих статтях нормованих коштів.

Швидкість обігу технологічного палива обчислюється, виходячи із середніх фактичних залишків по балансу і середньоденного його витрачання на виробництво, який визначається діленням суми витрат на кількість днів у періоді, що перевіряється. Припустимо, що середньоденний залишок палива дорівнює 912,5 тис. грн., витрачання на виробництво по звіту за той самий період - 950,2 тис. грн., або в середньому за день 2,64 тис. грн. (950,2/360). Тривалість обороту становить у цьому прикладі 3,5 дня (912,5/2,64). Аналогічно швидкість обігу визначається і за іншими статтями оборотних коштів.

Контроль використання оборотних коштів у сфері виробництва і обороту готового продукту здійснюється із застосуванням розрахунково-аналітичних методичних прийомів, передусім економічного аналізу і ЕОМ по підрозділах і підприємству в цілому. Аудит застосовує документальні методичні прийоми для встановлення конкретних винуватців негативних явищ, визначає розмір збитків, причин безгосподарності і розробляє профілактичні заходи щодо запобігання цим явищам.

Отже, аудит використання оборотних коштів сприяє стабільності фінансового стану при ринкових відносинах, запобіганню нераціональному нагромадженню непотрібних сировини і продукції і підвищує відповідальність працівників за виробничу і комерційну діяльність підприємства.

7. Аудиторський контроль розрахункових взаємовідносин та інших активів і пасивів підприємства

У процесі своєї діяльності підприємства вступають у різні розрахункові взаємовідносини. Внаслідок незавершення розрахунків на кінець звітного періоду вони у вигляді дебіторської і кредиторської заборгованості відображаються у розділі III активу і пасиву бухгалтерського балансу.

Завданням аудиту розрахункових відносин є визначення величини, характеру і динаміки заборгованості та причин її утворення. Крім того, у процесі аудиту необхідно встановити платоспроможність підприємства. Порушення розрахункових взаємовідносин на підприємстві призводить до непередбаченого перерозподілу оборотних коштів, що негативно позначається на фінансовій і виробничій діяльності підприємства.

При перевірці стану дебіторської і кредиторської заборгованості на підставі даних активу і пасиву бухгалтерського балансу по розділу III складають розрахунковий баланс (табл. 6), з якого видно, що підприємство мало кредиторську заборгованість на початок року 44,9 тис. грн. і на кінець року 40,5 тис. грн., тобто знизило на 4,4 тис.грн. в основному по розрахунках з постачальниками сировини і матеріалів на 3,0 тис. грн. Разом з тим підприємство має на кінець року заборгованість постачальникам 22,1 тис. грн. Це зобов'язує аудитора дослідити аналітичний облік на бухгалтерському рахунку "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" з метою встановлення причин несплати заборгованості та вивчити заходи, які використовує підприємство щодо погашення боргу. Однаковою мірою це стосується розрахунків з бюджетом, заборгованість якому зросла до 2,2 тис. грн., заборгованість по оплаті праці збільшилась до 3,6 тис. грн. Не сплачено також заборгованість органам страхування 1,5 тис. грн. Зазначені види кредиторської заборгованості не пов'язані з виробничою діяльністю підприємства і не можуть мати стійкий характер, тому аудитор повинен перевіряти у хронологічному порядку виникнення заборгованості.

До розрахункового балансу включено "Позики для робітників і службовців" по пасиву І "Розрахунки з працівниками по одержаних ними позиках", які кореспондуються в однакових сумах, тобто кредити, одержані підприємством, повністю видані працівникам і на кінець року становлять 3,7 тис. грн. Аудитору необхідно вивчити на бухгалтерському рахунку "Розрахунки з персоналом з інших операцій" види цієї заборгованості, зокрема розрахунки по наданих позиках, розрахунки по відшкодуванню матеріальних збитків та ін. Потім за даними аналітичного обліку перевірити документальне підтвердження цієї заборгованості платниками. Особливу увагу необхідно звернути на тих, які тривалий час не сплачують належних сум на погашення заборгованості, установити причини несплати І заходи, які вживає адміністрація щодо ліквідації боргу.

За даними розрахункового балансу підприємства аудитор особливо ретельно перевіряє в активі стан розрахунків з дебіторами, приділяючи увагу тим, які мають стійкий характер, а також мають найбільшу питому вагу у дебіторській заборгованості. Так, у приведеному розрахунковому балансі найбільшу заборгованість підприємству мають дебітори за товари, роботи і послуги 71 % (28,2/39,8*100). До того ж ця заборгованість прогресує до зростання. Замороження коштів у активі балансу при розрахунках з покупцями і замовниками має прямий зв'язок з пасивом балансу у частині розрахунків з постачальниками сировини і матеріалів, питома вага якої у кредиторській заборгованості становить 55 % (22,1/40,5*100).

При читанні балансу аудитор може висунути гіпотезу, що підприємство користується інкасовою системою розрахунків, яка організована комерційним банком недосконало, тому гальмує маркетингову діяльність. Висунуту гіпотезу аудитор перевіряє за даними аналітичного бухгалтерського обліку на рахунках "Товари відвантажені", "Розрахунки л покупцями і замовниками", "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами". При цьому з обліку вибираються дебітори, заборгованість яких за сумою найбільша і має стійкий характер. Потім аудитор вивчає договори на поставку продукції, передбачену форму розрахунків, застосування попередньої оплати покупцями продукції, зокрема плановими платежами, розрахунковими чеками, векселями, акредитивами, дорученнями тощо, встановлює, за чиєю ініціативою обрана невигідна для підприємства форма розрахунків і які заходи вживає адміністрація щодо поліпшення системи розрахунків.

Особливу увагу аудитор має зосередити на контролі позовної давності заборгованості, що значиться на балансі як реальна, а насправді строки її стягнення через арбітраж чи суд адміністрацією підприємства пропущені, тому підлягає списанню на збитки. Аудитору необхідно виявити причини безгосподарності, місце утворення збитків та відповідальних за них осіб. При цьому застосовуються документальні методичні прийоми контролю.

Аналогічно перевіряються розрахунки з відшкодування заподіяних збитків, розрахунки з іншими дебіторами.

У прикладі, що розглядається, витрати, не перекриті коштами фондів і цільового фінансування, становлять на кінець року 1,2 тис. грн., що є негативним у діяльності підприємства, тому підлягають ретельній аудиторській перевірці. Насамперед необхідно встановити призначення цих фондів або окремих витрачених коштів, джерела утворення та встановлений порядок витрачання. Потім аудитор має визначити осіб, відповідальних за перевитрати коштів.

У звітності (балансі та ін.) ці показники подано у зведеному вигляді, тому аудитору необхідно провести перевірку за даними аналітичного обліку на відповідних рахунках бухгалтерського обліку.

Перевіряючи дебіторську і кредиторську заборгованість за строками її виникнення, необхідно визначити поточну І очікувану платоспроможність підприємства.

Поточна платоспроможність - це стан розрахункових відносин, за яких відсутня прострочена кредиторська заборгованість підприємства і, навпаки, при наявності на балансі несплаченої заборгованості кредиторам, за якою втрачені строки платежу, підприємство вважають неплатоспроможним.

Очікувана платоспроможність - це забезпеченість підприємства коштами для погашення заборгованості, строки сплати якої настали.

Для визначення платоспроможності підприємства аудитор складає баланс платіжної готовності підприємства за даними звітного бухгалтерського балансу. Застосовуючи методичні прийоми економічного аналізу для дослідження розрахунків підприємства, необхідно розробити заходи щодо оздоровлення фінансового становища і передусім повного погашення заборгованості по платежах до державного бюджету.

Розробка науково обґрунтованих заходів щодо поліпшення розрахункових взаємовідносин на підприємстві пов'язана з економічним аналізом стану коштів, що знаходяться на рахунках в банку, касі та у підзвітних осіб, а також інших активів і пасивів балансу.

При контролі коштів на розрахунковому та інших рахунках перевіряють забезпеченість коштами для виконання виробничого процесу, своєчасність виплати заробітної плати працівникам, розрахунки з державним бюджетом і органами соціального страхування, а також виплати з фондів економічного стимулювання, ремонтного фонду та інших розрахунків. При цьому використовується інформація, відображена на рахунках "Розрахунковий рахунок", "Валютний рахунок", "Спеціальні рахунки в банках", "Грошові документи".

При контролі касових операцій визначається використання готівки для розрахунків по заробітній платі з робітниками і службовцями, а також задоволення невідкладних потреб в коштах підприємства при розрахунках готівкою, перевірка здійснюється за даними облікових реєстрів і машинограм по рахунку "Каса".

При контролі розрахунків з підзвітними особами встановлюється необхідність цього виду розрахунків, їх своєчасність і цільове використання коштів, виданих у підзвіт працівниками підприємства, згідно з даними на рахунку "Розрахунки з підзвітними особами".

Контроль коштів на рахунку в банку на капітальні вкладення провадиться для визначення цільового витрачання цих коштів, а також своєчасного забезпечення потреб підприємства, пов'язаних із капітальними вкладеннями та іншими витратами спеціального призначення.

Контроль розрахункових взаємовідносин з державним бюджетом охоплює операції, пов'язані з бюджетом по сплаті податку на доходи, прибуток, податку на додану вартість, акцизний збір, а також місцевих податків і зборів, податків на заробітну плату робітників і службовців та інших платежів, відображених на рахунку "Розрахунки з бюджетом". За даними обліку необхідно встановити правильність і своєчасність відрахування та сплати у державний бюджет належних сум, а також причин затримання сплати цих сум. Причини затримання внесків платежів у бюджет перевіряються по кожному випадку окремо. За даними контролю розробляються запобіжні заходи щодо цих порушень.

Контроль утворення і використання фондів і коштів цільового фінансування і цільових надходжень передбачає перевірку правильності утворення і використання фондів споживання і нагромадження, ремонтного, спеціального призначення, резервів наступних витрат і платежів. Як джерела інформації використовуються дані аналітичного і синтетичного обліку по рахунках "Цільове фінансування і надходження", "Фонди спеціального призначення" і "Резерви наступних платежів". Аудитор визначає, якою мірою зазначені фонди впливали на стимулювання результатів виробничої діяльності підприємства, підвищення продуктивності праці, конкурентоспроможність продукції залежно від вимог внутрішнього і світового ринку.

8. Узагальнення результатів аудиторського контролю фінансового стану підприємства

Заключною стадією контролю фінансового стану є систематизація і групування результатів контролю, одержаних у процесі аудиту фінансово-господарської діяльності підприємства. При цьому складається аналітична таблиця по розділах балансу доходів і видатків (фінансового плану), в якій подаються планові і звітні показники виконання фінансового плану підприємства. Проте в балансі прибутків і видатків не відображаються такі важливі показники фінансової діяльності, як використання оборотних коштів не за призначенням, незаповнення нормативів матеріальних запасів або завищення їх, кредити банків, розрахункові взаємовідносини та інші показники. Тому доцільно провести групування і зіставлення позапланових вкладень в оборотні кошти, з одного боку, а позапланові джерела їх покриття - з іншого.

Позапланові вкладення в оборотні кошти негативно впливають на фінансовий стан підприємства, винятком є лише кошти, які знаходяться на розрахунковому рахунку в банку. Джерела покриття позапланових оборотних коштів бувають економічно обгрунтовані і необґрунтовані.

Економічно обґрунтовані джерела - це залишок власних оборотних коштів, незаповнення нормативу виробничих запасів, непрострочена кредиторська заборгованість, невикористані залишки спеціальних фондів.

Економічно необґрунтовані джерела - це всі види простроченої заборгованості, а також нестачі, розтрати, крадіжки, різні претензійні суми, незаплановані вилучення власних оборотних коштів у різні активи, не пов'язані з основною діяльністю підприємства (капітальні вкладення).

Як приклад пропонується розглянути табл. 7, складену за даними звітного балансу підприємства та бухгалтерського обліку на початок і кінець року.

Основним джерелом понаднормативних вкладень у оборотні кошти на початок року є позики, не погашені в строк 21,6 тис. гри., перевищення коштів у пасивах над нормативом оборотних коштів 10,9 тис. грн., кредиторська заборгованість 44,9 тис. грн., ремонтний фонд 16,4 тис. грн., спеціальні фонди і цільове фінансування 8,1 тис. грн. За рахунок цих коштів підприємство припустило нагромадження наднормативних непрокредитованих нормованих активів до 20,8 тис. грн. та дебіторську заборгованість 42,8 тис. грн. Аудиторами встановлено, що причиною недоліків є порушення правил розрахункове-кредитних відносин, відсутність попереднього аудиту обґрунтованості одержання позик банків, їх ефективності та своєчасності погашення.

Як видно із наведеного прикладу, на кінець року підприємство вжило певних заходів щодо стабілізації використання оборотних коштів. Зокрема, не тільки ліквідовано нестачу оборотних коштів, що була на початку року, а й досягнуто їх надлишок - 3,7 тис. грн., значно зменшена сума простроченої позики 12,7 тис. грн. (21,6 - 8,9). Але не вжито ефективних заходів щодо сплати заборгованості кредиторам -40,5 тис. грн. Не маючи достатніх джерел фінансування, підприємство все ж не стягло 39,8 тис. грн. дебіторської заборгованості. Значно знижені понаднормовані запаси і витрати, але все ж вони великі - 14,9 тис. грн.

З розглянутого прикладу аудитор має підстави зробити висновки, що причини напруженого фінансового стану полягають у відсутності на підприємстві належного внутрішнього аудиту, який би контролював маркетингову діяльність і давав адміністрації своєчасно інформацію про виконання контрактів, зобов'язань перед банками, постачальниками і покупцями.

Аудитор, узагальнюючи подані у попередніх параграфах розрахунки, повинен дати Інтегральну оцінку фінансової стабільності і платоспроможності підприємства. Зокрема, він має визначити у своєму висновку такі показники:

· кредитоспроможність підприємства - можливості своєчасно і повністю розрахуватися за своїми зобов'язаннями;

· ліквідність балансу - покриття зобов'язань підприємства його активами, строк перетворення яких у гроші відповідає строку погашення зобов'язань;

· ліквідність активів - величина, обернена часу, необхідного для перетворення їх у грошові активи.

Чим менше часу, необхідного для того, щоб цей вид активів перетворився у гроші, тим вища його ліквідність. Аналіз ліквідності балансу полягає у порівнянні коштів по активу, згрупованих за ступенем їх ліквідності і розташованих у порядку убування ліквідності, із зобов'язаннями по пасиву, згрупованими за строками їх погашення і розташованими у порядку зростання строків.

Для інтегральної оцінки фінансової стабільності і платоспроможності аудитор використовує раніше розглянуті коефіцієнти, що характеризують ці показники (табл. 8).

Залежно від ступеня ліквідності, його швидкості перетворення у кошти активи підприємства поділяють на такі групи:

· активи найбільш ліквідні - кошти підприємства і короткострокові фінансові вкладення (цінні папери);

· активи, які швидко реалізуються, - дебіторська заборгованість та інші активи, які визначаються відніманням від підсумку розділу III активу балансу величини найбільш ліквідних активів по статтях "Короткострокові фінансові вкладення" і "Розрахунки з персоналом за іншими операціями".

Витрати, не перекриті коштами фондів і цільового фінансування, а також перевищення величини розрахунків з працівниками по одержаних ними позиках над величиною позики банку для робітників і службовців є іммобілізацією оборотних коштів;

· активи, що повільно реалізуються у - статті розділу II активу балансу, за винятком "Витрати майбутніх періодів", а також статті "Довгострокові фінансові вкладення" розділу І активу балансу (зменшуються на величину вкладень до статутних фондів інших підприємств);

· активи, що важко реалізуються, - статті розділу І балансу "Основні засоби та інші позаоборотні активи", за винятком статей цього розділу, які включаються до попередньої групи, а також частини сум за статтею "Довгострокові фінансові вкладення" до складу важкореалізованих активів включаються вкладення до фондів інших підприємств.

Пасиви балансу групуються аудитором за ступенем їх оплати по строках:

· термінові зобов'язання - кредиторська заборгованість (розділ III пасиву "Розрахунки та інші пасиви") і стаття "Довгострокові кредити та позики, не погашені в строк" із розділу II пасиву;

· короткострокові пасиви - короткострокові кредити і позичкові кошти, подані у розділі III балансу;

· довго- і середньострокові пасиви - довго- і середньостро-кові кредити і позичкові кошти, а також стаття "Розрахунки за майно" із розділу І пасиву;

· постійні пасиви - статті розділу І пасиву "Джерела власних та прирівняних до них коштів", за винятком статті "Розрахунки за майно", віднесеної до попередньої групи.

Зіставлення найбільш ліквідних коштів і швидкореалізованих активів з найбільш терміновими зобов'язаннями і короткостроковими пасивами дає змогу визначити поточну ліквідність. Порівняння активів, які повільно реалізуються, з довго- і середньостроковими пасивами відображає перспективну ліквідність.

Поточна ліквідність свідчить про платоспроможність підприємства на найближчий період. Перспективна ліквідність є прогнозом платоспроможності на підставі порівняння майбутніх надходжень і платежів.

Перевірку понаднормованих вкладень і джерел фінансування оборотних коштів аудит здійснює в разі напруженого фінансового становища підприємства. При цьому за результатами аудиту розробляються заходи щодо мобілізації коштів, які знаходяться в економічно необґрунтованій заборгованості, а також понаднормованих запасах товарно-матеріальних цінностей.

Аудит фінансового стану підприємства завершується розробкою заходів щодо поліпшення маркетингової діяльності, де передбачають підвищення економічної ефективності діяльності підприємства, зміцнення внутрішньовиробничого господарського розрахунку. Висновки і пропозиції за результатами аудиту повинні розроблятися по кожному підрозділу підприємства за участю економістів, фінансистів, бухгалтерів, аудиторів. Це дає змогу розробити більш конкретні організаційно-технічні заходи, які відображають особливості роботи кожного підрозділу підприємства.

Отже, аудит фінансового стану сприяє розвитку маркетингової діяльності як основи ринкової економіки, спрямованої на ефективне господарювання та задоволення потреб трудового колективу підприємства.